COMENTÁRIOS SOBRE A INSTRUÇÃO
NORMATIVA Nº 673/04-GSF, PUBLICADA
PELO SECRETÁRIO DA FAZENDA DO
ESTADO DE GOIÁS, QUANTO À
UTILIZAÇÃO OBRIGATÓRIA DO CRÉDITO
PRESUMIDO DO ICMS AO PEQUENO
PRODUTOR AGROPECUÁRIO PESSOA
FÍSICA.
VALIDADE DOS ATOS SECUNDÁRIOS
NO JULGAMENTO DO RESP 1225018/PE, ACÓRDÃO
PUBLICADO EM 26/04/2011, O SUPERIOR
TRIBUNAL DE JUSTIÇA ASSIM DECIDIU:
4. A validade das instruções normativas (atos normativos
secundários) pressupõe a estrita observância dos limites
impostos pelos atos normativos primários a que se
subordinam (leis, tratados, convenções internacionais, etc.),
sendo certo que, se vierem a positivar em seu texto uma
exegese que possa irromper a hierarquia normativa
sobrejacente, estarão viciados de ilegalidade.
ATRAVÉS DO ARTIGO 2º, DA LEI Nº 13.453/99, O ESTADO DE
GOIÁS AUTORIZOU A CONCESSÃO DO CRÉDITO PRESUMIDO
DO ICMS AO PRODUTOR AGROPECUÁRIO E AO EXTRATOR DE
SUBSTÂNCIA MINERAL OU FÓSSIL, NOS SEGUINTES TERMOS:
“Art. 2º Fica o Chefe do Poder Executivo
autorizado, na forma limites e condições que
estabelecer, a conceder:
I - crédito presumido do ICMS ao produtor
agropecuário e ao extrator de substância mineral
ou fóssil, a ser apropriado em substituição à
apropriação de qualquer outro crédito relativo à
aquisição de mercadoria ou bem, ou à utilização
de serviço de transporte ou de comunicação;”
A FORMA, LIMITES E CONDIÇÕES PARA A UTILIZAÇÃO DO
CRÉDITO PRESUMIDO DO ICMS, ENCONTRA-SE NOS ARTIGOS
63 E 64 DO DECRETO Nº 4.852/97, REGULAMENTO DO CÓDIGO
TRIBUTÁRIO ESTADUAL (RCTE) PUBLICADO PELO CHEFE DO
PODER EXECUTIVO:
Art. 63. Crédito presumido é o valor correspondente ao montante
que o contribuinte é autorizado a apropriar, em substituição à apropriação de qualquer outro crédito relativo à aquisição de mercadoria ou bem, ou à utilização de serviço de transporte ou de comunicação.
§ 1º A opção pela utilização do crédito presumido feita pelo contribuinte deve ser consignada no livro Registro de Utilização de Documentos Fiscais e Termos de Ocorrências e ser praticada no exercício civil completo, exceto quando a legislação determinar de forma diferente ou a opção ocorrer em exercício corrente, devendo a mesma, neste último caso, alcançar, no mínimo, 31 de dezembro. (Grifamos)
Art. 64.
É
concedido
crédito presumido ao estabelecimento:
(Grifamos)
(...)
V -
produtor agropecuário ou extrator de substância mineral
ou fóssil, no percentual de até 40% (quarenta por cento) sobre
o valor do imposto devido, em substituição à apropriação de
qualquer outro crédito, atendidos os
limites e as demais
normas estabelecidos em ato do Secretário da Fazenda
, sendo
que a apropriação do crédito presumido deve ser feita (Lei nº
13.453/99, art. 2º, I): (Grifamos)
a)
no momento da emissão do documento fiscal
correspondente à operação, por intermédio do órgão
fazendário;
b)
pelo estabelecimento produtor agropecuário ou extrator de
substância mineral ou fóssil e pelo substituto tributário pela
operação anterior, na forma disposta na legislação tributária.
ESTÁ BASTANTE CLARO NO ARTIGO 63,
§ 1º, DO RCTE, QUE O CRÉDITO
PRESUMIDO DO ICMS É CONCEDIDO,
POR OPÇÃO DO CONTRIBUINTE. OU
SEJA, SUA UTILIZAÇÃO NÃO É
OBRIGATÓRIA. BASTA O FISCO
DE ACORDO COM O ARTIGO 64, INC. V, “a” e “b”
DO MESMO REGULAMENTO, A APROPRIAÇÃO DO
CRÉDITO PRESUMIDO DO ICMS PODE SER FEITA:
(a) No momento da emissão do documento fiscal
por
intermédio
do
órgão
fazendário
(produtor/extrator não credenciado),
OU
;
(b) Pelo estabelecimento produtor/extrator (...).
(obs.: a forma referida na alínea “b” consiste no
credenciamento, conforme está disposto no § 1º,
do Art. 173, do RCTE, adiante transcrito).
A INSTRUÇÃO NORMATIVA Nº
673/04-GSF, FOI PUBLICADA DISPONDO, EM
TEXTO ÚNICO, SOBRE O
CREDENCIAMENTO (AUTORIZAÇÃO) AO
PRODUTOR AGROPECUÁRIO OU
EXTRATOR, PARA A EMISSÃO DE
DOCUMENTO FISCAL PRÓPRIO E SOBRE O
CRÉDITO PRESUMIDO DO ICMS.
CONFORME CONSTA NA EMENTA, O REFERIDO
ATO ADMINISTRATIVO FOI EXPEDIDO TENDO
EM VISTA O DISPOSTO NOS ARTS. 64, V (JÁ
COMENTADO), 159, PARÁGRAFO ÚNICO, 173,
PARÁGRAFO ÚNICO, 358 E 520, TODOS DO
DECRETO Nº 4.852/97 - (RCTE).
Vejamos o teor destas normas
Art. 159.
A Nota Fiscal, modelos 1 ou 1-A, deve ser
emitida pelo contribuinte, sempre que (Convênio
SINIEF SN/70, Arts. 18):
I -
promover a saída de mercadoria;
(...)
Parágrafo único.
O produtor agropecuário ou o
extrator de substância mineral ou fóssil, deve
emitir Nota Fiscal, modelos 1 ou 1-A, nas hipóteses
previstas neste artigo, quando for autorizado a
emitir sua própria nota fiscal, ou em outras
situações previstas em ato do Secretário da
Fazenda.
Art. 173. O estabelecimento de produtor agropecuário e o
extrator de substância mineral ou fóssil, pessoa natural ou jurídica, emitem, por intermédio da AGENFA em cuja circunscrição se localizar o seu estabelecimento, a Nota Fiscal de Produtor, modelo 4 (Convênio SINIEF SN/70, art. 58):
I - sempre que promoverem saída de mercadoria; (...)
NOTA: O § 1º vigorou como parágrafo único até 19.08.05, quando foi renumerado pelo art. 2º do Decr. nº 6.225, de 25.08.05.
§ 1º O contribuinte produtor agropecuário e o extrator de substância mineral ou fóssil, podem ser autorizados a emitir, em substituição a Nota Fiscal de Produtor, modelo 4, a sua própria Nota Fiscal, modelos 1 ou 1-A, desde que este solicite o seu credenciamento à delegacia fiscal em cuja circunscrição se localizar o seu estabelecimento e sejam atendidas as demais exigências previstas na legislação tributária.
Art. 358.
Ato do Secretário da Fazenda, relativamente aos
documentos de informações, deve estabelecer:
I -
a sua criação, os seus modelos, o número e destinação
de suas vias;
II -
a forma, o período, o prazo e o local de sua
apresentação;
III -
a dispensa ou a exigência da sua apresentação,
relativamente a determinados grupos de contribuintes,
em vista das peculiaridades da atividade econômica
exercida;
IV -
a instituição, se necessário, de outros documentos
de informações, contábeis ou fiscais;
Art. 520.
Os casos omissos neste
regulamento são resolvidos pelo Secretário
da Fazenda a quem compete expedir as
normas
necessárias
à
sua
total
aplicabilidade, podendo, inclusive avocar a
si
qualquer
decisão
originariamente
atribuída a outro órgão ou autoridade,
ressalvadas as competências legais deferidas
privativamente a cargo ou função.
OCORRE QUE, A REFERIDA INSTRUÇÃO
POSITIVOU EM SEU TEXTO,
CONDIÇÕES
NÃO
PREVISTAS NA HIERARQUIA NORMATIVA DO
ICMS E SOBRETUDO NÃO PREVISTAS NA LEI Nº
13.453/99, QUE AUTORIZOU O CHEFE DO
PODER EXECUTIVO CONCEDER O CITADO
REGIME FISCAL, SUBSTITUTIVO DA REGRA
GERAL DE COMPENSAÇÃO ENTRE DÉBITOS E
VEJAMOS OS DISPOSITIVOS DOS ARTIGOS 2º E
3º, DA I.N. 673/04-GSF, QUE ESTABELECEM
CONDIÇÕES PARA O CREDENCIAMENTO
(SUPOSTAS OPÇÕES) NÃO PREVISTAS NA
LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA ESTADUAL.
Art. 2º
O produtor agropecuário ou o extrator de
substância mineral ou fóssil, inscrito no Cadastro de
Contribuintes do Estado de Goiás - CCE -, por meio
de credenciamento, pode ser autorizado a emitir a sua
própria Nota Fiscal, modelo 1 ou 1-A, se, no exercício
imediatamente anterior, tiver auferido receita bruta
anual do conjunto de seus estabelecimentos:
Art. 2º
(...):
I -
inferior ou igual a R$3.500.000,00 (três milhões e
quinhentos mil reais), desde que, cumulativamente:
a)
adote o regime periódico de apuração e pagamento do
ICMS com escrituração dos livros fiscais;
b)
faça escrituração contábil;
c)
apure o Imposto sobre a Renda e Proventos de Qualquer
Natureza - IR - pelo lucro real;
II -
superior a R$3.500.000,00 (três milhões e quinhentos
mil reais) desde que adote o regime periódico de apuração
e pagamento do ICMS com escrituração dos livros fiscais.
OBSERVA-SE QUE, O CREDENCIAMENTO NA FORMA DO ARTIGO
2º,
INCISO I
, DA I.N. 673/04,
EXIGE
DO PRODUTOR/EXTRATOR DE
MENOR PORTE (RECEITA BRUTA < 3.500.000,00) ESCRITURAÇÃO
CONTÁBIL E APURAÇÃO DO IMPOSTO DE RENDA PELO LUCRO
REAL.
OCORRE QUE, TAIS EXIGÊNCIAS (CRITÉRIO MEDIANTE
VINCULAÇÃO À RECEITA BRUTA) QUANTO À OBRIGAÇÃO DE
FAZER, CONFORME AS ALÍNEAS “b” E “c”) NÃO ESTÃO PREVISTAS
NA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA ESTADUAL.
SÃO NORMAS FEDERAIS DESTINADAS ÀS PESSOAS JURÍDICAS DE
GRANDE PORTE. (CONFIRA-SE: DECRETO-LEI 1598/77, ART. 7º, E
TAIS CONDIÇÕES, ALÉM DE NÃO PREVISTAS NA
LEGISLAÇÃO DO ICMS, SÃO DISCRIMINATÓRIAS, PELO
FATO DE QUE, O CREDENCIAMENTO NA FORMA DO
ARTIGO 2º., NÃO VINCULA A UTILIZAÇÃO DO CRÉDITO
PRESUMIDO. OU SEJA, POR ESTE ARTIGO O
PRODUTOR/EXTRATOR (P. JUR.) PODE APROPRIAR-SE
DO CRÉDITO DO IMPOSTO PROVENIENTE DAS
ENTRADAS DE MERCADORIAS E SERVIÇOS, COMO É A
REGRA GERAL DE COMPENSAÇÃO ENTRE DÉBITOS E
POR SUA VEZ, O PEQUENO PRODUTOR/EXTRATOR
PESSOA FÍSICA, TECNICAMENTE IMPOSSIBILITADO DE
ATENDER AS EXIGÊNCIAS DO ART. 2º, QUE, REPITA-SE,
SÃO PRÓPRIAS DAS PESSOAS JURÍDICAS DE GRANDE
PORTE, FICA OBRIGATORIAMENTE, SUBMETIDO AO
CRÉDITO PRESUMIDO NA FORMA DO ART. 3º, O QUE
NÃO CONDIZ COM AS NORMAS DO RCTE CONCESSIVAS
DO CREDENCIAMENTO, NÃO CONDIZ COM O CITADO
REGIME DO CRÉDITO PRESUMIDO E MENOS AINDA,
COM A REGRA GERAL DE COMPENSAÇÃO DO ICMS.
Art. 3º
O produtor agropecuário ou o extrator de substância
mineral ou fóssil, pessoa jurídica ou física, inscrito no CCE,
independentemente do atendimento das condições
estabelecidas no art. 2º, pode, também, por meio de
credenciamento, ser autorizado a emitir a sua própria Nota
Fiscal, modelo 1 ou 1-A,
desde que
adote o regime
periódico de apuração e pagamento do ICMS, com
escrituração dos livros fiscais,
utilizando-se do crédito
presumido
previsto no art. 14 em substituição à apropriação
COMO SE VÊ, O ARTIGO 3º, DISPÕE SOBRE O
CREDENCIAMENTO MEDIANTE A
CONDIÇÃO
DE
UTILIZAÇÃO OBRIGATÓRIA DO CRÉDITO
PRESUMIDO, AO PASSO QUE, ESTE REGIME
FISCAL FOI CONCEDIDO E REGULAMENTADO
COMO OPÇÃO FEITA PELO CONTRIBUINTE.
(CONFIRA-SE O §1º DO ARTIGO 63, DO
CERTO É QUE, O DIREITO À APROPRIAÇÃO DO
CRÉDITO DO IMPOSTO PROVENIENTE DAS
ENTRADAS, ESTÁ ASSEGURADO NO ARTIGO
155, § 2º, INCISO I, DA CONSTITUIÇÃO
FEDERAL, DISCIPLINADO NOS ARTIGOS 19 E 20
DA LEI COMPLEMENTAR Nº 87/96 E LEGISLADO
NO ARTIGO 58, INCISO I, DO CÓDIGO
TRIBUTÁRIO ESTADUAL.
AS DECISÕES PROFERIDAS PELO TRIBUNAL DE
JUSTIÇA DO ESTADO DE GOIÁS, RELATIVAMENTE À
LEGALIDADE/CONSTITUCIONALIDADE DA IN
673/04-GSF, TÊM SIDO CONTROVERTIDAS.
OBSERVA-SE QUE, NESTA MATÉRIA, A 2ª. E A 4ª.
CÂMARAS CÍVEIS, PROFERIRAM DECISÕES
MOTIVADAS NO SENTIDO DE QUE, A REFERIDA
INSTRUÇÃO NORMATIVA FACULTA AO
CONTRIBUINTE A ESCOLHA ENTRE UMA OU OUTRA
DAS POSSIBILIDADES DE CREDENCIAMENTO, NÃO
POR OUTRO LADO, RECENTE ACÓRDÃO
PUBLICADO PELA 6ª CÂMARA CÍVEL DO
TRIBUNAL DE JUSTIÇA/GO AFIRMOU A
INCONSTITUCIONALIDADE DA REFERIDA
NORMA.
“O
PRINCÍPIO
DA
NÃO-CUMULATIVIDADE,
PREVISTO NO ARTIGO 155, § 2º, INCISO II, DA
CARTA MAGNA, NÃO PODE SER MITIGADO PELA
INSTRUÇÃO NORMATIVA Nº 673/2004 DE AUTORIA
DE AUTORIDADE ADMINISTRATIVA FAZENDÁRIA,
QUE DETERMINA O APROVEITAMENTO DO
CRÉDITO DE ICMS SOBRE UM VALOR PRESUMIDO,
QUANDO CERTO O VALOR DA OPERAÇÃO
ANTECEDENTE NA CADEIA NEGOCIAL”
NO JULGAMENTO DOS EMBARGOS DE DECLARAÇÃO,
O TRIBUNAL DE JUSTIÇA ACRESCENTOU O SEGUINTE:
