Responsabilidade Tributária
▣ A relação tributária envolve, de um lado, a Fazenda Pública e, de outro, o sujeito passivo (contribuinte ou responsável).
▣ A opção legal pela modificação do sujeito no polo passivo da obrigação decorre de questões de fato ou de direito imperativas para a preservação do interesse do
fisco ou de simples razões de conveniência que possibilitem racionalizar e simplificar a fiscalização e o controle da arrecadação tributária.
Responsabilidade Tributária
▣ Em princípio, o tributo deve ser cobrado da pessoa que pratica o fato gerador. Nessas condições, surge o sujeito passivo direto (“contribuinte”).
▣ Em outros casos o Estado pode cobrar o tributo de uma terceira pessoa, que
não o contribuinte, que será o sujeito passivo indireto (“responsável tributário”).
▣ “no Direito Tributário a palavra responsabilidade tem um sentido amplo e outro
estrito. [...] Em sentido amplo, é a submissão de determinada pessoa, contribuinte ou não, ao direito do Fisco de exigir a prestação da obrigação tributária. [...] Em sentido estrito, é a submissão, em virtude de disposição legal expressa, de determinada pessoa que não é contribuinte, mas está vinculada ao fato gerador da obrigação tributária, ao direito do Fisco de exigir a prestação respectiva” (Hugo de Brito Machado)
Responsabilidade Tributária
▣ Em princípio, o tributo deve ser cobrado da pessoa que pratica o fato gerador. Nessas condições, surge o sujeito passivo direto (“contribuinte”).
▣ Em outros casos o Estado pode cobrar o tributo de uma terceira pessoa, que
não o contribuinte, que será o sujeito passivo indireto (“responsável tributário”).
▣ “no Direito Tributário a palavra responsabilidade tem um sentido amplo e outro
estrito. [...] Em sentido amplo, é a submissão de determinada pessoa, contribuinte ou não, ao direito do Fisco de exigir a prestação da obrigação tributária. [...] Em sentido estrito, é a submissão, em virtude de disposição legal expressa, de determinada pessoa que não é contribuinte, mas está vinculada ao fato gerador da obrigação tributária, ao direito do Fisco de exigir a prestação respectiva” (Hugo de Brito Machado)
Responsabilidade Tributária
Substituição Transferência
a) A lei desde logo põe o terceiro no lugar da pessoa que seria naturalmente tida por contribuinte.
b) Desde o nascimento da obrigação, o responsável já é o sujeito passivo.
c) Ex.: IR retido na fonte.
a) A obrigação de um devedor (que pode
ser um contribuinte ou um
responsável) é deslocada para outra pessoa, em razão de algum evento. b) Pode excluir a responsabilidade do
contribuinte ou fazê-la supletiva
c) Ex.: empresa que incorpora outra, que devia tributos.
Responsabilidade Tributária Responsabilidade Tributária Substituição “Para Trás” “Para Frente” Transferência Solidariedade Sucessores Terceiros
Responsabilidade Tributária (Substituição)
▣ A terceira pessoa (substituto) vem e ocupa o lugar do contribuinte (substituído). A essa pessoa, que a lei ordena que substitua o contribuinte, dá-se o nome de “responsável por substituição” ou “contribuinte substituto”, ou, ainda, “substituto
tributário”.
▣ Aqui, a obrigação de pagar, desde o início, é do responsável, ficando o contribuinte desonerado de quaisquer deveres.
Responsabilidade Tributária (Substituição)
▣ Ex.: (1) o empregador, com relação ao IRRF relativo à renda do empregado; (2) a Caixa Econômica Federal, com relação ao IR incidente sobre o prêmio da loteria auferido pelo ganhador da receita; (3) os fundos de previdência privada, que devem reter o IR na fonte e repassar à União; (4) o laticínio, com relação ao ICMS devido pelo produtor rural na comercialização de leite cru; (5) a usina, com relação ao ICMS devido pelo produtor rural na comercialização da cana em caule, etc.
Responsabilidade Tributária (Substituição)
▣ Relativamente ao ICMS, a doutrina costuma distinguir a substituição em “substituição para trás” (regressiva/antecedente) e “substituição para frente” (progressiva/subsequente).
Responsabilidade Tributária (Substituição Para Trás)
▣ Ocorre a “substituição para trás” quando há postergação ou o adiamento do
recolhimento do tributo com relação ao momento pretérito em que ocorre o fato gerador.
▣ Nesses casos, o contribuinte de direito (comerciante ou industrial) adquire
mercadoria de outro contribuinte (em geral, produtores de pequeno porte ou
comerciantes individuais), responsabilizando-se pelo pagamento do tributo
Responsabilidade Tributária (Substituição Para Trás) Produtor Rural Produtor Rural Produtor Rural Produtor Rural Indústria de Laticínios Mercados Hospitais Escolas Padarias Operação substituída “para trás”:
em tese, incidiria aqui a obrigação tributária
Operação subsequente: o laticínio é responsável pelas obrigações dos produtores e das suas.
Responsabilidade Tributária (Substituição Para Frente)
▣ Ocorre a “substituição para frente” quando há a antecipação do recolhimento do
tributo cujo fato gerador ocorrerá (se ocorrer) em um momento posterior, com
lastro em base de cálculo presumida.
▣ Responsabilidade pelo recolhimento de obrigações oriundas de fatos geradores futuros, cujos acontecimentos, presume-se, acontecerão no decorrer da cadeia de circulação do produto.
Responsabilidade Tributária (Substituição Para Frente)
▣ Antecipa-se o pagamento do tributo, sem que se disponha de
uma base imponível apta a dimensionar o fato gerador, uma vez que ele ainda
não ocorreu. Logo, a doutrina contesta tal mecanismo por veicular um inequívoco fato gerador presumido ou fictício.
▣ Contudo, o STF reconhece a constitucionalidade de tal substituição (ADI 1851/AL, Rel. Min. Ilmar Galvão, Plenário, DJ 22/11/2002).
Responsabilidade Tributária (Substituição Para Frente)
▣ Como exemplo de tal modalidade, utilizaremos o combustível.
□ Segundo a ANP, o varejo brasileiro de combustíveis caracteriza-se por ser um mercado altamente fragmentado, composto de 536 distribuidoras e mais de 34.000 postos de revenda de combustíveis.
□ A totalidade dos Fiscos, então, em vez de controlar todas as operações da cadeia de produção-distribuição-venda-revenda, optam por concentrar o número de fiscalizados e controlados, com a utilização da sistemática da substituição tributária.
Responsabilidade Tributária (Substituição Para Frente) Ref ina ria Distribuidora Posto Consumidor Consumidor Posto Consumidor Consumidor Distribuidora Posto Consumidor Consumidor Posto Consumidor Consumidor O ICMS de toda a
Responsabilidade Tributária (Substituição Para Frente)
▣ Regra geral, na substituição “para frente”, o valor do tributo é
calculado de acordo com pautas fiscais estabelecidas em lei, que nada mais são
que presunções legais que estimam a base de cálculo do tributo – o valor da mercadoria ou produto.
▣ Art. 10 da LC nº. 87/1996. “É assegurado ao contribuinte substituído o direito à
restituição do valor do imposto pago por força da substituição tributária, correspondente ao fato gerador presumido que não se realizar.”.
Responsabilidade Tributária (Transferência)
▣ Dá-se quando a terceira pessoa vem e ocupa o lugar do contribuinte após a
ocorrência do fato gerador, em razão de um evento a partir do qual se desloca (se transfere) o ônus tributário para um terceiro escolhido por lei.
▣ Este terceiro recebe o nome de “responsável tributário propriamente dito”. ▣ O “responsável tributário” (transferência) responde por débito alheio,
enquanto o “substituto tributário” (substituição) responde pelo próprio
Responsabilidade Tributária (Transferência)
▣ Depois de surgida a obrigação tributária contra uma pessoa certa e
determinada, é ela transferida a outrem, em consequência de um fato que lhe
é posterior.
□ Ex.: após a ocorrência de um evento determinado (morte do
contribuinte, aquisição de bens, aquisição de fundo de comércio e outros), transfere-se o ônus tributário, que até então estava a pesar sobre o devedor principal, para o responsável tributário.
▣ O CTN prevê três tipos de responsabilidade por transferência: (1) solidariedade
passiva (art. 124 e 125); (2) sucessores (art. 130 a 133); e (3) de terceiros (arts.
134 e 135).
□ Como já estudamos a solidariedade passiva, focaremos nas outras duas modalidades.
Responsabilidade Tributária (Transferência: Sucessores) ▣ A obrigação se transfere para outro devedor em virtude do
“desaparecimento” do devedor original.
□ Ex.: morte do primeiro devedor, recaindo o ônus sobre os herdeiros; venda do imóvel ou estabelecimento comercial, incidindo o importe tributário sobre o comprador.
▣ A transferência por sucessores se dá a dois títulos:
□ Transferência causa mortis: a transmissão do ônus ocorre para os herdeiros,
havendo a sua responsabilidade pessoal (art. 131, II e III, CTN);
□ Transferência inter vivos: a obrigação se transfere para o adquirente, em quatro
Responsabilidade Tributária (Transferência: Sucessores)
Transferência
Inter Vivos
a) Transmissão de imóveis (sucessão imobiliária, art. 130, CTN)
b) Transmissão de bens móveis (sucessão inter vivos, art. 131, I, CTN)
c) Transmissão de estabelecimento comercial, industrial ou profissional (sucessão comercial, art. 133, CTN)
d) Transmissão decorrente de fusão, incorporação, transformação ou cisão (sucessão empresarial, art. 132, CTN)
Responsabilidade Tributária (Transferência: Terceiros)
▣ Fundamenta-se no abuso de confiança e na falta de zelo pelo patrimônio de
outrem.
▣ Subdivide-se, no texto do CTN, em responsabilidade subsidiária (art. 134) e em responsabilidade exclusiva, dita pessoal (art. 135).
Responsabilidade Tributária (Transferência: Terceiros)
▣ Art. 134 do CTN. “Nos casos de impossibilidade de exigência do cumprimento da
obrigação principal pelo contribuinte, respondem solidariamente com este nos atos em que intervierem ou pelas omissões de que forem responsáveis:
□ I - os pais, pelos tributos devidos por seus filhos menores;
□ II - os tutores e curadores, pelos tributos devidos por seus tutelados ou curatelados;
□ III - os administradores de bens de terceiros, pelos tributos devidos por estes;
□ IV - o inventariante, pelos tributos devidos pelo espólio;
□ V - o síndico e o comissário, pelos tributos devidos pela massa falida ou pelo concordatário;
□ VI - os tabeliães, escrivães e demais serventuários de ofício, pelos tributos devidos sobre os atos praticados por eles, ou perante eles, em razão do seu ofício;
□ VII - os sócios, no caso de liquidação de sociedade de pessoas.
□ Parágrafo único. O disposto neste artigo só se aplica, em matéria de penalidades, às de caráter moratório.”.
Responsabilidade Tributária (Transferência: Terceiros)
▣ Nos casos previstos neste artigo, existe uma ordem a ser seguida para a
cobrança das obrigações:
□ Primeiro, o contribuinte originário para, somente se for impossível o pagamento por ele,
iniciar-se a cobrança do responsável.
▣ Cabe ao Fisco o ônus de, caso queira cobrar os créditos dos responsáveis, demonstrar a impossibilidade da cobrança dirigida ao contribuinte (seja porque
seu patrimônio é insuficiente para saldar os haveres, seja porque não ele não mais existe).
Responsabilidade Tributária (Transferência: Terceiros)
▣ O CTN também exige que tenha havido omissão ou intervenção dos próprios
responsáveis nos atos resultantes da obrigação.
▣ A atuação do terceiro na administração do patrimônio do representado
deverá ter relação direta com o nascimento da obrigação tributária não cumprida. □ Ex.: o tabelião que lavrou escritura de compra e venda de imóvel sem verificar se
Responsabilidade Tributária (Transferência: Terceiros)
▣ Art. 135 do CTN. “São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes
a obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos:
□ I - as pessoas referidas no artigo anterior;
□ II - os mandatários, prepostos e empregados;
□ III - os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado.”.
▣ O contribuinte é vítima de atos abusivos, ilegais ou não autorizados, cometidos por aqueles que o representam, razão pela qual se procura responsabilizar
pessoalmente tais representantes, ficando o contribuinte, em princípio, afastado da relação obrigacional.
Responsabilidade Tributária (Transferência: Terceiros)
▣ A responsabilização exige, para a responsabilidade do terceiro, que ele tenha agido com:
□ Excesso de poderes: o terceiro age por conta própria, além dos poderes que a norma legal,
contratual ou estatutária lhe conferem.
▪ Ex.: diretor de sociedade que adquire um bem imóvel, sabendo-se que, pelo estatuto social, estava impedido de fazê-lo sem a anuência de todos os sócios. A dívida de ITBI, desse modo, recairá pessoalmente sobre ele.
□ Infração à lei, contrato social ou estatuto: é importante enfatizar que o simples não
pagamento do tributo, sem dolo ou fraude, não é “infração legal” deflagradora da
responsabilidade pessoal.
▪ É imprescindível para a responsabilização pessoal a atuação dolosa do gerente ou
diretor, devendo ser cabalmente provada. O não pagamento, isoladamente
Responsabilidade Tributária (Transferência: Terceiros)
□ Infração à lei, contrato social ou estatuto
▪ Súmula 430 do STJ: “O inadimplemento da obrigação tributária pela sociedade não
gera, por si só, a responsabilidade solidária do sócio-gerente.”.
▪ Ex.: (1) empregador que desconta o IRRF ou contribuição previdenciária e não os recolhe ao Erário; (2) a dissolução irregular da sociedade, deixando débitos tributários pendentes e nenhum patrimônio para garantir seu pagamento.
▪ Súmula 435 do STJ: “Presume-se dissolvida irregularmente a empresa que deixar de
funcionar no seu domicílio fiscal, sem comunicação aos órgãos competentes, legitimando o redirecionamento da execução fiscal para o sócio-gerente.”.