Monica Sionara Schpallir Calijaru Resumo:
A contabilidade vem mudando ao longo dos anos com relação à sua amplitude e área de atuação e não se limita somente a avaliação de desempenho de aspectos internos, mas também leva em consideração todo o macroambiente em que vivemos. Ela utiliza as mais diversas ferramentas de forma a atingir a eficácia operacional e o resultado positivo, seja em empresas privadas, seja nas organizações públicas. Uma das ferramentas que vem sendo usada com sucesso na gestão de custos é o Balanced Scorecard. Inicialmente utilizado somente em empresas privadas está se tornando uma poderosa ferramenta gerencial para auxiliar a administração estratégica das organizações públicas. A aplicação do Balanced Scorecard em órgãos públicos depende principalmente da adequação de suas perspectivas às diferenças entre o setor público e privado. A principal diferença consiste na constatação de que o sucesso financeiro de um órgão público é traduzido na aplicação adequada dos recursos na prestação de serviços, ou seja o gerenciamento racional dos custos.
Palavras-chave:
A UTILIZAÇÃO DO BALANCED SCORECARD COMO INSTRUMENTO DE CONTROLE DE CUSTOS NOS ÓRGÃOS PÚBLICOS
A contabilidade vem mudando ao longo dos anos com relação à sua amplitude e área de atuação e não se limita somente a avaliação de desempenho de aspectos internos, mas também leva em consideração todo o macroambiente em que vivemos. Ela utiliza as mais diversas ferramentas de forma a atingir a eficácia operacional e o resultado positivo, seja em empresas privadas, seja nas organizações públicas. Uma das ferramentas que vem sendo usada com sucesso na gestão de custos é o Balanced Scorecard. Inicialmente utilizado somente em empresas privadas está se tornando uma poderosa ferramenta gerencial para auxiliar a administração estratégica das organizações públicas. A aplicação do Balanced Scorecard em órgãos públicos depende principalmente da adequação de suas perspectivas às diferenças entre o setor público e privado. A principal diferença consiste na constatação de que o sucesso financeiro de um órgão público é traduzido na aplicação adequada dos recursos na prestação de serviços, ou seja o gerenciamento racional dos custos.
Área temática: Novas Tendências Aplicadas na Gestão de Custos M o n i c a S i o n a r a S c h p a l l i r C a l i j u r i
U n i v e r s i d a d e N o r t e d o P a r a n á c a l i h o m e @ r a n t a c . n e t
A UTILIZAÇÃO DO BALANCED SCORECARD COMO INSTRUMENTO DE CONTROLE DE CUSTOS NOS ÓRGÃOS PÚBLICOS
INTRODUÇÃO
A grande tarefa do gestor público é administrar com eficiência e eficácia. Para administrar, é preciso mensurar os resultados e principalmente, controlar custos. Na área privada, o principal medidor de desempenho é o lucro, já nas organizações públicas o indicador seria o reconhecimento dos usuários. SHANK & GOVINDARAJAN (1997, p.14) afirmam que a gestão estratégica de custos relaciona-se com o enfoque dos esforços voltados para a gestão de custos. Então surge a pergunta, como deve ser organizada a gestão de custos na administração pública? A resposta talvez esteja na própria gestão estratégica. Na administração pública, um dos grandes dificultadores que o gestor encontra é a avaliação de desempenho, seja do órgão, dos serviços prestados, dos funcionários ou dos próprios gestores. Levando em consideração as características próprias dos órgãos públicos, este trabalho mostra que o Balanced Scorecard pode ser utilizado com sucesso em administrações públicas como uma ferramenta para a administração estratégica, redução de custos e avaliação de resultados.
1. ADMINISTRAÇÃO ESTRATÉGICA
Os gestores das organizações convivem diariamente com o desafio da administração estratégica. Para se traçar a estratégia da organização, é necessário primeiramente definir o ambiente em que a organização está inserida. WRIGHT (2000, p. 47) mostrou que o objetivo da administração estratégica é conduzir a organização complexa em um ambiente altamente volátil e que requer mudanças rápidas.
A administração da estratégia abrange desde os estágios de determinação da missão e os objetivos da organização no contexto de seus ambientes externo e interno. A administração estratégica deve realizar algumas tarefas:
a) Analisar oportunidades e ameaças ou limitações que existem no ambiente externo;
b) Analisar os pontos fortes e fracos de seus ambientes internos; c) Estabelecer a missão organizacional e os objetivos gerais;
d) Formular estratégias (no nível empresarial, no nível de unidades de negócios e no nível funcional) que permitam à organização combinar os pontos fortes e fracos da organização com as oportunidades e ameaças do ambiente;
e) Implementar as estratégias; e
f) Realizar atividades de controle estratégico para assegurar que os objetivos gerais da organização sejam atingidos.
Segundo Shank & Govindarajan (1997, p. 5) a administração das empresas é um processo contínuo de:
a) Formular estratégias;
b) Comunicar estas estratégias por toda a organização;
c) Desenvolver e pôr em prática táticas para implementar as estratégias;
d) Desenvolver e implementar controles para monitorar as etapas da implementação e depois o sucesso no alcance das metas estratégicas.
O quadro 1 reproduz um modelo de administração estratégica, proposto por WRIGHT (2000, p. 396):
Quadro 1 – Modelo de Administração Estratégica
PORTER (1989, p. 1) discorre alguns pontos sobre a estratégia, tratando-a sob o ângulo da competitividade. Afirma que em empresas lucrativas, a estratégia competitiva visa a estabelecer uma posição lucrativa e sustentável contra as forças que determinam a concorrência na indústria. Na administração pública, a estratégia também visa aos mesmos pontos, respeitadas as diferenças de características entre organizações públicas e privadas.
2. GESTÃO ESTRATÉGICA DE CUSTOS
Segundo KAPLAN, 1987, apud NAKAGAWA (1993, p. 36) os sistemas atuais de custeio são em sua síntese, de mais de um século atrás com o objetivo de gerarem informações sobre oportunidade de melhoria de desempenho do resultado econômico das empresas.
Os departamentos de contabilidade preparam relatórios gerenciais periódicos, estes relatórios mostram os valores de custos orçados e atingidos. No entanto, OSTRENGA, OZAN, MCILHATTAN E HARWOOD (1997, p. 19) dizem estes relatórios deveriam servir para fornecer aos gerentes um meio de monitorar a evolução em direção à metas e dirigir energias para as situações que necessitam de atenção. Estas considerações são importantes porque demonstram que a preocupação com custos é muito maior do simplesmente o controle de custos, mas
OPORTUNIDADES E AMEAÇAS DO AMBIENTE EXTERNO Macroambiente Ambiente Setorial
AMBIENTE EXTERNO Recursos, missão e objetivos da organização
FORMULAÇÃO DE ESTRATÉGIAS
IMPLEMENTAÇAO DE ESTRATÉGIAS Estrutura Organizacional
Liderança, Poder e Cultura Organizacional CONTROLE ESTRATÉGICO
Processo de controle estratégico e desempenho Estratégias Empresariais Estratégias de unidades de negócios Estratégias funcionais
sim, que seu gerenciamento requer um entrosamento maior com todo o meio ambiente que o cerca.
A forma tradicional de gerenciamento de custos peca em alguns itens citados por OSTRENGA, OZAN, MCILHATTAN E HARWOOD (1997, p. 20) como deficiências. Para os autores, a primeira deficiência é Foco Contábil ao invés de Foco Gerencial, e como compreensão da dinâmica dos custos sugerem que a organização documente a relação entre atividades e suas causas e a relação entre atividades e os custos.
A segunda deficiência versa sobre as decisões de planejamento sobre produtos/serviços. Os autores argumentam que informação sobre custos deveria ser usada como base para decisão de questões a respeito de linha de produtos e serviços e para fixação de metas de melhoria, mas que como atualmente estas informações não refletem bem a dinâmica dos custos e as informações tem grandes chances de estar erradas.
A terceira deficiência da contabilidade tradicional e dos relatórios gerados, é o seu papel questionável no processo de justificação do capital. Tais fatos ocorrem quando as propostas de aquisição de ativos baseiam-se principalmente no cálculo da taxa interna de retorno das economias em custos. Entretanto, as informações atuais sobre custos propiciam pouco discernimento sobre as prováveis relações entre o investimento e os benefícios ou sobre a lucratividade global e estes benefícios.
A quarta deficiência da contabilidade tradicional e para efeito deste trabalho, e a mais importante, alerta que as informações atuais contábeis constituem um quadro incompleto do desempenho. Assim, o objetivo da contabilidade de auxiliar os gerentes a melhorar a eficiência e eficácia nas suas operações, não está sendo atingido.
Na mesma linha de pensamento, SAKURAI (1997, p. 134) revela que uma das maiores preocupações atuais é relativa à qualidade dos serviços prestados e dos produtos oferecidos, isto também está ligado uma espécie de custos chamado custo da qualidade. O autor diz que este pode ser definido, como o custo incorrido por causa da existência da baixa qualidade. Ora, a baixa qualidade existe tanto nos iniciativa privada nas manufaturas e nas prestações de serviços, quanto no serviço público. Este último, como é de conhecimento público, com problemas gravíssimos de qualidade na prestação de serviços.
Ainda de acordo o mesmo autor, o custo da qualidade se compõe de três tipos de custos: custos incorridos por causa de expectativas de falhas, custos incorridos for falhas ocorridas, e custos incorridos para conseguir um ambiente onde os funcionários possam trabalhar eficientemente. Chama-se atenção mais uma vez para o fato de que a contabilidade tradicional nem sempre é capaz de medir todos estes custos.
3. ESTRATÉGIA NA ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA
Os serviços públicos e a empresas públicas, são indispensáveis à qualidade de vida dos cidadãos. Muitas das necessidades básicas não seriam supridas se não existisse a prestação dos serviços essenciais pelo governo. Aí está incluída a educação, o serviço público de saúde, saneamento básico, entre tantos outros.
A colocação dos serviços essenciais à disposição do cidadão pode parecer que é gratuito, no entanto, uma extensa máquina arrecadatória responsável por “cobrar” pelos serviços prestados. Algumas organizações públicas, além de
administrarem os recursos advindos do orçamento público, ainda devem administrar os valores efetivamente cobrados pelo uso, como por exemplo, os museus, teatros, biblioteca, etc.
Deste modo, a administração estratégica é tão fundamental para as organizações públicas, quanto para as organizações com fins lucrativos. O uso correto da administração estratégica aumenta a eficácia da administração, traduzindo em serviços melhores para os usuários, salários mais justos, satisfação para os empregados e desburocratização.
Alguns pontos devem ser considerados na administração das organizações públicas. O primeiro deles refere-se a fontes de receita e financiamento. A empresa com fins lucrativos obtêm seus recursos com a venda de produtos ou venda de ações da própria companhia, aplicações financeiras e investimentos em outras empresas. Já em uma organização governamental, os recursos provêm basicamente de transferências, que são custeados pelos impostos, taxas e contribuições, e de receitas próprias, no caso de venda de alguns serviços.
Quadro 2 - Fontes de financiamento de atividades
O segundo ponto refere-se ao usuário/cliente. Nas organizações públicas, as pessoas que geram as receitas necessárias ao seu custeio, muitas vezes são completamente desconhecidas do órgão, pois o serviço, apesar de ser colocado à disposição de todos, não é utilizado por todos. Um exemplo clássico é o serviço de saúde pública, onde todos os cidadãos são responsáveis pelo seu custeio, já que todos são contribuintes de impostos, direta ou indiretamente. No entanto, uma parcela da população jamais usou ou usará aquele serviço.
Portanto, para a organização, este é um usuário que jamais será conhecido, e sua contribuição, em tese, está sendo direcionada para atendimento de outros cidadãos. Assim, o planejamento deve considerar os diferentes “clientes”, provedores de recursos e usuários, de forma diversa de uma empresa com fins lucrativos.
As compras entram como um terceiro ponto a ser analisado. As decisões das organizações públicas, principalmente com relação a compras, estão sujeitas a licitação pública ou a abertura de preços e a escolha recai sobre aquele que atende as especificações do edital ou carta, com menor preço.
Finalmente, coroando as diferenças entre uma organização pública e uma empresa privada, as decisões da administração pública estão sujeitas a
PRINCIPAL FONTE DE RENDA Receita de venda e de prestação e serviços
PRINCIPAIS FONTES DE RENDA Receita próprias
Taxas Impostos Contribuições Doações Empresas que visam ao
lucro
Organizações governamentais
visibilidade pública e a transparência administrativa. Cada dia mais, as decisões são monitoradas não somente pela população, mas por diversos órgãos que fiscalizam as contas do serviço público.
4. BALANCED SCORECARD
O Balanced Scorecard é uma poderosa ferramenta gerencial, auxiliar da implementação da estratégia, e que auxilia o controle de dos custos e conseqüentemente, do desempenho. Mais do que um conjunto de indicadores de desempenho, pode ser para a organização pública, um novo sistema de gestão do desempenho. KAPLAN & NORTON (2000) mostram alguns exemplos bem sucedidos da utilização do Balanced Scorecard para organizações sem fins lucrativos e públicas. A fim de discorrer sobre as vantagens da utilização do Balanced Scorecard, é necessário primeiramente discorrer sobre o Balanced Scorecard.
O Balanced Scorecard é um indicador de desempenho que reflete o equilíbrio entre objetivos de curto e longo prazos, entre medidas financeiras e não-financeiras, entre indicadores de tendências e ocorrências e entre perspectivas interna e externa de desempenho (KAPLAN & NORTON, 1997).
CORDEIRO (2001, p. 67) ensina que o termo “Scorecard” foi utilizado para ressaltar a forma como os resultados do período passaram a ser demonstrado, similarmente a um placar, o termo “Balanced” (balanceado), enfatiza o equilíbrio existente entre objetivos de curto e longo prazo, medidas financeiras e não-financeiras, entre indicadores de ocorrência e tendência, e entre as demais perspectivas que tratam de aspectos internos e externos da organização.
Segundo KAPLAN & NORTON (2000) no fim da década de 90, os conceitos do Balanced Scorecard se estenderam, passando a ser utilizados em administrações públicas e em organizações sem fins lucrativos em todo o mundo. Ele se tornou um mecanismo para criar consciência e habilidades estratégicas como também para alinhar estratégias das unidades descentralizadas.
4.1 BALANCED SCORECARD – CONCEITOS BÁSICOS
Inicialmente destinado a empresas privadas, o Balanced Scorecard consiste em traduzir a missão e a estratégia de uma unidade de negócios em objetivos e medidas tangíveis. As medidas representam o equilíbrio entre indicadores externos voltados para os acionistas e clientes, e as medidas internas dos processos críticos de negócios, inovação, aprendizado e crescimento. Há equilíbrio entre as medidas de resultado – as conseqüências dos esforços do passado – e as medidas que determinam o desempenho do futuro.
Este processo capta as atividades críticas na geração de valor criados por funcionários e executivos capazes e motivados da empresa, preservando o desempenho de curto prazo, através da perspectiva financeira, relevando vetores para um desempenho financeiro e competitivo superior o longo prazo. O Balanced Scorecard é uma abordagem estratégica de longo prazo sustentada num sistema de gestão, comunicação e medição de performance, cuja implementação permite criar uma visão partilhada dos objetivos, atingindo todos os níveis da organização.
Durante o processo de planejamento, as organizações estabelecem objetivos estratégicos que não são de natureza meramente financeira, como satisfação de clientes, ciclo de desenvolvimento de produtos, grau de inovação, etc. Este fatores justificam a necessidade de se adotar modelos de avaliação que contemplem os aspectos não-financeiros. Mesmo assim, não se podem estabelecer
mecanismos que indiquem apenas o que está acontecendo, é preciso que se saibam as causas da ocorrência dos fatos.
CORDEIRO (2001, p. 67) ressalta que o Balanced Scorecard provoca na organização a necessidade de buscar o consenso dos objetivos e estratégias, a inovação como ação quotidiana, a cultura do feedback e a educação dos componentes da empresa em busca de objetivos comuns. Assim o Balanced Scorecard, mais do que uma ferramenta de avaliação e controle da execução dos objetivos é um “grande instrumento para provar a mudança e tornar a empresa mais flexível e transparente”.
Ao relacionar os objetivos, as iniciativas e os indicadores com a estratégia da empresa, o BSC garante o alinhamento das ações das diferentes áreas organizacionais em torno do entendimento comum dos objetivos estratégicos e das metas a atingir, permitindo desta forma avaliar e atualizar a própria estratégia.
Os sistemas tradicionais de gestão e controle, ao focarem-se exclusivamente em dados financeiros e contábeis, tornaram-se rapidamente obsoletos, não respondendo às novas necessidades de monitoração do negócio.
Diferentemente dos sistemas de medição tradicionais baseados exclusivamente na vertente financeira, o Balanced Scorecard direciona a organização para o seu sucesso no futuro, definindo quais os objetivos a atingir e medindo a sua performance a partir de quatro perspectivas distintas. Neste contexto, os criadores do Balanced Scorecard, Kaplan & Norton, definiram quatro dimensões através das quais a atividades de uma organização deve ser analisada.. Quando integradas, estas quatro perspectivas proporcionam uma análise e uma visão ponderada da situação atual e futura da performance do negócio.
Financeiras Clientes
Processos internos
Aprendizagem e crescimento
A perspectiva Financeira - no alto da hierarquia, permite medir e
avaliar resultados que o negócio proporciona e necessita para o seu crescimento e desenvolvimento, assim como, para a satisfação dos seus acionistas. KAPLAN E NORTON (1997) consideram que os objetivos e medidas financeiras devem desempenhar um duplo papel: definir o desempenho financeiro esperado da estratégia e servir de meta principal para os objetivos e medidas de todas as outras perspectivas do Balanced Scorecard.
A obtenção do lucro está intimamente ligada com a retenção e satisfação do cliente (CAMPOS, 1998), bem como com a retenção e satisfação dos funcionários e a qualidade do serviço interno.
A perspectiva do Cliente - permite direcionar todo o negócio e
atividade da empresa para as necessidades e satisfação dos seus clientes. Isto possibilita que os processos tragam sucesso financeiro. Esta perspectiva é fundamental pois mostra o modo como a organização cria valor ao seu produto/serviço e como o cliente percebe este valor e quanto está disposto a pagar por ele.
A perspectiva dos clientes possibilita não só alinhar as medidas de avaliação da satisfação, fidelidade, retenção, captação e rentabilidade para os mercados e clientes alvo, como igualmente permite identificar e medir as principais
tendências e indicadores do mercado que possibilitarão à organização desenvolver um conjunto próprio de propostas de valor para os seus clientes.
A perspectiva dos Processos Internos – a recomendação para
organizações que prestam serviços é que identificar os defeitos de seus processos internos que possam afetar negativamente os custos, a capacidade de resposta ou o nível de satisfação dos clientes, para poder desenvolver medidas que permitam oferecer produtos e serviços de qualidade superior.
A abordagem do Balanced Scorecard pode resultar na identificação de processos inteiramente novos nos quais uma organização deve atingir a excelência para alcançar os seus objetivos.
A simples melhoria dos processos internos não leva a desempenhos econômicos mais favoráveis, porém, por estimular melhoreis práticas, ocorre uma onde que reflete no desempenho financeiro futuro.
Para alcançar o sucesso em suas novas tarefas, os funcionários necessitam adquirir novos conhecimentos, novas habilidades e até mesmo, novos comportamentos, para entender inteiramente e processo até a resolução e problemas. Para tanto, necessitam de aprendizado e crescimento, assunto da próxima perspectiva.
A perspectiva de aprendizagem e crescimento - direciona a sua
atenção para as pessoas e para as infra-estruturas de recursos humanos necessárias ao sucesso da organização. Os investimentos a realizar nesta perspectiva são um fator para a sobrevivência e desenvolvimento da organização ao longo prazo.
CAMPOS (1998) argumenta que os gestores de várias organizações, quando são avaliados apenas em relação a resultados imediatos, sentem dificuldade para justificar investimentos na capacitação do pessoal, modernização dos sistemas ou melhoria dos processos. Isto em função dos gastos com capacitação serem contabilizados como despesas mas os resultados só aparecem no longo prazo.
No entanto, se não houver tais investimentos, não haverá a formação da infra-estrutura necessária para dar suporte aos processos. No cenário balanceado da perspectiva de aprendizado e crescimento, KAPLAN E NORTON(1997) e CAMPOS (1998) sugerem algumas categorias:
a) Capacidade dos funcionários – para que os funcionários contribuam com idéias, melhorias nos processos e desempenhos melhores é necessário que novos conhecimentos e habilidades sejam aprendidas, portanto, é fundamental que haja treinamento, inclusive para redução de custos.
b) Capacidade dos sistemas de informação - bons serviços de informações são imprescindíveis para que os funcionários melhorem os processos. É necessário prover informação sobre os clientes/usuários e dar feedback sobre produtos/serviços. Assim, as melhorias podem ser implantadas com rapidez e os defeitos e excessos de custo podem ser eliminados.
c) Motivação, empowerment e alinhamento – funcionários motivados, alinhados com a organização é um grande passo na busca de melhores resultados. A motivação há muito deixou de ser somente salarial. Atualmente, liberdade de tomar decisões e iniciativa são recompensas muito desejadas, bem como a participação nos lucros. O empowerment ocorre quando o poder vai para os funcionários, que passam a ter a sensação de controle sobre suas tarefas, pois
podem opinar sobre a execução de suas tarefas, tornando-se assim mais responsáveis.
A relação de causa e efeito está presente em todas as inter-relações existentes nas perspectivas do Balanced Scorecard que à primeira vista podem parecer aleatórias. KAPLAN E NORTON (1997) afirmam que a ênfase na construção de relações de causa e efeito produz um raciocínio sistêmico dinâmico, permitindo que os indivíduos da organização compreendam como as peças se encaixam, como o seu trabalho é importante no trabalho de outras pessoas, isto faz com que a organização aprenda a trabalhar em processos que agreguem valor estratégico e projetem o futuro.
Um scorecard bem elaborado deve conter a estratégia da unidade de negócios mostrando a relação de causa e efeito de modo que as perspectivas possam ser gerenciadas. Um exemplo de causa e efeito pode ser observado no quadro 3.
Quadro 3 – Gerenciamento das perspectivas
As quatro perspectivas de desempenho compreendem diversos indicadores, tais como:
a) Financeira – Acionistas/Negócios: lucro, crescimento e composição da receita, redução de custos, melhoria da produtividade, utilização dos ativos, estratégia de investimentos;
b) Clientes/Mercado: participação no mercado, retenção de clientes, aquisição de novos clientes, satisfação dos clientes, rentabilidade dos clientes, qualidade do produto, relacionamento com clientes, imagem e reputação;
c) Processos Internos/Operações: inovação (desenvolvimento de novos produtos e processos), operação (produção, distribuição, vendas), serviços pós venda (assistência técnica, atendimento a solicitações do cliente);
d) Aprendizado e Crescimento – Pessoas/Organização: desenvolvimento de competências da equipe, infraestrutura tecnológica, cultura organizacional e clima para ação.
30% 40% % Atendimento no prazo especificado Satisfação dos funcionários Disponibilidade do sistema de informação Preço do produto Qualidade do atendimento Qualidade do produto Satisfação do cliente 20% %00 40% 40% 30%
O quadro 4 mostra as quatro perspectivas e seus indicadores de desempenho:
Quadro 4– Perspectivas e indicadores do Balanced Scorecard
Segundo CAMPOS (1998) uma organização só poderá ser considerada no caminho do sucesso, se os quatro conjunto de indicadores estiverem devidamente “balanceados” aplicados com grau de importância relativa porém eqüitativa, para possibilitar um desenvolvimento real e equilibrado.
Para que a estratégia seja alcançada, as metas pessoais e as metas da organização devem estar alinhadas. Com o desenvolvimento da adoção do Balanced Scorecard, as empresas constatam que ele pode ser utilizado para:
a) Esclarecer e obter consenso em relação à estratégia; b) Comunicar a estratégia a toda a empresa;
c) Alinhar as metas departamentais e pessoais à estratégia;
d) Associar os objetivos estratégicos com as metas de longo prazo e orçamentais anuais;
e) Identificar e alinhar as iniciativas estratégicas;
P e r s p e c t iv a d o s p r o c e s s o s i n t e r n o s P e r s p e c t iv a f i n a n c e ir a P e r s p e c t iv a d o c li e n t e P e r s p e c t iv a d a a p r e n d i z a g e m / c r e s c im e n t o M e l h o r i a A g il i d a d e R a p i d e z E f ic i ê n c i a E f ic á c i a M e n o r e s c u s t o s S a t i s f a ç ã o d o c li e n t e A u m e n t o d a f i d e l i z a ç ã o Im a g e m P a r t ic i p a - ç ã o G e s t ã o d o c o n h e c im e n t o e c o m p e t ê n c i a s C a p i t a l i n t e l e c t u a l F u n c i o n á r i o s s a t i s f e it o s e m o t iv a d o s L u c r a t iv id a d e F a t u r a m e n t o D e s e m p e n h o
f) Realizar revisões estratégicas periódicas e sistemáticas;
g) Obter “feedback” p/ aprofundar o conhecimento da estratégia e aperfeiçoá-la.
OLVE, ROY E WETTER (1999) ressaltam que as medidas devem ser escolhidas com muita atenção pois medidas pequenas dão uma visão limitada da organização e muitas medidas podem tornar completas a tarefa de colher e interpretar os dados relacionados com essas medidas. Os autores mostram um critério de processo de escolha das medidas para cada uma das perspectivas.
a) medidas não devem apresentam ambigüidades e devem ser entendidas de forma uniforme por toda a organização;
b) Quando associadas, as medidas devem cobrir de forma satisfatória os vários aspectos do negócio relacionados com a estratégia e com os fatores críticas de sucesso;
c) As medidas utilizadas nas diferentes perspectivas devem estar claramente conectadas. Um Balanced Scorecard deve ser capaz de retratar a empresa como ela está e como ela deveria ser. Assim, mesmo os baixos escalões são capazes de compreender a sua importância em todo o processo;
d) O processo de mensuração deve ser fácil de ser entendido;
e) Deve ser evitada a combinação de medidas que tenham desenvolvimento compatível ou conflitante.
Todas as medidas devem fazer parte de uma relação de causa e efeito de forma que culminem com desempenho financeiro.
4.2 IMPLANTAÇÃO DO BALANCED SCORECARD
Para o desenho com sucesso do Balanced Scorecard uma organização deve contar com três componentes:
Um envolvimento total da equipe executiva da organização em cujas mãos está a definição da visão e da estratégia e quem, em última instância, será o dono do desenho do projeto. Esta equipe será, definitivamente, a que aplicará e incorporará em seu sistema de gerência as ferramentas que resultem deste desenho.
Uma equipe formada pela alta administração, que se envolve a fundo na metodologia das quatro fases e que facilite o marco de referência, os instrumentos e ferramentas para dar fluidez e continuidade tanto ao desenho do Balanced Scorecard, como a garantir que existam as ferramentas executivas para sua efetiva integração à agenda executiva da organização. Esta equipe buscará o apoio necessário durante o avançar do desenho para temas específicos por perspectiva como indicadores, metas, estratégias e outros.
Um consultor externo ou interno que conheça a metodologia e oriente a equipe sobre sua aplicação e transfira os conhecimentos aos membros da equipe da alta administração.
Para a implantação do Balanced Scorecard podem ser seguidas as seguintes etapas sugeridas no quadro 5:
Quadro 5 : Etapas para implantação do Balanced Scorecard
5. O BALANCED SCORECARD PARA ÓRGÃO PÚBLICOS
A exemplo da utilização com sucesso do Balanced Scorecard nas empresas privadas, o Balanced Scorecard também pode ser utilizado nas organizações públicas com algumas adaptações que visam principalmente ajustar a arquitetura original. A principal alteração diz respeito à perspectiva financeira.
Nas organizações públicas a perspectiva financeira não tem o peso principal, pois conforme já foi esclarecido no início deste trabalho, o cidadão que paga pelo serviço não é necessariamente o usuário do mesmo. Esta afirmação é facilmente identificada em hospitais e escolar públicas. Então quem é o cliente? Aquele que paga ou aquele que recebe o serviço? Para direcionar a sua estratégia, a empresa não necessariamente deve escolher, mas sim adotar uma postura racional, de forma a atender aos dois lados. É possível elaborar objetivos tanto para o contribuinte, quanto para o usuário, ou ambos, que são os verdadeiros “clientes” da organização, ou seja, o cidadão.
Em uma organização pública, a redução do analfabetismo, ou da mortalidade infantil, por exemplo, pode ser o principal objetivo a ser perseguido, transformando-se, portanto, na “alma” da organização. NAKAGAWA (1993 p. 25), esclarece que a missão de uma empresa é sua razão de ser. MOSIMANN & FISCH (1999 p. 20), explicam que a missão condiciona os subsistemas de uma organização. Na organização pública, os objetivos que deveriam estar claramente definidos encontram barreiras diversas. A primeira delas é que os objetivos devem ser factíveis com a restrição orçamentária e com a prioridade pública.
Portanto, a missão da organização governamental, deve ser elevada ao topo da hierarquia, e a organização deve ser avaliada, medida, mensurada, pela
Identificar a missão Identificar a estratégia Identificar as dimensões Selecionar os indicadores
Criar plano de ação
Acompanhar e gerir Etapa 1 Etapa 2 Etapa 3 Etapa 4 Avaliar Etapa 5 Etapa 6 Etapa 7
Definição da missão para a organização
Quais áreas devem ser focadas?
Quais as vantagens competitivas que devem ser evidenciadas
O que deve ser medido em cada dimensão?
Como avaliar o Balanced Scorecard? Quais iniciativas devem ser
implementadas para se atingir as metas
Como acompanhar, atualizar e gerir o Balanced Scorecard?
manutenção e alcance da missão no longo prazo. De fato, uma organização pública, os indicadores financeiros não demonstram se ela está cumprindo com a sua missão.
Para OLVE, ROY E WETTER (1999) a estratégia e visão da empresa devem ser utilizadas para nortear o processo de formulação dos objetivos
estratégicos, metas e iniciativas para cada uma das quatro perspectivas.
KAPLAN & NORTON ( 2000, p. 148), alteraram a estrutura original do Balanced Scorecard, adaptando para as organizações públicas, em que são mostradas três perspectivas de alto nível: Custo, Valor/benefício e Apoio de autoridades letigimadoras. Assim, haverá : criação de valor, a custo mínimo e promovendo apoio e comprometimento de sua fonte de financiamento. Destas três perspectivas, haverá definição de metas para os processos internos e para o aprendizado e crescimento para se atingir os objetivos delineados nessas perspectivas.
Quadro 6: Perspectivas do Balanced Scorecard para órgãos públicos
Este quadro enfatiza a eficiência operacional da organização pública. Segundo KAPLAN & NORTON (2000, p. 148), os indicadores de custo devem incluir tanto as despesas próprias do órgão como os custos por ele impostos aos cidadãos e as outras organizações em conseqüência de suas operações.
Por sua vez, a criação de valor identifica os benefícios para os cidadãos resultantes da atuação do órgão. Obviamente, é a perspectiva mais difícil de ser medida, pois medir os benefícios da redução de mortalidade infantil, da melhoria da saúde pública, do aumento da segurança pública e outros benefícios à população, depende de uma série de circunstâncias e fatores às vezes externos à atuação da organização pública.
Ainda que seja complicado efetuar esta medição, o Balanced Scorecard permite que se efetue a medição dos produtos de suas atividades, por exemplo, a medição em números ou percentuais da redução da mortalidade infantil, o número de alunos que concluíram o ensino médio, e assim por diante. Este produto em si, às vezes, para a organização pública é mais estimulante do que o próprio benefício do serviço, isto porque o cidadão “sente”o benefício, mas não o pode medir, ao contrário do produto que pode ser mensurado e que traz uma resposta visível ao custo investido e ao tributo pago.
MISSÃO
Custo da Prestação de serviços, inclusive Custo social Valor/benefício do Serviço, Inclusive Externalidades positivas Apoio de autoridades Legitimadoras: Poder legislativo,Eleitores e contribuintes Processos Internos Aprendizado e Crescimento
A outra perspectiva adaptada à organização pública é a perspectiva do “cliente”. O cliente do setor público é o poder legislativo, que destina verbas ao órgão. Para assegurar a distribuição de verbas anualmente, é necessário cumprir o orçamento estabelecido e cumprir os objetivos. Na realidade, a última instância é sempre o cidadão, ou o contribuinte, que na verdade é o financiador do órgão.
Concluindo, o Balanced Scorecard de uma organização pública privilegia três objetivos que devem ser alcançados:
Criação de Valor; Custo mínimo;
Promoção de apoio e comprometimento contínuos de sua fonte de financiamento.
O Balanced Scorecard torna-se então uma base para se constatar o cumprimento das metas estratégicas de curto e longo prazo. A partir do momento que alguns itens estão sendo avaliados e que se cria o comprometimento de todos para atingir as metas, acaba ocorrendo o efeito dominó, em que toda a organização, trabalhando em sinergia, promove o desenvolvimento geral do órgão.
Então, o que se pode observar é que a conversão da estratégia em processo contínuo existe quando ocorre a conexão entre orçamentos e estratégia. O quadro 7, adaptado de Kaplan & Norton (2000, p. 214) mostra os indicadores de desempenho do Departamento e Energia dos Estados Unidos:
Quadro 7 – indicadores de desempenho para órgãos públicos
Processos Internos Excelência das Compras Uso mais eficaz de
abordagens de contratação Dinamização dos processo Controle de processos Pontualidade das entregas Satisfação dos fornecedores
Economia dos serviços ESTRATÉGIA DA
MISSÃO E VISÃO Cliente Satisfação do Cliente
Eficácia da Parceria em Serviços
Financeira Relação Custo/Eficiência ótima nas operações de compra Maximização das economia no processo de negociação Aprendizado e Crescimento Acesso à informação estratégica Satisfação dos empregados Estrutura organizacional propícia à melhoria contínua
5.1 A IMPLEMENTAÇÃO DO BALANCED SCORECARD EM ORGANIZAÇÕES PÚBLICAS
A implementação do Balanced Scorecard é como uma mudança de paradigma e demanda alguns procedimentos que devem ser observados. Segundo MOSIMANN & FISCH, 1999, p. 48, entende-se que o planejamento estratégico, primeira etapa da estratégia, deve detectar em sua fase de processamento o grau de resistência que encontrará para que seja implementado e o que deverá ser feito para eliminar essa resistência. O processo principal para a implementação se inicia com a formação da consciência estratégica. Em seguida deve-se aplicar testes de conformidade a fim de verificar se a mensagem foi adequadamente compreendida por todos. Para o lançamento de uma nova estratégia, é fundamental que os colaboradores sejam capazes de compreendê-la a fim de procurar novas e mais eficazes formas de agir para implementação da estratégia.
Em seguida é necessário alinhar os objetivos e metas pessoais com os objetivos da organização. Como foi já foi demonstrado, em organizações públicas, este trabalho é complexo, tendo em vista que os objetivos pessoais muitas vezes sobrepujam os objetivos da organização. Os objetivos e metas pessoais referem-se ao trabalho desenvolvido e devem estar alinhados com os da organização tendo em vista que o empregado é o executor da estratégia. Caso estes objetivos estejam desalinhados, o atingimento das metas ficará comprometido.
Como sugestão, a construção de Balanced Scorecards individuais pode ser uma excelente solução, já que podem ser definidos objetivos pessoais sob sua influência que são capazes de impactar os objetivos da organização. Assim, os objetivos são desmembrados até o nível individual e cada um pode ter a sua performance mensurada. Segundo KAPLAN & NORTON (2000 pg. 259), os Balanced Scorecards individuais integram a meta do desenvolvimento pessoal e o gerenciamento do desempenho aos indicares e resultados do scorecard, vinculados à remuneração.
A implementação com sucesso requer a contrapartida salarial, com implementação de programas de incentivos e recompensas. A recompensa salarial traz incentivos extras para o interesse no sucesso do programa. Atualmente, uma boa parte empregados das organizações públicas já tem um percentual do seu salário vinculado a desempenho, isto facilita sobremaneira a implementação neste órgãos. A remuneração por incentivos é uma poderosa arma para alinhar os objetivos da organização. A vinculação de um percentual dos salários ao Balanced Scorecard desperta a atenção para os indicadores mais difíceis e também recompensa os empregados quando ambos, empregados e organização atingem seus alvos.
Finalmente, faz-se necessário, além da adaptação do modelo para implantação em órgão públicos, observar as peculiaridades da realidade brasileira, onde sobressaem aquelas de natureza econômica e cultural, dentre as quais, a cultura do brasileiro de ver o processo como mais uma burocracia que inibe a criatividade. Em contrapartida, o brasileiro revela-se mais aberto à novidade e experimentação, o que pode por sua vez agilizar a disseminação do projeto.
O Balanced Scorecard é um sistema de gestão e determina quais indicadores, metas e objetivos derivados da estratégia devem ser acompanhados para medir o desempenho da organização. Os indicadores devem ser acompanhados e isto só é possível através de um sistema de custos contábil,
portanto, é fundamental a utilização da contabilidade para o sucesso da implementação do BSC.
CONSIDERAÇÕES FINAIS
Administrar com eficácia o órgão público, buscando a utilização racional de recursos é o objetivo principal que deve permear as organizações públicas. Neste cenário, é importante traçar estratégias que visem ao bem estar da população e a satisfação do contribuinte, financiador do órgão. O Balanced Scorecard, inicialmente utilizado somente em empresas privadas, vem se tornando uma poderosa ferramenta gerencial para auxiliar a administração estratégica das organizações públicas. Ele traduz a missão e a estratégia das organizações num conjunto abrangente de medidas de desempenho que serve de base para um sistema de medição e gestão estratégica.
O Balanced Scorecard traduz e comunica a estratégia da organização para os funcionários, contribuindo para que cada área, unidade de negócio ou apoio, a até mesmo, cada funcionário, estejam mais conscientes de seu papel no órgão. Esta consciência é importante no gerenciamento eficaz dos custos, pois saber a contribuição de cada um no resultado do órgão gera comprometimento do funcionário.
Este trabalho mostrou que a arquitetura original do Balanced Scorecard pode ser modificada de forma a atender as peculiaridades do setor público, com indicadores de desempenho que efetivamente possam ser mensurados. O grande aliado do Balanced Scorecard é a contabilidade, não somente como um banco de dados em que os valores são traduzidos em termos econômicos mas também, pela necessidade do acompanhamento do desempenho. Isto só é possível através de um sistema de custos para a implementação da estratégia com eficácia.
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