Supremo Tribunal Federal

Ementa e Acórdão

29/09/2016 PLENÁRIO

RECURSO EXTRAORDINÁRIO 651.703 PARANÁ

RELATOR : MIN. LUIZ FUX

RECTE.(S) :HOSPITAL MARECHAL CÂNDIDO RONDON LTDA

ADV.(A/S) :GUILHERME BROTO FOLLADOR

RECDO.(A/S) :SECRÉTARIO MUNICIPAL DE FINANÇAS DE

MARECHAL CÂNDIDO RONDON - PR

ADV.(A/S) :GELCIR ANIBIO ZMYSLONY

AM. CURIAE. :CONFEDERAÇÃO NACIONAL DOS MUNICÍPIOS -

CNM

ADV.(A/S) :PAULO ANTÔNIO CALIENDO VELLOSO DA

SILVEIRA

AM. CURIAE. :MUNICÍPIODE SÃO PAULO

PROC.(A/S)(ES) :PROCURADOR-GERAL DO MUNICIPIO DE SÃO

PAULO

AM. CURIAE. :ASSOCIAÇÃO BRASILEIRA DE MEDICINA DE

GRUPO- ABRAMGE

ADV.(A/S) :RICARDO RAMIRES FILHO

AM. CURIAE. :FEDERAÇÃO NACIONAL DE SAÚDE

SUPLEMENTAR- FENASAÚDE

ADV.(A/S) :FRANCISCO CARLOS ROSAS GIARDINA

AM. CURIAE. :ASSOCIAÇÃO BRASILEIRA DAS SECRETARIAS DE

FINANÇAS DAS CAPITAIS BRASILEIRAS - ABRASF ADV.(A/S) :RICARDO ALMEIDA RIBEIRODA SILVA

EMENTA: RECURSO EXTRAORDINÁRIO. CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. ISSQN. ART. 156, III, CRFB/88. CONCEITO CONSTITUCIONAL DE SERVIÇOS DE QUALQUER NATUREZA. ARTIGOS 109 E 110 DO CTN. AS OPERADORAS DE PLANOS PRIVADOS DE ASSISTÊNCIA À SAÚDE (PLANO DE SAÚDE E SEGURO-SAÚDE) REALIZAM PRESTAÇÃO DE SERVIÇO SUJEITA AO IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS DE QUALQUER NATUREZA-ISSQN, PREVISTO NO ART. 156, III, DA CRFB/88.

1. O ISSQN incide nas atividades realizadas pelas Operadoras de

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Ementa e Acórdão

RE 651703 / PR

2. A coexistência de conceitos jurídicos e extrajurídicos passíveis de recondução a um mesmo termo ou expressão, onde se requer a definição de qual conceito prevalece, se o jurídico ou o extrajurídico, impõe não deva ser excluída, a priori, a possibilidade de o Direito Tributário ter conceitos implícitos próprios ou mesmo fazer remissão, de forma tácita, a conceitos diversos daqueles constantes na legislação infraconstitucional, mormente quando se trata de interpretação do texto constitucional.

3. O Direito Constitucional Tributário adota conceitos próprios, razão pela qual não há um primado do Direito Privado.

4. O art. 110, do CTN, não veicula norma de interpretação constitucional, posto inadmissível interpretação autêntica da Constituição encartada com exclusividade pelo legislador infraconstitucional.

5. O conceito de prestação de “serviços de qualquer natureza” e seu alcance no texto constitucional não é condicionado de forma imutável pela legislação ordinária, tanto mais que, de outra forma, seria necessário concluir pela possibilidade de estabilização com força constitucional da legislação infraconstitucional, de modo a gerar confusão entre os planos normativos.

6. O texto constitucional ao empregar o signo “serviço”, que, a priori, conota um conceito específico na legislação infraconstitucional, não inibe a exegese constitucional que conjura o conceito de Direito Privado.

7. A exegese da Constituição configura a limitação hermenêutica dos arts. 109 e 110 do Código Tributário Nacional, por isso que, ainda que a contraposição entre obrigações de dar e de fazer, para fins de dirimir o conflito de competência entre o ISS e o ICMS, seja utilizada no âmbito do Direito Tributário, à luz do que dispõem os artigos 109 e 110, do CTN, novos critérios de interpretação têm progressivamente ampliado o seu espaço, permitindo uma releitura do papel conferido aos supracitados dispositivos.

8. A doutrina do tema, ao analisar os artigos 109 e 110, aponta que o CTN, que tem status de lei complementar, não pode estabelecer normas sobre a interpretação da Constituição, sob pena de restar vulnerado o princípio da sua supremacia constitucional.

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2. A coexistência de conceitos jurídicos e extrajurídicos passíveis de recondução a um mesmo termo ou expressão, onde se requer a definição de qual conceito prevalece, se o jurídico ou o extrajurídico, impõe não deva ser excluída, a priori, a possibilidade de o Direito Tributário ter conceitos implícitos próprios ou mesmo fazer remissão, de forma tácita, a conceitos diversos daqueles constantes na legislação infraconstitucional, mormente quando se trata de interpretação do texto constitucional.

3. O Direito Constitucional Tributário adota conceitos próprios, razão pela qual não há um primado do Direito Privado.

4. O art. 110, do CTN, não veicula norma de interpretação constitucional, posto inadmissível interpretação autêntica da Constituição encartada com exclusividade pelo legislador infraconstitucional.

5. O conceito de prestação de “serviços de qualquer natureza” e seu alcance no texto constitucional não é condicionado de forma imutável pela legislação ordinária, tanto mais que, de outra forma, seria necessário concluir pela possibilidade de estabilização com força constitucional da legislação infraconstitucional, de modo a gerar confusão entre os planos normativos.

6. O texto constitucional ao empregar o signo “serviço”, que, a priori, conota um conceito específico na legislação infraconstitucional, não inibe a exegese constitucional que conjura o conceito de Direito Privado.

7. A exegese da Constituição configura a limitação hermenêutica dos arts. 109 e 110 do Código Tributário Nacional, por isso que, ainda que a contraposição entre obrigações de dar e de fazer, para fins de dirimir o conflito de competência entre o ISS e o ICMS, seja utilizada no âmbito do Direito Tributário, à luz do que dispõem os artigos 109 e 110, do CTN, novos critérios de interpretação têm progressivamente ampliado o seu espaço, permitindo uma releitura do papel conferido aos supracitados dispositivos.

8. A doutrina do tema, ao analisar os artigos 109 e 110, aponta que o CTN, que tem status de lei complementar, não pode estabelecer normas sobre a interpretação da Constituição, sob pena de restar vulnerado o princípio da sua supremacia constitucional.

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RE 651703 / PR

9. A Constituição posto carente de conceitos verdadeiramente constitucionais, admite a fórmula diversa da interpretação da Constituição conforme a lei, o que significa que os conceitos constitucionais não são necessariamente aqueles assimilados na lei ordinária.

10. A Constituição Tributária deve ser interpretada de acordo com o pluralismo metodológico, abrindo-se para a interpretação segundo variados métodos, que vão desde o literal até o sistemático e teleológico, sendo certo que os conceitos constitucionais tributários não são fechados e unívocos, devendo-se recorrer também aos aportes de ciências afins para a sua interpretação, como a Ciência das Finanças, Economia e Contabilidade.

11. A interpretação isolada do art. 110, do CTN, conduz à prevalência do método literal, dando aos conceitos de Direito Privado a primazia hermenêutica na ordem jurídica, o que resta inconcebível. Consequentemente, deve-se promover a interpretação conjugada dos artigos 109 e 110, do CTN, avultando o método sistemático quando estiverem em jogo institutos e conceitos utilizados pela Constituição, e, de outro, o método teleológico quando não haja a constitucionalização dos conceitos.

12. A unidade do ordenamento jurídico é conferida pela própria Constituição, por interpretação sistemática e axiológica, entre outros valores e princípios relevantes do ordenamento jurídico.

13. Os tributos sobre o consumo, ou tributos sobre o valor agregado, de que são exemplos o ISSQN e o ICMS, assimilam considerações econômicas, porquanto baseados em conceitos elaborados pelo próprio Direito Tributário ou em conceitos tecnológicos, caracterizados por grande fluidez e mutação quanto à sua natureza jurídica.

14. O critério econômico não se confunde com a vetusta teoria da interpretação econômica do fato gerador, consagrada no Código Tributário Alemão de 1919, rechaçada pela doutrina e jurisprudência, mas antes em reconhecimento da interação entre o Direito e a Economia, em substituição ao formalismo jurídico, a permitir a incidência do Princípio

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9. A Constituição posto carente de conceitos verdadeiramente constitucionais, admite a fórmula diversa da interpretação da Constituição conforme a lei, o que significa que os conceitos constitucionais não são necessariamente aqueles assimilados na lei ordinária.

10. A Constituição Tributária deve ser interpretada de acordo com o pluralismo metodológico, abrindo-se para a interpretação segundo variados métodos, que vão desde o literal até o sistemático e teleológico, sendo certo que os conceitos constitucionais tributários não são fechados e unívocos, devendo-se recorrer também aos aportes de ciências afins para a sua interpretação, como a Ciência das Finanças, Economia e Contabilidade.

11. A interpretação isolada do art. 110, do CTN, conduz à prevalência do método literal, dando aos conceitos de Direito Privado a primazia hermenêutica na ordem jurídica, o que resta inconcebível. Consequentemente, deve-se promover a interpretação conjugada dos artigos 109 e 110, do CTN, avultando o método sistemático quando estiverem em jogo institutos e conceitos utilizados pela Constituição, e, de outro, o método teleológico quando não haja a constitucionalização dos conceitos.

12. A unidade do ordenamento jurídico é conferida pela própria Constituição, por interpretação sistemática e axiológica, entre outros valores e princípios relevantes do ordenamento jurídico.

13. Os tributos sobre o consumo, ou tributos sobre o valor agregado, de que são exemplos o ISSQN e o ICMS, assimilam considerações econômicas, porquanto baseados em conceitos elaborados pelo próprio Direito Tributário ou em conceitos tecnológicos, caracterizados por grande fluidez e mutação quanto à sua natureza jurídica.

14. O critério econômico não se confunde com a vetusta teoria da interpretação econômica do fato gerador, consagrada no Código Tributário Alemão de 1919, rechaçada pela doutrina e jurisprudência, mas antes em reconhecimento da interação entre o Direito e a Economia, em substituição ao formalismo jurídico, a permitir a incidência do Princípio

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RE 651703 / PR

da Capacidade Contributiva.

15. A classificação das obrigações em “obrigação de dar”, de “fazer” e “não fazer”, tem cunho eminentemente civilista, como se observa das disposições no Título “Das Modalidades das Obrigações”, no Código Civil de 2002 (que seguiu a classificação do Código Civil de 1916), em: (i) obrigação de dar (coisa certa ou incerta) (arts. 233 a 246, CC); (ii) obrigação de fazer (arts. 247 a 249, CC); e (iii) obrigação de não fazer (arts. 250 e 251, CC), não é a mais apropriada para o enquadramento dos produtos e serviços resultantes da atividade econômica, pelo que deve ser apreciada cum grano salis.

16. A Suprema Corte, ao permitir a incidência do ISSQN nas operações de leasing financeiro e leaseback (RREE 547.245 e 592.205), admitiu uma interpretação mais ampla do texto constitucional quanto ao conceito de “serviços” desvinculado do conceito de “obrigação de fazer” (RE 116.121), verbis: “EMENTA: RECURSO EXTRAORDINÁRIO.

DIREITO TRIBUTÁRIO. ISS. ARRENDAMENTO MERCANTIL. OPERAÇÃO DE LEASING FINANCEIRO. ARTIGO 156, III, DA CONSTITUIÇÃO DO BRASIL. O arrendamento mercantil compreende três modalidades, [i] o leasing operacional, [ii] o leasing financeiro e [iii] o chamado leaseback. No primeiro caso há locação, nos outros dois, serviço. A lei complementar não define o que é serviço, apenas o declara, para os fins do inciso III do artigo 156 da Constituição. Não o inventa, simplesmente descobre o que é serviço para os efeitos do inciso III do artigo 156 da Constituição. No arrendamento mercantil (leasing financeiro), contrato autônomo que não é misto, o núcleo é o financiamento, não uma prestação de dar. E financiamento é serviço, sobre o qual o ISS pode incidir, resultando irrelevante a existência de uma compra nas hipóteses do leasing financeiro e do leaseback. Recurso extraordinário a que se nega provimento.” (grifo nosso)(RE 592905, Relator Min. EROS

GRAU, Tribunal Pleno, julgado em 02/12/2009).

17. A lei complementar a que se refere o art. 156, III, da CRFB/88, ao definir os serviços de qualquer natureza a serem tributados pelo ISS a) arrola serviços por natureza; b) inclui serviços que, não exprimindo a natureza de outro tipo de atividade, passam à categoria de serviços, para

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da Capacidade Contributiva.

15. A classificação das obrigações em “obrigação de dar”, de “fazer” e “não fazer”, tem cunho eminentemente civilista, como se observa das disposições no Título “Das Modalidades das Obrigações”, no Código Civil de 2002 (que seguiu a classificação do Código Civil de 1916), em: (i) obrigação de dar (coisa certa ou incerta) (arts. 233 a 246, CC); (ii) obrigação de fazer (arts. 247 a 249, CC); e (iii) obrigação de não fazer (arts. 250 e 251, CC), não é a mais apropriada para o enquadramento dos produtos e serviços resultantes da atividade econômica, pelo que deve ser apreciada cum grano salis.

16. A Suprema Corte, ao permitir a incidência do ISSQN nas operações de leasing financeiro e leaseback (RREE 547.245 e 592.205), admitiu uma interpretação mais ampla do texto constitucional quanto ao conceito de “serviços” desvinculado do conceito de “obrigação de fazer” (RE 116.121), verbis: “EMENTA: RECURSO EXTRAORDINÁRIO.

DIREITO TRIBUTÁRIO. ISS. ARRENDAMENTO MERCANTIL. OPERAÇÃO DE LEASING FINANCEIRO. ARTIGO 156, III, DA CONSTITUIÇÃO DO BRASIL. O arrendamento mercantil compreende três modalidades, [i] o leasing operacional, [ii] o leasing financeiro e [iii] o chamado leaseback. No primeiro caso há locação, nos outros dois, serviço. A lei complementar não define o que é serviço, apenas o declara, para os fins do inciso III do artigo 156 da Constituição. Não o inventa, simplesmente descobre o que é serviço para os efeitos do inciso III do artigo 156 da Constituição. No arrendamento mercantil (leasing financeiro), contrato autônomo que não é misto, o núcleo é o financiamento, não uma prestação de dar. E financiamento é serviço, sobre o qual o ISS pode incidir, resultando irrelevante a existência de uma compra nas hipóteses do leasing financeiro e do leaseback. Recurso extraordinário a que se nega provimento.” (grifo nosso)(RE 592905, Relator Min. EROS

GRAU, Tribunal Pleno, julgado em 02/12/2009).

17. A lei complementar a que se refere o art. 156, III, da CRFB/88, ao definir os serviços de qualquer natureza a serem tributados pelo ISS a) arrola serviços por natureza; b) inclui serviços que, não exprimindo a natureza de outro tipo de atividade, passam à categoria de serviços, para

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RE 651703 / PR

fim de incidência do tributo, por força de lei, visto que, se assim não considerados, restariam incólumes a qualquer tributo; e c) em caso de operações mistas, afirma a prevalência do serviço, para fim de tributação pelo ISS.

18. O artigo 156, III, da CRFB/88, ao referir-se a serviços de qualquer natureza não os adstringiu às típicas obrigações de fazer, já que raciocínio adverso conduziria à afirmação de que haveria serviço apenas nas prestações de fazer, nos termos do que define o Direito Privado, o que contrasta com a maior amplitude semântica do termo adotado pela constituição, a qual inevitavelmente leva à ampliação da competência tributária na incidência do ISSQN.

19. A regra do art. 146, III, “a”, combinado com o art. 146, I, CRFB/88, remete à lei complementar a função de definir o conceito “de serviços de qualquer natureza”, o que é efetuado pela LC nº 116/2003.

20. A classificação (obrigação de dar e obrigação de fazer) escapa à

ratio que o legislador constitucional pretendeu alcançar, ao elencar os

serviços no texto constitucional tributáveis pelos impostos (v.g., serviços de comunicação – tributáveis pelo ICMS, art. 155, II, CRFB/88; serviços financeiros e securitários – tributáveis pelo IOF, art. 153, V, CRFB/88; e, residualmente, os demais serviços de qualquer natureza – tributáveis pelo ISSQN, art. 156. III, CRFB/88), qual seja, a de captar todas as atividades empresariais cujos produtos fossem serviços sujeitos a remuneração no mercado.

21. Sob este ângulo, o conceito de prestação de serviços não tem por premissa a configuração dada pelo Direito Civil, mas relacionado ao oferecimento de uma utilidade para outrem, a partir de um conjunto de atividades materiais ou imateriais, prestadas com habitualidade e intuito de lucro, podendo estar conjugada ou não com a entrega de bens ao tomador.

22. A LC nº 116/2003 imbricada ao thema decidendum traz consigo lista anexa que estabelece os serviços tributáveis pelo ISSQN, dentre eles, o objeto da presente ação, que se encontra nos itens 4.22 e 4.23, verbis: “Art.

1º O Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza, de competência dos

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fim de incidência do tributo, por força de lei, visto que, se assim não considerados, restariam incólumes a qualquer tributo; e c) em caso de operações mistas, afirma a prevalência do serviço, para fim de tributação pelo ISS.

18. O artigo 156, III, da CRFB/88, ao referir-se a serviços de qualquer natureza não os adstringiu às típicas obrigações de fazer, já que raciocínio adverso conduziria à afirmação de que haveria serviço apenas nas prestações de fazer, nos termos do que define o Direito Privado, o que contrasta com a maior amplitude semântica do termo adotado pela constituição, a qual inevitavelmente leva à ampliação da competência tributária na incidência do ISSQN.

19. A regra do art. 146, III, “a”, combinado com o art. 146, I, CRFB/88, remete à lei complementar a função de definir o conceito “de serviços de qualquer natureza”, o que é efetuado pela LC nº 116/2003.

20. A classificação (obrigação de dar e obrigação de fazer) escapa à

ratio que o legislador constitucional pretendeu alcançar, ao elencar os

serviços no texto constitucional tributáveis pelos impostos (v.g., serviços de comunicação – tributáveis pelo ICMS, art. 155, II, CRFB/88; serviços financeiros e securitários – tributáveis pelo IOF, art. 153, V, CRFB/88; e, residualmente, os demais serviços de qualquer natureza – tributáveis pelo ISSQN, art. 156. III, CRFB/88), qual seja, a de captar todas as atividades empresariais cujos produtos fossem serviços sujeitos a remuneração no mercado.

21. Sob este ângulo, o conceito de prestação de serviços não tem por premissa a configuração dada pelo Direito Civil, mas relacionado ao oferecimento de uma utilidade para outrem, a partir de um conjunto de atividades materiais ou imateriais, prestadas com habitualidade e intuito de lucro, podendo estar conjugada ou não com a entrega de bens ao tomador.

22. A LC nº 116/2003 imbricada ao thema decidendum traz consigo lista anexa que estabelece os serviços tributáveis pelo ISSQN, dentre eles, o objeto da presente ação, que se encontra nos itens 4.22 e 4.23, verbis: “Art.

1º O Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza, de competência dos

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RE 651703 / PR

Municípios e do Distrito Federal, tem como fato gerador a prestação de serviços constantes da lista anexa, ainda que esses não se constituam como atividade preponderante do prestador. (…) 4.22 – Planos de medicina de grupo ou individual e convênios para prestação de assistência médica, hospitalar, odontológica e congêneres. 4.23 – Outros planos de saúde que se cumpram através de serviços de terceiros contratados, credenciados, cooperados ou apenas pagos pelo operador do plano mediante indicação do beneficiário.”

23. A exegese histórica revela que a legislação pretérita (Decreto-Lei nº 406/68) que estabelecia as normas gerais aplicáveis aos impostos sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre serviços de qualquer natureza já trazia regulamentação sobre o tema, com o escopo de alcançar estas atividades.

24. A LC nº 116/2003 teve por objetivo ampliar o campo de incidência do ISSQN, principalmente no sentido de adaptar a sua anexa lista de serviços à realidade atual, relacionando numerosas atividades que não constavam dos atos legais antecedentes.

25. A base de cálculo do ISSQN incidente tão somente sobre a comissão, vale dizer: a receita auferida sobre a diferença entre o valor recebido pelo contratante e o que é repassado para os terceiros prestadores dos serviços, conforme assentado em sede jurisprudencial.

27. Ex positis, em sede de Repercussão Geral a tese jurídica assentada é: “As operadoras de planos de saúde e de seguro-saúde realizam

prestação de serviço sujeita ao Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza – ISSQN, previsto no art. 156, III, da CRFB/88”.

28. Recurso extraordinário DESPROVIDO.

A C Ó R D Ã O

Vistos, relatados e discutidos estes autos, acordam os Ministros do Supremo Tribunal Federal, em Sessão Plenária, sob a Presidência da Senhora Ministra Cármen Lúcia, na conformidade da ata de julgamento e das notas taquigráficas, por maioria e nos termos do voto do Relator, apreciando o tema 581 da repercussão geral, em negar provimento ao

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Municípios e do Distrito Federal, tem como fato gerador a prestação de serviços constantes da lista anexa, ainda que esses não se constituam como atividade preponderante do prestador. (…) 4.22 – Planos de medicina de grupo ou individual e convênios para prestação de assistência médica, hospitalar, odontológica e congêneres. 4.23 – Outros planos de saúde que se cumpram através de serviços de terceiros contratados, credenciados, cooperados ou apenas pagos pelo operador do plano mediante indicação do beneficiário.”

23. A exegese histórica revela que a legislação pretérita (Decreto-Lei nº 406/68) que estabelecia as normas gerais aplicáveis aos impostos sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre serviços de qualquer natureza já trazia regulamentação sobre o tema, com o escopo de alcançar estas atividades.

24. A LC nº 116/2003 teve por objetivo ampliar o campo de incidência do ISSQN, principalmente no sentido de adaptar a sua anexa lista de serviços à realidade atual, relacionando numerosas atividades que não constavam dos atos legais antecedentes.

25. A base de cálculo do ISSQN incidente tão somente sobre a comissão, vale dizer: a receita auferida sobre a diferença entre o valor recebido pelo contratante e o que é repassado para os terceiros prestadores dos serviços, conforme assentado em sede jurisprudencial.

27. Ex positis, em sede de Repercussão Geral a tese jurídica assentada é: “As operadoras de planos de saúde e de seguro-saúde realizam

prestação de serviço sujeita ao Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza – ISSQN, previsto no art. 156, III, da CRFB/88”.

28. Recurso extraordinário DESPROVIDO.

A C Ó R D Ã O

Vistos, relatados e discutidos estes autos, acordam os Ministros do Supremo Tribunal Federal, em Sessão Plenária, sob a Presidência da Senhora Ministra Cármen Lúcia, na conformidade da ata de julgamento e das notas taquigráficas, por maioria e nos termos do voto do Relator, apreciando o tema 581 da repercussão geral, em negar provimento ao

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RE 651703 / PR

recurso extraordinário, fixando tese nos seguintes termos: "As operadoras

de planos privados de assistência à saúde (plano de saúde e seguro-saúde) realizam prestação de serviço sujeita ao Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza - ISSQN, previsto no art. 156, III, da CRFB/88", vencido o Ministro

Marco Aurélio quanto ao mérito e à tese firmada. Ausentes, justificadamente, o Ministro Celso de Mello, e, neste julgamento, o Ministro Gilmar Mendes.

Brasília, 29 de setembro de 2016.

LUIZ FUX - RELATOR

Documento assinado digitalmente

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recurso extraordinário, fixando tese nos seguintes termos: "As operadoras

de planos privados de assistência à saúde (plano de saúde e seguro-saúde) realizam prestação de serviço sujeita ao Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza - ISSQN, previsto no art. 156, III, da CRFB/88", vencido o Ministro

Marco Aurélio quanto ao mérito e à tese firmada. Ausentes, justificadamente, o Ministro Celso de Mello, e, neste julgamento, o Ministro Gilmar Mendes.

Brasília, 29 de setembro de 2016.

LUIZ FUX - RELATOR

Documento assinado digitalmente

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Relatório

15/06/2016 PLENÁRIO

RECURSO EXTRAORDINÁRIO 651.703 PARANÁ

RELATOR : MIN. LUIZ FUX

RECTE.(S) :HOSPITAL MARECHAL CÂNDIDO RONDON LTDA

ADV.(A/S) :GUILHERME BROTO FOLLADOR

RECDO.(A/S) :SECRÉTARIO MUNICIPAL DE FINANÇAS DE

MARECHAL CÂNDIDO RONDON - PR

ADV.(A/S) :GELCIR ANIBIO ZMYSLONY

AM. CURIAE. :CONFEDERAÇÃO NACIONAL DOS MUNICÍPIOS -

CNM

ADV.(A/S) :PAULO ANTÔNIO CALIENDO VELLOSO DA

SILVEIRA

AM. CURIAE. :MUNICÍPIODE SÃO PAULO

PROC.(A/S)(ES) :PROCURADOR-GERAL DO MUNICIPIO DE SÃO

PAULO

AM. CURIAE. :ASSOCIAÇÃO BRASILEIRA DE MEDICINA DE

GRUPO- ABRAMGE

ADV.(A/S) :RICARDO RAMIRES FILHO

AM. CURIAE. :FEDERAÇÃO NACIONAL DE SAÚDE

SUPLEMENTAR- FENASAÚDE

ADV.(A/S) :FRANCISCO CARLOS ROSAS GIARDINA

AM. CURIAE. :ASSOCIAÇÃO BRASILEIRA DAS SECRETARIAS DE

FINANÇAS DAS CAPITAIS BRASILEIRAS - ABRASF ADV.(A/S) :RICARDO ALMEIDA RIBEIRODA SILVA

R E L A T Ó R I O REPERCUSSÃO GERAL

O SENHOR MINISTRO LUIZ FUX (RELATOR): Trata-se de Recurso

Extraordinário, interposto pelo HOSPITAL MARECHAL CÂNDIDO RONDON LTDA, com fundamento no artigo 102, III, “a” e “c”, da

Supremo Tribunal Federal

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15/06/2016 PLENÁRIO

RECURSO EXTRAORDINÁRIO 651.703 PARANÁ

RELATOR : MIN. LUIZ FUX

RECTE.(S) :HOSPITAL MARECHAL CÂNDIDO RONDON LTDA

ADV.(A/S) :GUILHERME BROTO FOLLADOR

RECDO.(A/S) :SECRÉTARIO MUNICIPAL DE FINANÇAS DE

MARECHAL CÂNDIDO RONDON - PR

ADV.(A/S) :GELCIR ANIBIO ZMYSLONY

AM. CURIAE. :CONFEDERAÇÃO NACIONAL DOS MUNICÍPIOS -

CNM

ADV.(A/S) :PAULO ANTÔNIO CALIENDO VELLOSO DA

SILVEIRA

AM. CURIAE. :MUNICÍPIODE SÃO PAULO

PROC.(A/S)(ES) :PROCURADOR-GERAL DO MUNICIPIO DE SÃO

PAULO

AM. CURIAE. :ASSOCIAÇÃO BRASILEIRA DE MEDICINA DE

GRUPO- ABRAMGE

ADV.(A/S) :RICARDO RAMIRES FILHO

AM. CURIAE. :FEDERAÇÃO NACIONAL DE SAÚDE

SUPLEMENTAR- FENASAÚDE

ADV.(A/S) :FRANCISCO CARLOS ROSAS GIARDINA

AM. CURIAE. :ASSOCIAÇÃO BRASILEIRA DAS SECRETARIAS DE

FINANÇAS DAS CAPITAIS BRASILEIRAS - ABRASF ADV.(A/S) :RICARDO ALMEIDA RIBEIRODA SILVA

R E L A T Ó R I O REPERCUSSÃO GERAL

O SENHOR MINISTRO LUIZ FUX (RELATOR): Trata-se de Recurso

Extraordinário, interposto pelo HOSPITAL MARECHAL CÂNDIDO RONDON LTDA, com fundamento no artigo 102, III, “a” e “c”, da

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Relatório

RE 651703 / PR

de Justiça do Estado do Paraná, assim ementado:

“DIREITO TRIBUTÁRIO - MANDADO DE SEGURANÇA PREVENTIVO - ISS - OPERADORA DE PLANOS DE SAÚDE - INCIDÊNCIA PREVISTA NA LEI COMPLEMENTAR 116/03 (ITENS 4.22 E 4.23 DA LISTA ANEXA) - NÃO-EVIDÊNCIA DE INCONSTITUCIONALIDADE DA LEI - AUSÊNCIA DE DIREITO LÍQUIDO E CERTO À NÃO-TRIBUTAÇÃO - CARACTERIZAÇÃO DE OBRIGAÇÃO DE FAZER - ATIVIDADE QUE CONSTITUI PRESTAÇÃO DE SERVIÇO.

BASE DE CÁLCULO - TOTALIDADE DAS RECEITAS ORIUNDAS DO PAGAMENTO DAS MENSALIDADES - LEI MUNICIPAL QUE AFRONTA LEI DE ÂMBITO NACIONAL - CONCEITO DE PREÇO DO SERVIÇO - INCIDÊNCIA ADMITIDA SOMENTE SOBRE A DIFERENÇA ENTRE A TOTALIDADE DE RECEITAS OBTIDAS PELOS PAGAMENTOS DAS MENSALIDADES E OS VALORES REPASSADOS A TERCEIROS A TÍTULO DE COBERTURA OU REEMBOLSO DE GASTOS - RECURSO PARCIALMENTE PROVIDO.

1. Prevista em lei complementar cuja inconstitucionalidade não está evidenciada, é possível a incidência de ISS sobre a atividade de administração de planos de saúde.

2. A atividade de administração de planos de saúde não se resume a repasses de valores aos profissionais conveniados, mas configura real obrigação de fazer em relação aos seus usuários, não podendo se negar a existência de prestação de serviço.

3. "A base de cálculo do ISS incidente sobre as operações decorrentes de contrato de seguro-saúde não abrange o valor bruto entregue à empresa que intermedeia a transação, mas, sim, a comissão, vale dizer: a receita auferida sobre a diferença entre o valor recebido pelo contratante e o que é repassado para os terceiros efetivamente prestadores dos serviços (EDcl no REsp 227.293/RJ , Rel. Ministro José Delgado, Rel. p/ Acórdão

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Supremo Tribunal Federal

de Justiça do Estado do Paraná, assim ementado:

“DIREITO TRIBUTÁRIO - MANDADO DE SEGURANÇA PREVENTIVO - ISS - OPERADORA DE PLANOS DE SAÚDE - INCIDÊNCIA PREVISTA NA LEI COMPLEMENTAR 116/03 (ITENS 4.22 E 4.23 DA LISTA ANEXA) - NÃO-EVIDÊNCIA DE INCONSTITUCIONALIDADE DA LEI - AUSÊNCIA DE DIREITO LÍQUIDO E CERTO À NÃO-TRIBUTAÇÃO - CARACTERIZAÇÃO DE OBRIGAÇÃO DE FAZER - ATIVIDADE QUE CONSTITUI PRESTAÇÃO DE SERVIÇO.

BASE DE CÁLCULO - TOTALIDADE DAS RECEITAS ORIUNDAS DO PAGAMENTO DAS MENSALIDADES - LEI MUNICIPAL QUE AFRONTA LEI DE ÂMBITO NACIONAL - CONCEITO DE PREÇO DO SERVIÇO - INCIDÊNCIA ADMITIDA SOMENTE SOBRE A DIFERENÇA ENTRE A TOTALIDADE DE RECEITAS OBTIDAS PELOS PAGAMENTOS DAS MENSALIDADES E OS VALORES REPASSADOS A TERCEIROS A TÍTULO DE COBERTURA OU REEMBOLSO DE GASTOS - RECURSO PARCIALMENTE PROVIDO.

1. Prevista em lei complementar cuja inconstitucionalidade não está evidenciada, é possível a incidência de ISS sobre a atividade de administração de planos de saúde.

2. A atividade de administração de planos de saúde não se resume a repasses de valores aos profissionais conveniados, mas configura real obrigação de fazer em relação aos seus usuários, não podendo se negar a existência de prestação de serviço.

3. "A base de cálculo do ISS incidente sobre as operações decorrentes de contrato de seguro-saúde não abrange o valor bruto entregue à empresa que intermedeia a transação, mas, sim, a comissão, vale dizer: a receita auferida sobre a diferença entre o valor recebido pelo contratante e o que é repassado para os terceiros efetivamente prestadores dos serviços (EDcl no REsp 227.293/RJ , Rel. Ministro José Delgado, Rel. p/ Acórdão

Supremo Tribunal Federal

Relatório

RE 651703 / PR

Ministro Francisco Falcão, Primeira Turma, julgado em 09.08.2005, DJ 19.09.2005)"."

Nas razões do apelo extremo, sustenta a preliminar de repercussão geral (fls. 430/432) e, no mérito, aponta violação aos artigos 153, V e 156, III, da Constituição da República. Sustenta que a principal atividade das empresas de seguro consiste em obrigação de dar, e não de fazer, o que afastaria a incidência do ISSQN.

Afirma que o objeto principal para a classificação de uma obrigação é o “interesse buscado pelo credor da prestação” (fl. 434), sendo de pouca importância as atividades-meio para a satisfação do objetivo almejado pelos usuários do serviço. Alega que, no caso sub examine, a principal atividade de empresas como a recorrente seria a cobertura dos gastos de seus clientes com serviços de assistência à saúde, e que “todas as demais

atividades por elas desempenhadas – entre as quais as de planejar sua estratégia comercial, negociar com médicos, hospitais e laboratórios, dentre outros prestadores de serviço, a fim de com eles celebrar convênios – são meros acessórios dessa atividade final, (…), meras prestações-meio em relação à prestação-fim, aquela que é efetivamente buscada pelos usuários do plano de saúde, qual seja, a cobertura dos serviços de assistência à saúde prestados pelos profissionais e entidades conveniados ao plano”(fl. 437).

Adiante, corroborando os argumentos acima dispendidos, alega que os contratos de plano de saúde seriam de natureza aleatória, dado o seu caráter securitário. Dessa forma, afastado o requisito da comutatividade, inerente aos contratos de prestação de serviço, restaria inviável a cobrança do ISS.QN.

Por fim, aduz que as atividades administrativas desenvolvidas pela recorrente assemelham-se às realizadas por empresas de seguro que, “nem por isso, porém, (…) são consideradas sujeitos passivos do ISS. Muito

diferentemente, apenas são tributadas pela União, com base no art. 153, V, da CF/88. E não há razão para se aplicar regime diverso às operadoras de planos de

Supremo Tribunal Federal

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Ministro Francisco Falcão, Primeira Turma, julgado em 09.08.2005, DJ 19.09.2005)"."

Nas razões do apelo extremo, sustenta a preliminar de repercussão geral (fls. 430/432) e, no mérito, aponta violação aos artigos 153, V e 156, III, da Constituição da República. Sustenta que a principal atividade das empresas de seguro consiste em obrigação de dar, e não de fazer, o que afastaria a incidência do ISSQN.

Afirma que o objeto principal para a classificação de uma obrigação é o “interesse buscado pelo credor da prestação” (fl. 434), sendo de pouca importância as atividades-meio para a satisfação do objetivo almejado pelos usuários do serviço. Alega que, no caso sub examine, a principal atividade de empresas como a recorrente seria a cobertura dos gastos de seus clientes com serviços de assistência à saúde, e que “todas as demais

atividades por elas desempenhadas – entre as quais as de planejar sua estratégia comercial, negociar com médicos, hospitais e laboratórios, dentre outros prestadores de serviço, a fim de com eles celebrar convênios – são meros acessórios dessa atividade final, (…), meras prestações-meio em relação à prestação-fim, aquela que é efetivamente buscada pelos usuários do plano de saúde, qual seja, a cobertura dos serviços de assistência à saúde prestados pelos profissionais e entidades conveniados ao plano”(fl. 437).

Adiante, corroborando os argumentos acima dispendidos, alega que os contratos de plano de saúde seriam de natureza aleatória, dado o seu caráter securitário. Dessa forma, afastado o requisito da comutatividade, inerente aos contratos de prestação de serviço, restaria inviável a cobrança do ISS.QN.

Por fim, aduz que as atividades administrativas desenvolvidas pela recorrente assemelham-se às realizadas por empresas de seguro que, “nem por isso, porém, (…) são consideradas sujeitos passivos do ISS. Muito

diferentemente, apenas são tributadas pela União, com base no art. 153, V, da CF/88. E não há razão para se aplicar regime diverso às operadoras de planos de

Supremo Tribunal Federal

Relatório

RE 651703 / PR

saúde, pois isso implicaria tratar desigualmente pessoas que estão em situação semelhante.”(fl. 445).

Em sede de contrarrazões, o recorrido defende a inadmissibilidade do recurso por entender que demandaria o reexame do conjunto fático-probatório dos autos, o que encontra óbice na Súmula 279 desta Suprema Corte. Ademais, aponta a ausência do devido prequestionamento da matéria constitucional abordada.

No mérito, acerca da constitucionalidade da tributação do ISS no caso em tela, sustenta, in verbis:

“As alegações de que haveria limitações constitucionais à tributação do ISSQN, motivado pelo fato de que a instituição do tributo haveria de estar vinculada nos exatos limites do conceito (constitucional) de serviço, não encontram amparo. Afinal a(s) parte(s) recorrida(s) instituiu o tributo (ISSQN) dentro de sua esfera de competência conferida pelo art. 156, III da Constituição Federal. Cumprindo ressaltar que tais tributos não estariam compreendidos no inciso II do art. 155 (definidos em Lei Complementar), conforme bem ressaltou a decisão de primeiro grau, confirmada pelo Acórdão recorrido.” (fl. 486)

Menciona, também, que a classificação do exercício sub judice como serviço ocorreu em sede de norma municipal e federal, portanto sua aplicabilidade só poderia ser afastada se reconhecida a ilegalidade ou inconstitucionalidade da mencionada lei.

Quanto à classificação da atividade exercida pelo plano de saúde, defende a configuração de obrigação de fazer, tendo em vista que se perfaz ao longo do tempo, ao contrário da obrigação de dar, que é concluída em um único ato.

O extraordinário restou admitido na origem.

Supremo Tribunal Federal

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saúde, pois isso implicaria tratar desigualmente pessoas que estão em situação semelhante.”(fl. 445).

Em sede de contrarrazões, o recorrido defende a inadmissibilidade do recurso por entender que demandaria o reexame do conjunto fático-probatório dos autos, o que encontra óbice na Súmula 279 desta Suprema Corte. Ademais, aponta a ausência do devido prequestionamento da matéria constitucional abordada.

No mérito, acerca da constitucionalidade da tributação do ISS no caso em tela, sustenta, in verbis:

“As alegações de que haveria limitações constitucionais à tributação do ISSQN, motivado pelo fato de que a instituição do tributo haveria de estar vinculada nos exatos limites do conceito (constitucional) de serviço, não encontram amparo. Afinal a(s) parte(s) recorrida(s) instituiu o tributo (ISSQN) dentro de sua esfera de competência conferida pelo art. 156, III da Constituição Federal. Cumprindo ressaltar que tais tributos não estariam compreendidos no inciso II do art. 155 (definidos em Lei Complementar), conforme bem ressaltou a decisão de primeiro grau, confirmada pelo Acórdão recorrido.” (fl. 486)

Menciona, também, que a classificação do exercício sub judice como serviço ocorreu em sede de norma municipal e federal, portanto sua aplicabilidade só poderia ser afastada se reconhecida a ilegalidade ou inconstitucionalidade da mencionada lei.

Quanto à classificação da atividade exercida pelo plano de saúde, defende a configuração de obrigação de fazer, tendo em vista que se perfaz ao longo do tempo, ao contrário da obrigação de dar, que é concluída em um único ato.

O extraordinário restou admitido na origem.

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Relatório

RE 651703 / PR

Em sequência, esta Suprema Corte reconheceu a repercussão geral do tema constitucional em apreço, qual seja, a incidência do ISS sobre atividades desenvolvidas por operadoras de planos de saúde, nos termos dos artigos 153, V, e 156, III, da Constituição da República, eis que relevante do ponto de vista econômico, político, social e jurídico, além de ultrapassar os interesses subjetivos da causa. A decisão restou assim ementada:

“RECURSO EXTRAORDINÁRIO. DIREITO

TRIBUTÁRIO. INCIDÊNCIA DE ISS SOBRE ATIVIDADES DESENVOLVIDAS PELAS OPERADORAS DE PLANOS DE SAÚDE. RECEITAS ORIUNDAS DAS MENSALIDADES PAGAS PELOS BENEFICIÁRIOS DOS PLANOS. LEI COMPLEMENTAR Nº 116/2003. RELEVÂNCIA DA MATÉRIA E TRANSCENDÊNCIA DE INTERESSES. MANIFESTAÇÃO PELA EXISTÊNCIA DE REPERCUSSÃO GERAL DA QUESTÃO CONSTITUCIONAL.”

Na sequência, admiti o ingresso da Associação Brasileira das Secretarias de Finanças das Capitais Brasileiras – ABRASF, Confederação Nacional dos Municípios – CNM, Município de São Paulo, Associação Brasileira de Medicina de Grupo – ABRAMGE, Federação Nacional de Saúde Suplementar – FENASAÚDE, na qualidade de amicus curiae.

Devidamente intimada, a Procuradoria-Geral da República manifestou-se pelo desprovimento do recurso extraordinário, em parecer que porta a seguinte ementa:

“Recurso extraordinário. Operadora de Plano de Saúde. Natureza da atividade: prestação de serviços. Incidência de ISS. Constitucionalidade. Parecer pelo desprovimento do recurso.”

É o relatório.

Supremo Tribunal Federal

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Em sequência, esta Suprema Corte reconheceu a repercussão geral do tema constitucional em apreço, qual seja, a incidência do ISS sobre atividades desenvolvidas por operadoras de planos de saúde, nos termos dos artigos 153, V, e 156, III, da Constituição da República, eis que relevante do ponto de vista econômico, político, social e jurídico, além de ultrapassar os interesses subjetivos da causa. A decisão restou assim ementada:

“RECURSO EXTRAORDINÁRIO. DIREITO

TRIBUTÁRIO. INCIDÊNCIA DE ISS SOBRE ATIVIDADES DESENVOLVIDAS PELAS OPERADORAS DE PLANOS DE SAÚDE. RECEITAS ORIUNDAS DAS MENSALIDADES PAGAS PELOS BENEFICIÁRIOS DOS PLANOS. LEI COMPLEMENTAR Nº 116/2003. RELEVÂNCIA DA MATÉRIA E TRANSCENDÊNCIA DE INTERESSES. MANIFESTAÇÃO PELA EXISTÊNCIA DE REPERCUSSÃO GERAL DA QUESTÃO CONSTITUCIONAL.”

Na sequência, admiti o ingresso da Associação Brasileira das Secretarias de Finanças das Capitais Brasileiras – ABRASF, Confederação Nacional dos Municípios – CNM, Município de São Paulo, Associação Brasileira de Medicina de Grupo – ABRAMGE, Federação Nacional de Saúde Suplementar – FENASAÚDE, na qualidade de amicus curiae.

Devidamente intimada, a Procuradoria-Geral da República manifestou-se pelo desprovimento do recurso extraordinário, em parecer que porta a seguinte ementa:

“Recurso extraordinário. Operadora de Plano de Saúde. Natureza da atividade: prestação de serviços. Incidência de ISS. Constitucionalidade. Parecer pelo desprovimento do recurso.”

É o relatório.

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Voto - MIN. LUIZ FUX

15/06/2016 PLENÁRIO

RECURSO EXTRAORDINÁRIO 651.703 PARANÁ V O T O

REPERCUSSÃO GERAL

O SENHOR MINISTRO LUIZ FUX (RELATOR): Senhor Presidente,

egrégio Plenário, ilustre representante do Ministério Público, senhores advogados presentes.

I. PRELIMINAR

ADMISSIBILIDADE DO RECURSO EXTRAORDINÁRIO

Preliminarmente, assento a admissibilidade do recurso extraordinário em julgamento.

No que tange à indispensável ofensa direta à Constituição, verifica-se situação de densidade constitucional do tema relativo à incidência do ISSQN (art. 156, III, CRFB/88) sob o enfoque da materialidade do tributo à luz do parâmetro constitucional.

Quanto aos demais requisitos necessários para a admissibilidade do apelo extremo, reputam-se preenchidos, posto que presentes a tempestividade, o prequestionamento, a legitimidade e o interesse recursal, bem como o imprescindível reconhecimento da repercussão geral da matéria.

Ante o exposto, admito o presente recurso extraordinário e passo ao exame do mérito.

Supremo Tribunal Federal

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15/06/2016 PLENÁRIO

RECURSO EXTRAORDINÁRIO 651.703 PARANÁ V O T O

REPERCUSSÃO GERAL

O SENHOR MINISTRO LUIZ FUX (RELATOR): Senhor Presidente,

egrégio Plenário, ilustre representante do Ministério Público, senhores advogados presentes.

I. PRELIMINAR

ADMISSIBILIDADE DO RECURSO EXTRAORDINÁRIO

Preliminarmente, assento a admissibilidade do recurso extraordinário em julgamento.

No que tange à indispensável ofensa direta à Constituição, verifica-se situação de densidade constitucional do tema relativo à incidência do ISSQN (art. 156, III, CRFB/88) sob o enfoque da materialidade do tributo à luz do parâmetro constitucional.

Quanto aos demais requisitos necessários para a admissibilidade do apelo extremo, reputam-se preenchidos, posto que presentes a tempestividade, o prequestionamento, a legitimidade e o interesse recursal, bem como o imprescindível reconhecimento da repercussão geral da matéria.

Ante o exposto, admito o presente recurso extraordinário e passo ao exame do mérito.

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Voto - MIN. LUIZ FUX

RE 651703 / PR

II. MÉRITO

O cerne da controvérsia sub examine consiste na definição da incidência, ou não, do Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISSQN) em relação aos Planos Privados de Assistência à Saúde, tema 581 da Repercussão Geral.

Trata-se de Recurso Extraordinário, interposto pelo HOSPITAL MARECHAL CÂNDIDO RONDON LTDA, com fundamento no artigo 102, III, a e c, da Constituição da República, em face de acórdão prolatado pelo Tribunal de Justiça do Estado do Paraná, assim ementado:

“DIREITO TRIBUTÁRIO - MANDADO DE SEGURANÇA PREVENTIVO - ISS - OPERADORA DE PLANOS DE SAÚDE - INCIDÊNCIA PREVISTA NA LEI COMPLEMENTAR 116/03 (ITENS 4.22 E 4.23 DA LISTA ANEXA) - NÃO-EVIDÊNCIA DE INCONSTITUCIONALIDADE DA LEI - AUSÊNCIA DE DIREITO LÍQUIDO E CERTO À NÃO-TRIBUTAÇÃO - CARACTERIZAÇÃO DE OBRIGAÇÃO DE FAZER - ATIVIDADE QUE CONSTITUI PRESTAÇÃO DE SERVIÇO. BASE DE CÁLCULO - TOTALIDADE DAS RECEITAS ORIUNDAS DO PAGAMENTO DAS MENSALIDADES - LEI MUNICIPAL QUE AFRONTA LEI DE ÂMBITO NACIONAL - CONCEITO DE PREÇO DO SERVIÇO - INCIDÊNCIA ADMITIDA SOMENTE SOBRE A DIFERENÇA ENTRE A TOTALIDADE DE RECEITAS OBTIDAS PELOS PAGAMENTOS DAS MENSALIDADES E OS VALORES REPASSADOS A TERCEIROS A TÍTULO DE COBERTURA OU REEMBOLSO DE GASTOS - RECURSO PARCIALMENTE PROVIDO.

1. Prevista em lei complementar cuja inconstitucionalidade não está evidenciada, é possível a incidência de ISS sobre a atividade de administração de planos de saúde.

2. A atividade de administração de planos de saúde não se resume a repasses de valores aos profissionais conveniados, mas configura real obrigação de fazer em relação aos seus usuários, não

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II. MÉRITO

O cerne da controvérsia sub examine consiste na definição da incidência, ou não, do Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISSQN) em relação aos Planos Privados de Assistência à Saúde, tema 581 da Repercussão Geral.

Trata-se de Recurso Extraordinário, interposto pelo HOSPITAL MARECHAL CÂNDIDO RONDON LTDA, com fundamento no artigo 102, III, a e c, da Constituição da República, em face de acórdão prolatado pelo Tribunal de Justiça do Estado do Paraná, assim ementado:

“DIREITO TRIBUTÁRIO - MANDADO DE SEGURANÇA PREVENTIVO - ISS - OPERADORA DE PLANOS DE SAÚDE - INCIDÊNCIA PREVISTA NA LEI COMPLEMENTAR 116/03 (ITENS 4.22 E 4.23 DA LISTA ANEXA) - NÃO-EVIDÊNCIA DE INCONSTITUCIONALIDADE DA LEI - AUSÊNCIA DE DIREITO LÍQUIDO E CERTO À NÃO-TRIBUTAÇÃO - CARACTERIZAÇÃO DE OBRIGAÇÃO DE FAZER - ATIVIDADE QUE CONSTITUI PRESTAÇÃO DE SERVIÇO. BASE DE CÁLCULO - TOTALIDADE DAS RECEITAS ORIUNDAS DO PAGAMENTO DAS MENSALIDADES - LEI MUNICIPAL QUE AFRONTA LEI DE ÂMBITO NACIONAL - CONCEITO DE PREÇO DO SERVIÇO - INCIDÊNCIA ADMITIDA SOMENTE SOBRE A DIFERENÇA ENTRE A TOTALIDADE DE RECEITAS OBTIDAS PELOS PAGAMENTOS DAS MENSALIDADES E OS VALORES REPASSADOS A TERCEIROS A TÍTULO DE COBERTURA OU REEMBOLSO DE GASTOS - RECURSO PARCIALMENTE PROVIDO.

1. Prevista em lei complementar cuja inconstitucionalidade não está evidenciada, é possível a incidência de ISS sobre a atividade de administração de planos de saúde.

2. A atividade de administração de planos de saúde não se resume a repasses de valores aos profissionais conveniados, mas configura real obrigação de fazer em relação aos seus usuários, não

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Voto - MIN. LUIZ FUX

RE 651703 / PR

podendo se negar a existência de prestação de serviço.

3. ‘A base de cálculo do ISS incidente sobre as operações decorrentes de contrato de seguro-saúde não abrange o valor bruto entregue à empresa que intermedeia a transação, mas, sim, a comissão, vale dizer: a receita auferida sobre a diferença entre o valor recebido pelo contratante e o que é repassado para os terceiros efetivamente prestadores dos serviços (EDcl no REsp 227.293/RJ , Rel. Ministro José Delgado, Rel. p/ Acórdão Ministro Francisco Falcão, Primeira Turma, julgado em 09.08.2005, DJ 19.09.2005)’."

Antes, porém, de adentrar especificamente ao mérito propriamente dito da questão, necessário estabelecer certas premissas conceituais indispensáveis para melhor compreensão tema.

O tributo supracitado encontra previsão no artigo 156, III, da CRFB/88, que preceitua, in verbis:

Art. 156. Compete aos Municípios instituir impostos sobre: III - serviços de qualquer natureza, não compreendidos no art. 155, II, definidos em lei complementar.

A lei complementar a que a Constituição se remete é a LC nº 116/2003 que dispõe sobre o Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza, de

competência dos Municípios e do Distrito Federal, delimitando sua incidência,

fato gerador, local da prestação, contribuintes, base de cálculo e alíquotas máximas.

O aspecto primordial para a compreensão da incidência deste tributo encontra-se na definição do que se enquadra como serviço, uma vez que apenas as atividades classificadas como tal, à luz da materialidade constitucional do conceito de serviço, são passíveis de atrair a obrigatoriedade do imposto, previsto em lei complementar.

A contrario sensu, ainda que previsto na lei complementar a que alude a constituição, mas não se enquadrando como serviço sob a ótica da

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podendo se negar a existência de prestação de serviço.

3. ‘A base de cálculo do ISS incidente sobre as operações decorrentes de contrato de seguro-saúde não abrange o valor bruto entregue à empresa que intermedeia a transação, mas, sim, a comissão, vale dizer: a receita auferida sobre a diferença entre o valor recebido pelo contratante e o que é repassado para os terceiros efetivamente prestadores dos serviços (EDcl no REsp 227.293/RJ , Rel. Ministro José Delgado, Rel. p/ Acórdão Ministro Francisco Falcão, Primeira Turma, julgado em 09.08.2005, DJ 19.09.2005)’."

Antes, porém, de adentrar especificamente ao mérito propriamente dito da questão, necessário estabelecer certas premissas conceituais indispensáveis para melhor compreensão tema.

O tributo supracitado encontra previsão no artigo 156, III, da CRFB/88, que preceitua, in verbis:

Art. 156. Compete aos Municípios instituir impostos sobre: III - serviços de qualquer natureza, não compreendidos no art. 155, II, definidos em lei complementar.

A lei complementar a que a Constituição se remete é a LC nº 116/2003 que dispõe sobre o Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza, de

competência dos Municípios e do Distrito Federal, delimitando sua incidência,

fato gerador, local da prestação, contribuintes, base de cálculo e alíquotas máximas.

O aspecto primordial para a compreensão da incidência deste tributo encontra-se na definição do que se enquadra como serviço, uma vez que apenas as atividades classificadas como tal, à luz da materialidade constitucional do conceito de serviço, são passíveis de atrair a obrigatoriedade do imposto, previsto em lei complementar.

A contrario sensu, ainda que previsto na lei complementar a que alude a constituição, mas não se enquadrando como serviço sob a ótica da

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Voto - MIN. LUIZ FUX

RE 651703 / PR

materialidade do art. 156, III, da CRFB/88, não poderá haver a incidência deste tributo.

A conformação constitucional do tema estabelece que a competência municipal para instituir impostos não poderá abranger aqueles já abarcados pela competência estadual, delimitados pelo artigo 155, II, ICMS, assim como aqueles sujeitos à competência federal, delimitados pelo artigo 153, IV e V, vale dizer: IPI e IOF, respectivamente. É dizer, estão excluídos da tributação municipal tanto os serviços de competência tributária estadual, como os serviços de competência tributária da União.

Imperioso ressaltar que não se preconiza a tese da interpretação econômica no Direito Tributário, o que enfraqueceria a segurança jurídica, mas, também, não se predica o primado do Direito Privado como o único critério a nortear a interpretação do texto constitucional.

A doutrina cita como paradigmático nesse tema, o RE 116.121, relativo à incidência do ISSQN sobre a atividade de locação de guindastes. Depois de aproximadamente trinta anos acolhendo a incidência de ISSQN sobre locação de bens móveis, o referido acórdão representou uma guinada na jurisprudência a respeito da interpretação do conceito de serviço tão somente à luz dos conceitos do Direito Privado,

verbis:

“Haverá situações em que a única definição legal existente, seja ela conotativa ou denotativa, se mostrará totalmente inadequada para a compreensão do significado dos enunciados que outorgam competências tributárias, fazendo com que reste abalada a pretensão do absolutismo da tese do império do direito privado.”(VELLOSO,

Andrei Pitten. Conceitos e Competências Tributárias. São Paulo: Dialética, 2005, p. 85).

Essa assertiva conduz à conclusão de que não deve ser excluída, a

priori, a possibilidade de o Direito Tributário ter conceitos implícitos

próprios ou mesmo fazer remissão, de forma tácita, a conceitos diversos

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materialidade do art. 156, III, da CRFB/88, não poderá haver a incidência deste tributo.

A conformação constitucional do tema estabelece que a competência municipal para instituir impostos não poderá abranger aqueles já abarcados pela competência estadual, delimitados pelo artigo 155, II, ICMS, assim como aqueles sujeitos à competência federal, delimitados pelo artigo 153, IV e V, vale dizer: IPI e IOF, respectivamente. É dizer, estão excluídos da tributação municipal tanto os serviços de competência tributária estadual, como os serviços de competência tributária da União.

Imperioso ressaltar que não se preconiza a tese da interpretação econômica no Direito Tributário, o que enfraqueceria a segurança jurídica, mas, também, não se predica o primado do Direito Privado como o único critério a nortear a interpretação do texto constitucional.

A doutrina cita como paradigmático nesse tema, o RE 116.121, relativo à incidência do ISSQN sobre a atividade de locação de guindastes. Depois de aproximadamente trinta anos acolhendo a incidência de ISSQN sobre locação de bens móveis, o referido acórdão representou uma guinada na jurisprudência a respeito da interpretação do conceito de serviço tão somente à luz dos conceitos do Direito Privado,

verbis:

“Haverá situações em que a única definição legal existente, seja ela conotativa ou denotativa, se mostrará totalmente inadequada para a compreensão do significado dos enunciados que outorgam competências tributárias, fazendo com que reste abalada a pretensão do absolutismo da tese do império do direito privado.”(VELLOSO,

Andrei Pitten. Conceitos e Competências Tributárias. São Paulo: Dialética, 2005, p. 85).

Essa assertiva conduz à conclusão de que não deve ser excluída, a

priori, a possibilidade de o Direito Tributário ter conceitos implícitos

próprios ou mesmo fazer remissão, de forma tácita, a conceitos diversos

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Voto - MIN. LUIZ FUX

RE 651703 / PR

daqueles constantes na legislação infraconstitucional, mormente quando se trata de interpretação do texto constitucional.

É que, consoante essa Corte afirmou nos RREE 547.245 e 592.905, não há um primado do Direito Privado, pois, sem dúvida, é viável que o Direito Tributário – e primordialmente o Direito Constitucional Tributário – adote conceitos próprios. A possibilidade de o Direito Tributário elaborar conceitos específicos decorre, em última análise, do fato de ser Direito Positivo.

Os conceitos conotados por seus enunciados podem identificar-se com aqueles consagrados em dispositivos já vigentes, mas essa identidade não é necessária. Nem mesmo a necessidade de se proceder à exegese rigorosamente jurídica do texto constitucional implica a inexorável incorporação, pela Constituição, de conceitos infraconstitucionais.

Com efeito, deve-se ressaltar que o art. 110, do CTN, não veicula norma de interpretação constitucional, posto evidente que não é possível engendrar-se interpretação autêntica da Constituição feita pelo legislador infraconstitucional, na medida em que este não pode balizar ou direcionar o intérprete da Constituição. Os artigos 109 e 110 têm a seguinte redação:

Art. 109. Os princípios gerais de direito privado utilizam-se para pesquisa da definição, do conteúdo e do alcance de seus institutos, conceitos e formas, mas não para definição dos respectivos efeitos tributários.

Art. 110. A lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado, utilizados, expressa ou implicitamente, pela Constituição Federal, pelas Constituições dos Estados, ou pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal ou dos Municípios, para definir ou limitar

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daqueles constantes na legislação infraconstitucional, mormente quando se trata de interpretação do texto constitucional.

É que, consoante essa Corte afirmou nos RREE 547.245 e 592.905, não há um primado do Direito Privado, pois, sem dúvida, é viável que o Direito Tributário – e primordialmente o Direito Constitucional Tributário – adote conceitos próprios. A possibilidade de o Direito Tributário elaborar conceitos específicos decorre, em última análise, do fato de ser Direito Positivo.

Os conceitos conotados por seus enunciados podem identificar-se com aqueles consagrados em dispositivos já vigentes, mas essa identidade não é necessária. Nem mesmo a necessidade de se proceder à exegese rigorosamente jurídica do texto constitucional implica a inexorável incorporação, pela Constituição, de conceitos infraconstitucionais.

Com efeito, deve-se ressaltar que o art. 110, do CTN, não veicula norma de interpretação constitucional, posto evidente que não é possível engendrar-se interpretação autêntica da Constituição feita pelo legislador infraconstitucional, na medida em que este não pode balizar ou direcionar o intérprete da Constituição. Os artigos 109 e 110 têm a seguinte redação:

Art. 109. Os princípios gerais de direito privado utilizam-se para pesquisa da definição, do conteúdo e do alcance de seus institutos, conceitos e formas, mas não para definição dos respectivos efeitos tributários.

Art. 110. A lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado, utilizados, expressa ou implicitamente, pela Constituição Federal, pelas Constituições dos Estados, ou pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal ou dos Municípios, para definir ou limitar

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Voto - MIN. LUIZ FUX

RE 651703 / PR

competências tributárias.

No mesmo sentido a doutrina, verbis:

Exemplificando-se, apesar de o texto constitucional empregar o signo ‘serviço’, que conota um conceito específico no direito privado, se for concluído, com base na interpretação constitucional, que a Constituição não utilizou o conceito de direito privado, não incidirá o art. 110 do Código Tributário Nacional, pela não-configuração de sua hipótese. Em suma, tal preceito obsta a alteração dos conceitos constitucionais (ou seja, dos conceitos ‘utilizados (...) pela Constituição’), já determinados pelo labor interpretativo, sem veicular diretrizes hermenêuticas. (…) A solução problemática, pois, há de ser buscada na exegese da Constituição, e não na dos arts.109 e 110 do Código Tributário Nacional. (VELLOSO, Andrei Pitten. Conceitos

e Competências Tributárias. São Paulo: Dialética, 2005, p. 99-100)

Destarte, o art. 110, do CTN, não tem a amplitude que dele se possa extrair por interpretação literal, porquanto qualquer conceito jurídico, seja ele do Direito Privado ou não, ou extrajurídico, advindo ele da Economia ou de qualquer ramo do conhecimento, que tenha sido utilizado pelo constituinte para definir competências tributárias não pode ser alterado por legislação infraconstitucional.

Ainda que a contraposição entre obrigações de dar e de fazer para fins de dirimir o conflito de competência entre o ISSQN e o ICMS seja utilizada no âmbito do Direito Tributário, à luz do que dispõem os artigos 109 e 110, do CTN, novos critérios de interpretação têm progressivamente ganhado espaço, permitindo uma releitura do papel conferido aos supracitados dispositivos.

Ressalte-se que essa área de interseção entre o Direito Civil e o Direito Tributário gera compreensões ambíguas e contraditórios, mostrando-se de difícil conciliação.

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competências tributárias.

No mesmo sentido a doutrina, verbis:

Exemplificando-se, apesar de o texto constitucional empregar o signo ‘serviço’, que conota um conceito específico no direito privado, se for concluído, com base na interpretação constitucional, que a Constituição não utilizou o conceito de direito privado, não incidirá o art. 110 do Código Tributário Nacional, pela não-configuração de sua hipótese. Em suma, tal preceito obsta a alteração dos conceitos constitucionais (ou seja, dos conceitos ‘utilizados (...) pela Constituição’), já determinados pelo labor interpretativo, sem veicular diretrizes hermenêuticas. (…) A solução problemática, pois, há de ser buscada na exegese da Constituição, e não na dos arts.109 e 110 do Código Tributário Nacional. (VELLOSO, Andrei Pitten. Conceitos

e Competências Tributárias. São Paulo: Dialética, 2005, p. 99-100)

Destarte, o art. 110, do CTN, não tem a amplitude que dele se possa extrair por interpretação literal, porquanto qualquer conceito jurídico, seja ele do Direito Privado ou não, ou extrajurídico, advindo ele da Economia ou de qualquer ramo do conhecimento, que tenha sido utilizado pelo constituinte para definir competências tributárias não pode ser alterado por legislação infraconstitucional.

Ainda que a contraposição entre obrigações de dar e de fazer para fins de dirimir o conflito de competência entre o ISSQN e o ICMS seja utilizada no âmbito do Direito Tributário, à luz do que dispõem os artigos 109 e 110, do CTN, novos critérios de interpretação têm progressivamente ganhado espaço, permitindo uma releitura do papel conferido aos supracitados dispositivos.

Ressalte-se que essa área de interseção entre o Direito Civil e o Direito Tributário gera compreensões ambíguas e contraditórios, mostrando-se de difícil conciliação.

Supremo Tribunal Federal