Aula 01
Contabilidade Pública e Orçamento
Conceito. Objeto. Regime. Princípios de Contabilidade. Prof. Marcio Ceccato
Amigo estudante!
Grande prazer em estarmos juntos nesta jornada de estudos.
Tenha certeza de que todo seu tempo dedicado aos estudos irá contribuir para a conquista do desejado cargo público.
E quanto mais tempo de estudo, mais próximo de seu objetivo você estará. Seu esforço, dedicação e persistência serão recompensados.
Dica! Procure estudar concentrado e com mente descansada. Assim você irá otimizar seus estudos.
Lembre-se que no final das aulas sempre haverá uma bateria de questões de concurso comentadas e, logo em seguida, disponibilizo a mesma lista de exercícios sem resolução, para que o aluno possa resolvê-las antes de ver o gabarito e ler os comentários correspondentes (a seu critério).
Dica! Caso ainda não tenha feito, é muito importante que você leia a Lei nº 4.320/64. Trata-se de uma lei pequena e de fácil compreensão.
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/L4320compilado.htm
Iremos estudar a referida lei em nossas aulas, mas sua leitura prévia facilitará bastante seu aprendizado. Lembrando ainda que muitas questões de concurso são mera cópia desse texto legal.
Sucesso em sua jornada! Prof. Marcio Ceccato
Nós somos o que pensamos. Tudo o que somos surge de nossos pensamentos. Com o pensamento, construímos e destruímos o mundo.
Buda Aula 01 – Contabilidade Pública: Conceito, Objeto, Objetivo, Regime e Campo de Aplicação. Princípios de Contabilidade sob a Perspectiva
Tópicos da Aula
1. Conceito de Contabilidade Pública 4
2. Registro dos Atos e Fatos 5
3. Objetivo 8
4. Objeto: o Patrimônio Público 9
5. Campo de Aplicação 14
6. Regime Contábil 24
7. Princípios de Contabilidade 27
8. Aspectos da Contabilidade Pública 32
9. A Nova Contabilidade Pública no Brasil 33
10. Questões de Concursos Públicos 37
10.1. Questões de Concursos COM Resolução 37
10.2. Questões de Concursos SEM Resolução 125
Observação! Disponibilizei uma quantidade bastante generosa de questões na bateria ao final da aula. Todavia, dê prioridade em estudar as questões da FGV, percebendo assim o comportamento dessa banca examinadora.
1. Conceito de Contabilidade Pública
O Conselho Federal de Contabilidade - CFC, através da NBC T 16.1, conceituou a contabilidade pública como o ramo da ciência contábil que aplica, no processo gerador de informações, os Princípios de Contabilidade e as normas contábeis direcionados ao controle patrimonial de entidades do setor público.
“A Contabilidade Aplicada ao Setor Público é o ramo da ciência contábil que aplica, no processo gerador de informações, os Princípios de Contabilidade e as normas contábeis direcionadas ao controle patrimonial das entidades do setor público”.
Analisando o conceito acima, pode-se concluir que a contabilidade pública é o ramo da ciência contábil que aplica os conceitos, princípios e normas contábeis nos atos e fatos de gestão pública orçamentária, financeira, patrimonial, custos e de compensação, nos órgãos e entidades da administração pública direta e indireta abrangidas em seu campo de atuação, fornecendo informações úteis, tempestivas, compreensíveis e fidedignas aos seus usuários.
A contabilidade pública possui caráter restritivo e conservador, e seus procedimentos são fundamentados estritamente em normativos legais. Assim, segue para análise alguns conceitos previstos pela legislação.
Lei nº 4.320/64:
Art. 83. A contabilidade evidenciará perante a Fazenda Pública a situação de todos quantos, de qualquer modo, arrecadem receitas, efetuem despesas, administrem ou guardem bens a ela pertencentes ou confiados.
Art. 85. Os serviços de contabilidade serão organizados de forma a permitirem o acompanhamento da execução orçamentária, o conhecimento da composição patrimonial, a determinação dos custos dos serviços industriais, o levantamento dos balanços gerais, a análise e a interpretação dos resultados econômicos e financeiros.
Art. 87. Haverá controle contábil dos direitos e obrigações oriundos de ajustes ou contratos em que a administração pública for parte.
Art. 89. A contabilidade evidenciará os fatos ligados à administração orçamentária, financeira patrimonial e industrial.
Decreto-Lei nº 200/67:
Art. 78. O acompanhamento da execução orçamentária será feito pelos órgãos de contabilização.
Art. 79. A contabilidade deverá apurar os custos dos serviços de forma a evidenciar os resultados da gestão.
LC. 101/00 (Lei de Responsabilidade Fiscal):
Art.50, §3º. A Administração Pública manterá sistema de custos que permita a avaliação e o acompanhamento da gestão orçamentária, financeira e patrimonial.
Os conceitos e regras acima compilados informam que a Contabilidade Pública registra todos os atos e fatos contábeis, demonstrando as variações patrimoniais, os resultados do período e revela a situação do patrimônio público.
Registra e informa os resultados financeiros e orçamentários, desde a previsão da receita e a fixação da despesa estabelecidas no orçamento até sua execução de fato, portanto, possibilita o acompanhamento e controle do orçamento público.
E ainda, ressalta-se que a Contabilidade Pública registra e evidencia, além dos bens e direitos que compõem o patrimônio público, também as obrigações, informando os montantes da dívida pública mobiliária e consolidada, as operações de crédito realizadas, as garantias concedidas, a despesa total com pessoal, ou seja, todas e quaisquer obrigações, possibilitando assim o controle do endividamento público imposto pela Lei de Responsabilidade Fiscal, imprescindível para a necessária austeridade fiscal dos entes da Federação.
2. Registro dos Atos e Fatos
A Contabilidade Pública deverá evidenciar os fatos administrativos ligados à administração orçamentária, financeira e patrimonial, como também os atos administrativos. Estes, constituídos por bens, valores, obrigações e situações que, imediata ou indiretamente, possam vir a afetar o patrimônio, serão registrados nas contas de compensação (artigos 89 e 105, § 5º, Lei 4.320/64). A padronização do registro contábil possibilitará aos usuários acesso a informações consistentes e confiáveis para a tomada de decisão. Esta uniformização deve abranger atos e fatos no âmbito do setor público dentre os quais se destaca a gestão do patrimônio público.
A contabilidade pública necessariamente registra e controla os atos e fatos administrativos (também conhecidos como atos e fatos contábeis), diferentemente da contabilidade privada, que controla necessariamente apenas os fatos administrativos.
Assim, a contabilidade privada poderá efetuar controle dos atos que considerar relevantes. Essa diferença ainda persiste entre a contabilidade pública e a privada.
Em síntese:
CONTABILIDADE PÚBLICA:
DEVE controlar os ATOS administrativos; e DEVE controlar os FATOS administrativos.
CONTABILIDADE PRIVADA (EMPRESARIAL):
PODE controlar os ATOS administrativos; e DEVE controlar os FATOS administrativos
Portanto, a contabilidade pública, além de registrar todos os fatos contábeis (modificativos, permutativos e mistos), registra também os atos contábeis praticados pelo gestor, que potencialmente poderão alterar qualitativa e quantitativamente o patrimônio.
O que são atos potenciais?
São os contratos, convênios, avais, planejamento orçamentário, previsão de receita e fixação da despesa, etc. São atos que, quando praticados pelo gestor e registrados pela contabilidade, não alteram o patrimônio, entretanto, futuramente poderão vir a afetá-lo.
Conforme a doutrina majoritária, os atos e fatos contábeis são também denominados como atos e fatos administrativos. Entretanto, observa-se que normalmente as questões de concursos públicos utilizam a denominação de atos e fatos administrativos.
Ato Administrativo: evento que não provoca qualquer alteração no patrimônio
da entidade (bens, direitos e obrigações), mas eventualmente poderá vir a provocar.
Fato Administrativo: evento que provoca alteração no patrimônio da entidade
(bens, direitos e obrigações), podendo alterar ou não o patrimônio líquido. São classificados em modificativos, permutativos e mistos.
Seguem exemplos de atos administrativos (atos contábeis):
Exemplo 1: controle patrimonial – cessão de uso gratuito de bem:
a) Em uma empresa privada essa cessão de uso não necessariamente será objeto de controle pela contabilidade. Poderá inclusive ser formalizada a cessão
através de um contrato (termo de cessão), todavia, a contabilidade não necessariamente efetuará o registro dessa cessão.
b) Em uma entidade pública, a contabilidade pública deverá registrar e controlar tal ato administrativo através das contas de compensação.
Exemplo 2: controle orçamentário – previsão da receita anual:
a) A contabilidade privada não registra e controla o orçamento anual de uma empresa. O controle de faturamento previsto, despesas estimadas, etc., normalmente ocorre paralelo à contabilidade.
b) Em um ente público a contabilidade pública deverá efetuar os registros de previsão da receita e fixação da despesa para determinado exercício financeiro, conforme autorizado pelo Legislativo através da Lei Orçamentária Anual.
A contabilidade evidenciará perante a Fazenda Pública a situação de todos quantos, de qualquer modo, arrecadem receitas, efetuem despesas, administrem ou guardem bens a ela pertencentes ou confiados (art.83, lei nº 4.320/64).
Lembre-se! A contabilidade pública deverá registrar os atos e fatos administrativos, diferentemente da contabilidade privada, que geralmente não registra os atos. A contabilidade privada poderá efetuar controle de atos que considerar relevantes.
NATUREZA DAS TRANSAÇÕES
A NBC T 16.4 (Transações no Setor Público) conceitua a natureza das transações no setor público e seus reflexos no patrimônio público.
NBC T 16.4, itens 2, 3, 10 e 11:
Transações no setor público: os atos e os fatos que promovem alterações
qualitativas ou quantitativas, efetivas ou potenciais, no patrimônio das entidades do setor público, as quais são objeto de registro contábil em estrita observância aos Princípios de Contabilidade e às Normas Brasileiras de Contabilidade Aplicadas ao Setor Público.
De acordo com suas características e os seus reflexos no patrimônio público, as transações no setor público podem ser classificadas nas seguintes naturezas:
(a) econômico-financeira – corresponde às transações originadas de fatos que
afetam o patrimônio público, em decorrência, ou não, da execução de orçamento, podendo provocar alterações qualitativas ou quantitativas, efetivas ou potenciais;
(b) administrativa – corresponde às transações que não afetam o patrimônio
público, originadas de atos administrativos, com o objetivo de dar cumprimento às metas programadas e manter em funcionamento as atividades da entidade do setor público.
Transações que envolvem valores de terceiros: são aquelas em que a entidade
do setor público responde como fiel depositária e que não afetam o seu patrimônio líquido.
As transações que envolvem valores de terceiros devem ser demonstradas de forma segregada.
Exemplo de transação que envolva valores de terceiros: caução ou depósito de terceiros recebidos em dinheiro.
Tais valores deverão ser restituídos aos seus proprietários ao final do contrato ou termo (salvo caso seja necessária a execução da garantia).
Assim, com o ingresso do dinheiro no ativo há o concomitante registro de uma obrigação de restituição desse valor no passivo, no mesmo valor.
Portanto, tal transação, envolvendo valor de terceiro, não afeta o patrimônio líquido, devendo ser registrada e demonstrada de forma segregada dos demais recursos públicos.
3. Objetivo
O objetivo da Contabilidade Pública é fornecer informações confiáveis sobre o patrimônio da entidade pública, analisando e controlando não apenas o aspecto material do patrimônio, mas também sob a ótica financeira e econômica, acompanhando inclusive a execução do orçamento público (Lei Orçamentária Anual), demonstrando as mutações ocorridas e os resultados obtidos em determinado período.
A Resolução CFC nº 1.128/08, que aprova a NBC T 16.1, didaticamente expõe que o objetivo da Contabilidade Aplicada ao Setor Público é fornecer aos usuários informações sobre os resultados alcançados e os aspectos de natureza orçamentária, econômica, financeira e física do patrimônio da entidade do setor público e suas mutações, em apoio ao processo de tomada de decisão, para a adequada prestação de contas e o necessário suporte para a instrumentalização do controle social.
Cabe ressaltar que a função social da Contabilidade Aplicada ao Setor Público deve refletir, sistematicamente, o ciclo da administração pública para evidenciar informações necessárias à tomada de decisões, à prestação de contas e à instrumentalização do controle social.
Dessa forma, a contabilidade pública tem como objetivo fornecer informações adequadas sobre o patrimônio público para:
Tomada de decisões, tendo como clientes da informação os gestores públicos; Prestação de contas dos recursos públicos, sendo os clientes da informação os órgãos de controle do estado (tribunais de conta, controladorias ou auditorias internas, etc.);
Instrumentalização do controle social, propiciando que a sociedade organizada interfira e exija melhor administração do patrimônio público.
4. Objeto: o Patrimônio Público
Conforme estabelece o Princípio da Entidade, o objeto da Contabilidade é o patrimônio, aquele de determinada entidade que esteja sob a análise e estudo, formado por bens, direitos e obrigações.
Seguindo o conceito matriz, o objeto da contabilidade pública é o patrimônio público, também formado pelos bens, direitos e obrigações, públicos ou da fazenda pública.
CONTABILIDADE OBJETO
Contabilidade Privada (geral) Patrimônio
Contabilidade Pública Patrimônio Público
Não confundir o OBJETO com o OBJETIVO da Contabilidade Pública.
CONTABILIDADE PÚBLICA
OBJETO: o patrimônio público.
OBJETIVO: fornecer informações confiáveis sobre o patrimônio da entidade pública, analisando e controlando não apenas o aspecto material do patrimônio, mas também sob a ótica financeira e econômica, acompanhando inclusive a execução do orçamento público (Lei Orçamentária Anual), demonstrando as mutações ocorridas e os resultados obtidos em determinado período.
O CFC foi explícito ao informar em sua normatização de 2008 que o objeto da contabilidade pública é apenas o patrimônio público.
Resolução CFC nº 1.128/08, aprova a NBC T 16.1 – Conceituação, Objeto e Campo de Aplicação, item 5:
O objeto da Contabilidade Aplicada ao Setor Público é o patrimônio público.
Portanto, atenção! Para fins de concurso, considere que o objeto da contabilidade pública é apenas o patrimônio público.
O objeto da Contabilidade Pública é o patrimônio público e a NBC T 16.2 informa seu conceito e estrutura:
PATRIMÔNIO PÚBLICO
3. Patrimônio Público é o conjunto de direitos e bens, tangíveis ou intangíveis, onerados ou não, adquiridos, formados, produzidos, recebidos, mantidos ou utilizados pelas entidades do setor público, que seja portador ou represente um fluxo de benefícios, presente ou futuro, inerente à prestação de serviços públicos ou à exploração econômica por entidades do setor público e suas obrigações.
CLASSIFICAÇÃO DO PATRIMÔNIO PÚBLICO SOB O ENFOQUE CONTÁBIL
4. O patrimônio público é estruturado em três grupos:
(a) Ativos são recursos controlados pela entidade como resultado de eventos passados e do qual se espera que resultem para a entidade benefícios econômicos futuros ou potencial de serviços;
(b) Passivos são obrigações presentes da entidade, derivadas de eventos passados, cujos pagamentos se esperam que resultem para a entidade saídas de recursos capazes de gerar benefícios econômicos ou potencial de serviços;
(c) Patrimônio Líquido é o valor residual dos ativos da entidade depois de deduzidos todos seus passivos.
Equação patrimonial! Ativo menos Passivo é igual a Patrimônio Líquido:
ATIVO – PASSIVO = PATRIMÔNIO LÍQUIDO ATIVO: bens e direitos
PASSIVO: obrigações
(CESPE – Contador/MJ – 2013) O objeto de estudo da contabilidade pública é o patrimônio público consubstanciado no conjunto de bens e direitos, tangíveis e intangíveis, produzidos ou formados, com exceção dos que foram desenvolvidos internamente ou recebidos em doação.
Resolução
Aqueles desenvolvidos internamente ou recebidos em doação também fazem parte do patrimônio público. ERRADO.
O objeto da contabilidade pública é apenas o patrimônio público, e este é formado por bens, direitos e obrigações, todavia, há exceção.
Dizer que no objeto da contabilidade pública esta incluído todo e qualquer patrimônio público não é verdade. Como para quase toda regra existe exceção, aqui não poderia ser diferente. A exceção está nos bens públicos de uso comum do povo.
Observe como o Código Civil conceitua bens públicos - Código Civil (Lei nº 10.406/02) (grifei):
CAPÍTULO III Dos Bens Públicos
Art. 98. São públicos os bens do domínio nacional pertencentes às pessoas jurídicas de direito público interno; todos os outros são particulares, seja qual for a pessoa a que pertencerem.
Art. 99. São bens públicos:
I - os de uso comum do povo, tais como rios, mares, estradas, ruas e praças;
II - os de uso especial, tais como edifícios ou terrenos destinados a serviço ou estabelecimento da administração federal, estadual, territorial ou municipal, inclusive os de suas autarquias;
III - os dominicais, que constituem o patrimônio das pessoas jurídicas de direito público, como objeto de direito pessoal, ou real, de cada uma dessas entidades. Parágrafo único. Não dispondo a lei em contrário, consideram-se dominicais os bens pertencentes às pessoas jurídicas de direito público a que se tenha dado estrutura de direito privado.
Art. 100. Os bens públicos de uso comum do povo e os de uso especial são inalienáveis, enquanto conservarem a sua qualificação, na forma que a lei determinar.
Art. 101. Os bens públicos dominicais podem ser alienados, observadas as exigências da lei.
Art. 102. Os bens públicos não estão sujeitos a usucapião.
Art. 103. O uso comum dos bens públicos pode ser gratuito ou retribuído, conforme for estabelecido legalmente pela entidade a cuja administração pertencerem.
(grifei)
Os bens de uso comum ou bens do domínio público são os de uso indistinto das pessoas, como os rios, mares, praias, estradas, ruas e praças. Observe que os bens de uso comum do povo enumerados no inciso I do art. 99 são apenas exemplificativos.
Enfim, todos os locais abertos à utilização pública adquirem esse caráter de comunidade, de uso coletivo, de fruição própria do povo. Sob esse aspecto pode o domínio público definir-se como a forma mais completa da participação de um bem na atividade de administração pública.
Os bens de uso especial são os de propriedade do estado e que se destinam especialmente à execução dos serviços públicos e, por isso mesmo, são considerados instrumentos desses. Constituem o aparelhamento administrativo, tais como os edifícios das repartições públicas, os terrenos aplicados aos serviços públicos, os veículos da administração, os matadouros, os mercados e outras serventias que o Estado põe à disposição do público, mas com destinação especial.
Os bens dominiais ou bens dominicais ou bens do patrimônio fiscal ou bens do patrimônio disponível, são aqueles que, embora integrando o domínio público como os demais, deles diferem pela possibilidade sempre presente de serem utilizados em qualquer fim ou, mesmo, alienados pela administração pública, se assim o desejar. Daí por que recebem também a denominação de bens patrimoniais disponíveis ou de bens do patrimônio fiscal. Tais bens integram o patrimônio do Estado como objeto de direito pessoal ou real, isto é, sobre eles a Administração exerce poderes de proprietário, segundo os preceitos de direito constitucional e administrativo.
Os bens públicos de uso comum do povo nunca foram objeto de registro pela contabilidade pública (nenhum deles). Todavia, a partir de 2011, aqueles que absorveram ou absorvem recursos públicos, ou aqueles eventualmente recebidos em doação, deverão ser objeto de registro contábil.
Resolução CFC nº 1.137/08, que aprova a NBC T 16.10 – Avaliação e Mensuração de Ativos e Passivos em Entidades do Setor Público:
30. Os bens de uso comum que absorveram ou absorvem recursos públicos, ou aqueles eventualmente recebidos em doação, devem ser incluídos no ativo não circulante da entidade responsável pela sua administração ou controle, estejam, ou não, afetos a sua atividade operacional.
31. A mensuração dos bens de uso comum será efetuada, sempre que possível, ao valor de aquisição ou ao valor de produção e construção.
A utilização do termo “absorveram” indica que o bem já foi adquirido, produzido ou construído, e “absorvem” especifica que o bem ainda está em fase de aquisição (parcelada), produção ou construção. Não há que se fazer confusão quanto às despesas ordinárias de manutenção. Não há dúvida de que tais despesas não deverão ser agregadas ao valor desses bens.
Portanto, quanto aos bens de uso comum, haverá registro obrigatório daqueles que absorveram ou absorvem recursos públicos, ou aqueles eventualmente recebidos em doação.
Exemplo 1 - Os rios, mares e praias são bens de uso comum que NÃO são objeto da contabilidade pública, ou seja, NÃO são registrados contabilmente nos entes que possuem o seu domínio. Não foram gastos recursos públicos para aquisição, produção ou construção de tais bens.
Exemplo 2 - As estradas, viadutos, praças e pontes, são bens de uso comum que são objeto da contabilidade pública, ou seja, são registrados contabilmente nos entes que possuem o seu domínio. Foram, ou estão sendo, empregados recursos públicos para aquisição, produção ou construção de tais bens.
Na 4ª edição (2011) do MCASP, a STN passou a segregar os bens de uso comum do povo em duas classes de ativos, divisão essa mantida até a 6ª edição (10/12/2014, válida a partir de 2015), conforme segue:
Ativos de Infraestrutura: tais como redes rodoviárias, sistemas de esgoto, sistemas de abastecimento de água e energia e rede de comunicação, pontes, calçadas, calçadões, dentre outros.
Ativos de infraestrutura são ativos que normalmente podem ser conservados por um número significativamente maior de anos do que a maioria dos bens de capital. Para serem classificados como ativos de infraestrutura, os mesmos deverão ser partes de um sistema ou de uma rede, especializados por natureza e não possuírem usos alternativos.
Bens do Patrimônio Cultural: Ativos descritos como bens do patrimônio cultural são assim chamados devido a sua significância histórica, cultural ou ambiental, tais como: monumentos e prédios históricos, sítios arqueológicos, áreas de conservação e reservas naturais.
Esses ativos são raramente mantidos para gerar entradas de caixa e pode haver obstáculos legais ou sociais para usá-los em tais propósitos.
O reconhecimento e a mensuração de “bens do patrimônio cultural” são facultativos e podem seguir critérios diferentes dos utilizados para os ativos imobilizados.
Os bens públicos de uso comum do povo nunca foram objeto de registro pela Contabilidade Pública (nenhum deles). Todavia, a partir de agora, com a adoção do novo plano de contas e novos demonstrativos contábeis, aqueles que absorveram ou absorvem recursos públicos, ou aqueles eventualmente recebidos em doação, deverão ser objeto de registro contábil.
Resumindo o tópico – Objeto da Contabilidade Pública:
O objeto da Contabilidade Pública é o patrimônio público, o qual é constituído de bens, direitos e obrigações, públicos ou da fazenda pública;
Há exceção! Nem todos os bens públicos estão inseridos nesse objeto. Os bens de
uso comum do povo não eram registrados pela contabilidade pública;
Mas isso mudou! Os bens de uso comum que absorveram ou absorvem recursos
públicos, ou aqueles eventualmente recebidos em doação, deverão ser contabilizados pela União, Estados, Distrito Federal e Municípios, a partir do exercício financeiro de 2011.
5. Campo de Aplicação
O campo de aplicação informa quem deverá aplicar as regras da contabilidade pública. Quais pessoas, físicas ou jurídicas, de direito público ou privado, da administração pública direta ou indireta, que deverão utilizar as especificidades da contabilidade pública, ao invés da contabilidade privada (geral ou empresarial).
A priori, tende-se a inferir que a contabilidade pública será aplicada em toda a administração pública, e apenas nela. Entretanto, ambas as suposições estão incorretas.
Eis o esquema da estrutura organizacional administrativa do estado e qual ramo da Ciência Contábil que é utilizado:
ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA DIRETA União; Estados; DF; Municípios. CONTABILIDADE PÚBLICA INDIRETA Autarquias; Fundações Públicas. Empresas Públicas; *
Sociedades de Economia Mista. *
CONTABILIDADE PRIVADA * Há exceção.
Não há dúvida de que a contabilidade pública é aplicada para todos da administração pública direta, sem exceção.
Os entes da administração pública direta são constituídos administrativamente pelos órgãos dos poderes Executivo, Legislativo e Judiciário. Exemplos: Departamento de Polícia Federal, Assembléia Legislativa do Estado do Acre, Supremo Tribunal Federal, Comando da Marinha do Brasil, Prefeitura Municipal de Vitória, etc.
As entidades da administração pública indireta possuem personalidade jurídica e patrimônio próprios, sendo vinculadas a órgãos da administração direta. São responsáveis por atividades ou negócios que o governo julga ser melhor ou necessita que sua execução seja de forma descentralizada.
Autarquia: desempenha serviço público de forma descentralizada; patrimônio inicial formado pela transferência de bens do ente criador; personalidade jurídica de direito público. Exemplos: INCRA – Instituto Nacional de Colonização e Reforma Agrária e INSS – Instituto Nacional do Seguro Social;
Fundação pública: criadas pela personificação do patrimônio público; podem ter personalidade jurídica de direito público ou privado; desenvolvem atividades de caráter social; natureza não lucrativa. Exemplos: IBGE – Fundação Instituto Brasileiro de Geografia e Estatística, Fundação Biblioteca Nacional;
Empresa pública: explora atividade econômica ou executa serviço público; capital exclusivamente público (100%); pode assumir qualquer forma jurídica (S/A, Ltda., etc.); personalidade jurídica de direito privado. Exemplos: Caixa Econômica Federal e Correios - Empresa Brasileira de Correios e Telégrafos;
Sociedade de economia mista: explora atividade econômica ou executa serviço público; capital público e privado (misto); assume apenas a forma de sociedade anônima; personalidade jurídica de direito privado. Exemplos: Banco do Brasil S/A e Petrobrás - Petróleo Brasileiro S/A.
Decreto-Lei nº 200/1967 (grifei):
Art. 5º Para os fins desta lei, considera-se:
I - Autarquia - o serviço autônomo, criado por lei, com personalidade jurídica, patrimônio e receita próprios, para executar atividades típicas da Administração Pública, que requeiram, para seu melhor funcionamento, gestão administrativa e financeira descentralizada.
II - Empresa Pública - a entidade dotada de personalidade jurídica de direito privado, com patrimônio próprio e capital exclusivo da União, criado por lei para a exploração de atividade econômica que o Governo seja levado a exercer por fôrça de contingência ou de conveniência administrativa podendo revestir-se de qualquer das formas admitidas em direito.
III - Sociedade de Economia Mista - a entidade dotada de personalidade jurídica de direito privado, criada por lei para a exploração de atividade econômica, sob a forma de sociedade anônima, cujas ações com direito a voto pertençam em sua maioria à União ou a entidade da Administração Indireta.
IV - Fundação Pública - a entidade dotada de personalidade jurídica de direito privado, sem fins lucrativos, criada em virtude de autorização legislativa, para o desenvolvimento de atividades que não exijam execução por órgãos ou entidades de direito público, com autonomia administrativa, patrimônio próprio gerido pelos respectivos órgãos de direção, e funcionamento custeado por recursos da União e de outras fontes.
As autarquias e fundações públicas, sem exceção, devem aplicar as normas da contabilidade pública.
A fundação pública, seja ela de direito público ou privado, deve aplicar as normas da Contabilidade Pública, desde que recebam recursos públicos para o custeio de suas atividades.
O Governo Federal tem normalmente criado suas fundações públicas sob a natureza jurídica de direito privado.
Observe que são entidades distintas:
As fundações privadas são constituídas com patrimônio privado;
Quanto às empresas públicas e sociedades de economia mista, por serem empresas com personalidade jurídica de direito privado que exercem atividade econômica e objetivam lucro, a regra é que tais entidades devem aplicar a contabilidade privada, todavia, há exceções.
Se a empresa pública ou sociedade de economia mista for enquadrada como “empresa estatal dependente”, então também deverá aplicar as regras da contabilidade pública.
A Lei de Responsabilidade Fiscal (LC 101/00), no inciso III do art. 2º, conceitua como empresa estatal dependente a empresa controlada que receba do ente controlador recursos financeiros para pagamento de despesas com pessoal ou de custeio em geral ou de capital, excluídos, no último caso, aqueles provenientes de aumento de participação acionária.
Empresa Controlada: sociedade cuja maioria do capital social com direito a voto (ações ordinárias) pertença a ente da federação (União, Estados, DF e Municípios). Tal controle pode ocorrer de forma direta ou indireta.
Controle direto: ocorre quando o investidor (poder público) possui em seu próprio nome mais de 50% do capital social com direito a voto (ações ordinárias).
Controle indireto: quando o investidor (poder público) exerce o controle através de outra empresa, sendo que esta também é controlada pelo estado. Exemplo: PODER PÚBLICO 70% ON 10% ON SOCIEDADE DE ECONOMIA MISTA “A” SOCIEDADE DE ECONOMIA MISTA “B” 60% ON
CONTROLE DIRETO CONTROLE INDIRETO
ON = Ações Ordinárias.
O gráfico anterior demonstra que:
1. O poder público possui 70% das ações com direito a voto da Sociedade de Economia Mista “A”. Controle direto do Poder Público sobre “A”.
2. A Sociedade de Economia Mista “A” possui 60% das ações com direito a voto da Sociedade de Economia Mista “B”. Controle direto de “A” sobre “B”. 3. O Poder Público controla indiretamente a Sociedade de Economia Mista “B”, através de “A”. Ou seja, o Poder Público possui 52% do total das ações com direito a voto: 70% x 60% = 42% indiretamente, através de “A”, mais 10% em seu próprio nome.
Empresa estatal dependente: empresa controlada que receba do ente controlador recursos financeiros para pagamento de despesas com pessoal ou de custeio em geral ou de capital, excluídos, no último caso, aqueles provenientes de aumento de participação acionária.
Assim, a empresa pública e a sociedade de economia mista serão classificadas como “empresa estatal dependente” apenas se o seu ente controlador estiver lhe entregando recursos financeiros para pagamento de:
Despesas com pessoal (salários, abonos, etc.), ou
Custeio em geral (despesas com manutenção de equipamentos, material de consumo, energia elétrica, etc.), ou
Despesas de capital (aquisição de bens de capital: veículos, máquinas e equipamentos, imóveis, etc.).
Os recursos financeiros entregues à controlada pelo ente controlador, com o objetivo de aumentar sua participação acionária, não são considerados como pagamento de despesas de capital daquela (letra “c” acima), independente do destino que vier a ser dado a esses recursos recebidos. Dessa forma, o ente controlador poderá remeter recursos financeiros à controlada, com o pretexto de aumentar sua participação acionária, e ela não será enquadrada como empresa estatal dependente.
Lembre-se! A contabilidade pública é aplicada, sem exceção, para todos os entes da administração pública direta (União, Estados, DF e Municípios), como também para as autarquias e fundações públicas. Quanto às empresas públicas e sociedades de economia mista, a regra é que apliquem a contabilidade privada, todavia, sendo classificadas como empresa estatal dependente, elas também deverão aplicar integralmente as normas de contabilidade pública.
Exemplo 1: A Empresa Brasileira de Pesquisa Agropecuária – EMBRAPA é um bom exemplo de empresa pública que recebe recursos do orçamento geral da União para custeio de suas atividades, sendo, portanto, enquadrada como empresa estatal dependente, pois é dependente dos recursos estatais, devendo cumprir as normas da contabilidade pública;
Exemplo 2: A Caixa Econômica Federal – CEF é a empresa pública que não participa do orçamento geral da União, seja para custeio de pessoal, material
de consumo, aquisição de bens de capital, etc. Portanto, não é dependente dos recursos públicos e não segue as normas da contabilidade pública, mas sim, da contabilidade privada.
(CESPE – Administrador/MS – 2013) As empresas públicas são compostas por capital unicamente de origem governamental.
Resolução
Empresa pública: explora atividade econômica ou executa serviço público; capital exclusivamente público (100%); pode assumir qualquer forma jurídica (S/A, Ltda. etc.); personalidade jurídica de Direito Privado.
As empresas públicas, assim como as sociedades de economia mista, devem aplicar, de regra, a contabilidade privada, salvo se estiverem enquadradas como “empresa estatal dependente”, situação em que deverão utilizar as normas de Contabilidade Pública.
LC.101/00, art.2º, III: “empresa estatal dependente: empresa controlada que receba do ente controlador recursos financeiros para pagamento de despesas com pessoal ou de custeio em geral ou de capital, excluídos, no último caso, aqueles provenientes de aumento de participação acionária;”. CERTO.
Para conclusão do estudo do campo de aplicação, segue a definição do CFC. NBC T 16.1 (itens 2, 7 e 8):
DEFINIÇÕES
Para efeito desta Norma, entende-se por:
Campo de Aplicação: espaço de atuação do Profissional de Contabilidade que demanda estudo, interpretação, identificação, mensuração, avaliação, registro, controle e evidenciação de fenômenos contábeis, decorrentes de variações patrimoniais em:
(a) entidades do setor público; e
(b) ou de entidades que recebam, guardem, movimentem, gerenciem ou apliquem recursos públicos, na execução de suas atividades, no tocante aos aspectos contábeis da prestação de contas.
Entidade do Setor Público: órgãos, fundos e pessoas jurídicas de direito público ou que, possuindo personalidade jurídica de direito privado, recebam, guardem, movimentem, gerenciem ou apliquem dinheiros, bens e valores públicos, na execução de suas atividades. Equiparam-se, para efeito contábil, as pessoas físicas que recebam subvenção, benefício, ou incentivo, fiscal ou creditício, de órgão público.
CAMPO DE APLICAÇÃO
O campo de aplicação da Contabilidade Aplicada ao Setor Público abrange todas as entidades do setor público.
As entidades abrangidas pelo campo de aplicação devem observar as normas e as técnicas próprias da Contabilidade Aplicada ao Setor Público, considerando-se o seguinte escopo:
(a) integralmente, as entidades governamentais, os serviços sociais e os conselhos profissionais;
(b) parcialmente, as demais entidades do setor público, para garantir procedimentos suficientes de prestação de contas e instrumentalização do controle social.
São pontos contidos nos conceitos acima até agora não analisados:
Aplicação da contabilidade pública integralmente pelos serviços sociais
Aplicação da contabilidade pública integralmente pelos conselhos profissionais; Aplicação da contabilidade pública de maneira parcial, apenas para fins de prestação de contas;
Pessoas físicas que recebam subvenção, benefício, ou incentivo, fiscal ou creditício, de órgão público;
Análise dos tópicos acima:
1. Aplicação da Contabilidade Pública integralmente pelos serviços sociais:
Os serviços sociais, conhecidos como “sistema S” (SEBRAE, SENAI, SESI, SESC, SEST, etc.) são pessoas jurídicas de direito privado. Não fazem parte da administração pública (direta ou indireta), atuam como colaboradores do poder público e prestam serviços à sociedade, realizando atividades de interesse público, motivo pelo qual são destinatários de recursos públicos.
Suas receitas são oriundas de contribuições sociais e dos serviços prestados de consultorias, assessorias, etc. Em virtude de serem financiados com recursos do estado (tributos), os serviços sociais devem aplicar integralmente as regras da contabilidade pública.
2. Aplicação da Contabilidade Pública integralmente pelos conselhos profissionais:
Os conselhos profissionais, federais ou regionais (CFC, CREA, CFM, etc.), são autarquias tidas como atípicas, pois defendem os interesses privados de determinado grupo, da respectiva categoria que representam, mas também são entidades de interesse público, na medida em que fiscalizam e normatizam o
exercício profissional da categoria, possibilitando, assim, que sejam financiadas por contribuições instituídas pelo estado.
Diante da singularidade desse grupo de autarquias, a despeito da controvérsia jurisprudencial existente acerca de sua natureza jurídica, que o CFC foi explícito quanto à obrigatoriedade da aplicação das regras de contabilidade pública para os conselhos profissionais, assim como fazem as demais autarquias.
As anuidades pagas pelos membros dos conselhos profissionais de classe possuem natureza de contribuição tributária, ou seja, trata-se de uma receita pública, motivo pelo qual tais conselhos estão sujeitos às normas de contabilidade pública e à fiscalização do TCU, inclusive, devendo realizar concursos públicos para prover seus quadros de pessoal.
Exceção! A Ordem dos Advogados do Brasil (OAB) foi considerada pelo STF como uma entidade "ímpar", desobrigando-a de realizar concursos públicos, não havendo nenhuma instituição equivalente no ordenamento jurídico brasileiro.
Nesse sentido, há exceção quando à utilização obrigatória das normas de contabilidade pública pela OAB, inclusive aplicação de regras gerais de transparência e prestação de contas aplicadas aos recursos públicos.
3. Aplicação da Contabilidade Pública de maneira parcial, apenas para fins de prestação de contas:
Aquele que receba pontualmente recursos públicos para aplicação em determinados projetos, deverá utilizar as regras de contabilidade pública de maneira parcial, ou seja, apenas para registro e posterior prestação de contas desses recursos específicos.
Portanto, uma entidade privada que receba recursos públicos nessa situação (para aplicação em determinados projetos específicos) deverá manter as normas da contabilidade privada como padrão de registro e análise de seu patrimônio, utilizando-se das regras da contabilidade pública apenas para registro e prestação de contas dos valores públicos recebidos.
Importante! A utilização parcial da contabilidade pública vale inclusive para as empresas públicas e sociedades de economia mista, a menos que elas estejam enquadradas como “empresa estatal dependente”, situação em que deverão aplicar as normas de contabilidade pública de maneira integral, para todos os atos e fatos, conforme já estudado.
4. Pessoas físicas que recebam subvenção, benefício, ou incentivo, fiscal ou creditício, de órgão público:
As pessoas físicas que recebam subvenção, benefício, ou incentivo, fiscal ou creditício, de órgão público equiparam-se, para efeito contábil, a entidades do setor público (órgãos, fundos e pessoas jurídicas de direito público ou que,
possuindo personalidade jurídica de direito privado, recebam, guardem, movimentem, gerenciem ou apliquem dinheiros, bens e valores públicos, na execução de suas atividades).
Subvenção: Do latim, subventio (socorrer, ajudar).
Refere-se a auxílio ou a ajuda pecuniária que se dá a alguém ou a alguma instituição, no sentido de protegê-los, ou para que realizem ou cumpram os seus objetivos.
Juridicamente, a subvenção não tem o caráter nem de paga nem de compensação. É mera contribuição pecuniária destinada a auxílio ou em favor de uma pessoa, ou de uma instituição, para que se mantenha, ou para que execute os serviços ou obras pertinentes ao seu objeto social.
Ao Estado, em regra, cabe o dever de subvencionar instituições que realizem serviços, ou obras de interesse público, o qual, para isso, dispõe em leis especiais, as normas que devem ser atendidas para a concessão, ou obtenção, de semelhantes auxílios, geralmente anuais.
Exemplo: subvenção a concessionárias de energia elétrica (tarifa de ICMS diferenciada) para proteger consumidores de baixa renda.
Benefício/Incentivo Fiscal: Consideram-se benefícios fiscais as medidas de
caráter excepcional instituídas para tutela de interesses públicos extrafiscais.
São exemplos de benefícios fiscais as isenções de impostos, as reduções de taxas, as deduções, etc.
Atenção! Não são benefícios fiscais as situações de não sujeição tributária. Os
benefícios fiscais podem ser temporários ou permanentes.
Incentivo Creditício: Na prática funciona da seguinte forma: o governo financia e
aplica parte de determinado imposto, que depois retorna para seus cofres. Essas facilidades garantem que as empresas mantenham seus empregados e possam se expandir. Teoricamente o governo recebe menos impostos, porém, na verdade ganha de outra forma, com a geração de novos postos de trabalho e a expansão das empresas.
UNIDADE CONTÁBIL
Por fim, a NBC T 16.1 informa ainda o conceito e classificações de “unidade contábil”, que nada mais é do que a delimitação do patrimônio público sob análise.
A soma, agregação ou divisão de patrimônio de uma ou mais entidades do setor público resultará em novas unidades contábeis. Esse procedimento será utilizado nos seguintes casos:
Registro dos atos e dos fatos que envolvem o patrimônio público ou suas parcelas, em atendimento à necessidade de controle e prestação de contas, de evidenciação e instrumentalização do controle social;
Unificação de parcelas do patrimônio público vinculadas a unidades contábeis descentralizadas, para fins de controle e evidenciação dos seus resultados;
Consolidação de entidades do setor público para fins de atendimento de exigências legais ou necessidades gerenciais.
A Unidade Contábil é classificada em:
Originária Representa o patrimônio das entidades do setor público na condição de pessoas jurídicas;
Descentralizada Representa parcela do patrimônio de Unidade Contábil Originária;
Unificada Representa a soma ou a agregação do patrimônio de duas ou mais Unidades Contábeis Descentralizadas;
Consolidada Representa a soma ou a agregação do patrimônio de duas ou mais Unidades Contábeis Originárias.
Resumindo o tópico - Campo de aplicação:
1- A contabilidade pública é aplicada integralmente para:
Administração pública direta: União, Estados, DF e Municípios, seus órgãos e fundos especiais;
Fundações públicas e autarquias (inclusive conselhos profissionais: CFC, CFM, etc.);
Empresas públicas e sociedades de economia mista que se enquadrem no conceito de empresa estatal dependente;
Serviços sociais (SESC, SESI, SEST, etc.);
2- Pessoas físicas que recebam subvenção, benefício, ou incentivo, fiscal ou creditício, de órgão público equiparam-se, para efeito contábil, a entidades do setor público.
3- A contabilidade pública é aplicada parcialmente (apenas para registro e posterior prestação de contas dos recursos públicos) para aqueles que recebam verbas públicas de maneira pontual, utilizadas em projetos específicos.
4- A Unidade Contábil delimita o patrimônio público sob análise, podendo ser classificada em Originária, Descentralizada, Unificada e Consolidada.
6. Regime Contábil
O regime aplicado à contabilidade informa quando, em que momento, deverão ser identificadas e reconhecidas as alterações ocorridas no patrimônio. Para fins de registro e gestão do patrimônio, existem dois regimes: regime de caixa e regime de competência.
Caso se queira analisar as receitas e despesas tendo por base apenas o fluxo de caixa, ingresso e saída de dinheiro, deve-se aplicar o regime de caixa.
Todavia, para que se tenha a perfeita avaliação de todo o patrimônio e suas mutações, analisando os atos e fatos não apenas pela simples movimentação financeira, mas também sob o aspecto econômico, deve-se aplicar o regime de competência, motivo pelo qual este é o regime utilizado na contabilidade, pública e privada.
Regime de Competência- As receitas despesas devem ser incluídas na apuração do resultado do período em que ocorrerem, tendo por base o fato gerador, sempre simultaneamente quando se correlacionarem, independentemente de recebimento ou pagamento.
Portanto, o Princípio da Competência pressupõe a simultaneidade da confrontação de receitas e de despesas correlatas.
Fique atento! A emissão de nota fiscal não é fato gerador de receita, a qual somente ocorre com a entrega da mercadoria ou, no caso de serviços, com a prestação do serviço.
Regime de Caixa- Considera incorridas as receitas e despesas com a simples movimentação financeira, ou seja, o que for recebido ou pago, mesmo que se trate de receitas e despesa referentes a exercícios anteriores.
Repetindo! O regime contábil aplicado ao setor público é o da competência. Vale a pena frisar que para a contabilidade pública, assim como ocorre com a contabilidade privada, aplica-se o regime de competência na análise patrimonial, em função do Princípio de Contabilidade de Competência (art. 9º, Resolução CFC nº 750/93).
A Resolução CFC no 1.111/2007, que aprova o Apêndice II da Resolução CFC no 750/1993, Interpretação dos Princípios de Contabilidade sob a Perspectiva do Setor Público, observa que o Princípio da Competência aplica-se integralmente ao Setor Público.
A Secretaria do Tesouro Nacional, congruente com o entendimento do CFC, ratificou a aplicação integral do regime de competência para a contabilidade
pública, através da Portaria Conjunta STN/SOF nº 3/2008, cujo caput do artigo 6º informa que a despesa e a receita deverão ser reconhecidas pelo regime de competência patrimonial, visando conduzir a contabilidade do setor público brasileiro aos padrões internacionais e ampliar a transparência sobre as contas.
Fique atento! A aplicação do regime de competência para a contabilidade pública somente foi efetivado a partir do exercício de 2009, em virtude da Portaria Conjunta STN/SOF nº 3/2008.
Até o ano de 2008 utilizava-se o regime misto, em virtude da interpretação então alcançada para o art. 35 da Lei 4.320/64, abaixo transcrito.
Denominava-se regime misto, pois eram considerados aplicados os dois regimes: regime de caixa para as receitas e competência para as despesas. Lei 4.320/64:
Art. 35. Pertencem ao exercício financeiro: I - as receitas nele arrecadadas;
II - as despesas nele legalmente empenhadas.
Atualmente, segundo entendimento da STN, a regra contida no artigo 35 da lei 4.310/64 refere-se ao regime orçamentário e não ao regime contábil.
De fato o artigo 35 da lei 4.320/64 está inserido na parte do texto legal que disciplina regras orçamentárias e financeiras, ou seja, trata-se de uma regra de austeridade fiscal para fins de execução e controle do orçamento público.
Assim, sob o enfoque orçamentário, para fins de administração financeira e orçamentária, acompanhamento da arrecadação das receitas e autorização para execução de despesas e liberação de recursos financeiros, o administrador público deve observar as receitas efetivamente arrecadadas e não pela ocorrência do fato gerador. Já as despesas, seguindo a prudência fiscal, consideram-se realizadas no empenho (etapa de sua execução), momento ainda anterior ao do pagamento, conforme informa o art.35 da lei 4.320/64. O empenho é a primeira fase de execução da despesa. É o momento em que o estado reserva recursos orçamentários, já prevendo que futuramente terá que cumprir com sua obrigação financeira de pagamento. Tal assunto será detalhadamente estudado no tópico de Despesa Pública.
Lembre-se! A contabilidade pública, que objetiva o controle e avaliação dos elementos patrimoniais e suas alterações, utiliza o regime de competência integralmente, ou seja, tanto para as receitas como para as despesas. Receitas e despesas devem ser reconhecidas e registradas pela contabilidade no momento da ocorrência de seu fato gerador.
Conforme mencionado, o art.35 da lei 4.320/64 está inserido na parte do texto legal que disciplina regras orçamentárias e financeiras. A contabilidade pública somente é tratada no Título IX, artigo 83 e seguintes, onde é informado claramente que as variações patrimoniais devem ser evidenciadas, sejam elas resultantes ou independentes da execução orçamentária (art. 100 e 104 da Lei 4.320/64).
Lei nº. 4.320/64, Título IX, Da Contabilidade:
Art. 85. Os serviços de contabilidade serão organizados de forma a permitirem o acompanhamento da execução orçamentária, o conhecimento da composição patrimonial, a determinação dos custos dos serviços industriais, o levantamento dos balanços gerais, a análise e a interpretação dos resultados econômicos e financeiros. Art. 89. A contabilidade evidenciará os fatos ligados à administração orçamentária, financeira, patrimonial e industrial.
Art. 100. As alterações da situação líquida patrimonial, que abrangem os resultados da execução orçamentária, bem como as variações independentes dessa execução e as superveniências e insubsistências ativas e passivas, constituirão elementos da conta patrimonial.
Art. 104. A Demonstração das Variações Patrimoniais evidenciará as alterações verificadas no patrimônio, resultantes ou independentes da execução orçamentária, e indicará o resultado patrimonial do exercício.
Interpretando as regras acima se observa que, além do registro dos fatos ligados à execução orçamentária, exige-se a evidenciação dos fatos ligados à administração financeira e patrimonial, de forma que os fatos modificativos (aumentativos ou diminutivos) sejam levados à conta de resultado e que as informações contábeis permitam o conhecimento da composição patrimonial e dos resultados econômicos e financeiros de determinado exercício.
A contabilidade deve evidenciar, de forma tempestiva e oportuna, os fatos ligados à administração orçamentária, financeira e patrimonial, gerando informações que permitam o conhecimento da composição patrimonial e dos resultados econômicos e financeiros.
Portanto, com o objetivo de evidenciar o impacto no patrimônio, deve haver o registro da receita e despesa em função do fato gerador, observando-se os Princípios da Competência e da Oportunidade.
Resumindo o tópico – Regime Contábil:
A contabilidade pública aplica o regime de competência integralmente, tanto para o reconhecimento da receita quanto para a despesa pública;
Sob o enfoque orçamentário, ou seja, para fins de análise e acompanhamento da execução do orçamento anual e desembolso financeiro, objetivando prudência e austeridade fiscal, devem-se considerar as receitas apenas na arrecadação e as despesas no empenho (art.35, Lei 4.320/64);
Lembre-se! Existem exceções na aplicação do regime de competência na
contabilidade pública.
7. Princípios de Contabilidade
A Resolução CFC no 750/1993 consagra os Princípios de Contabilidade, que são de observância obrigatória no exercício da profissão contábil, constituindo condição de legitimidade das Normas Brasileiras de Contabilidade.
A Resolução CFC no 1.111/2007 (Apêndice II da Resolução CFC no 750/1993) informa a adequada interpretação a ser alcançada para os Princípios de Contabilidade sob a perspectiva do setor público.
A Contabilidade Aplicada ao Setor Público constitui ramo da Ciência Contábil e deve observar os Princípios de Contabilidade, que representam a essência das doutrinas e teorias relativas a essa ciência, consoante o entendimento predominante nos universos científico e profissional do país.
Abaixo os principais trechos contidos na Resolução CFC nº 750/1993 (alterada pela Resolução CFC nº 1.282/2010), como também da Resolução CFC nº 1.111/2007 (alterada pela Resolução CFC nº 1.367/2011).
O Princípio de Contabilidade da Atualização Monetária, contido no texto original da Resolução CFC no 750/1993, foi revogado pela Resolução CFC no 1.282/2010.
Na verdade, a Resolução CFC no 1.282/2010 modificou substancialmente a Resolução CFC no 750/1993, inclusive incluindo novo conteúdo para quase todos os demais Princípios de Contabilidade.
Apesar de não possuir mais a envergadura de um Princípio de Contabilidade, a atualização monetária continua sendo uma técnica contábil prevista no novo texto da Resolução CFC no 750/1993, todavia, agora, inserida no contexto do Princípio do Registro pelo Valor Original.
Outra modificação! Passaram a ser denominados apenas “Princípios de Contabilidade” e não mais “Princípios Fundamentais de Contabilidade”.
Compilação de trechos da Resolução CFC nº 750/1993 (alterada pela Resolução CFC nº 1.282/2010) com os da Resolução CFC nº 1.111/2007 (alterada pela Resolução CFC nº 1.367/2011):
OBSERVÂNCIA E AMPLITUDE DOS PRINCÍPIOS DE CONTABILIDADE
A observância dos Princípios de Contabilidade é obrigatória no exercício da profissão e constitui condição de legitimidade das Normas Brasileiras de Contabilidade.
Na aplicação dos Princípios de Contabilidade há situações concretas e a essência das
transações deve prevalecer sobre seus aspectos formais.
Os Princípios de Contabilidade representam a essência das doutrinas e teorias relativas à Ciência da Contabilidade, consoante o entendimento predominante nos universos científico e profissional de nosso País. Concernem, pois, à Contabilidade no seu sentido mais amplo de ciência social, cujo objeto é o patrimônio das entidades.
PRINCÍPIOS DE CONTABILIDADE
São Princípios de Contabilidade o da: 1. Entidade;
2. Continuidade; 3. Oportunidade;
4. Registro pelo Valor Original;
Atualização Monetária (revogado pela Resolução CFC nº 1.282/2010); 5. Competência;
6. Prudência.
1. PRINCÍPIO DA ENTIDADE
O Princípio da ENTIDADE reconhece o Patrimônio como objeto da Contabilidade e afirma a autonomia patrimonial, a necessidade da diferenciação de um Patrimônio particular no universo dos patrimônios existentes, independentemente de pertencer a uma pessoa, um conjunto de pessoas, uma sociedade ou instituição de qualquer natureza ou finalidade, com ou sem fins lucrativos. Por consequência, nesta acepção, o Patrimônio não se confunde com aqueles dos seus sócios ou proprietários, no caso de sociedade ou instituição.
O PATRIMÔNIO pertence à ENTIDADE, mas a recíproca não é verdadeira. A soma ou agregação contábil de patrimônios autônomos não resulta em nova ENTIDADE, mas numa unidade de natureza econômico-contábil.
Perspectivas do Setor Público
O Princípio da Entidade se afirma, para o ente público, pela autonomia e responsabilização do patrimônio a ele pertencente.
A autonomia patrimonial tem origem na destinação social do patrimônio e a responsabilização pela obrigatoriedade da prestação de contas pelos agentes públicos.
2. PRINCÍPIO DA CONTINUIDADE
O Princípio da Continuidade pressupõe que a Entidade continuará em operação no futuro e, portanto, a mensuração e a apresentação dos componentes do patrimônio levam em conta esta circunstância.
Perspectivas do Setor Público
No âmbito da entidade pública, a continuidade está vinculada ao estrito cumprimento da destinação social do seu patrimônio, ou seja, a continuidade da entidade se dá enquanto perdurar sua finalidade.
3. PRINCÍPIO DA OPORTUNIDADE
O Princípio da Oportunidade refere-se ao processo de mensuração e apresentação dos componentes patrimoniais para produzir informações íntegras e tempestivas.
A falta de integridade e tempestividade na produção e na divulgação da informação contábil pode ocasionar a perda de sua relevância, por isso é necessário ponderar a relação entre a oportunidade e a confiabilidade da informação.
Perspectivas do Setor Público
O Princípio da Oportunidade é base indispensável à integridade e à fidedignidade dos processos de reconhecimento, mensuração e evidenciação da informação contábil, dos atos e dos fatos que afetam ou possam afetar o patrimônio da entidade pública, observadas as Normas Brasileiras de Contabilidade aplicadas ao Setor Público.
A integridade e a fidedignidade dizem respeito à necessidade de as variações serem reconhecidas na sua totalidade, independentemente do cumprimento das formalidades legais para sua ocorrência, visando ao completo atendimento da essência sobre a forma.
4. PRINCÍPIO DO REGISTRO PELO VALOR ORIGINAL
O Princípio do Registro pelo Valor Original determina que os componentes do patrimônio devem ser inicialmente registrados pelos valores originais das transações, expressos em moeda nacional.
As seguintes bases de mensuração devem ser utilizadas em graus distintos e combinadas, ao longo do tempo, de diferentes formas:
I – Custo histórico. Os ativos são registrados pelos valores pagos ou a serem pagos em caixa ou equivalentes de caixa ou pelo valor justo dos recursos que são entregues para adquiri-los na data da aquisição. Os passivos são registrados pelos valores dos recursos que foram recebidos em troca da obrigação ou, em algumas circunstâncias, pelos valores em caixa ou equivalentes de caixa, os quais serão necessários para liquidar o passivo no curso normal das operações; e
II – Variação do custo histórico. Uma vez integrado ao patrimônio, os componentes patrimoniais, ativos e passivos, podem sofrer variações decorrentes dos seguintes fatores: custo corrente, valor realizável, valor presente, valor justo e atualização monetária.
Perspectivas do Setor Público
Nos registros dos atos e fatos contábeis será considerado o valor original dos componentes patrimoniais.
Valor Original, que ao longo do tempo não se confunde com o custo histórico, corresponde ao valor resultante de consensos de mensuração com agentes internos ou externos, com base em valores de entrada – a exemplo de custo histórico, custo histórico corrigido e custo corrente; ou valores de saída – a exemplo de valor de liquidação, valor de realização, valor presente do fluxo de benefício do ativo e valor justo.
5. PRINCÍPIO DA COMPETÊNCIA
O Princípio da Competência determina que os efeitos das transações e outros eventos sejam reconhecidos nos períodos a que se referem, independentemente do recebimento ou pagamento.
O Princípio da Competência pressupõe a simultaneidade da confrontação de receitas e de despesas correlatas.
Perspectivas do Setor Público
O Princípio da Competência aplica-se integralmente ao Setor Público.
6. PRINCÍPIO DA PRUDÊNCIA
O Princípio da PRUDÊNCIA determina a adoção do menor valor para os componentes do ATIVO e do maior para os do PASSIVO, sempre que se apresentem alternativas igualmente válidas para a quantificação das mutações patrimoniais que alterem o patrimônio líquido. O Princípio da Prudência pressupõe o emprego de certo grau de precaução no exercício dos julgamentos necessários às estimativas em certas condições de incerteza, no sentido de que ativos e receitas não sejam superestimados e que passivos e despesas não sejam subestimados, atribuindo maior confiabilidade ao processo de mensuração e apresentação dos componentes patrimoniais.
Perspectivas do Setor Público
As estimativas de valores que afetam o patrimônio devem refletir a aplicação de procedimentos de mensuração que prefiram montantes, menores para ativos, entre alternativas igualmente válidas, e valores maiores para passivos.
A prudência deve ser observada quando, existindo um ativo ou um passivo já escriturado por determinados valores, segundo os Princípios do Valor Original, surgirem possibilidades de novas mensurações.
A aplicação do Princípio da Prudência não deve levar a excessos ou a situações classificáveis como manipulação do resultado, ocultação de passivos, super ou subavaliação de ativos. Pelo contrário, em consonância com os Princípios Constitucionais da Administração Pública, deve constituir garantia de inexistência de valores fictícios, de interesses de grupos ou pessoas, especialmente gestores, ordenadores e controladores.
(FCC-Analista-Contabilidade/TRT 16a Região-2014) Na Lei Orçamentária Anual do exercício de 2014 da Prefeitura do município de Limoeiro do Cerrado foi prevista arrecadação de receita de IPTU, no valor de R$ 650.000.00. Em função do fato gerador, o contador da prefeitura procedeu o registro contábil da receita sob o enfoque patrimonial. Com relação aos princípios de contabilidade sob a perspectiva do setor público, é correto afirmar que o registro contábil atendeu aos seguintes princípios:
(A) competência e oportunidade. (B) transparência e publicidade. (C) prudência e oportunidade. (D) transparência e competência. (E) competência e caixa.
Resolução
Por ser um imposto direto e pela certeza da ocorrência do fato gerador, o ingresso de recurso deve ser precedido de registro do reconhecimento do direito. O município reconhece e registra antecipadamente no ativo o direito de receber este imposto, pois o fato gerador é a pessoa, física ou jurídica, ser proprietária de imóvel urbano em determinada data.
No início do ano, de posse de seu cadastro, o município sabe exatamente o nome de todos os proprietários de imóveis urbanos e lança o direito de receber o IPTU no ativo, enviando-lhes o carnê para pagamento do imposto.
Trata-se, pois, da aplicação dos Princípios de Contabilidade da:
- Competência, pois o reconhecimento foi efetuado em virtude do fato gerador (independente do recebimento ou pagamento), e
- Oportunidade, pois o registro contábil foi efetuado tão logo reconhecido o fato administrativo, tempestivamente, possibilitando assim produzir informações íntegras.
De toda forma, vamos analisar as alternativas fornecidas pela questão: a) Conforme explicado acima, CERTO.
b) Não são Princípios de Contabilidade. ERRADO.
c) O Princípio da Prudência determina a adoção do menor valor para os componentes do ativo e do maior para os do passivo, sempre que se apresentem alternativas igualmente válidas, o que não ocorreu no caso citado pela questão, pois o ativo foi reconhecido pelo valor certo e determinado pela
legislação municipal. Não houve mais de uma alternativa para reconhecimento do IPTU a receber. ERRADO.
d) Transparência sequer é Princípio de Contabilidade. ERRADO.
e) Foi adotado o Princípio da Competência (fato gerador), e não o de Caixa (movimentação financeira). ERRADO.
Opção correta: letra A.
8. Aspectos da Contabilidade Pública
A Contabilidade Pública é um ramo da Ciência Contábil que estuda, orienta, registra e controla os atos e fatos da Administração Pública, demonstrando o seu patrimônio, suas variações e resultados, bem como acompanha e evidencia a execução financeira e orçamentária.
Diante de tal abrangência, a Secretaria do Tesouro Nacional (STN), através do Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público (MCASP), destaca que é importante compreender os diferentes aspectos da contabilidade pública, quais sejam: orçamentário, patrimonial e fiscal, de modo que seja possível a correta interpretação das informações contábeis.
MCASP/STN (6ªed.): Aspecto Orçamentário
Compreende o registro e a evidenciação do orçamento público, tanto quanto à sua aprovação quanto à sua execução. Os registros de natureza orçamentária são base para a elaboração do Relatório Resumido da Execução Orçamentária (RREO) e dos Balanços Orçamentário e Financeiro, que representam os principais instrumentos para refletir esse aspecto.
Aspecto Patrimonial
Compreende o registro e a evidenciação da composição patrimonial do ente público. Nesse aspecto, devem ser atendidos os princípios e as normas contábeis voltadas para o reconhecimento, mensuração e evidenciação dos ativos e passivos e de suas variações patrimoniais. O Balanço Patrimonial (BP) e a Demonstração das Variações Patrimoniais (DVP) representam os principais instrumentos para refletir esse aspecto. O processo de convergência às normas internacionais de contabilidade aplicada ao setor público (CASP) visa a contribuir, primordialmente, para o desenvolvimento deste aspecto.
