UNIVERSIDADE FEDERAL DO CEARÁ FACULDADE DE DIREITO
DEPARTAMENTO DE DIREITO PRIVADO
CRÉDITO-PRÊMIO DE IPI: MOTIVOS DA EXTINÇÃO
JOÃO CARLOS DIÓGENES DE OLIVEIRA
JOÃO CARLOS DIÓGENES DE OLIVEIRA
CRÉDITO-PRÊMIO DE IPI: MOTIVOS DA EXTINÇÃO
Monografia submetida à Coordenação do Curso de Direito, da Faculdade de Direito da Universidade Federal do Ceará, como requisito parcial para a obtenção do título de Bacharel em Direito.
Orientador: Prof. Alexandre Rodrigues de Albuquerque
JOÃO CARLOS DIÓGENES DE OLIVEIRA
CRÉDITO-PRÊMIO DE IPI: MOTIVOS DA EXTINÇÃO
Monografia submetida à Coordenação do Curso de Direito, da Faculdade de Direito da Universidade Federal do Ceará, como requisito parcial para a obtenção do título de Bacharel em Direito.
Aprovada em 05/12/2007
BANCA EXAMINADORA
Prof. Alexandre Rodrigues de Albuquerque Universidade Federal do Ceará – UFC
Faculdade de Direito
Prof. Francisco de Araújo Macêdo Filho Universidade Federal do Ceará – UFC
Faculdade de Direito
Prof. Dr. Marcelo Lettieri Siqueira Universidade Federal do Ceará – UFC
Aos meus pais
João Lucas e Maria Vilani.
AGRADECIMENTOS
Os homens não escolhem as circunstâncias em que atuam na História, mas são responsáveis pelas escolhas que fazem diante das opções que esta lhes descortina.
Celso Furtado
De nada aproveitam leis, bem se sabe, não existindo quem as ampare contra os abusos; e o amparo sobre todos essencial é o de uma justiça tão alta no seu poder, quanto na sua missão.
RESUMO
Relata os fundamentos da criação dos incentivos fiscais às exportações. Descreve o histórico da legislação do incentivo fiscal, denominado crédito-prêmio de IPI, e sua natureza jurídica. Aborda o problema do controle de constitucionalidade das normas e sua influência sobre o prazo de vigência do incentivo, confrontando as diversas teses formuladas pela doutrina. Apresenta a evolução da jurisprudência nos tribunais brasileiros a respeito do assunto, para finalmente oferecer uma resposta sobre a extinção do polêmico benefício fiscal, à luz de um processo interpretativo construído com base na ciência do direito. Conclui que o crédito-prêmio de IPI teve sua vigência encerrada em 30 de junho de 1983.
ABSTRACT
This work reports the basis of the creation of the tax credit incentives for the export trade. It depicts the evolution of the legislation, particularly on the “crédito-prêmio de Imposto sobre Produtos Industrializados” (credit on the industrial products tax). It assesses the problem of the constitutional control of the norms and its influence on the duration time of the incentives, comparing several positions presented in the National doctrine. This work presents the evolution of the common law on the subject matter in the Brazilian tribunals, offering a position about the extinction of that polemic tax credit incentive in the light of an interpretative process built on the basis of the Law Science. It concludes that the “crédito-prêmio de IPI” loses its validity on June 30, 1983.
SIGLAS
ADCT – Ato das Disposições Constitucionais Transitórias. Adene – Agência de Desenvolvimento do Nordeste. Art. – Artigo.
BEFIEX – Comissão para Concessão de Benefícios Fiscais e Programas Especiais de Exportação
CF – Constituição Federal
CTN – Código Tributário Nacional
CPI – Comissão Parlamentar de Inquérito DL – Decreto-lei
DOU – Diário Oficial da União EC – Emenda Constitucional
FINEX – Fundo de Financiamento às Exportações. GATT – Acordo Geral de Tarifas e Comércio.
IBGE – Instituto Brasileiro de Geografia e Estatística ICM – Imposto sobre Circulação de Mercadorias.
ICMS – Imposto sobre circulação de mercadorias e serviços. IPI – Imposto sobre Produtos Industrializados
MF – Ministério da Fazenda RE – Recurso Extraordinário STF – Supremo Tribunal Federal STJ – Superior Tribunal de Justiça
SUMÁRIO
1 INTRODUÇÃO ... 10
2 CRIAÇÃO DO CRÉDITO-PRÊMIO DE IPI ... 13
2.1Incentivos governamentais ... 13
2.2 Incentivos para redução das desigualdades regionais ... 14
2.3 Incentivos às exportações nacionais e o crédito-prêmio de IPI ... 15
3 HISTÓRICO DA LEGISLAÇÃO ... 20
3.1 Decretos-leis ... 20
3.1.1 Decreto-lei n. 491, de 5 de março de 1969 ... 21
3.1.2 Decreto-lei n. 1.658, de 24 de janeiro de 1979 ... 23
3.1.3 Decreto-lei n. 1.722, de 3 de dezembro de 1979 ... 24
3.1.4 Decreto-lei n. 1.724, de 7 de dezembro de 1979 ... 25
3.1.5 Decreto-lei n. 1.894, de 16 de dezembro de 1981 ... 25
3.2 Regulamentação ... 27
3.3 Nova Ordem Constitucional ... 28
4 NATUREZA JURÍDICA ... 31
4.1 Incentivo Fiscal? ... 34
4.2 Incentivo Fiscal: Tributário ou Financeiro? ... 34
5 CONTROLE DE CONSTITUCIONALIDADE ... 38
5.1 Um caso concreto ... 38
5.2 Conseqüências da declaração de inconstitucionalidade ... 42
5.3 Limites da Resolução do Senado Federal ... 44
6 PRAZO DE VIGÊNCIA DO INCENTIVO: TESES EM CHOQUE ... 49
6.1 Substrato socioeconômico da norma ... 49
6.2 Extinção ou permanência do incentivo ... 53
6.2.1 Decreto-lei n. 1.894, de 1981, art. 1º, II ... 59
6.2.2 CF/88 – art. 41, § 1º, do ADCT... 62
6.2.3 Lei n. 7.739, de 1989, e Lei n. 8.402, de 1992 ... 66
6.3 Jurisprudência do STJ ... 69
7 CONSIDERAÇÕES FINAIS ... 71
1 INTRODUÇÃO
O âmago da pesquisa consiste na busca de solução sobre o litígio a respeito da vigência do incentivo governamental, dirigido às exportações brasileiras, denominado crédito-prêmio de IPI, assunto que mantém em posições opostas, de um lado os advogados das empresas exportadoras e de outro os procuradores da Fazenda Nacional, digladiando-se nos autos judiciais.
Ao final da década de sessenta do século passado, na ambiência da política brasileira de industrialização e de comércio exterior vigente, o benefício foi concedido aos exportadores nacionais, com o fundamento econômico de tornar os produtos brasileiros mais competitivos no comércio internacional.
Tal benefício, sem dúvidas, atendia ao anseio de um segmento dos empresários nacionais, que clamavam pela redução da carga tributária incidente sobre os produtos manufaturados a serem exportados. A vantagem concedida, na dicção da norma posta, teria a função de ressarcir os exportadores dos tributos incidentes sobre os produtos no país. Assim, estava criado o denominado crédito-prêmio de IPI.
Instituído por meio do Decreto-lei n. 491, de 5 de março de 1969, com o objetivo de fomentar as exportações brasileiras, o crédito-prêmio de IPI teria em princípio caráter permanente, ou seja, no diploma legal de sua fundação não havia estabelecimento de limite temporal para vigência da graça concedida.
Entretanto, após dez anos, devido a pressões internacionais baseadas nas normas do GATT, foi editado o Decreto-lei n. 1.658, de 24 de janeiro de 1979, estabelecendo a redução gradativa do benefício, até sua total extinção em 30 de junho de 1983. Antes de transcorrer mais um ano, foi editado o Decreto-lei n. 1.722, de 3 de dezembro de 1979, alterando o escalonamento gradual da redução do benefício e delegando ao Ministro da Fazenda a competência para regulamentar o incentivo. Logo em seguida foi publicado o Decreto-lei n. 1.724, de 7 de dezembro de 1979, que, sem ditar novos prazos, delegou ao Ministro da Fazenda competência para reduzir, aumentar ou extinguir o crédito-prêmio do IPI.
1981, voltando a delegar competência ao Ministro da Fazenda, desta vez para estabelecer prazo, forma e condições para fruição dos incentivos fiscais à exportação, bem como reduzi-los, majorá-los, suspendê-los ou extingui-los, em caráter geral ou setorial.
O Ministério da Fazenda expediu diversas portarias, com esteio nos referidos decretos-leis, que estabeleceram inicialmente a suspensão do crédito-prêmio do IPI e finalmente a sua extinção em 1º de maio de 1985, marco a partir do qual o governo federal não mais admitiu a utilização do benefício.
Iniciava-se então o conflito que ainda hoje percorre as vias do Poder Judiciário: de um lado as empresas exportadoras, visando sustentar a permanência do benefício, argüiram a inconstitucionalidade dos decretos-leis, que teriam maculado o parágrafo único do art. 6º da Constituição de 1967, com a redação dada pela Emenda Constitucional n. 1, de 1969, dispositivo este que vedava aos Poderes da União a delegação de atribuições; na outra face, a Fazenda Pública defendendo a constitucionalidade das citadas normas.
Após diversas manifestações dos Tribunais Regionais Federais e do Superior Tribunal de Justiça, o Supremo Tribunal Federal, ao julgar no dia 26 de novembro de 2001 o RE n. 186.623/RS, acolheu a tese de inconstitucionalidade dos mencionados decretos-leis no que tange à delegação de competência atribuída ao Ministro da Fazenda para extinguir o crédito-prêmio do IPI. Surge, a partir daí, a questão que faz emergir o problema enfocado, com suas diversas hipóteses de solução.
A escolha do tema, árido, cujo conteúdo expressa discussão extremamente técnica, justifica-se pela elevada repercussão da matéria sobre as finanças públicas nacionais, atingindo em última análise toda a sociedade brasileira. Trata-se de uma das mais acaloradas polêmicas na esfera do direito tributário, em andamento nos tribunais pátrios, envolvendo cifras da ordem de dezenas de bilhões de reais.1
Foi realizada pesquisa dogmática, ao se buscar a solução de um problema concreto no âmbito do Direito Tributário. A pesquisa partiu da análise de toda a legislação acerca do tema, apreciando-se e confrontando-se, à luz da teoria geral do direito e dos artigos doutrinários previamente selecionados, as posições divergentes encontradas.
Além deste texto introdutório, capítulo 1 (um); o trabalho foi estruturado em mais sete capítulos, onde foram abordados os fundamentos da criação dos incentivos fiscais às exportações, no capítulo 2 (dois); o histórico detalhado da legislação do benefício fiscal, permitindo uma visão cronológica contextualizada dos atos legais, no capítulo 3 (três); a natureza jurídica do incentivo, envolvendo a polêmica: incentivo financeiro versus incentivo fiscal, no capítulo 4 (quatro); o problema do controle de constitucionalidade das normas também foi tratado com especificidade, no capítulo 5 (cinco); o prazo de vigência, confrontando-se as diversas teses em choque, foi estudado no capítulo 6 (seis), onde foi apreciada a viabilidade de cada proposição; finalmente, as questões formuladas foram objetivamente respondidas no capítulo 7 (sete), que contém as considerações finais, com o resumo do embasamento teórico dissecado na pesquisa; e, no capítulo 8 (oito) foram registradas as referências utilizadas durante a elaboração do trabalho.
2 CRIAÇÃO DO CRÉDITO-PRÊMIO DE IPI
2.1 Incentivos governamentais
A implantação de incentivos governamentais com o objetivo de promover o desenvolvimento econômico – seja por meio de exoneração das receitas orçamentárias ou por via da aplicação de recursos que já tenham ingressado nos cofres públicos – exige, como toda aplicação de dinheiro público, justificativa prévia e efetivo controle dos valores empregados. Tanto os governantes detentores do poder político, quanto os funcionários públicos de um modo geral, cuidam da coisa alheia, pertencente ao povo. A atitude no trato da administração pública deve, portanto, observar os princípios qualificados pelo sistema normativo constitucional: da legalidade, da impessoalidade, da moralidade, da publicidade e da eficiência.
No regime de base capitalista assentado no estado brasileiro, adotar postura diferente seria por em risco os próprios postulados do sistema de livre iniciativa. Esse fenômeno preocupou Florestan Fernandes. Ao tratar da formação e desenvolvimento da ordem social competitiva brasileira, Florestan expôs a chaga da experiência nacional, advertindo sobre os males causados pelas vantagens mantidas em prol dos cafeicultores alçados ao papel de agentes econômicos, diante da estrutura social vigente: “Convertia a livre iniciativa e a empresa privada em privilégios estamentais, que deviam ser respeitados e mantidos fora e acima de qualquer racionalidade inerente aos processos econômicos propriamente ditos.”2
O desenvolvimento de uma nação baseada no regime de livre iniciativa pressupõe políticas públicas transparentes voltadas para a redistribuição de renda e poder, como aconteceu nos países de capitalismo mais avançado durante o Welfare State. Contudo, no Brasil: “A coletividade arcava com os riscos e suportava, por mecanismos diretos e indiretos, a posição privilegiada do agente econômico.”3
A proposta republicana para fomentar o desenvolvimento econômico-social por meio de incentivos governamentais não pode ser outra, senão a tomada
2 FERNANDES, Florestan. A revolução burguesa no Brasil. In: SANTIAGO, Silviano. INTERPRETES DO BRASIL. Rio de Janeiro: Nova Aguilar, 2ª Edição, 2002, v. 3, p. 1630.
de decisões políticas permeadas pela prevalência dos interesses coletivos sobre os proveitos particulares.
Enquanto o progresso convém à mera acumulação de riqueza sem preocupação com a qualidade de vida da coletividade que contribui com a força de trabalho para a sua formação, o desenvolvimento diferentemente atende anseios de ordem superior, com valores pautados no convívio social harmônico, onde os frutos do avanço são usufruídos por todos. Na opinião de Raimundo Bezerra Falcão:
Pressupõe distribuição, ou redistribuição, dessa riqueza em favor do bem estar social, e participação da sociedade, portanto, em benefícios diversos, como a educação, boas condições sanitárias, oportunidades de trabalho, lazer, alimentação adequada, entre vários outros aspectos.4
2.2 Incentivos para redução das desigualdades regionais
A necessidade de incentivos governamentais para o desenvolvimento econômico de uma nação é uma realidade inquestionável. No caso brasileiro, o exemplo histórico mais marcante é atribuído a Celso Furtado, ao assessorar o Presidente Kubitschek, elaborando um plano para reduzir as desigualdades regionais, a ser implantado de forma articulada, com integração entre os governos federal e estaduais.
Dois anos antes de morrer, o economista Celso Furtado deixou o seu testemunho, em artigo publicado no Jornal Folha de São Paulo, onde comenta o surgimento da Sudene, em 1959, após a grande seca que assolou o nordeste brasileiro em 1958. O artigo destaca a determinação de Juscelino Kubitschek ao tomar a decisão de implementar o plano, desenvolvido por Celso Furtado, “Uma política de desenvolvimento para o Nordeste”, iniciado com intenso projeto de irrigação no vale do rio São Francisco, voltado para a produção de alimentos, com água abundante e energia barata. Para reduzir as desigualdades regionais e promover a desejada integração nacional, Furtado explicou o fundamento dos incentivos fiscais criados à época:
Havia, enfim, o problema do intercâmbio externo, pois o Nordeste, ao exportar para o estrangeiro, recebia um dolar subvalorizado, em razão do regime de câmbio diferencial, e em seguida comprava no Sul a preços mais altos que os do mercado internacional. Medi essa transferência e
demonstrei que o Nordeste financiava, com seus parcos recursos, o sul do país. Daí a necessidade, compensatória, de uma política de investimento mais ambiciosa. Esta foi a origem da primeira legislação de incentivos fiscais do país, elaborada por mim e enviada por JK ao Congresso. A ela se deve o surto de industrialização da região nordestina no período 1960-80.5
O projeto original atingiu resultados positivos, mas foi desvirtuado ao longo do tempo, chegando ao descaso dos dias atuais, em que não há efetivamente uma política de governo direcionada para a eliminação das persistentes desigualdades regionais.
Em 2001, diante de irregularidades apuradas por uma Comissão Parlamentar de Inquérito (CPI) do Congresso Nacional, preferiu-se extinguir a Sudene por meio de medida provisória, quando se poderia ter afastado e punido rigorosamente os responsáveis pela prática dos atos condenáveis, restabelecendo-se a credibilidade do órgão. Para substituir a Sudene foi criada uma agência de desenvolvimento denominada Adene. Após propaladas promessas de revitalização da política de redução dos desequilíbrios regionais, a Adene mantém uma estrutura acanhada e visível desprestígio, sem deter as condições necessárias para atuar como organismo formulador de políticas públicas. Muito longe, portanto, da Sudene idealizada por Celso Furtado.
2.3 Incentivos às exportações nacionais e o crédito-prêmio de IPI
Durante muito tempo a economia brasileira esteve resumida ao sistema primário-exportador em que o abastecimento interno de produtos manufaturados era feito por meio de importações. Essa lógica, além de concentrar demasiadamente a riqueza nacional, não permitia o surgimento de um mercado interno capaz de dinamizar a indústria do país.
Após a crise do sistema primário-exportador, inicia-se o processo de substituição das importações de manufaturas, que havia predominado durante séculos. Dessa forma, a industrialização nacional ganha impulso, permitindo o surgimento de um mercado interno, e ao mesmo tempo dele beneficiando-se. Entre 1947 e 1967, o mercado interno quadruplica-se ao mesmo tempo em que as
importações de manufaturas decrescem, constituindo-se um período de surto para a economia.6
Dados os primeiros passos para a industrialização, o país se lança ao mercado externo, adotando a política de incentivos às exportações.
No que se refere às exportações, o estímulo governamental assumiu diversas formas, dentre as quais:
• a introdução do sistema de minidesvalorizações cambiais (crawling peg)7, a partir de 1968;
• instituição do crédito-prêmio IPI (Decreto-Lei n. 491, de 5/3/1969, posteriormente regulamentado pelo Decreto n. 64.833, de 17/7/1969), representando aumento implícito da taxa de câmbio real das exportações, na medida em que estas passaram a se beneficiar de isenções fiscais; • criação, em 1972, do Programa Befiex, permitindo às empresas com planos de exportação contar com uma série de facilidades de importação, sujeitas ao desempenho exportador futuro.
Tomadas em conjunto e, tendo em vista o excelente ambiente externo da época, tais medidas ajudam a explicar o excepcional desempenho exportador observado durante o “milagre”: aumento médio anual do valor (em US$) das exportações de bens de 24,6%, e de 39,5% a.a. no caso de manufaturados. Ao final do período (1973), a vulnerabilidade externa do país – medida pela relação dívida externa líquida/exportações – caiu para 1,36, coeficiente mais baixo de todo o período 1956-2004 no Brasil.8
Objetivando inserir o país no mercado internacional, foram adotadas a partir de 1964, e ampliadas nos anos seguintes, políticas públicas de apoio às exportações como a isenção do IPI, estendida posteriormente ao ICM, o regime de
drawback, o BEFIEX, o FINEX9.
Ainda na vigência do antigo Imposto de Consumo, as exportações foram desoneradas por meio da isenção concedida pelo art. 7º da Lei n. 4.502, de 30 de novembro de 1964. O incentivo fiscal foi mantido quando da transformação do Imposto de Consumo em Imposto sobre Produtos Industrializados realizada pela Emenda Constitucional n. 18, promulgada em 1º de janeiro de 1965.
O regime aduaneiro especial de drawback foi instituído pelo Decreto Lei nº 37, de 21 de novembro de 1966. Por meio desse regime especial concede-se
6 Cf. FURTADO, Celso. Não à recessão e ao desemprego. Rio de Janeiro: Paz e Terra, 1983, p. 82. 7 Um método de ajuste da taxa de câmbio em que o governo desvaloriza gradualmente sua moedaem função, por exemplo, da inflação interna.
8 VELOSO, Fernando A., VILLELA, André, GIAMBIAGI, Fábio. Determinantes do “Milagre” Econômico Brasileiro (1968/73): Uma Análise Empírica, p. 13 e 14. Rio de Janeiro: jul. 2006. Instituto de Política Econômica Aplicada - IPEA. Disponível em: <http://www.ipea.gov.br/sites/000/2/publicacoes/tds/td_ 1273.pdf>. Acesso em: 5 nov. 2007, 11h10min.
isenção, suspensão ou restituição de tributos incidentes sobre insumos importados para utilização em produtos a serem posteriormente exportados. A sistemática, que constitui um incentivo às exportações nacionais, atua reduzindo o custo dos produtos industrializados no país, para o fim específico de exportação, tornando-os mais competitivos no comércio internacional.
Foi criada ainda a Comissão para Concessão de Benefícios Fiscais e Especiais de Exportação (BEFIEX) voltada para os pleitos de empresas com projetos de longa duração, que refletissem positivamente no aumento da produção nacional.
Como estímulo creditício, foi instituído o Fundo de Financiamento às Exportações (FINEX) com o objetivo de financiar diretamente o exportador, facilitando a comercialização dos produtos brasileiros no mercado internacional. No plano cambial, foi introduzido a partir de 1968 o sistema de minidesvalorizações.
Exatamente nesse contexto, sob a égide da Constituição Federal de 1967, alterada pela Emenda Constitucional n. 1, de 17 de outubro de 1969, foi instituído o crédito-prêmio de IPI, estímulo concedido à indústria exportadora de produtos manufaturados.
Justificando a implementação do crédito-prêmio de IPI, como medida da política econômica adotada à época, o Ministro da Fazenda Delfim Neto, por meio da Exposição de Motivos n. 53 de 26 de fevereiro de 1969, argumenta:
Dada a importância da exportação no processo de desenvolvimento nacional, impõe-se adotar, com urgência, medidas suficientemente rigorosas capazes de induzir o sistema empresarial a capacitar-se na disputa do mercado internacional.10
Essa política macroeconômica resultou no chamado milagre brasileiro, com vertiginoso crescimento das exportações nacionais no período de 1968 a 1973, para o qual contribuiu uma série de fatores, como o fluxo positivo na industrialização brasileira ocorrido no período anterior (1948 a 1968), assim como as políticas específicas de estímulo às exportações. Também contribuiu para o milagre brasileiro
o ambiente externo favorável, pois havia oferta de crédito internacional, baixas taxas de juros e mercado internacional em expansão.11
Importa indagar em que medida esse modelo permite desconcentrar a renda nacional para que os benefícios concedidos por meio dos recursos extraídos da sociedade possam ser revertidos em proveito de todos.
Nesse sentido é enfática a insistência que Celso Furtado atribui à necessidade de fortalecer o mercado interno, considerando-o imprescindível para a o desenvolvimento da nação, com efetivo crescimento da massa salarial gerando a tão sonhada distribuição de renda. Ele reconhece com propriedade que a política industrial deve buscar ao mesmo tempo o fortalecimento do mercado interno e a inserção no mercado internacional. A questão é saber qual dos dois vetores será privilegiado. É grande o risco de se dotar o sistema produtivo de privilégios excessivos às exportações em detrimento do mercado interno, pois:
As indústrias que exploram mão-de-obra barata não dependem do mercado interno para crescer, já nascem vinculadas ao Exterior. Indústrias desse tipo pouco se distinguem, do ponto de vista de sua inserção no sistema econômico, das atividades primário-exportadoras.
(...)
Portanto, a política de exportação de produtos industriais, no Brasil deve ter um caráter altamente seletivo, pois o avanço tecnológico deve conciliar-se com a expansão do mercado interno.
(...)
Nos países industrializados, a contrapartida dessa robotização poderá ser um elevado desemprego, custo social do aumento relativo da produtividade das indústrias voltadas para o mercado externo.
Basta observar esse quadro para ver que o sistema industrial brasileiro não poderá derivar das exportações seu principal impulso de crescimento. Ou ele recupera sua vocação de formador do mercado interno ou terá de modificar sua estrutura, renunciando a alcançar a autonomia requerida para auto-sustentar seu próprio crescimento.12
A concessão de benefícios às exportações não pode ser considerada, sem as devidas críticas, como algo inquestionável e que deve durar para sempre. A dinâmica da economia exige reavaliações periódicas do sistema de estímulos governamentais, análise da relação custo-benefício em cada caso particular. A manutenção de incentivos apenas justifica-se quando se vislumbra o retorno social.
É fácil entender que um sistema industrial tem um objetivo a atingir, ele não constitui um fim em si próprio. A formulação da política industrial brasileira
11 VELOSO, Fernando A., VILLELA, André, GIAMBIAGI, Fábio. Op. cit., p. 9/13.
vincula-se aos objetivos fundamentais da República, notadamente os previstos nos incisos II e III do art. 3º da CF de 1988: “II – garantir o desenvolvimento nacional; III – erradicar a pobreza e a marginalização e reduzir as desigualdades sociais e regionais”. Aí reside a perspicácia de Celso Furtado, ensinando a importância de se manter o centro da economia assentado no mercado interno, lembrando que o segmento exportador deve ser formado sob uma perspectiva de seletividade, reconhecendo, enfim, que:
A solução de nossos problemas sociais passa pelo prosseguimento do processo de industrialização. O desafio que se apresenta agora é orientá-lo para que dele se beneficie o conjunto da população do País.13
3 HISTÓRICO DA LEGISLAÇÃO
3.1 Decretos-leis
A legislação sobre o crédito-prêmio de IPI foi toda instituída à base de decretos-leis. É grande a fertilidade de produção legislativa em matéria tributária – normalmente editada por meio dos instrumentos de menor feição democrática, como
sói acontecer na experiência recente brasileira, seja por meio do Decreto-lei, hábil instrumento na mão de regimes totalitários, bastante utilizado na época do regime de exceção que vigeu de 1964 até 1985, ou da atual Medida Provisória que continua a distorcer a separação dos poderes delineada por Montesquieu14.
Essa prática fere o caro princípio republicano, que restringe o exercício da função legislativa pelo poder executivo, apenas aos casos excepcionais de urgência indiscutível, ou seja: “postula peremptoriamente interpretação restritiva para o preceito excepcional, contido na Constituição, que prevê a faculdade de edição de medidas provisórias pelo presidente da república (art. 62).”15
Um quadro resumido das principais normas emanadas pelo Poder Executivo acerca do crédito-prêmio de IPI seria constituído da seguinte forma:
Ato Objetivo
DL 491, de 5.3.1969
Institui o crédito-prêmio de IPI, a ser utilizado prioritariamente para dedução de IPI devido no mercado interno, podendo caso houvesse excedente ser empregado para compensar outros impostos ou aproveitado na forma prescrita em regulamento. DL 1.658, de
24.1.1979
Reduz o benefício de forma escalonada, até sua completa extinção prevista para o dia 30.06.1983. DL 1.722, de
3.12.1979
Altera o escalonamento de redução, mantendo, todavia, a data estabelecida para a extinção. Revoga a forma de utilização do crédito-prêmio prevista nos §§ 1º e 2º do DL 491, de 1969.
DL 1.724, de 7.12.1979
Autoriza o Ministro da Fazenda a aumentar, reduzir ou extinguir o benefício.
DL 1.894, de 16.12.1981
Estende o benefício às empresas comerciais exportadoras. Autoriza o Ministro da Fazenda a estabelecer prazo para gozo do estímulo, podendo ainda reduzir, majorar, suspender ou extinguir o benefício.
14 MONSTESQUIEU. Do Espíritos das Leis. Trad. sob licença Bertrand Brasil. São Paulo: Nova Cultural, 2000.
15ATALIBA, Geraldo. República e Constituição. 2. ed. atual. FOLGOSI, Rosolea Miranda. São
3.1.1 Decreto-lei n. 491, de 5 de março de 1969
O incentivo fiscal denominado crédito-prêmio de IPI foi instituído pelo Decreto-lei n. 491, de 5 de março de 1969, com redação original nos seguintes termos:
Art. 1º As empresas fabricantes e exportadoras de produtos manufaturados gozarão a título estimulo fiscal, créditos tributários sobre suas vendas para o exterior, como ressarcimento de tributos pagos internamente.
§ 1º Os créditos tributários acima mencionados serão deduzidos do valor do Imposto sobre Produtos Industrializados incidente sobre as operações no mercado interno.
§ 2º Feita a dedução, e havendo excedente de crédito, poderá o mesmo ser compensado no pagamento de outros impostos federais, ou aproveitado nas formas indicadas por regulamento.
Art. 2º O crédito tributário a que se refere o artigo anterior será calculado sobre o valor FOB, em moeda nacional, das vendas para o exterior, mediante a aplicação das alíquotas especificadas na Tabela anexa à Lei número 4.502, de 30 de novembro de 1964, ressalvado o disposto no § 1º deste artigo.
§ 1º O cálculo previsto neste artigo será efetuado:
I – sobre o valor CIF das vendas para o exterior, quando o transporte das mercadorias exportadas for realizado em veículo, embarcação ou aeronave de bandeira brasileira, e o seguro estiver coberto por empresa nacional; II – sobre o valor C&F das vendas para o exterior, quando o transporte das mercadorias exportadas for realizado em veículo, embarcações ou aeronave de bandeira brasileira;
III – sobre o valor C&F das vendas para o exterior, quando o seguro das mercadorias exportadas estiver coberto por empresa nacional.
§ 2º Para os produtos manufaturados cujo imposto tenha alíquota superior a 15% (quinze por cento), será este o nível máximo sobre o qual recairá o cálculo do estímulo fiscal de que trata este artigo.
Art. 3º Fica o Poder Executivo autorizado a:
I - fixar alíquota, para efeito de crédito, a que se refere o artigo anterior, para os produtos manufaturados que, no mercado interno, estejam livres ou isentos do imposto sobre produtos industrializados por qualificação de essencialidade;
II - fixar níveis diferenciais de estímulo inferiores ao previsto no parágrafo 2º do artigo 2º;
III - alterar o limite a que se refere o parágrafo 2º do artigo 2º:
a) quando se tratar de produtos classificados nos Capítulos 82 a 89 da Tabela anexa a Lei nº 4.502, de 30 de novembro de 1964.
b) excepcionalmente, de outros produtos, em virtude de alteração na sistemática tributária ou modificação das condições de mercado.16
Como se observa na redação do texto legal, o benefício foi criado com o objetivo de ressarcir os tributos pagos internamente pelos fabricantes e exportadores de produtos manufaturados. A finalidade da norma, portanto, era facilitar as exportações de produtos industrializados, proporcionando maior competitividade para a indústria brasileira frente à concorrência internacional.
O estímulo nasceu atrelado à legislação do IPI.17 O crédito-prêmio de IPI, benefício criado em favor dos contribuintes, a ser calculado mediante a aplicação das alíquotas do próprio IPI, assumiu inicialmente a forma de crédito de IPI lançado na escrita fiscal do contribuinte para fins de dedução do próprio IPI incidente sobre as operações realizadas pelos beneficiários no mercado interno (art. 1º, § 1º), tendo em vista que, à época, por força de norma de isenção, o referido imposto (IPI) já não incidia sobre os produtos exportados18.
Assim, até o limite dos débitos de IPI incidentes sobre as vendas realizadas no mercado interno, o crédito-prêmio recém criado seria obrigatoriamente utilizado para dedução na escrita fiscal do IPI, ou seja, teria a mesma finalidade dos demais créditos de IPI calculados e escriturados por ocasião das saídas dos produtos dos estabelecimentos industriais.
Apenas no caso em que o crédito-prêmio apurado superasse o débito de IPI incidente no mercado interno, poderia o valor excedente ser compensado para quitação de outros impostos federais, ou aproveitado de acordo com o regulamento (art. 1º, § 2º).
Sendo a compensação na esfera tributária restrita aos casos expressamente enumerados pelo legislador, estava criada a possibilidade de os detentores de crédito-prêmio quitaram suas dívidas fiscais, relativamente a outros impostos federais, extinguindo-as por meio da compensação autorizada. Convém frisar, todavia, que a compensação estava restrita à parcela do crédito-prêmio que eventualmente ultrapassasse o limite do IPI apurado nas vendas internas, onde prioritariamente deveria ser empregado o valor do benefício fiscal.
17 Para revelar o caráter não cumulativo, nos termos exigidos pela CF, o IPI é apurado pela
sistemática de débito e crédito, onde – numa demonstração simplificada – o industrial credita-se na operação de aquisição dos insumos, e debita-se por ocasião da saída dos produtos industrializados. O resultado algébrico apurado do confronto entre débitos e créditos, ao final do período de apuração, exprime: quando negativo, o saldo devedor de IPI a recolher ao fisco federal; quando positivo, saldo credor a ser utilizado pelo contribuinte nos períodos de apuração subseqüentes.
Pode-se então concluir que a utilização do crédito-prêmio, na forma originalmente preceituada, comportava três modalidades: em primeiro lugar, seria lançado na escrita fiscal do IPI para dedução do imposto devido na saída de produtos para o mercado interno; feita a dedução, se ainda persistisse remanescente do crédito apurado, seria compensado com os demais impostos federais; finalmente, ficou facultada a possibilidade de aproveitamento do crédito-prêmio por meio de outras formas que viessem a ser estabelecidas pelo poder executivo, o que revelou a possibilidade de recebimento do estímulo em dinheiro como será visto posteriormente.
3.1.2 Decreto-lei n. 1.658, de 24 de janeiro de 1979
O benefício conservou-se, sem prazo previsto para extinção, até a edição do Decreto-lei n. 1.658, de 24 de janeiro de 1979, que estabeleceu um cronograma de redução escalonada que culminaria com sua completa extinção em 30 de junho de 1983, da seguinte forma:
Art. 1º - O estímulo fiscal de que trata o artigo 1º do Decreto-lei n. 491, de 5 de março de 1969, será reduzido gradualmente, até sua definitiva extinção. § 1º - Durante o exercício financeiro de 1979, o estímulo será reduzido: a) a 24 de janeiro, em 10% (dez por cento);
b) a 31 de março, em 5% (cinco por cento); c) a 30 de junho, em 5% (cinco por cento); d) a 30 de setembro, em 5% (cinco por cento); e) a 31 de dezembro, em 5% (cinco por cento).
§ 2º - A partir de 1980, o estímulo será reduzido em 5% (cinco por cento) a 31 de março, a 30 de junho, a 30 de setembro e a 31 de dezembro, de cada exercício financeiro, até sua total extinção a 30 de junho de 1983.
§ 3º - Tomar-se-á, como base para cálculo do montante das reduções de que tratam os parágrafos anteriores, a alíquota do estímulo fiscal aplicável na data da entrada em vigor do presente Decreto-lei.19
A redução escalonada até a completa extinção do crédito-prêmio de IPI resultou da revisão da política de incentivos promovida para atender às pressões externas do GATT e de parceiros comerciais do Brasil. A expansão do comércio internacional obviamente depende do cumprimento de acordos assumidos pelos países parceiros e nesse sentido a expedição do decreto-lei visava conferir ao país a
credibilidade necessária para manter o fluxo de comércio externo. Além do mais, foram realizadas alterações na política cambial capazes de assegurar a rentabilidade dos exportadores, conforme assinalado em publicação do IPEA:
Esta política de incentivos foi um elemento de grande importância na estratégia de adaptação às crises externas da década de 70 e do começo da de 80, mas foi sendo gradualmente desativada, a partir de 1983, em função de: a) pressões do Gatt e de alguns parceiros comerciais do Brasil; e b) do agravamento das restrições, que determinaram, na segunda metade da década de 80, da maioria das linhas oficiais de crédito às exportações. Uma política de câmbio mais ativa passou então a desempenhar o papel de instrumento central de incentivos às exportações, assegurando a manutenção de taxas adequadas de rentabilidade às atividade exportadora, contrabalançando a retração dos subsídios fiscais e creditícios.20
3.1.3 Decreto-lei n. 1.722, de 3 de dezembro de 1979
Ao final do primeiro ciclo de reduções estabelecidas para o ano de 1979, o Poder Executivo publicou o Decreto-lei n. 1.722, de 3 de dezembro de 1979, com efeitos a serem produzidos a partir de 1º de jan. de 1980, alterando as parcelas de redução previstas para os anos de 1980 a 1983, mantendo todavia a extinção completa do incentivo em 30 de junho de 1983.
Art.3º - O § 2º, do art.1º, do Decreto-Lei n. 1.658, de 24 de janeiro de 1979, passa a vigorar com a seguinte redação:
"§ 2º O estímulo será reduzido de vinte por cento em 1980, vinte por cento em 1981, vinte por cento em 1982 e de dez por cento até 30 de junho de 1983, de acordo com ato do Ministro de Estado da Fazenda."
[...]
Art.5º - Este Decreto-Lei entrará em vigor na data de sua publicação, produzindo efeitos a partir de 1º de janeiro de 1980, data em que ficarão revogados os parágrafos 1º e 2º do Decreto-Lei n. 491, de 5 de março de 1969, o § 3º, do art.1º do Decreto-Lei n. 1.456, de 7 de abril de 1976, e demais disposições em contrário.21
É importante observar, ainda, que a norma acima transcrita, em seu art. 5º, revogou expressamente, em 1º de janeiro de 1980, a forma de utilização do incentivo prevista nos parágrafos 1º e 2º do art 1º do Decreto-lei nº 491, de 1969. Significa dizer que a partir de 1º de janeiro de 1980 o crédito-prêmio não poderia
20 BONELLI, Regis; VEIGA, Pedro da Motta; BRITO, Adriana Fernandes de. As políticas industrial e de comércio exterior no Brasil: rumos e indefinições. Rio de Janeiro: nov. 1997. Instituto de Política Econômica aplicada - IPEA. Disponível em: <http://www.ipea.gov.br/pub/td/td0527.pdf>. Acesso em: 26 ago. 2007, 17h40min.
mais ser utilizado para dedução de IPI, nem para compensação com os demais tributos federais. O uso do incentivo na escrituração fiscal do IPI ou para compensar os demais impostos federais somente poderia ocorrer quando expressamente autorizados por lei, na ausência da permissão legal, o Poder Executivo passou a cumprir o benefício valendo-se de crédito em conta bancária do beneficiário, como se verá posteriormente na regulamentação.
3.1.4 Decreto-lei n. 1.724, de 7 de dezembro de 1979
Logo em seguida, veio a lume o Decreto-lei n. 1.724, de 7 de dezembro de 1979. Essa norma teve o único objetivo de delegar ao Ministro da Fazenda poderes para aumentar, reduzir e até extinguir os benefícios previstos nos art. 1º (crédito-prêmio de IPI) e 5º do DL n. 491, de 1969, ipsis literis:
Art. 1º O Ministro de Estado da Fazenda fica autorizado a aumentar ou reduzir, temporária ou definitivamente, ou extinguir os estímulos fiscais de que tratam os artigos 1º e 5º do Decreto-lei n. 491, de 5 de março de 1969.22
Esse decreto-lei foi alvo de contestação no Supremo Tribunal Federal, sendo, por fim, considerado inconstitucional quanto à delegação de competência atribuída ao Ministro da Fazenda, como se verá no capítulo próprio.
3.1.5 Decreto-lei n. 1.894, de 16 de dezembro de 1981
Mais uma vez o Poder Executivo legislou, editando o Decreto-lei, de n. 1.894, de 16 de dezembro de 1981. A investigação do assunto exige a transcrição dos dispositivos, constantes do decreto-lei, relacionados com o tema objeto do estudo. No art. 1º, o crédito-prêmio de IPI foi estendido às empresas comerciais exportadoras, ficando proscrita no § 2º a utilização do benefício, nesse caso, pelo produtor-vendedor, evitando-se assim a fruição do incentivo em duplicidade:
Art. 1º Às empresas que exportarem, contra pagamento em moeda estrangeira conversível, produtos de fabricação nacional, adquiridos no mercado interno, fica assegurado:
[...]
Il - o crédito de que trata o artigo 1º do Decreto-lei n. 491, de 5 de março de 1969.
§ 2º - É vedada ao produtor-vendedor a fruição dos incentivos fiscais à exportação, nas vendas para o exterior efetuadas por outras empresas, decorrentes de suas aquisições no mercado interno, na forma prevista neste artigo.
Pelo art. 2º, foi dada nova redação ao art. 3º do Decreto-lei n. 1.248, de 29 de novembro de 1972, com o objetivo de garantir ao produtor-vendedor outros incentivos à exportação, excepcionando todavia o crédito-prêmio de IPI. A técnica legislativa, ao repetir a exclusão do crédito-prêmio de IPI do rol dos benefícios em favor do produtor-vendedor, no caso de vendas realizadas por empresas comerciais exportadoras, revelou-se importante para não remanescer dúvidas. Nesse caso, o produtor-vendedor não se beneficiará do crédito-prêmio de IPI, por ter sido claramente excepcionado:
Art. 2º - O artigo 3º do Decreto-lei n. 1.248, de 29 de novembro de 1972, passa a vigorar com a seguinte redação:
"Art. 3º - São assegurados ao produtor-vendedor, nas operações de que trata o artigo 1º deste Decreto-lei, os benefícios fiscais concedidos por lei para incentivo à exportação, à exceção do previsto no artigo 1º do Decreto-lei n. 491, de 05 de março de 1969, ao qual fará jus apenas a empresa comercial exportadora."
Por fim, o art. 3º autoriza o Ministro da Fazenda a reduzir, majorar, suspender ou extinguir os incentivos fiscais à exportação. Esse dispositivo, juntamente com a norma similar introduzida pelo Decreto-lei n. 1.724, de 7 de dezembro de 1979, teve sua validade contestada, sob o argumento de ferir a Carta Constitucional vigente à época, com manifestação do Supremo Tribunal Federal já pacificada, conforme será visto mais à frente.
Art. 3º - O Ministro da Fazenda fica autorizado, com referência aos incentivos fiscais à exportação, a:
I - estabelecer prazo, forma e condições, para sua fruição, bem como reduzi-los, majorá-los, suspendê-los ou extingui-los, em caráter geral ou setorial;
II - estendê-los, total ou parcialmente, a operações de venda de produtos manufaturados nacionais, no mercado interno, contra pagamento em moeda de livre conversibilidade;
III - determinar sua aplicação, nos termos, limites e condições que estipular, às exportações efetuadas por intermédio de empresas exportadoras, cooperativas, consórcios ou entidades semelhantes.
diferença entre o preço FOB, em moeda nacional, das vendas para o exterior, e o preço de aquisição das referidas mercadorias.23
3.2 Regulamentação
O Poder Executivo regulamentou o crédito-prêmio de IPI inicialmente por meio do Decreto n. 64.833, de 17 de julho de 1969, prevendo o lançamento do crédito na escrita fiscal da empresa, à vista de documentação hábil para comprovar a efetiva exportação das mercadorias.
O crédito escriturado poderia ser deduzido do IPI devido nas operações realizadas no mercado interno. Havendo excedente, o direito poderia ser mantido na própria escrita fiscal do contribuinte para uso em períodos subseqüentes, ou transferido para outro estabelecimento da mesma empresa ou de empresa com a qual fosse mantida relação de interdependência. A parcela do crédito eventualmente excedente poderia ser utilizada para pagamento de outros impostos federais, para outras modalidades de compensação que viessem a ser indicadas pelo Ministro da Fazenda, podendo finalmente ser recebido em espécie.
Posteriormente foram editados os Decretos n. 67.031, de 10 de agosto de 1970; n. 68.044, de 12 de janeiro de 1971, e n. 78.986, de 21 de novembro de 1976. Tais decretos não modificaram a essência da regulamentação prescrita pelo Decreto n. 64.833, de 1969.
Lembre-se que a forma de utilização do benefício prevista pelos §§ 1º e 2º do art. 1º do lei n. 491, de 1969, foi expressamente revogada pelo Decreto-lei n. 1.722, de 3 de dezembro de 1979. Desse modo, o crédito-prêmio não poderia mais ser escriturado nos livros de apuração de IPI. Extinguiu-se também a autorização para compensar outros impostos federais com a parcela do crédito que ultrapassasse o IPI devido no mercado interno.
Em seguida o Ministro da Fazenda publicou diversas portarias, dentre as quais se destacaram as seguintes:
a) Portaria MF n. 960, de 7 de dezembro de 1980, em que o Ministro da Fazenda resolveu: “suspender, até decisão em contrário, o estímulo fiscal de que trata o artigo 1º do Decreto-lei n. 491, de 5 de março de 1969, ...”;
b) Portaria n. 78 de 1º de abril de 1981, restabelecendo o crédito-prêmio de IPI, com alíquotas de 15% em 1981, 9% em 1982, e 3% até junho de 1983;
c) Portaria MF n. 89, de 8 de abril de 1981, definindo a nova forma de utilização do crédito-prêmio, que passou a ser creditado diretamente ao beneficiário em estabelecimento bancário, proibida a escrituração nos livros fiscais do IPI24;
d) Portaria MF n. 292, de 17 de dezembro de 1981, revogando a Portaria MF n. 89, de 1981, mas mantendo basicamente a mesma forma de utilização do crédito-prêmio de IPI, mediante crédito diretamente ao beneficiário em estabelecimento bancário;
e) Portaria MF n. 252, de 29 de novembro de 1982, estabelecendo alíquota para cálculo do crédito-prêmio de 11% até 30 de abril de 1985, extinguindo o benefício em 1º de maio de 1985;
f) Portaria MF n. 176, de 12 de setembro de 1984, definindo alíquotas para cálculo do crédito-prêmio de 9% em novembro de 1984, 7% em dezembro de 1984, 5% em janeiro de 1985, 4% em fevereiro de 1985, 3% em março de 1985, e 2% em abril de 1985, extinguindo o benefício em 1º de maio de 1985.
3.3 A Nova Ordem Constitucional
Diante da nova ordem constitucional de 1988, que redefiniu critérios de distribuição, entre os entes federativos, dos recursos arrecadados por meio dos
24 O Ministro de Estado da Fazenda, no uso de suas atribuições, resolve:
I – O valor do estímulo fiscal de que trata o art. 1º do Decreto-lei n. 491, de 5 de março de 1969, será creditado a favor do beneficiário, em estabelecimento bancário.
I.1 – O crédito será efetuado à vista da declaração de crédito, cujo modelo será instituído pela Carteira de Comércio Exterior do Banco do Brasil S.A., ouvida a Secretaria da Receita Federal. I.2 – Fica vedada a escrituração do estímulo fiscal a que se refere este item em livros previstos na legislação do Imposto sobre Produtos Industrializados.
(...)
XIX – Os excedentes de crédito relativos aos estímulos previstos nos artigos 1º e 5º do Decreto-lei n. 491, de 5 de março de 1969, apurados com base na escrituração realizada até 31 de março de 1981, serão ressarcidos em dinheiro, de acordo com as normas da Portaria n. 322, de 16 de setembro de 1980.
tributos federais, o Poder Constituinte originário resolveu determinar no art. 41 do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias – ADCT um prazo para reavaliação dos incentivos fiscais vigentes à época. De acordo com o caput do referido artigo, todos os incentivos fiscais de natureza setorial seriam reavaliados pelo poder executivo, mediante proposta submetida ao poder legislativo. Os benefícios que não fossem renovados no prazo de dois anos estariam automaticamente revogados; na dicção do § 1º do referido dispositivo: ”Considerar-se-ão revogados após dois anos, a partir da data da promulgação da Constituição, os incentivos que não forem confirmados por lei.”
Em 8 de janeiro de 1992, foi sancionada a Lei n. 8.402, com efeitos retrotraidos a 5 de outubro de 1990, cumprindo a exigida reavaliação dos incentivos fiscais de que tratou o art. 41 do ADCT. Destaque-se, para que seja relembrado no momento da oportuna análise das hipóteses de extinção do crédito-prêmio de IPI, que, ao enumerar os benefícios restaurados, a Lei sob comento não fez referência ao incentivo previsto no art. 1º do Decreto-lei nº 491, de 1969. Entretanto, como alguns autores25 defendem a vigência do crédito-prêmio de IPI ainda nos dias de hoje, em virtude do art. 1° da Lei n. 8.402, de 199 2, é relevante que se faça logo a transcrição do texto legal, na parte que interessa ao estudo:
Art. 1° São restabelecidos os seguintes incentivos fiscais:
I - incentivos à exportação decorrentes dos regimes aduaneiros especiais de que trata o art. 78, incisos I a III, do Decreto-Lei n° 37, de 18 de novembro de 1966;
II - manutenção e utilização do crédito do Imposto sobre Produtos Industrializados relativo aos insumos empregados na industrialização de produtos exportados, de que trata o art. 5° do Decr eto-Lei n° 491, de 5 de março de 1969;
III - crédito do Imposto sobre Produtos Industrializados incidente sobre bens de fabricação nacional, adquiridos no mercado interno e exportados de que trata o art. 1°, inciso I, do Decreto-Lei n° 1.894, de 16 de dezembro de 1981; [...]
§ 1° É igualmente restabelecida a garantia de conce ssão dos incentivos fiscais à exportação de que trata o art. 3° do Decr eto-Lei n° 1.248, de 29 de novembro de 1972, ao produtor-vendedor que efetue vendas de
mercadorias a empresa comercial exportadora, para o fim específico de exportação, na forma prevista pelo art. 1° do mesmo diploma legal.26
Essa discussão, cujo cerne consiste em determinar se a natureza do crédito-prêmio de IPI é de incentivo fiscal setorial, somente se mostra viável caso não tenha havido sua extinção antes da promulgada a Constituição de 1988, isto é, se o crédito-prêmio de IPI ainda vigia em 5 de outubro de 1988, restaria avaliar a possibilidade de sua extinção pelo art. 41 da ADCT. Fica o estudo detalhado para capítulo subseqüente, relativo ao exame da vigência do incentivo.
4 NATUREZA JURÍDICA
O uso dos incentivos governamentais em busca do equilíbrio e desenvolvimento da economia nacional não contém qualquer novidade para os iniciados nos estudos jurídico-tributários. Porém, apesar desses mecanismos já serem utilizados há muitos anos, não existe até hoje uma teoria suficientemente sistematizada sobre o assunto. Algumas tentativas de ordenação dos institutos envolvidos nessa matéria são sempre submetidas a obstáculos críticos capazes de por em dúvida a consistência das propostas teóricas apresentadas, tendo em vista a dificuldade de definição precisa dos termos jurídicos empregados: subsídios, incentivos fiscais, incentivos financeiros, isenção, dedução, redução, etc. É comum o emprego confuso dos vocábulos por parte dos legisladores e até mesmo na doutrina falta sistematicidade na linguagem relativa ao tema.
Essa dificuldade reconhecida no meio dos tributaristas foi exposta por José Souto Maior Borges, ao admitir: “No plano doutrinário, é ainda incipiente o esforço de construção de uma teoria jurídica dos incentivos fiscais, depurada de elementos econômicos.”27 Entende o autor, todavia, que, uma vez extinto o crédito tributário pelo pagamento ou demais modalidade extintivas, eventual relação surgida em momento cronológico posterior será de natureza financeira, por se encontrar esgotada a matéria tributária. Com esse argumento separa os incentivos fiscais – de contexto tributário – dos incentivos estritamente financeiros, dentre os quais se encontrariam os subsídios, facilidades creditícias e prêmios de exportações.28 Ao
sistematizar a matéria, Souto considerou os incentivos tributários e financeiros como espécies do gênero incentivo fiscal: “(...) fiscal é tanto o incentivo tributário, quanto o financeiro, ou seja e mais claramente, é gênero que envolve os incentivos tributários e financeiros em sentido estrito”29.
27 BORGES, José Souto Maior. Subvenção financeira, isenção e dedução tributárias. Revista de Direito Público, n. 41 e 42, jan-jun/1977, p.43.
28Ibidem, p. 44 e 45.
A classificação parece adequada, desde que nesse âmbito (incentivo fiscal) não estejam contempladas a priori as facilidades creditícias expostas por linhas de financiamento disponibilizadas na rede bancária, pois o manejo de medidas relativas à política creditícia – seja por meio da criação de linhas de crédito nos bancos oficiais, ou mediante o estabelecimento de normas com a finalidade de induzir a oferta de crédito pelo sistema financeiro – estaria em princípio excluído do âmbito fiscal, por não exigir a participação imediata de recursos provenientes do orçamento do Estado. Por outro lado, havendo aplicação direta de recurso do orçamento estatal, que já se tenha incorporado ao erário, não se pode negar a natureza fiscal do estímulo, que nesse caso seria admitido como incentivo do gênero fiscal e espécie financeira.
A classificação proposta por Cid Heráclito de Queiroz para os incentivos ou estímulos governamentais, ao tratar da política de incremento às exportações, guarda sintonia com o modelo supramencionado, dividindo-os entre os gêneros cambial, creditício e fiscal30. Os incentivos cambiais corresponderiam a providências adotadas em relação ao valor da moeda nacional, com forte influência sobre o volume de importações e exportações de produtos e serviços. De natureza creditícia, seriam os incentivos provenientes das regras estatais estipuladas para as operações bancárias envolvendo a oferta de recursos. Por fim, aparecem os incentivos fiscais,
lato sensu, reunindo as espécies tributária (isenções, reduções, deduções, créditos tributários, etc.) e financeira, stricto sensu, envolvendo prêmios em dinheiro, custeados por recursos públicos. Assim, os incentivos fiscais de natureza financeira correspondem às subvenções, capituladas nas rubricas de despesas públicas.
Delimitando o campo de incidência da subvenção, Geraldo Ataliba e Celso Antônio Bandeira de Mello deixaram clara a distinção entre as fases de entrada e saída de recursos nos cofres públicos:
As subvenções, assim como as despesas têm origem nos cofres públicos, dos quais só saem dinheiros autorizados por lei. Esses dinheiros, por sua vez, estão confundidos, neles não se distinguindo as procedências. Ingressados os dinheiros nos cofres públicos, não cabe discernir donde vieram. Encerra-se o capítulo da ‘receita pública’. Inicia-se nova fase no iter
dos dinheiros públicos, fase esta que se vai esgotar na despesa regida por
outros princípios e normas, sem qualquer conexão jurídica com as fases precedentes.31
De acordo com o fim a que se destinam, as subvenções foram classificadas pelo direito positivo brasileiro em sociais e econômicas. Nesse sentido, foram textualmente tratadas pelo § 3º do art. 12, da Lei nº 4.320, de 17 de março de 1964:
§ 3º Consideram-se subvenções, para os efeitos desta lei, as transferências destinadas a cobrir despesas de custeio das entidades beneficiadas, distinguindo-se como:
I - subvenções sociais, as que se destinem a instituições públicas ou privadas de caráter assistencial ou cultural, sem finalidade lucrativa;
II - subvenções econômicas, as que se destinem a empresas públicas ou privadas de caráter industrial, comercial, agrícola ou pastoril.32
Com efeito, no quadro geral dos estímulos governamentais, somente se poderá abrir mão de receitas de natureza fiscal, quando houver expressa autorização legal, visando preservar ou estimular um interesse público determinado, e, nessa situação, se fará por meio de incentivos fiscais de natureza tributária, incidindo sobre o iter de apuração dos tributos, reduzindo o quantum a ser recolhido aos cofres da Fazenda Pública.
Quando, de outra forma, o benefício atua no capítulo das despesas governamentais, atribuindo créditos, previstos em norma de direito público, em benefício de um rol de contribuintes – preservada a isonomia aos que se encontrem em semelhante situação –, estão configurados os incentivos fiscais de natureza financeira, onde se enquadram as subvenções.
Portanto, a pergunta inicial para se identificar a natureza jurídica do incentivo é: de que forma o erário foi atingido, houve redução das receitas tributárias ou majoração das despesas públicas?
31 ATALIBA, Geraldo e MELLO, Celso Antônio Bandeira de. Subvenções. Natureza jurídica. Não se
confundem com isenções. Irretroatividade da lei. Direito adquirido. Revista de Direito Público, v.20, p. 85 e s. Apud DINIZ, Marcelo de Lima Castro e RIBEIRO, Maria de Fátima. O direito ao crédito-prêmio do IPI.
4.1 Incentivo Fiscal?
O crédito-prêmio de IPI, de acordo com a classificação acima concebida, tem natureza fiscal, pois sempre afeta o orçamento da União, ora atingindo as rubricas das receitas tributárias, em outra ocasião atuando sobre o título das despesas governamentais. Serão diminuídas as receitas tributárias, por exemplo, a serem arrecadadas pelo erário, a título de IPI, quando os beneficiários do crédito-prêmio efetuarem as deduções autorizadas na saída de produtos para o mercado interno, de acordo com o disposto no § 1º do art. 1º do Decreto-lei n. 491, de 1969. Em contrapartida, provocam impacto nas rubricas de despesas governamentais, tanto os valores que, a título de crédito-prêmio de IPI, sejam utilizados para compensar33 outros impostos federais, quanto os montantes que eventualmente sejam ressarcidos diretamente aos contribuintes em dinheiro.
Dessa forma, fica caracterizado o crédito-prêmio de IPI como um incentivo de natureza fiscal, lato sensu, por ter o condão de modificar o volume dos recursos públicos, seja reduzindo o ingresso de novas receitas tributárias, seja realizando as despesas governamentais. Em ambos os casos, o benefício provoca oscilação no recinto do orçamento fiscal.
Demarcada a natureza jurídica do crédito-prêmio de IPI como incentivo do gênero fiscal, resta delimitar a espécie: tributária ou financeira.
4.2 Incentivo Fiscal: Tributário ou Financeiro?
Se o crédito-prêmio de IPI pertence ao gênero incentivo fiscal, entendida a expressão em seu sentido amplo, resta apreciar detalhadamente a que espécie se refere o benefício: tributária ou financeira.
De antemão, considerando que a forma de utilização do benefício é elemento essencial para caracterizá-lo, dois limites temporais irão interferir no
estudo pormenorizado da natureza do crédito-prêmio de IPI. No momento da criação do incentivo, os §§ 1º e 2º do art. 1º do Decreto-lei n. 491, de 5 de março de 1969 (DOU de 6.3.1969), definiram três modalidades de utilização. Quase uma década depois, essa sistemática foi expressamente revogada, com efeitos a partir de 1º de janeiro de 1980, pelo art. 5º do Decreto-lei n. 1.722, de 1979.
É necessário então estudar a natureza do incentivo, com todas as peculiaridades, em duas etapas: no período compreendido desde a sua criação, em 6 de marco de 1969, data de publicação do Decreto no DOU, até 31 de dezembro de 1979, complementando-se em seguida com o período iniciado em 1º de janeiro de 1980.
Nesse sentido, no período preliminar (6.3.1969 até 31.12.1979), o benefício, embora mantido sob os limites do gênero incentivo fiscal, revelava natureza complexa quanto à espécie, pois comportava três modalidades de utilização, de acordo com os §§ 1º e 2º do Decreto-lei n. 491, de 1969.
Em primeiro lugar, assumia feição de crédito de IPI a ser deduzido dos débitos desse imposto apurados no mercado interno (§ 1º do art. 1º do DL n. 491, de 1969). Nessa situação, não há escrituração nas contas públicas, pois os registros são efetuados nos livros fiscais do próprio contribuinte, que ao final apura um valor menor de IPI a recolher ao erário. Não se trata aqui de extinção dos valores devidos a título de IPI, referente às vendas realizadas no país, por meio de compensação tributária, mas de simples dedução no ato de calcular o imposto. O incentivo nesse caso age no iter de apuração do IPI devido pelo contribuinte, reduzindo o montante da receita a ser recolhida aos cofres públicos. O crédito-prêmio de IPI pertence nessa modalidade ao gênero fiscal e espécie tributária (incentivo fiscal tributário).
receita do imposto extinto pela compensação deve ser creditada em contrapartida com uma rubrica de despesa criada especificamente para registrar o crédito-prêmio de IPI, que nesse caso pertence ao gênero fiscal e espécie financeira (incentivo fiscal financeiro).
Finalmente, ficou facultada a possibilidade de aproveitamento do crédito-prêmio de IPI por meio de outras formas estabelecidas pelo poder executivo em regulamento próprio, o que permitiu o pagamento do benefício em dinheiro, de acordo com a regulamentação adotada à época. Na contabilidade da União, os valores correspondentes deveriam ser apropriados em rubrica de despesa específica, de forma a retratar o gasto público com o benefício. Nesse caso, o crédito-prêmio de IPI também se classifica no gênero fiscal e espécie financeira (incentivo fiscal financeiro).
No segundo período, a partir de 1º de janeiro de 1980, não havia mais amparo legal permitindo o lançamento do crédito-prêmio de IPI na escrita fiscal do contribuinte beneficiário, para dedução do imposto devido com relação aos produtos vendidos no mercado interno. Também não havia mais previsão legal para compensação com outros impostos federais. Em matéria tributária, a compensação exige expressa prescrição legal, sem a qual o agente público não poderá anuir, tendo em vista a necessidade de cumprir o princípio da estrita legalidade.
de 1º de janeiro de 1980, como incentivo do gênero fiscal e natureza financeira (incentivo fiscal financeiro).
5 CONTROLE DE CONSTITUCIONALIDADE
O Decreto-lei n. 1.724, de 7 de dezembro de 1979, autorizou o Ministro da Fazenda a aumentar, reduzir ou extinguir o crédito-prêmio de IPI. Dois anos após, em 16 de dezembro de 1981, foi editado o Decreto-lei n. 1.894, mantendo a autorização para reduzir, majorar ou extinguir, acrescentando, todavia, autorização para o Ministro suspender o benefício.
Com amparo nos decretos-leis mencionados, em 7 de dezembro de 1980, foi editada a Portaria MF n. 960, suspendendo o crédito-prêmio de IPI; o incentivo foi restabelecido pela Portaria MF n. 78, de 1º de abril de 1981; e finalmente teve suas alíquotas reduzidas, com extinção completa em 1º de maio de 1985, pelas Portarias MF n. 252, de 29 de novembro de 1982, e 176, de 12 de setembro de 1984.
Após a edição dos atos administrativos suspendendo e extinguindo o benefício, esses decretos-leis foram questionados perante o poder judiciário, chegando a questão ao Supremo Tribunal Federal, que se manifestou, em alguns casos concretos, pela inconstitucionalidade da expressão “ou extinguir” do art. 1º do Decreto-lei n° 1724, de 1979 (RE186.623-3RS; RE186. 359-5RS; RE250.288-0SP). No RE180.828RS, o Supremo Tribunal Federal declarou a inconstitucionalidade da expressão “ou reduzir, temporária ou definitivamente, ou extinguir” do art. 1º do DL n. 1.724, de 1979, e das expressões “reduzi-los” e “suspendê-los ou extingui-los”, no inciso I do art. 3º do Decreto-lei n. 1.894, de 16 de dezembro de 1981.
5.1 Um caso concreto
Em 16 de dezembro de 2004, foi concluído o julgamento iniciado há sete anos – em 20 de novembro de 1997 – do Recurso Extraordinário 208.260-1RS34,
pelo qual o Supremo Tribunal Federal declarou a inconstitucionalidade do art. 1º do Decreto-lei n. 1.724, de 1979. Em seguida será feita uma análise dessa decisão, que, por ter sido proferida ao tempo em que o assunto já estava bastante debatido no âmbito do STF, revela-se importante para a compreensão da controvérsia.
Da ementa e do acórdão do Recurso Extraordinário, a seguir transcritos, destaca-se a ocorrência de um único voto contrário, o do relator originário Ministro Maurício Corrêa.
16/12/2004 TRIBUNAL PLENO
RECURSO EXTRAORDINÁRIO 208.260-1RS Relator Originário: Min. Maurício Corrêa Relator para o Acórdão: Min. Marco Aurélio Recorrente: União
Recorrido: Calçados Siprana Ltda
LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – NORMAS GERAIS – LEI QUALIFICADA – Normas gerais sobre legislação tributária hão de estar contidas em lei complementar.
IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS – INCENTIVOS
FISCAIS – AUMENTO – REDUÇÃO – SUSPENSÃO – EXTINÇÃO (
grifou-se) – DECRETOS–LEI N. 491/69 E 1.724/79 – DELEGAÇÃO AO
MINISTRO DE ESTADO DA FAZENDA – INCONSTITUCIONALIDADE. A delegação ao Ministro de Estado da Fazenda, versada no artigo 1º do Decreto–Lei n. 1.724, de 7 de dezembro de 1979, mostrou-se inconstitucional, considerados os incentivos fiscais previstos no Decreto–Lei n. 491, de 5 de março de 1969.
A C Ó R D Ã O
Vistos, relatados e discutidos estes autos, acordam os ministros do Supremo Tribunal Federal, em sessão plenária, sob a presidência do ministro Sepúlveda Pertence, na conformidade da ata do julgamento e das notas taquigráficas, por maioria, em conhecer e negar provimento ao recurso para declarar a inconstitucionalidade do artigo 1º do Decreto–Lei n. 1.724, de 7 de dezembro de 1979 (grifou-se), vencido o ministro Maurício Corrêa, relator, que dava provimento ao recurso.
Votou o Presidente, ministro Sepúlveda Pertence. Impedida a ministra Ellen Gracie. Ausente, justificadamente, neste julgamento, o ministro Nelson Jobim, Presidente, que proferira voto anteriormente.
Brasília, 16 de dezembro de 2004. Marco Aurélio - REDATOR P/ACÓRDÃO Supremo Tribunal Federal
Por meio da ação interposta, a empresa logrou êxito parcial no juízo de primeira instância. O Tribunal Regional Federal da 4ª Região apreciou os apelos de ambas as partes, confirmando a sentença de primeiro grau quanto à inconstitucionalidade contida no Decreto-lei n. 1.724, de 1979, relativamente à autorização para o Ministro de Estado suspender, aumentar, reduzir, temporária ou definitivamente, ou extinguir os incentivos fiscais previstos nos art. 1º e 5º do DL 491, de 1969. Para o Tribunal Regional, a autorização: “é inconstitucional, por invadir esfera reservada exclusivamente à lei, nos termos do art. 97, inciso VI, do Código Tributário Nacional”.
