1/2014 I 29 de Janeiro 2014
LEI N.º 2/2014, DE 16 DE JANEIRO I REFORMA DO IRC
No dia 16 de Janeiro de 2014 foi publicado em Diário da República o diploma que aprova a Reforma do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (“IRC”) – Lei n.º 2/2014 -, aplicando-se as alterações introduzidas pela presente Lei aos períodos de tributação que se iniciem ou aos factos tributários que ocorram em ou após 1 de Janeiro de 2014.
Passamos a comentar as principais alterações introduzidas pela Lei n.º 2/2014, que agrupamos como se segue:
(i) Novos regimes
(ii) Alterações de destaque (iii) Outras medidas
I. NOVOS REGIMES “PARTICIPATION EXEMPTION”
Introduz-se um regime de “participation exemption”, transversalmente aplicável à generalidade dos sujeitos passivos de IRC residentes em território português que não estejam abrangidos pelo regime da transparência fiscal, para efeitos de eliminação de dupla tributação económica quer de lucros e reservas distribuídos, quer no que se refere
I FISCAL
LEGAL FLASH
a mais e menos-valias realizadas com a transmissão onerosa de partes sociais e de outros instrumentos de capital próprio.
Inbound – Participação de Referência
Ao nível da participação social de referência, exige-se uma participação mínima de 5% do capital social ou dos direitos de voto na participada (reduzindo-se os anteriores 10%), detida directa ou directa e indirectamente.
Para efeitos de lucros e reservas distribuídos, a participação mínima deverá ter sido detida durante os 24 meses anteriores à distribuição (aumentando-se o anterior período mínimo de 12 meses), ou, nos casos de detenção por um período inferior, deverá ser mantida ininterruptamente durante o tempo necessário para completar aquele período. Ao nível das mais e menos-valias, a percentagem mínima é apenas relevante na data da alienação das partes sociais, sendo o período de detenção ininterrupta de 24 meses aferido apenas por referência às partes sociais objecto de alienação.
Inbound – Participada
No que se refere à participada, que não poderá em caso algum ter residência ou domicílio em país, território ou região sujeito a um regime fiscal claramente mais favorável constante de lista aprovada por portaria do membro do Governo responsável pela área das finanças, a mesma deverá estar sujeita e não isenta de IRC (ou de imposto especial sobre o jogo), de um imposto referido no artigo 2.º da Directiva n.º 2011/96/UE, do Conselho, de 30 de Novembro de 2011 (“Directiva Mães-Filhas”), ou de um imposto de natureza idêntica ou similar ao IRC cuja taxa legal aplicável não seja inferior a 60% da taxa geral do IRC. O requisito de sujeição a imposto poderá ser dispensado em função da natureza da actividade desenvolvida ou da composição do património da participada.
Inbound - Regime
Verificados os requisitos supra referidos, os lucros e reservas distribuídos a sujeitos passivos de IRC residentes em território português, bem como as mais e menos-valias por si realizadas, não concorrem para a determinação do respectivo lucro tributável. Para este efeito o conceito de lucros ou reservas passa a incluir reembolsos de capital resultantes de amortização de participações sociais sem redução de capital, sendo também passível de integrar a matéria colectável imputada na parte correspondente a distribuições de lucros a entidades abrangidas pelo regime de transparência fiscal.
As mais e menos-valias são, porém, expressamente excluídas do regime, concorrendo portanto para a formação do lucro tributável, quando o valor dos imóveis detidos pela participada represente, directa ou indirectamente, mais de 50% do respectivo activo, excepto tratando-se de imóveis afectos a uma actividade agrícola, comercial ou industrial
que não consista na compra e venda de bens imóveis, caso em que o novo regime é passível de aplicação.
O regime é ainda aplicável a lucros, reservas e mais ou menos-valias imputáveis a estabelecimento estável situado em território português de uma entidade residente num Estado membro da União Europeia (“UE”) ou do Espaço Económico Europeu (“EEE”) sujeita a obrigações de cooperação idênticas às da UE que preencha, em qualquer um dos casos, os requisitos e condições previstos no artigo 2.º da Directiva Mães-Filhas (ou requisitos e condições equiparáveis, tratando-se de entidade residente no EEE).
O regime é igualmente aplicável a lucros, reservas e mais ou menos-valias imputáveis a estabelecimentos estáveis de entidades residentes noutros Estados, que não constem da lista de países, territórios ou regiões sujeitos a um regime fiscal claramente mais favorável, com os quais Portugal tenha celebrado Acordo para Evitar a Dupla Tributação (“ADT”) que preveja mecanismos de cooperação administrativa no domínio da fiscalidade equivalentes aos estabelecidos no âmbito da UE e que nesse Estado estejam sujeitas e não isentas de um imposto de natureza idêntica ou similar ao IRC.
Verificando-se a detenção da participação de referência (5%) durante os 24 meses anteriores à distribuição (ou durante o tempo necessário para completar aquele período) e não estando verificados os restantes requisitos de que depende o “participation
exemption”, passa a ser possível ao sujeito passivo residente optar por um regime de
crédito de imposto para eliminação da dupla tributação económica internacional. Outbound - Lucros e Reservas
No que se refere a sujeitos passivos de IRC não residentes, o “participation exemption”, na forma de isenção, será aplicável a lucros e reservas distribuídos por entidade residente em Portugal, sujeita e não isenta de IRC (ou de imposto especial sobre o jogo) e não abrangida pelo regime da transparência fiscal, verificados que estejam os restantes requisitos relativos à participação de referência e entidade beneficiária.
Outbound - Participação de Referência
Similarmente à participação mínima exigida para situações inbound, é consagrada uma participação de referência, detida directa ou directa e indirectamente, não inferior a 5% do capital social ou direitos de voto da participada, que deverá ter sido detida ininterruptamente durante os 24 meses anteriores à distribuição (ou mantida ininterruptamente durante o tempo necessário para completar aquele período, caso em que se prevê a possibilidade de reembolso do imposto retido sobre lucros ou reservas que entretanto tenham sido distribuídos).
Outbound - Entidade Beneficiária
A entidade beneficiária deverá ser residente (i) noutro Estado membro da UE, (ii) num Estado membro do EEE que esteja vinculado a cooperação administrativa no domínio fiscal equivalente à estabelecida no âmbito da UE, ou, (iii) ou num Estado com o qual Portugal tenha celebrado um ADT que preveja cooperação administrativa no domínio fiscal equivalente à estabelecida no âmbito da UE.
A entidade beneficiária deverá ainda estar sujeita e não isenta de um imposto referido no artigo 2.º da Directiva Mães-Filhas, ou de um imposto de natureza idêntica ou similar ao IRC, sendo ainda necessário para entidades fora da UE ou do EEE que a taxa legal aplicável não seja inferior a 60% da taxa geral do IRC. Verificadas as restantes condições, o regime é também aplicável a estabelecimentos estáveis situados noutros Estados membros da UE ou do EEE das entidades aqui referidas.
Outbound - Mais-Valias
O novo regime de “participation exemption” não contempla as mais-valias realizadas por não residentes com a alienação de partes de capital, continuando a ser-lhes aplicável o regime de isenção actualmente previsto no artigo 27.º do Estatuto dos Benefícios Fiscais (“EBF”).
Disposições transitórias
O novo regime é aplicável ao saldo positivo das mais e menos-valias realizadas antes de 1 de Janeiro de 2001 que até aqui se encontravam “suspensas de tributação”.
Na determinação da percentagem do valor dos imóveis da sociedade participada face ao seu balanço total, apenas são de considerar os imóveis adquiridos após 1 de Janeiro de 2014. Deste modo, o novo regime é passível de aplicação a mais e menos-valias realizadas com a transmissão onerosa de sociedades em que o valor dos respectivos imóveis represente mais de 50% do respectivo activo, desde que esses imóveis hajam sido adquiridos anteriormente à entrada em vigor da Reforma do IRC.
O prazo mínimo de detenção da participação de referência aplica-se também às participações detidas à data da entrada em vigor da Reforma, computando-se na sua contagem o período de tempo decorrido até esta data.
REGIME SIMPLIFICADO
Procede-se à introdução de um regime simplificado de determinação da matéria colectável, por cuja aplicação podem optar os sujeitos passivos residentes, não isentos nem sujeitos a um regime especial de tributação, que exerçam a título principal uma
actividade de natureza comercial, industrial ou agrícola e que cumpram, cumulativamen-te, os seguintes requisitos:
Apresentem, no período de tributação imediatamente anterior, um montante anual ilíquido de rendimentos não superior a EUR 200.000,00 e um total de balanço inferior a EUR 500.000,00;
Não estejam legalmente obrigados à revisão legal de contas;
O capital social não seja detido em mais de 20%, directa ou indirectamente, por entidades que não cumpram os requisitos acima indicados, excepto quando sejam sociedades de capital de risco ou investidores de capital de risco;
Adoptem o regime de normalização contabilística aplicável a micro entidades aprovado pelo Decreto-Lei n.º 36-A/2011, de 9 de Março;
Não tenham renunciado à aplicação do regime nos três anos anteriores, com referência à data em que se inicia a aplicação do regime.
O regime simplificado cessa quando se deixem de verificar os respectivos requisitos, o sujeito passivo renuncie à sua aplicação, ou não cumpra as obrigações de emissão e comunicação das facturas previstas, respectivamente, no Código do IVA e no n.º 1 do artigo 3.º do Decreto-Lei n.º 198/2012, de 24 de Agosto.
Os efeitos da cessação ou da renúncia do regime simplificado de determinação da matéria colectável reportam-se ao primeiro dia do período de tributação em que se verifique a não observância de qualquer um dos requisitos de aplicação do regime ou seja comunicada a renúncia à sua aplicação.
A matéria colectável relevante para efeitos da aplicação do regime simplificado obtém-se através da aplicação dos seguintes coeficientes:
a) 0,04 das vendas de mercadorias e produtos, bem como das prestações de serviços efectuadas no âmbito de actividades hoteleiras e similares, restauração e bebidas;
b) 0,75 dos rendimentos das actividades profissionais constantes da tabela a que se refere o artigo 151.º do Código do IRS;
c) 0,10 dos restantes rendimentos de prestações de serviços e subsídios destinados à exploração;
e) 0,95 dos rendimentos provenientes de contratos que tenham por objecto a cessão ou utilização temporária da propriedade intelectual ou industrial ou a prestação de informações respeitantes a uma experiência adquirida no sector industrial, comercial ou científico, dos outros rendimentos de capitais, do resulta-do positivo de rendimentos prediais, do saldo positivo das mais e menos-valias e dos restantes incrementos patrimoniais;
f) 1,00 do valor de aquisição dos incrementos patrimoniais obtidos a título gratuito. A matéria colectável não poderá ser inferior a 60% do valor anual da retribuição mensal mínima garantida. Por outro lado, este limite bem como os coeficientes acima referidos em a) e c) são reduzidos em 50% e 25% no período de tributação do início de actividade e no período de tributação seguinte, respectivamente.
Nos sectores de revenda de combustíveis, de tabacos, de veículos sujeitos ao imposto sobre os veículos e de álcool e bebidas alcoólicas não se consideram, para efeitos de determinação da matéria colectável, os montantes correspondentes aos impostos especiais sobre o consumo (“IEC”) e ao imposto sobre os veículos (“ISV”).
No que respeita à aquisição e alienação de imóveis, os sujeitos passivos que optem por este regime deverão observar as regras estabelecidas no artigo 64.º do Código do IRC, ou seja, adoptar valores normais de mercado, os quais não podem inferiores ao valor patrimonial tributário que serviu de base à liquidação do IMT ou que serviria de base à liquidação deste imposto caso este se mostrasse devido.
Caso os sujeitos passivos sujeitos ao regime simplificado optem por aplicar o regime do reinvestimento previsto no artigo 48.º do Código do IRC, quando não tenha sido concretizado o reinvestimento dentro do prazo legal será acrescida à sua matéria colectável a diferença (ou respectivo proporcional) que não tenha sido incluída no lucro tributável, majorada em 15%.
Os sujeitos passivos abrangidos pelo regime poderão deduzir à colecta o crédito de imposto por dupla tributação jurídica internacional e as retenções na fonte não susceptíveis de compensação ou reembolso nos termos da legislação aplicável.
Por último, refira-se os sujeitos passivos que optem pela aplicação deste regime, estão dispensados de realizar o pagamento especial por conta (“PEC”) e verão determinadas despesas excluídas de tributação autónoma, tais como as despesas de representação, relativas a ajudas de custo e à compensação por deslocações em viatura própria incorridas ao serviço do sujeito passivo e não facturadas a clientes, os gastos com indemnizações, bónus e outras variáveis pagos a membros dos órgãos sociais. Relativamente às tributações autónomas que se lhes aplicam, ficam igualmente excluídos do agravamento previsto quando se apuram prejuízos fiscais.
REGIME FISCAL PARA RENDIMENTOS DE PATENTES E OUTROS DIREITOS DE PROPRIEDADE INDUSTRIAL –“PATENT BOX”
Procede-se à criação de um regime fiscal próprio para os rendimentos provenientes de contratos que tenham por objecto a cessão ou a utilização temporária de patentes e desenhos ou modelos industriais, segundo o qual os referidos rendimentos concorrem para a determinação do lucro tributável dos sujeitos passivos em apenas 50% do seu valor, desde que se verifiquem cumulativamente os seguintes requisitos:
Os direitos de propriedade industrial resultem de actividades de investigação e desenvolvimento realizadas ou contratadas pelo sujeito passivo;
O cessionário utilize os direitos de propriedade industrial na prossecução de uma actividade de natureza comercial, industrial ou agrícola;
Os resultados da utilização dos direitos de propriedade industrial pelo cessionário não se materializem na entrega de bens ou prestações de serviços que originem gastos fiscalmente dedutíveis na entidade cedente, ou em sociedade que com esta esteja integrada num grupo de sociedades ao qual se aplique o REGTS, sempre que entre uma ou outra e o cessionário existam relações especiais;
O cessionário não seja uma entidade residente em país, território ou região com regime fiscal claramente mais favorável.
De notar que quando este tipo de rendimentos seja obtido fora do território português e, para efeitos de eliminação da dupla tributação jurídica internacional, os mesmos devem ser igualmente considerados em apenas 50% do seu valor para o cálculo do correspondente crédito de imposto.
Por último, refira-se que este regime de “Patent Box” só se aplica às patentes e desenhos ou modelos industriais registados em ou após 1 de Janeiro de 2014.
REGIME DE TRIBUTAÇÃO DE ESTABELECIMENTO ESTÁVEL SITUADO FORA DE PORTUGAL
Introduz-se um regime que permite aos sujeitos passivos com sede ou direcção efectiva em território português optar por excluir, na determinação do seu lucro tributável, os lucros e os prejuízos imputáveis a estabelecimento estável situado fora do território português, desde que:
Os lucros imputáveis a esse estabelecimento estável estejam sujeitos e não isentos de um imposto referido na Directiva Mães-Filhas, ou de um imposto de natureza idêntica ou similar ao IRC cuja taxa legal aplicável a esses lucros não seja inferior a 60% da taxa geral do IRC; e
Esse estabelecimento estável não esteja localizado em país, território ou região sujeito a um regime fiscal claramente mais favorável.
Este regime não se aplica aos lucros imputáveis ao estabelecimento estável, até ao montante dos prejuízos imputáveis ao mesmo estabelecimento estável que concorreram para a determinação do lucro tributável do sujeito passivo nos doze períodos de tributação anteriores.
A opção por este regime deve abranger todos os estabelecimentos estáveis do sujeito passivo no mesmo território, devendo manter-se por um período mínimo de três anos a partir da data em que inicie a sua aplicação.
No caso de este regime deixar de ser aplicável cumpre considerar as seguintes regras:
Não concorrem para a determinação do lucro tributável do sujeito passivo os prejuízos imputáveis ao estabelecimento estável, até ao montante dos lucros imputáveis ao estabelecimento estável que não concorreram para a determina-ção do lucro tributável do sujeito passivo nos doze períodos de tributadetermina-ção anteriores;
No caso de transformação do estabelecimento estável em sociedade, os lucros e reservas distribuídos por essa nova sociedade, bem como as mais-valias decor-rentes da alienação das partes de capital e da liquidação não beneficiarão do regime de “participation exemption” até ao montante dos lucros do estabeleci-mento estável que não tenham sido considerados para efeitos de determinação do lucro tributável do sujeito passivo nos doze períodos de tributação anteriores.
DEDUTIBILIDADE DO CUSTO DE ACTIVOS INTANGÍVEIS NÃO AMORTIZÁVEIS
Introduz-se um novo regime que permite deduzir fiscalmente, à taxa de 5%, por um período de 20 anos, o custo de aquisição suportado com certos activos intangíveis desde que adquiridos em ou após 1 de Janeiro de 2014.
Este regime aplica-se a elementos de propriedade industrial tais como marcas, alvarás, processos de produção, modelos ou outros direitos assimilados adquiridos a título oneroso e que não tenham período de vida útil limitado. O regime aplica-se igualmente ao goodwill adquirido num processo de concentração de actividades empresariais.
Este regime não é, porém, aplicável (i) aos activos adquiridos no âmbito de operações de reestruturação que beneficiem do regime da neutralidade fiscal, (ii) ao goodwill que resulte de participações sociais, e, (iii) aos activos adquiridos a entidades domiciliadas em país, região ou território com regime fiscal claramente mais favorável.
CRÉDITO DE IMPOSTO POR DUPLA TRIBUTAÇÃO ECONÓMICA INTERNACIONAL
Introduz-se um novo crédito de imposto para eliminação da dupla tributação económica internacional, o qual pode aplicar-se por opção do sujeito passivo caso na sua matéria colectável tenham sido incluídos lucros e reservas distribuídos por entidade não residente e não se encontrem preenchidos os requisitos para aplicação do regime da “participation
exemption”.
Neste contexto, os sujeitos passivos passam a poder optar por deduzir à colecta parte do imposto sobre o rendimento pago no estrangeiro pela própria subsidiária, caso esta distribua lucros ou reservas aos quais não se aplique o regime da “participation
exemption”.
II. ALTERAÇÕES DE DESTAQUE TAXAS
A taxa geral de IRC é reduzida para 23% em 2014, sendo aplicável uma taxa reduzida de 17% aos primeiros EUR 15.000,00 de matéria colectável dos sujeitos passivos que exerçam directamente e a título principal uma actividade agrícola, comercial ou industrial e sejam qualificados como pequena ou média empresa de acordo com o disposto no anexo ao Decreto-Lei n.º 372/2007, de 6 de Novembro.
Enuncia-se o objectivo de redução da taxa geral do IRC para 21% em 2015 e a sua fixação num intervalo entre 17% e 19% em 2016. Tratam-se, porém, de medidas programáticas cuja aplicação efectiva dependerá, nomeadamente, da avaliação dos resultados alcançados com a Reforma e da evolução da situação económica do país e que deverão ser ponderadas em simultâneo com a reformulação dos regimes do IVA e do IRS, especialmente quanto à redução das respectivas taxas.
Introduz-se uma nova taxa de Derrama Estadual, de 7%, aplicável ao lucro tributável de montante superior a EUR 35.000.000,00.
REPORTE DE PREJUÍZOS
O prazo de reporte dos prejuízos fiscais é alargado para 12 anos, sendo esta alteração aplicável aos prejuízos fiscais apurados nos períodos de tributação iniciados em ou após 1 de Janeiro de 2014.
A dedução dos prejuízos fiscais passa, contudo, a não poder exceder 70% do lucro tributável de cada exercício, sendo esta limitação aplicável à dedução aos lucros tributáveis dos períodos de tributação que se iniciem em ou após 1 de Janeiro de 2014.
É eliminada a limitação à dedução dos prejuízos fiscais decorrente da modificação do objecto social ou da alteração da actividade exercida.
Contudo, a limitação à dedução dos prejuízos fiscais mantém-se em casos de alteração de mais de 50% da titularidade do capital social ou direitos de voto (excepto se devidamente autorizada a manutenção do direito ao reporte pelo Ministro das Finanças), à excepção das seguintes alterações:
Passagem da titularidade directa para indirecta e vice-versa;
Decorrentes de operações que beneficiem do regime da neutralidade fiscal;
Decorrentes de sucessão por morte;
Quando o adquirente detenha, ininterruptamente, directa ou indirectamente, mais de 20% do capital social ou da maioria dos direitos de votos da sociedade desde o início do período de tributação a que respeitam os prejuízos;
Quando o adquirente seja trabalhador ou membro dos órgãos sociais da sociedade, pelo menos desde o início do período de tributação a que respeitam os prejuízos.
PAGAMENTO ESPECIAL POR CONTA (“PEC”)
Alargamento do período de dedução dos PEC até ao sexto período de tributação seguinte àquele a que respeita. Caso não seja possível deduzir integralmente os PEC até ao final deste prazo, o respectivo reembolso passa a poder ser solicitado sem necessidade de realização de acção de inspecção, a contrário do que até aqui sucedia.
Ficam dispensados de efectuar o PEC os sujeitos passivos de IRC que optem pelo regime simplificado. No entanto, caso cesse a aplicação deste regime simplificado por não verificação de algum dos requisitos relativos ao valor anual dos seus rendimentos ou do seu balanço, os sujeitos passivos devem efectuar o correspondente PEC até ao fim do 3.º mês do período de tributação seguinte.
TRIBUTAÇÃO AUTÓNOMA
As taxas de tributação autónoma aplicáveis aos encargos relacionados com viaturas ligeiras de passageiros, motos ou motociclos, excluindo veículos eléctricos, são alteradas em função do respectivo custo de aquisição, como se segue:
27,5%, no caso de viaturas com custo de aquisição igual ou superior a EUR 25.000,00 e inferior a EUR 35.000,00;
35%, no caso de viaturas com custo de aquisição igual ou superior a EUR 35.000,00.
São excluídos de tributação autónoma determinados encargos suportados por sujeitos passivos que optem pelo regime simplificado, bem como as despesas imputáveis a estabelecimentos estáveis sitos fora do território português, quando as mesmas se refiram à actividade exercida por seu intermédio.
Estão, ainda, excluídos de tributação autónoma os encargos relativos a viaturas ligeiras de passageiros, motos ou motociclos, quando exista acordo escrito entre o trabalhador e a entidade patronal que preveja a atribuição ao trabalhador de uma viatura automóvel específica havendo, por conseguinte, lugar a tributação em sede de IRS.
LIMITAÇÃO À DEDUTIBILIDADE DOS GASTOS DE FINANCIAMENTO LÍQUIDOS
É reduzido o limite da dedutibilidade dos gastos de financiamento líquidos de EUR 3.000.000,00 para EUR 1.000.000,00. Mantém-se o limite alternativo de 30% do resultado antes de depreciações, gastos de financiamento líquidos e impostos (“EBITDA”).
A dedução dos gastos de financiamento líquidos não dedutíveis nos cinco períodos de tributação posterior ou da “folga” criada correspondente à diferença entre os gastos suportados e os 30% do EBITDA, devem ser efectuadas apenas após consideração fiscal dos gastos de financiamento líquidos do exercício em questão, sendo de reportar posteriormente os que foram apurados há mais tempo.
Contudo, tal reporte deixa de ser possível quando se verifique a alteração de titularidade de mais de 50% do capital social ou da maioria dos direitos de voto do sujeito passivo, excepto se forem aplicadas as excepções previstas na norma de reporte de prejuízos ou obtida autorização do Ministro das Finanças.
Nos casos em que se aplique o RETGS, a sociedade dominante pode optar, para efeitos da determinação do lucro tributável do grupo, pela aplicação deste regime aos gastos de financiamento líquidos do grupo, devendo esta opção ser comunicada à AT e a aplicação do regime mantida por um prazo mínimo de 3 anos.
Para efeitos de aplicação deste regime, é criado um conceito específico de EBITDA que, partindo do respectivo conceito contabilístico, é ajustado para efeitos fiscais pelas seguintes realidades:
Ganhos e perdas resultantes de alterações de justo valor que não concorram para a determinação do lucro tributável;
Imparidades e reversões de investimentos não depreciáveis ou amortizáveis;
Ganhos e perdas resultantes da aplicação do método de equivalência patrimonial ou, no caso de empreendimentos conjuntos que sejam sujeitos passivos de IRC, do método de consolidação proporcional;
Rendimentos ou gastos relativos a partes de capital aos quais seja aplicável o regime de “participation exemption”;
Rendimentos ou gastos imputáveis a estabelecimento estável situado fora de Portugal relativamente ao qual seja exercida a opção pela não concorrência do seu resultado fiscal na esfera da respectiva casa-mãe residente em Portugal;
A contribuição extraordinária sobre o sector energético.
Estende-se a não aplicação deste regime às sociedades de titularização de créditos e às sucursais em Portugal de instituições de crédito e outras instituições financeiras ou empresas de seguros com sede em país terceiro (i.e., fora da União Europeia).
TRANSFERÊNCIA DE RESIDÊNCIA PARA O ESTRANGEIRO -EXIT TAX
Mantém-se a tributação das entidades com sede ou direcção efectiva em Portugal que transfiram a sua residência para fora do território português, incidindo a tributação, tal como no regime anterior, sobre a diferença, à data de cessação da actividade, entre os valores de mercado e os valores fiscalmente relevantes dos respectivos elementos patrimoniais, ainda que não expressos na contabilidade.
Não obstante, acolhe-se a decisão condenatória proferida pelo Tribunal de Justiça da União Europeia no Processo C-38/10, que opôs a Comissão Europeia ao Estado português, introduzindo-se a possibilidade de pagamento diferido do IRC, sempre que uma sociedade transfira a sua residência de Portugal para o território de outro Estado membro da UE ou do EEE (desde que exista, neste último caso, obrigação de cooperação administrativa no domínio do intercâmbio de informações e da assistência à cobrança equivalente à estabelecida na UE).
Deste modo, em alternativa ao pagamento imediato e pela totalidade do imposto apurado na declaração de rendimentos do período de cessação da actividade, o IRC passa a poder ser pago de forma diferida, de acordo com uma das seguintes modalidades:
No ano seguinte àquele em que se verifique, relativamente a cada um dos elementos patrimoniais considerados para efeitos do apuramento do imposto, a sua extinção, transmissão, desafectação da actividade da entidade ou transferên-cia, por qualquer título, material ou jurídico, para um território ou país que não seja um Estado-membro da UE ou do EEE, pela parte do imposto que correspon-da ao resultado fiscal relativo a cacorrespon-da elemento individualmente considerado.
Em 5 prestações anuais de igual montante, com início no período de tributação em que a residência é transferida para fora do território português.
A opção por qualquer uma das modalidades de pagamento diferido, a exercer na declaração de rendimentos correspondente ao período de tributação em que ocorre a cessação, determina o vencimento de juros à taxa prevista para os juros de mora, podendo também implicar a prestação de uma garantia bancária correspondente ao montante do imposto acrescido de 25%, nos termos a definir por portaria do membro do Governo responsável pela área das finanças.
Continua a prever-se a não tributação em virtude da transferência para o estrangeiro da residência de uma sociedade, relativamente aos elementos patrimoniais que permaneçam afectos a um estabelecimento estável em território português.
O regime acima mencionado é igualmente aplicável em caso de cessação de actividade de estabelecimento estável em território português de uma entidade não residente ou de transferência para fora deste território de elementos patrimoniais afectos a estabelecimento estável aqui localizado.
Por último, salienta-se a revogação do artigo 85.º do Código do IRC, disposição que previa a tributação dos sócios da sociedade que transfere a sua residência para fora do território português, os quais deixam por conseguinte de estar sujeitos a tributação.
DEDUTIBILIDADE DE MENOS-VALIAS DE PARTES SOCIAIS
Quando não seja aplicável o regime da “participation exemption”, a diferença negativa entre as mais-valias e as menos-valias fiscais realizadas e outras perdas relativas a partes de capital são integralmente dedutíveis para efeitos fiscais, salvo se relativas a partes de capital de sociedades residentes em país, região ou território claramente mais favorável.
FUSÕES, CISÕES, ENTRADAS DE ACTIVOS E PERMUTAS DE PARTES SOCIAIS (NEUTRALIDADE FISCAL)
Passam a estar expressamente incluídas no âmbito de aplicação do regime da neutralidade fiscal as seguintes operações de reorganização societária que se realizem a partir de 1 de Janeiro de 2014:
Fusão sem atribuição de partes de capital ao sócio/accionista da sociedade fundida, quando a totalidade das partes representativas do capital social das sociedades envolvidas seja detida pelo mesmo sócio;
“Fusão Inversa”, quando a totalidade das partes representativas do capital social da sociedade beneficiária seja detida pela sociedade fundida;
Cisão-fusão, quando pelo menos um ramo de actividade é destacado e integrado na sociedade detentora da totalidade das partes representativas do capital social da sociedade cindida;
Cisão-fusão, quando um ou mais ramos de actividade da sociedade cindida são destacados e fundidos com outra sociedade já existente cujo capital social é integralmente detido pelo mesmo sócio/accionista;
Cisão, quando um ou mais ramos de actividade da sociedade cindida é integrado em sociedade cujo capital social seja integralmente detido pela sociedade cindida. No que respeita à transmissibilidade dos prejuízos fiscais no âmbito deste tipo de operações, a mesma passa em regra a ter lugar de forma automática, i.e., sem necessidade de autorização do Ministro das Finanças. Continua, porém, a depender de autorização do membro do Governo responsável pela área das finanças, a transmissão dos prejuízos fiscais em resultado de uma operação de fusão envolvendo a totalidade das sociedades abrangidas pelo RETGS.
Por outro lado, prevê-se expressamente para a generalidade das situações que a dedução dos prejuízos transmitidos seja limitada em função da proporção entre o valor do património líquido da sociedade transmitente e o património líquido das restantes entidades envolvidas nas operações.
Prevê-se que os benefícios fiscais das sociedades fundidas se transmitam à sociedade beneficiária, desde que nesta se verifiquem os respectivos pressupostos e seja aplicado o regime da neutralidade fiscal.
Do mesmo modo, a transmissibilidade dos benefícios fiscais poderá ser aplicável a operações de cisão e de entradas de activos desde que para tal exista autorização do Ministro das Finanças.
Adicionalmente, estabelece-se que os excessos não reportados e as “folgas” não utilizadas no âmbito do regime de limitação à dedutibilidade dos gastos de financiamento líquidos pelas sociedades fundidas poderão ser considerados na determinação do lucro tributável da sociedade beneficiária de uma operação de fusão à qual seja aplicável o regime da neutralidade fiscal.
III. OUTRAS MEDIDAS TRANSPARÊNCIA FISCAL
Procede-se ao alargamento do conceito de sociedades de profissionais que passa a incluir aquelas cujos rendimentos provenham, em mais de 75%, do exercício conjunto ou isolado de actividades profissionais especificamente previstas na lista a que se refere o artigo 151.º do Código do IRS, desde que o número de sócios não seja superior a 5, nenhum deles seja pessoa colectiva de direito público, e pelo menos 75% do capital social seja detido por profissionais que exercem as referidas actividades, total ou parcialmente, através da sociedade.
Por outro lado, passa a excluir-se expressamente do conceito de sociedade de simples administração de bens aquelas que exerçam a actividade de gestão de participações sociais de outras sociedades e que detenham participações sociais que cumpram os requisitos para aplicação do regime de “participation exemption”.
REGIME ESPECIAL DE TRIBUTAÇÃO DE GRUPOS DE SOCIEDADES
Para efeitos de inclusão no perímetro do grupo, a participação mínima exigida no capital das participadas reduz-se para 75%, mantendo-se a exigência de a participação conferir mais de 50% dos direitos de voto.
Esta percentagem passa a poder ser obtida de forma indirecta por intermédio de sociedade residente noutro Estado-membro da UE ou do EEE, neste último caso, desde que exista obrigação de cooperação administrativa no domínio da fiscalidade equivalente à estabelecida no âmbito da UE.
Caso a sociedade dominante passe a ser considerada dominada de uma outra sociedade residente em Portugal que reúna os requisitos para ser qualificada como dominante, a última pode optar pela continuação da aplicação do RETGS, não cessando a aplicação deste regime.
Introduzem-se regras relativas à utilização de prejuízos fiscais no caso de alteração da sociedade dominante de um Grupo, nomeadamente no caso de a sociedade dominante passar a ser sociedade dominada de um outro Grupo já existente.
Por último prevê-se que a falta de comunicação dentro dos prazos legais de alterações à composição do Grupo deixe de implicar a cessação automática do regime.
LIQUIDAÇÃO DE SOCIEDADES
O valor que for atribuído aos sócios em resultado da partilha, abatido do valor de aquisição das partes sociais e de outros instrumentos de capital próprio, passa a ser sempre qualificado como mais ou menos-valia.
Sendo apurada uma mais-valia na liquidação, a mesma poderá beneficiar do regime da “participation exemption”, sendo excluída de tributação caso se verifiquem os requisitos estabelecidos para o efeito.
Caso seja apurada uma menos-valia, a mesma poderá ser fiscalmente dedutível pelo montante que exceder a soma dos prejuízos fiscais deduzidos no âmbito do RETGS e dos lucros e reservas distribuídos pela sociedade liquidada que tenham beneficiado do regime de “participation exemption”.
As menos-valias resultantes da partilha não serão, contudo, dedutíveis, nos casos em que a sociedade liquidada é residente em jurisdição com regime fiscal claramente mais favorável ou quando as participações sociais tenham permanecido na titularidade do sujeito passivo por período inferior a 4 anos.
Por último, prevê-se que o valor da menos-valia considerada fiscalmente dedutível seja acrescido ao lucro tributável, com uma majoração de 15%, na esfera dos sócios da sociedade liquidada, caso os mesmos voltem a desenvolver a actividade que era prosseguida pela sociedade liquidada nos quatro períodos de tributação seguintes à liquidação.
PREÇOS DE TRANSFERÊNCIA
O conceito de entidades em relação especial é revisto, nomeadamente através do aumento de 10% para 20% da participação no capital social para qualificação como entidades vinculadas.
Restringem-se as situações de dependência relevante entre duas entidades no exercício da sua actividade àquelas situações que têm por base um relacionamento jurídico. Introduz-se uma previsão expressa de aplicação das regras de preços de transferência às operações entre as entidades residentes em Portugal e todos os seus estabelecimentos estáveis situados fora de Portugal e às operações realizadas entre estabelecimentos estáveis no estrangeiro de uma entidade residente em Portugal.
FUSÕES, CISÕES, ENTRADAS DE ACTIVOS E PERMUTAS DE PARTES SOCIAIS (SEM NEUTRALIDADE FISCAL)
Introduz-se uma série de regras expressas que visam clarificar o regime de IRC aplicável no âmbito de operações de fusão, cisão, entrada de activos e permuta de partes sociais não abrangidas pelo regime da neutralidade fiscal, designadamente no que respeita à qualificação dos rendimentos e ao apuramento do respectivo quantitativo passível de tributação, tanto na esfera das sociedades envolvidas nas operações como na esfera dos respectivos sócios.
VALORIMETRIA DE PARTES DE CAPITAL
Passa a considerar-se como critério de valorimetria a utilizar na transmissão onerosa de partes de capital da mesma natureza e que confiram idênticos direitos o critério “first in
first out” (FIFO).
Não obstante, prevê-se a possibilidade de opção pelo critério do custo médio ponderado, caso em que os coeficientes de actualização monetária previstos no artigo 47.º do Código do IRC não são aplicáveis e em que o mesmo deve ser aplicado a todas as partes de capital que pertençam à mesma carteira e manter-se por um período mínimo de três anos.
CRÉDITO DE IMPOSTO POR DUPLA TRIBUTAÇÃO JURÍDICA INTERNACIONAL
O crédito de imposto por dupla tributação jurídica internacional passa a ser determinado por país, considerando a totalidade dos rendimentos provenientes de cada país, com excepção dos rendimentos imputáveis a estabelecimento estável no estrangeiro de entidades residentes, caso em que o cálculo é efectuado individualmente.
O crédito de imposto por dupla tributação jurídica internacional que não for deduzido no período de tributação em que foi gerado por insuficiência de colecta, volta a poder ser utilizado nos cinco períodos de tributação seguintes.
OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS
Procede-se à simplificação de algumas obrigações acessórias a cargo dos sujeitos passivos do IRC, nomeadamente mediante a substituição da obtenção de autorizações prévias da AT por meras comunicações, como sucede, e.g., no contexto da adopção de período de tributação não coincidente com o ano civil e na utilização de taxas de depreciação ou amortização inferiores às mínimas.
Salientamos, em particular, uma simplificação dos formalismos a observar para dispensa de retenção na fonte ou reembolso do imposto retido sobre rendimentos auferidos por sujeitos passivos não residentes, ao abrigo de convenções para evitar a dupla tributação, de outro acordo de direito internacional ou da legislação portuguesa aplicável.
Com efeito, em alternativa à certificação por parte das autoridades competentes do Estado da residência do beneficiário do rendimento dos formulários Modelo 21-RFI a 24-RFI, passa a admitir-se que estes formulários sejam acompanhados por documento emitido pelas referidas autoridades que ateste a sua residência fiscal no período em causa e a sujeição a imposto sobre o rendimento nesse Estado.
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