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Planejamento tributário para uma construtora

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Academic year: 2021

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DEPARTAMENTO DE CIÊNCIAS ADMINISTRATIVAS, CONTÁBEIS,

ECONÔMICAS E DA COMUNICAÇÃO

CURSO DE CIÊNCIAS CONTÁBEIS

ANATERRA DA SILVA DIAS

PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO PARA UMA CONSTRUTORA

IJUÍ (RS)

2013

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PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO PARA UMA CONSTRUTORA

Trabalho de Conclusão de Curso apresentado no Curso de Ciências Contábeis da UNIJUI, departamento de Ciências Administrativas, Contábeis, Econômicas e da Comunicação.

Prof.ª Orientadora: Roselaine Filipin

IJUÍ

2013

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No momento dos agradecimentos, em primeiro lugar temos Deus, por estar sempre ao nosso lado nos iluminando, guiando e fortalecendo.

Ao meu pai Hideraldo, in memória, que me transmitiu os valores e princípios essenciais ao caráter de uma pessoa, por ter me acompanhado desde o início na vida escolar e sempre ter batalhado por mim e pelos meus irmãos. A minha mãe Judith, companheira em todos os momentos, por ter sido a maior incentivadora nesta caminhada, pelo exemplo e apoio constante, com certeza essa conquista é para vocês.

Agradeço aos meus irmãos Thaís e Luiz Guevar, pela amizade, por estarem sempre disponíveis e me acompanhando a caminhada da vida. Também, deixo o meu muito obrigado, ao meu esposo Maurício, pela paciência, compreensão e carinho, sem você eu não teria conseguido.

Aos demais familiares e amigos que de alguma forma ou de outra contribuíram e me acompanharam até este momento.

Agradeço a minha professora orientadora Roselaine Filipin que aceitou este desafio e desde o início me orientou com toda dedicação, sempre me auxiliando e não medindo esforços para atender minhas dúvidas. A empresa que foi objeto deste estudo, pela disponibilidade das informações.

As minhas colegas de turma, Carla, Carin, Greicy e Jéssica, pela ajuda nas aulas, pela divisão das preocupações e ansiedades, por dividir as conquistas a cada fim de semestre, a cada disciplina deixada pra trás.

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A contabilidade é a responsável por coletar, organizar e registrar todos os fatos ocorridos na empresa, uma de suas funções é de atender a legislação fiscal vigente proporcionando a empresa informações que auxiliam no processo de tomada de decisão. Especificamente a contabilidade tributária utiliza meios legais que visam à redução de impostos e maior economia para as empresas através da elisão fiscal, e também por meio do planejamento tributário é possível através de um comparativo verificar dentre as opções de tributação quais são possíveis e menos onerosa para cada empresa. Neste contexto, o estudo foi elaborado em uma empresa que atua no ramo da construção civil, especificamente na construção de base civil para equipamentos de secagem com o objetivo de verificar por meio do planejamento tributário qual a melhor forma de tributação, visto que os impostos não podem se tornar um limitador para o desenvolvimento da empresa. Buscou-se o embasamento através de pesquisa bibliográfica sobre a contabilidade geral e a contabilidade tributária, bem como o planejamento tributário realizado por meio de pesquisa aplicada, utilizando os dados de 2010, 2011 e 2012, elaborou-se os cálculos dos impostos e análises de dois tipos de tributação, o lucro presumido e o lucro real, e verificou-se que pelo regime de lucro presumido a empresa teria um menor ônus fiscal em relação ao regime de lucro real, tendo atingido assim o objetivo proposto pelo estudo.

Palavras-chave: Contabilidade, Planejamento Tributário, Tributação, Lucro Real, Lucro Presumido.

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ANVISA- Agência Nacional de Vigilância Sanitária;

COFINS – Contribuição para Financiamento da Seguridade Social; CF – Constituição Federal;

CFC – Conselho Federal de Contabilidade;

CRCRS – Conselho Regional de Contabilidade do Rio Grande do Sul; CSLL – Contribuição Sobre o Lucro Líquido;

CT – Carga Tributária;

CTN – Código Tributário Nacional;

DRE – Demonstração do Resultado do Exercício; INSS – Instituto Nacional do Seguro Social; IR – Imposto de Renda;

IRPJ – Imposto de Renda da Pessoa Jurídica; ISS – Imposto Sobre Serviços;

LALUR - Livro de Apuração do Lucro Real;

PASEP – Programa de Formação do Patrimônio do Servidor Público; PIS - Programa de Integração Social;

RIR - Regulamento do Imposto de Renda; RF – Receita Federal;

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Tabela 01: Apuração ISS...44

Tabela 02: Impostos Sobre Serviços...45

Tabela 03: Apuração Folha de Pagamento 2010 ...45

Tabela 04: Apuração Folha de Pagamento 2011 ...46

Tabela 05: Apuração Folha de Pagamento 2012 ...46

Tabela 06: Encargos Sociais ...47

Tabela 07: Apuração PIS e COFINS Lucro Real 2010 ...48

Tabela 08: Apuração PIS e COFINS Lucro Real 2011 ...48

Tabela 09: Apuração PIS e COFINS Lucro Real 2012 ...49

Tabela 10: PIS e COFINS Lucro Real ...49

Tabela 11: Lucro Real Trimestral 2010 ...50

Tabela 12: Lucro Real Trimestral 2011 ...51

Tabela 13: Lucro Real Trimestral 2012 ...52

Tabela 14: Apuração IRPJ e CSLL Lucro Real Anual ...53

Tabela 15: Apuração PIS e COFINS Lucro Presumido 2010 ...53

Tabela 16: Apuração PIS e COFINS Lucro Presumido 2011 ...54

Tabela 17: Apuração PIS e COFINS Lucro Presumido 2012 ...54

Tabela 18: PIS e COFINS Lucro Presumido ...54

Tabela 19: Apuração IRPJ Lucro Presumido 2010 ...56

Tabela 20: Apuração IRPJ Lucro Presumido 2011 ...57

Tabela 21: Apuração IRPJ Lucro Presumido 2012 ...58

Tabela 22: Apuração CSLL Lucro Presumido 2010 ...59

Tabela 23: Apuração CSLL Lucro Presumido 2011 ...60

Tabela 24: Apuração CSLL Lucro Presumido 2012 ...61

Tabela 25: Comparativo IRPJ e CSLL Lucro Presumido ...61

Tabela 26: Total Impostos ...62

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LISTA DE ABREVIATURAS ... 5

LISTA DE TABELAS ... 6

INTRODUÇÃO ... 9

1 CONTEXTUALIZAÇÃO DO ESTUDO ... 10

1.1Área do Conhecimento Contemplada ... 10

1.2Caracterização da Organização ... 10 1.3 Problemática do Tema ... 11 1.4Objetivos ... 12 1.4.1 Objetivo Geral ... 12 1.4.2Objetivos Específicos ... 12 1.5 Justificativa ... 13 2 REVISÃO BIBLIOGRÁFICA ... 14 2.1 Contabilidade ... 14 2.2 Princípios Contábeis ... 15 2.3 Contabilidade Tributária ... 16 2.4 Planejamento Tributário ... 17

2.5 Sistema Tributário Nacional ... 19

2.5.1 Tributos ... 20 2.5.2 Elementos do Tributo ... 22 2.5.2.1 Fato Gerador ... 22 2.5.2.2 Contribuinte ou Responsável ... 22 2.5.2.3 Base de Cálculo ... 23 2.5.3 Obrigação Tributária... 23 2.5.4 Legislação Tributária ... 24

2.5.4.1 Vigência a Aplicação da Legislação Tributária ... 24

2.6Enquadramento Tributário Federal ... 25

2.6.1 Lucro Real ... 26

2.6.1.1 Ajustes do Lucro Líquido Contábil ... 27

2.6.1.2 Recolhimento por Estimativa Mensal... 28

2.6.1.3Recolhimento Trimestral ... 30

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3.1Classificação da Pesquisa ... 40

3.1.1 Do Ponto de Vista de Sua Natureza... 40

3.1.2 Do Ponto de Vista de Seus Objetivos ... 40

3.1.3 Quanto a Forma de Abordagem do Problema ... 41

3.1.4 Procedimentos Técnicos ... 41

3.2Plano da Coleta de Dados ... 42

3.2.1 Instrumentos de Coleta de Dados ... 42

3.3Plano de Análise e Interpretação dos Dados ... 42

4 ANÁLISE DE RESULTADO ... 44

4.1 Dados Econômicos e Financeiros ... 44

4.2 ISS e INSS ... 44

4.3 PIS e COFINS – Lucro Real ... 47

4.4 IRPJ e CSLL – Lucro Real ... 50

4.5 PIS e COFINS – Lucro Presumido ... 53

4.6 IRPJ e CSLL – Lucro Presumido ... 55

4.7 Resultado Econômico Financeiro ... 62

CONCLUSÃO ... 65

REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS ... 67

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INTRODUÇÃO

A contabilidade tem por objeto o patrimônio e pode ser definida como a ciência que estuda, registra, controla e interpreta todos os fatos ocorridos nas entidades nos seus aspectos qualitativos e quantitativos, sendo assim, sua finalidade principal é gerar as informações para todos os usuários.

Neste sentido, a contabilidade tem ocupado espaços cada vez mais significativos dentro das empresas, com amplo campo de atuação nas diferentes áreas dentro das organizações.

Uma das áreas de atuação reporta-se ao planejamento tributário, um dos ramos da contabilidade que tem por escopo produzir as informações necessárias para o auxílio do gerenciamento do negócio, quanto ao gerenciamento de tributos e suas respectivas abrangências nos âmbitos de atuação de cada organização. Promovendo resultado econômico e financeiro com exatidão. A globalização trouxe e continua a trazer mudanças muito rápidas na vida das empresas, obrigado-as a adequações na forma de gerir os negócios, dentro dessa perspectiva.

Diante disto, o trabalho foi realizado na área da contabilidade tributária, devido à necessidade do gerenciamento tributário nas empresas e ao interesse pessoal pelo assunto, pois neste ramo é necessário conciliar os cálculos dos tributos com a legislação tributária, além de possibilitar a alternativa de redução dos tributos pagos por meio do planejamento e isto se apresenta como um desafio ao profissional de contabilidade.

Neste sentido o trabalho foi estruturado em quatro capítulos, e no primeiro capítulo está a contextualização do estudo que apresentou a área do conhecimento estudada, a caracterização da organização, o tema e os objetivos. Na seqüência a revisão bibliográfica necessária para a busca de embasamento para a área contemplada com o estudo.

No terceiro capítulo consta a metodologia da pesquisa, bem como sua classificação quanto a sua natureza, quanto aos seus objetivos, quanto à forma de abordagem do problema, os procedimentos técnicos, o plano de coleta de dados, os instrumentos de coleta dos dados, o plano de análise e interpretação dos dados.

O trabalho foi concluído no quarto capítulo onde se apresentou o estudo aplicado com os dados levantados na empresa e os cálculos com a verificação do melhor enquadramento tributário.

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1 CONTEXTUALIZAÇÃO DO ESTUDO

Neste capítulo foi estudado o Planejamento Tributário para uma Construtora sendo este o tema do trabalho. Na seqüência foi apresentada a organização onde ocorreu o estudo, o problema, o objetivo geral e específico e após a justificativa.

1.1 Área do Conhecimento Contemplada

A contabilidade é uma ciência que estuda o patrimônio e suas variáveis econômicas e financeiras, fornecendo informações de suma importância para as empresas, pois por meio dela se obtém os dados necessários para o auxílio da tomada da decisão, além de demonstrar informações aos interessados dos relatórios e demonstrações referentes ao resultado do período, (BASSO, 2005).

Neste sentido, cabe ao Contador a função de seguir os Princípios e as Normas de Contabilidade, e também atender a legislação tributária vigente, as quais tem influência direta na rotina das empresas, neste contexto, foi elaborado o estudo por meio do planejamento tributário da empresa objeto do estudo visando à redução da carga tributária para que este quesito não se torne um limitador ao desenvolvimento da mesma.

1.2 Caracterização da Organização

A empresa onde o trabalho foi realizado é uma construtora localizada na Região Noroeste do estado do Rio Grande do Sul, sendo que esta foi fundada em fevereiro de 2007 criada para participar de um grupo de empresas que atuam na fabricação de equipamentos de secagem e armazenagem de grãos.

Considerando que todos os equipamentos necessitam de uma base civil, ou seja, a estrutura de alvenaria que serve como base do equipamento, foi definido pela família que o ideal seria que no grupo houvesse uma construtora para que pudessem vender a obra completa para seus clientes efetuando sua execução por inteiro, assim o ramo de atividade da construtora são serviços de engenharia.

A empresa conta com a colaboração de 40 funcionários, atualmente é tributada pelo regime do lucro real e tem como atividade principal na Receita Federal o Comércio varejista de materiais de construção em geral; Comércio varejista de ferragens e ferramentas; Comércio varejista de material elétrico; Fabricação de estruturas metálicas; e Construção de edifícios.

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Seu faturamento anual gira em torno de um milhão e meio por ano, e este valor vem

crescendo ao longo do período, atualmente a contabilidade é realizada por um escritório localizado em outra cidade.

No momento da venda de obra, o departamento comercial efetua a separação da obra em duas partes, a primeira é a obra civil que serve como base dos equipamentos, e a segunda parte é a obra mecânica, ou seja, a estrutura do equipamento, dessa maneira é vendida cada parte pela empresa específica executora do serviço e como ramo metal-mecânico está em profundo crescimento necessita cada vez mais do serviço de engenharia e construção.

1.3 Problemática do Tema

A contabilidade é definida como uma ciência, mas também como uma técnica norteada por normas e princípios que tem como finalidade coletar, organizar e registrar todos os atos e fatos administrativos praticados na entidade, destes registros no final do período tem-se as demonstrações patrimoniais e de resultados, retratando a situação econômico-financeira da empresa em um determinado período, ou seja, as informações geradas através da contabilidade são essenciais para a continuidade da empresa, uma vez que fornece todos os dados necessários para a sua gestão.

A contabilidade, entre outras funções, é instrumento gerencial para a tomada de decisões. Por isso, deve estar atualizada e emitir relatórios simples e claros para o administrador. Sem relatórios objetivos e atualizados, não é possível fazer qualquer tipo de planejamento sério e conseqüente, (FABRETTI, 2003, p.32).

Basso (2005, p.24) complementa,

A finalidade fundamental da Contabilidade é gerar informações de ordem física, econômica e financeira sobre o patrimônio, com ênfase para o controle e o planejamento. Como núcleo central do controle patrimonial, a contabilidade registra os fatos que nele acontecem, emitindo relatórios qualitativos e quantitativos, permitindo ao usuário da informação contábil, entre outras atividades, comparar previsões e orçamentos com a realidade da entidade.

No planejamento, contribui com informações ao processo decisório: programação e reprogramação de metas, projetos e atividades.

Para atuar como instrumento gerencial a contabilidade atua em vários ramos, sendo que a contabilidade tributária é o ramo da contabilidade que cuida da emissão, da escrituração e dos documentos fiscais, e tem por função atender a legislação vigente, sendo necessário para isso evidenciar o resultado econômico do período com exatidão.

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Neste contexto, é extremamente necessário que a empresa esteja utilizando uma forma de tributação menos onerosa, e que vise a elisão fiscal, possibilitada por meio do planejamento tributário. Assim, o Contador tem a função de proporcionar à empresa a redução de custos por via das lacunas da lei, ou seja, uma maior economia fiscal, além do controle e avaliação do patrimônio e suas mutações.

O planejamento tributário além de atender a legislação vigente, poderá lhe proporcionar uma economia no pagamento de tributos e conseqüentemente diminuir o custo do produto final, uma vez que o ramo da construção civil está em expansão, bem como o ramo metal-mecânico, e há a necessidade da empresa estar estruturada de uma forma sólida que lhe propicie segurança e principalmente um aumento no resultado final, ou seja, o lucro que é um dos principais objetivos das organizações.

Diante deste contexto apresenta-se a seguinte questão de pesquisa: Qual a melhor opção de tributação para a empresa que atua no ramo da construção civil?

1.4 Objetivos

Os objetivos que norteiam o estudo são definidos como geral e específico.

1.4.1 Objetivo Geral

Verificar dentre as formas de tributação qual a melhor opção de tributação para a empresa, objeto de estudo, que lhe proporcione uma redução no montante de tributos, por meio do planejamento tributário.

1.4.2 Objetivos Específicos

 Revisar a literatura referente ao Planejamento Tributário e a Legislação vigente.

 Levantar os dados econômicos e financeiros da empresa em estudo referentes aos anos de 2010, 2011 e 2012.

 Demonstrar as possíveis opções de tributação para a empresa.

 Apurar o montante de impostos e encargos conforme cada opção de tributação.

 Comparar o montante de impostos a serem pagos conforme cada opção tributária para a empresa.

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1.5 Justificativa

O planejamento tributário é essencial para a continuidade das empresas no Brasil, pois

o país apresenta uma elevada carga tributária, assim por meio de um aequado planejamento

tributário é possível diminuir significativamente os encargos e impostos pagos pelas empresas, independente de seu porte.

Para a empresa em estudo o planejamento tributário será uma ferramenta na gestão do negócio, que lhe proporcione uma redução de impostos, e dessa maneira possa promover a possibilidade de novos investimentos.

Para mim, como acadêmica, a escolha do tema se deu devido à sua grande importância junto às empresas, uma vez que, considera-se que o Contador deve atuar ao lado do administrador lhe fornecendo todos os dados econômicos e financeiros, de maneira a facilitar o processo de gerenciamento e atender suas obrigações contábeis e fiscais.

Para a Universidade o presente trabalho se tornará uma fonte de pesquisa para os demais alunos, uma vez que a Contabilidade Tributária, bem como seu planejamento, estão em constante mudança, e serve como ferramenta fundamental para a gestão do negócio.

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2 REVISÃO BIBLIOGRÁFICA

Neste capítulo é apresentado o referencial bibliográfico referente ao tema proposto, com intuito de efetuar o embasamento teórico sobre a contabilidade tributária e o planejamento tributário.

2.1 Contabilidade

A contabilidade é definida como a ciência social que estuda o patrimônio, conforme Gonçalves e Baptista (2004, p.23) a contabilidade é a “ciência que tem por objeto o estudo do patrimônio a partir da utilização de métodos especialmente desenvolvidos para coletar, registrar, acumular, resumir e analisar todos os fatos que afetam a situação patrimonial de uma pessoa”.

A contabilidade é definida como uma ciência social,

Concebida para tratar do controle do patrimônio e estudar sua composição, suas variações e estados, e sendo o patrimônio algo pertencente ao homem, que, por sua vez, vive, age e interage de forma pessoal ou coletiva na sociedade por ele constituída, a Contabilidade é enquadrada como uma ciência social, mais especificamente no grupo das ciências econômicas e administrativas, que se utiliza de técnicas especificas para se tornar útil e cumprir com as finalidades para que foi concebida, (BASSO, 2005, p. 23).

Iudícibus, Marion (2002, p. 35), completam que,

A Contabilidade não é uma ciência exata. Ela é uma ciência social, pois é a ação humana que gera e modifica o fenômeno patrimonial. Todavia, a Contabilidade utiliza os métodos quantitativos (matemática e estatística) como sua principal ferramenta.

Assim, de acordo com Barros (2005) a contabilidade através do estudo do patrimônio, registrando todos os fatos ocorridos na entidade produz as informações necessárias para a sua gestão.

[...] na prática, a aplicação da Contabilidade na empresa tem por finalidade fornecer aos usuários informações sobre aspectos de natureza econômica, financeira e física do patrimônio e sua mutações. Isso compreende registros, demonstrações, análises, diagnósticos e prognósticos expressos sob forma de relatos, pareceres, tabelas, planilhas e outros meios, (BARROS, 2005, p.17).

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Conforme Gonçalves e Baptista (2004) a ciência contábil é essencial para as empresas, onde existir um patrimônio administrado pelo homem estará presente a Contabilidade. Além do patrimônio, todos os fatos relacionados à empresa influenciam a contabilidade na empresa, sendo assim, o papel do contador interfere diretamente no resultado, uma vez que este profissional deve atender também a legislação vigente no país.

Para tanto a contabilidade enquanto ciência é norteada por princípios contábeis, estabelecidos pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC, 2011).

2.2 Princípios Contábeis

Com o objetivo de assegurar a qualidade das informações contábeis os princípios de contabilidade norteiam a aplicação dos métodos e técnicas contábeis, através da Resolução n°1282/09, no Art. 3° são definidos como Princípios de Contabilidade:

 Princípio da Entidade: neste princípio deve ser observada a autonomia patrimonial, Barros (2005, p.21) observa que “[...] a Contabilidade da empresa registra somente os atos e os fatos ocorridos que se refiram ao patrimônio da empresa, e não os relacionados com o patrimônio particular dos sócios.”, portanto não se confunde o patrimônio dos sócios ou proprietários com o da entidade.

 Princípio da Continuidade: considera que a empresa terá atividades por um tempo indefinido e isso se confirma pelo Conselho Regional de Contabilidade do Rio Grande do Sul (CRCRS, 2012) através do Art.5° da Resolução 750/93 “[...] pressupõe que a Entidade continuará em operação no futuro e, portanto, a mensuração e apresentação dos componentes do patrimônio levam em conta esta circunstancia.” (CRCRS, 2012. p.18).

 Princípio da Oportunidade: define que os fatos patrimoniais devem ser registrados conforme a ocorrência e ao período, Barros (2005, p.25) o explica “[...] todas as variações sofridas pelo patrimônio da empresa sejam contabilizadas logo que ocorrem, ainda que seus valores sejam apenas razoavelmente estimados [..]”.

 Princípio do Registro Pelo Valor Original: este princípio determina que os componentes do patrimônio devam ser registrados pelos valores originais das transações expressa no valor da moeda do país, para Basso (2005) a observância desse princípio é fundamental, pois através dele se podem comparar os dados, demonstrações e também avaliar a qualidade da informação.

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 Princípio da Competência: conforme Barros (2005) este princípio define que as receitas e despesas devem integrar a apuração do resultado no período em que ocorreram independentemente de seu recebimento ou pagamento.

 Princípio da Prudência: este princípio determina a adoção de menor valor para os elementos do ativo e maior valor para os elementos do passivo, segundo o CRCRS (2012, p. 21) “[...] pressupõe o emprego de certo grau de precaução no exercício dos julgamentos necessários às estimativas em certas condições de incerteza [...]”.

Uma vez que, os Princípios de Contabilidade norteiam a atividade do profissional contábil, o não cumprimento destes constitui infração ao Código de Ética Profissional do Contabilista.

2.3 Contabilidade Tributária

A Contabilidade Tributária pode ser definida como o ramo da contabilidade que visa à administração dos tributos, fazendo com que a empresa atenda nos seus lançamentos contábeis a legislação vigente.

Fabretti (2003) define a contabilidade tributária como o ramo da contabilidade que aplica os conceitos, princípios, as normas e a legislação tributária de forma simultânea e adequada.

Para Oliveira et al (2004, p.34) a contabilidade tributária é definida como,

Ramo da contabilidade responsável pelo gerenciamento dos tributos incidentes nas diversas atividades de uma empresa, ou grupo de empresas, adaptando ao dia-a-dia empresarial as obrigações tributárias, de forma a não expor a entidade às possíveis sansões fiscais e legais.

Neste contexto, a contabilidade tributária tem por função, além de atender os princípios e as normas contábeis, efetuar a administração do ônus tributário das empresas e para isso é necessário que seja efetuado pelo contador o planejamento tributário.

Assim sendo, Esnolde et al (2009, p.2) apresentam a importância do profissional contábil atuar no ramo tributário em favor da empresa,

No cenário atual, a carga tributária tem sido representativa, a ponto de impactar os resultados das organizações e, conseqüentemente, demandar a gestão de tributos em busca da minimização desse impacto. O controller é um profissional que, além de participar das tomadas de decisões e atuar em situações estratégicas das organizações, tem como uma de suas principais funções a administração tributária, o que exige desse profissional conhecimento do sistema tributário nacional e da

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legislação fiscal aplicável às empresas. Neste contexto, a gestão tributária é o diferencial, pois a administração eficaz da carga tributária promove a continuidade e a competitividade da empresa frente ao avanço do mercado globalizado.

Para que o profissional consiga fazer a diferença é necessário conhecer a legislação e acompanhar suas alterações, operacionalizando a escrituração fiscal dos fatos contábeis que culminam nas obrigações tributárias e fiscais.

2.4 Planejamento Tributário

O planejamento tributário, segundo Fabretti (2009) é um estudo realizado antes do fato gerador, onde se pesquisam os efeitos jurídicos e econômicos do fato gerador bem como as alternativas legais menos onerosas para a empresa.

Da mesma maneira,

o objetivo do Planejamento Tributário é a busca incansável da economia fiscal lícita e da postergação legal do pagamento dos tributos e contribuições. É o estabelecimento interno de uma política econômica e financeira, em completa interação com um projeto tributário, com vistas a uma economia fiscal, mesmo que temporal, desde que não antijurídica, (MARTINS, 2013, p.4).

A contabilidade tem a função de auxiliar com informações e planejamentos o crescimento da empresa, assim no momento em que contribui para a redução dos impostos pagos estará atendendo às expectativas dos usuários das suas informações, conforme Santos, Oliveira (2008, p.2) caracteriza o planejamento tributário como,

[...] um dos princípais agentes para o sucesso ou não de uma empresa, pois a carga tributária no Brasil representa um significativo montante financeiro, o qual interfere diretamente no resultado econômico da empresa.

O planejamento tributário tornou-se indispensável, pois a legislação tributária brasileira é muito complexa, com inúmeras leis e constantes alterações, o que dificulta a interpretação dos empresários, assim como em se manterem atualizados em virtude dos diversos influenciadores na gestão empresarial.

Neste sentido, pode-se verificar a importância do planejamento tributário nas organizações,

as questões relacionadas à tributação têm assumido posição de destaque na estrutura organizacional das empresas, em razão da crescente exigência de tributos em face das atividades e negócios realizados no exercício de qualquer objetivo social que, por representarem a produção e circulação de riquezas, denotam a capacidade de contribuir com recursos para a manutenção do Estado, (CARVALHO; PRAZERES; NETO, 2008 p.2).

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Para Khair (2008, p.14) a Carga Tributária (CT) não deve ser um limitador para as empresas, segundo ele “uma redução da CT dá maior competitividade às empresas no confronto com as do exterior e eleva o poder aquisitivo de todos, especialmente os de menor renda”.

Neste contexto, a busca pelo contribuinte de alternativas menos onerosas é um ato legítimo,

[...] efetuar planejamento tributário, mediante utilização de institutos ou categorias jurídicas reguladas pelo ordenamento jurídico, a fim de trilhar o caminho não juridicizado pelo Direito Tributário, configura ato legítimo, legal e constitucional, (HARADA, 2012, p.411).

Segundo Fabretti (2009, p.9) “a relação custo/benefício deve ser muito bem avaliada. Não há mágica em planejamento tributário, apenas alternativas, cujas relações custo/benefício variam muito em função dos valores envolvidos, da época, do local etc”.

Para tanto a ação de planejar a carga tributária compreende a utilização de meios lícitos, ou seja, o contador deverá efetuar o planejamento utilizando a legislação a favor da empresa através da elisão fiscal,

[...] a utilização, por parte dos contribuintes, de formas legitimas e juridicamente admitidas, para obterem resultados de exclusão, retardamento ou diminuição de resultados tributários, desde que acolhidos pelo sistema constitucional tributário. [...] pode o contribuinte estar organizando de forma a evitar as operações tributadas, e sendo assim, evita a ocorrência de fatos geradores, e conseqüentemente de tributação desnecessária, (MARTINS, 2013, p.27).

Ao contrário, Evasão fiscal é o resultado de condutas ilícitas, de acordo com Fabretti (2009, p.134) “consiste em prática contrária a lei. Geralmente, é cometida após a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária, objetivando reduzi-la ou oculta-la”, conforme o Art.116 do Código Tributário Nacional (CTN, 2001),

parágrafo único. A autoridade administrativa poderá desconsiderar atos ou negócios jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária.

Harada (2012, p.411) explica que “dissimular é o mesmo que encobrir, disfarçar a realidade. No caso, seria o mesmo que encobrir a situação de ocorrência do fato gerador da obrigação tributária [...] encobrir a ocorrência do fato gerador é o mesmo que fraudar.”

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Assim, o planejamento tributário deverá ser realizado conforme as necessidades da empresa, analisando as condições e alternativas para que o profissional contábil possa atuar, também, como um instrumento gerencial para a tomada das decisões.

2.5 Sistema Tributário Nacional

O Sistema Tributário Nacional é conjunto de normas constitucionais, juridicamente Harada (2012, p.313) o define da seguinte maneira,

[...] Sistema Tributário Nacional é o conjunto de normas constitucionais de natureza tributária, inserido no sistema jurídico global, formado por um conjunto unitário e ordenado de normas subordinadas aos princípios fundamentais, reciprocamente harmônicos, que organiza os elementos constitutivos do Estado, que outra coisa não é senão a própria Constituição.

De acordo com o Art2° do CTN (1966), o Sistema Tributário Nacional,

O sistema tributário nacional é regido pelo disposto na Emenda Constitucional n. 18, de 1º de dezembro de 1965, em leis complementares, em resoluções do Senado Federal e, nos limites das respectivas competências, em leis federais, nas Constituições e em leis estaduais, e em leis municipais.

O Sistema Tributário Nacional rege os tributos do país. No entanto, não é tão simples assim para o contador, que para assumir a contabilidade da empresa além de atender as Normas e Princípios de Contabilidade deverá ter conhecimento da legislação fiscal vigente, que, qual deveria conforme Pereira, Conselvan (2011, p.3), ser mais simples,

o Sistema Tributário Brasileiro deveria ser simples, transparente e capaz de conferir segurança jurídica, no entanto, a realidade é outra, o que se observa é um emaranhado de leis com a mais variada tipologia de exações sem ter um fim certo e aplicado, ou seja, tal sistema não se traduz, quando realmente conhecido, em um conjunto de proposições normativas tendentes a tornar viável o progresso social. A política tributária deve ser, antes de tudo, um instrumento de distribuição de renda e indutora do desenvolvimento econômico e social do país. Deve ser buscado um modelo tributário que assegura a sustentação do Estado que priorize as políticas sociais, (PEREIRA e CONSELVAN, 2011, p. 12).

Assim, a legislação tributária nacional é definida pela Constituição Federal (CF), pelas Emendas Constitucionais, pelas Leis Complementares, Leis Ordinárias, Leis Delegadas, Medidas Provisórias, Resoluções do Senado, Decretos e Atos Normativos. Assim sendo, a Constituição Federal define,

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Art. 145. A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir os seguintes tributos:

I - impostos;

II - taxas, em razão do exercício do poder de polícia ou pela utilização, efetiva ou potencial, de serviços públicos específicos e divisíveis, prestados ao contribuinte ou postos a sua disposição;

III - contribuição de melhoria, decorrente de obras públicas. [...]

Art. 146. Cabe à lei complementar:

I - dispor sobre conflitos de competência, em matéria tributária, entre a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios;

II - regular as limitações constitucionais ao poder de tributar;

III - estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre:

a) definição de tributos e de suas espécies, bem como, em relação aos impostos discriminados nesta Constituição, a dos respectivos fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes;

b) obrigação, lançamento, crédito, prescrição e decadência tributários; (CF, 1988)

De acordo com o Art. 7 do CTN (1966), a competência tributária é indelegável, o Sistema Tributário Nacional está estruturado para que cada ente do Estado desempenhe sua função.

Neste contexto, Oliveira (2009, p.7) destaca que o governo, principalmente na esfera Federal, “optou pela forma mais fácil de controlar a arrecadação e realizar a fiscalização, vinculando vários tributos ao faturamento das empresas e instituindo formas de tributação simplificadas”.

2.5.1 Tributos

Tributo é definido no Art.3° do CTN (1966) como “toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada”. Sendo instituído por lei, o pagamento dos tributos é obrigatório, uma vez que, é fonte para o estado financiar suas necessidades.

No Art.5° do CTN (1966) tributo pode ser impostos, taxas e contribuições de melhoria. Assim sendo,

Art. 16. Imposto é o tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma situação independente de qualquer atividade estatal específica, relativa ao contribuinte. [...]

(21)

I - à União, instituir, nos Territórios Federais, os impostos atribuídos aos Estados e, se aqueles não forem divididos em Municípios, cumulativamente, os atribuídos a estes;

II - ao Distrito Federal e aos Estados não divididos em Municípios, instituir, cumulativamente, os impostos atribuídos aos Estados e aos Municípios.

A taxa é definida por Martins (2013, p.7) como “um tributo que tem por hipótese de incidência uma atuação estatal, e está relacionado com o exercício regular do poder de polícia, ou com a prestação de algum serviço público para um beneficiário.”

A contribuição de melhoria é arrecadada dos proprietários de imóveis, uma vez que, de acordo com o Art.81 do CTN,

a contribuição de melhoria cobrada pela União, pelos Estados, pelo Distrito Federal ou pelos Municípios, no âmbito de suas respectivas atribuições, é instituída para fazer face ao custo de obras públicas de que decorra valorização imobiliária, tendo como limite total a despesa realizada e como limite individual o acréscimo de valor que da obra resultar para cada imóvel beneficiado, (CTN, 1966).

Conforme o Art.195 da Constituição Federal (CF, 1998), a contribuição social é definida como,

Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos orçamentos da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e das seguintes contribuições sociais: (Vide Emenda Constitucional nº 20, de 1998)

I - do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei, incidentes sobre: (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 20, de 1998) a) a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer título, à pessoa física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo empregatício; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 20, de 1998)

b) a receita ou o faturamento; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 20, de 1998) c) o lucro; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 20, de 1998)

II - do trabalhador e dos demais segurados da previdência social, não incidindo contribuição sobre aposentadoria e pensão concedidas pelo regime geral de previdência social de que trata o art. 201; (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 20, de 1998)

III - sobre a receita de concursos de prognósticos.

IV - do importador de bens ou serviços do exterior, ou de quem a lei a ele equiparar. (Incluído pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003).

O empréstimo compulsório é um tributo que poderá ser instituído de acordo com situações especiais, conforme a redação do Art. 148 da CF (1988),

Art. 148. A União, mediante lei complementar, poderá instituir empréstimos compulsórios:

I - para atender a despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade pública, de guerra externa ou sua iminência;

(22)

II - no caso de investimento público de caráter urgente e de relevante interesse nacional, observado o disposto no art. 150, III, "b".

Parágrafo único. A aplicação dos recursos provenientes de empréstimo compulsório será vinculada à despesa que fundamentou sua instituição.

2.5.2 Elementos do Tributo

Para Santos, Oliveira (2008, p.3) o tributo tem como elemento o Fato Gerador, o Contribuinte (sujeito passivo) e a Base de Cálculo, também para existir uma obrigação tributária é necessário um vinculo jurídico entre o sujeito ativo e o sujeito passivo pelo qual o Estado possa exigir uma prestação tributária.

2.5.2.1 Fato Gerador

De acordo com o Art.114 e 115 do CTN (1966), o fato gerador é definido da seguinte maneira,

Art. 114. Fato gerador da obrigação principal é a situação definida em lei como necessária e suficiente à sua ocorrência.

Art. 115. Fato gerador da obrigação acessória é qualquer situação que, na forma da legislação aplicável, impõe a prática ou a abstenção de ato que não configure obrigação principal.

Neste sentido, o fato gerador dos tributos é a base inicial do nascimento da obrigação tributária, conforme Harada (2012, p.508) “costuma-se definir fato gerador como uma situação abstrata, descrita na lei, a qual, uma vez ocorrida em concreto enseja o nascimento da obrigação tributária”.

2.5.2.2 Contribuinte ou Responsável

O contribuinte é também denominado como sujeito passivo,

Denomina-se contribuinte o sujeito passivo da obrigação tributária que tem relação pessoal e direta com o fato gerador [...]

Denomina-se responsável a pessoa que a lei escolher para responder pela obrigação tributária, em substituição ao contribuinte do fato, dada a maior complexidade para alcançá-lo.

O responsável não arca com o ônus tributário, que é suportado pelo contribuinte de fato. Atua como uma espécie de agente arrecadador do Fisco e como seu depositário, (FABRETTI, 2009, p.126).

(23)

Neste sentido, o responsável apenas irá recolher e repassar ao fisco as importâncias que serão cobradas do contribuinte nos prazos que a lei exige.

O sujeito ativo é definido por Harada (2012, p.509) como sendo “a pessoa jurídica de direito público titular da competência para exigir seu cumprimento”, ou seja, no atual sistema constitucional é a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios.

2.5.2.3 Base de Cálculo

De acordo com o Art.146 da CF (2003), a “Lei complementar poderá estabelecer critérios especiais de tributação, com o objetivo de prevenir desequilíbrios da concorrência, sem prejuízo da competência de a União, por lei, estabelecer normas de igual objetivo”.

Neste contexto, Fabretti (2009) explica que a base de cálculo é o valor sobre o qual é aplicado a alíquota (percentual) para apurar o valor do tributo a pagar.

2.5.3 Obrigação Tributária

O Art.113 do CTN define obrigação tributária como sendo, Art. 113. A obrigação tributária é principal ou acessória.

§ 1º A obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador, tem por objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e extingue-se juntamente com o crédito dela decorrente.

§ 2º A obrigação acessória decorre da legislação tributária e tem por objeto as prestações, positivas ou negativas, nela previstas no interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos.

§ 3º A obrigação acessória, pelo simples fato da sua inobservância, converte-se em obrigação principal relativamente à penalidade pecuniária, (CTN, 1966).

Machado (2012, p.125), explica que a obrigação tributária principal é de natureza patrimonial e sempre uma quantia em dinheiro, já a obrigação acessória é não patrimonial, ou seja, uma obrigação de fazer.

Segundo Harada, em termos de legislação tributária a lei,

Leis são atos normativos aprovados pelo Poder Legislativo através de quorum qualificado (leis complementares) ou por maioria simples (leis ordinárias). Estas últimas constituem fontes por excelência do Direito Tributário, à medida que criam e majoram os tributos, (HARADA, 2012, p.494).

(24)

Sendo a lei uma norma jurídica, tem função permitir, obrigar ou proibir uma conduta, Fabretti (2009) explica que a norma jurídica é uma regra de comportamento obrigatório, se não cumprida sofre pena de sanção.

Oliveira et al (2004, p.29) complementa que “qualquer inobservância de obrigação acessória é possível de ser convertida em obrigação principal em razão da aplicação de multas previstas na legislação específica”.

2.5.4 Legislação Tributária

Conforme redação do Art.96 do CTN (1966), a legislação tributária “compreende as leis, os tratados e as convenções internacionais, os decretos e as normas complementares que versem, no todo ou em parte, sobre tributos e relações jurídicas a eles pertinentes”.

Machado (2012, p.80) complementa que a legislação tributária compreende,

[...] além das leis em sentido restrito, os tratados e as convenções internacionais, os decretos e as normas complementares que versem, no todo ou em parte, sobre os tributos e relações jurídicas a eles pertinentes. É o que dispões o art.96 do CTN. Mas isso não significa dizer que também as próprias disposições constitucionais, dos atos e das leis complementares, dos decretos-leis, convênios interestaduais e outros atos jurídicos normativos pertinentes a matéria não se compreendem no conceito de legislação tributária.

Neste sentido pode-se entender amplitude da legislação tributária que as empresas e os profissionais de contabilidade devem seguir.

2.5.4.1 Vigência a Aplicação da Legislação Tributária

A vigência da legislação tributária é definida pelo CTN (1966), nos Arts 101 a 104, Art. 101. A vigência, no espaço e no tempo, da legislação tributária rege-se pelas disposições legais aplicáveis às normas jurídicas em geral, ressalvado o previsto neste Capítulo.

Art. 102. A legislação tributária dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios vigora, no País, fora dos respectivos territórios, nos limites em que lhe reconheçam extraterritorialidade os convênios de que participem, ou do que disponham esta ou outras leis de normas gerais expedidas pela União.

Art. 103. Salvo disposição em contrário, entram em vigor:

I - os atos administrativos a que se refere o inciso I do artigo 100, na data da sua publicação;

II - as decisões a que se refere o inciso II do artigo 100, quanto a seus efeitos normativos, 30 (trinta) dias após a data da sua publicação;

(25)

Art. 104. Entram em vigor no primeiro dia do exercício seguinte àquele em que ocorra a sua publicação os dispositivos de lei, referentes a impostos sobre o patrimônio ou a renda:

I - que instituem ou majoram tais impostos; II - que definem novas hipóteses de incidência;

III - que extinguem ou reduzem isenções, salvo se a lei dispuser de maneira mais favorável ao contribuinte, e observado o disposto no artigo 178.

Neste contexto, Harada (2012, p.498) define vigência como sendo “qualidade daquilo que está em vigor, isto é, diz respeito à validade formal da lei”.

A aplicação da legislação tributária está definida nos Arts 105 e 106 do CTN (1966), Art. 105. A legislação tributária aplica-se imediatamente aos fatos geradores futuros e aos pendentes, assim entendidos aqueles cuja ocorrência tenha tido início mas não esteja completa nos termos do artigo 116.

Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito:

I - em qualquer caso, quando seja expressamente interpretativa, excluída a aplicação de penalidade à infração dos dispositivos interpretados;

II - tratando-se de ato não definitivamente julgado: a) quando deixe de defini-lo como infração;

b) quando deixe de tratá-lo como contrário a qualquer exigência de ação ou omissão, desde que não tenha sido fraudulento e não tenha implicado em falta de pagamento de tributo;

c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo da sua prática.

De acordo com Machado (2012, p.100) “quando se diz que a lei retroage, o que ser quer dizer é que a lei pode ser utilizada na qualificação jurídica de fatos ocorridos antes do início de sua vigência”. Dentro desse contexto se percebe que é necessário que a lei seja interpretada antes da sua aplicação para as mais diversas situações ocorridas dentro da empresa.

2.6 Enquadramento Tributário Federal

O enquadramento tributário pode ser escolhido ou determinado por lei, e é isso que irá definir qual a base de cálculo e a incidência dos impostos a serem pagos pela empresa. Atualmente as empresas podem ser tributas pelo regime de:

• Lucro Real; • Lucro Presumido; • Lucro Arbitrado; • Simples Nacional.

(26)

Cada regime tributário tem sua legislação própria. No estudo em questão serão analisadas as particularidades do Lucro Real e do Lucro Presumido.

2.6.1 Lucro Real

O lucro real é uma forma de tributação, a qual, empresas pagam parte dos impostos, cita-se o Imposto de Renda e a Contribuição Social sobre o Lucro que for apurado em período determinando pela legislação vigente.

De acordo com Machado (2012, p.327), “o lucro real, que constitui a base de cálculo do imposto de renda das pessoas jurídicas em geral, pode ser entendido como o acréscimo real do patrimônio da empresa, em determinado período”.

O Art.247 do Regulamento do Imposto de Renda (RIR) define lucro real como,

Lucro real é o lucro líquido do período de apuração ajustado pelas adições, exclusões ou compensações prescritas ou autorizadas por este Decreto (Decreto-Lei n º 1.598, de 1977, art. 6 º ).

§ 1 º A determinação do lucro real será precedida da apuração do lucro líquido de cada período de apuração com observância das disposições das leis comerciais (Lei n º 8.981, de 1995, art. 37, § 1 º ).

§ 2 º Os valores que, por competirem a outro período de apuração, forem, para efeito de determinação do lucro real, adicionados ao lucro líquido do período de apuração, ou dele excluídos, serão, na determinação do lucro real do período de apuração competente, excluídos do lucro líquido ou a ele adicionados, respectivamente, observado o disposto no parágrafo seguinte (Decreto-Lei n º 1.598, de 1977, art. 6 º , § 4 º ), (RIR, 1999).

Segundo Santos, Oliveira a apuração do Lucro requer mais atenção por parte dos contadores,

A palavra “real” é utilizada em oposição ao termo presumido, com o principal objetivo de exprimir o que existe de fato, verdadeiramente, no sentido de ser aceito para todos os fins e efeitos de direito. A apuração do lucro real envolve maior complexidade na execução das rotinas contábeis e tributárias, para a completa escrituração das atividades e posterior apuração do lucro real, que é a base para cálculo dos tributos como IRPJ e a CSLL das empresas que não podem ou não querem optar pelo lucro presumido. Para que o resultado seja apurado corretamente, o contador deve adotar uma série de procedimentos corriqueiros no ambiente profissional, como a rigorosa observância aos princípios contábeis, constituição de provisões necessárias, completa escrituração fiscal e contábil, preparação das demonstrações contábeis (Balanço Patrimonial, Demonstração de Resultado do Exercício – DRE, Balancetes) e livros (Livro de Apuração do Lucro Real - LALUR, Entrada e Saída e Livro Registro de Inventário), (SANTOS; OLIVEIRA, 2008 p.5).

(27)

Art. 246. Estão obrigadas à apuração do lucro real as pessoas jurídicas (Lei n º 9.718, de 1998, art. 14):

I - cuja receita total, no ano-calendário anterior, seja superior ao limite de vinte e quatro milhões de reais, ou proporcional ao número de meses do período, quando inferior a doze meses;

II - cujas atividades sejam de bancos comerciais, bancos de investimentos, bancos de desenvolvimento, caixas econômicas, sociedades de crédito, financiamento e investimento, sociedades de crédito imobiliário, sociedades corretoras de títulos, valores mobiliários e câmbio, distribuidoras de títulos e valores mobiliários, empresas de arrendamento mercantil, cooperativas de crédito, empresas de seguros privados e de capitalização e entidades de previdência privada aberta;

III - que tiverem lucros, rendimentos ou ganhos de capital oriundos do exterior; IV - que, autorizadas pela legislação tributária, usufruam de benefícios fiscais relativos à isenção ou redução do imposto;

V - que, no decorrer do ano-caledário, tenham efetuado pagamento mensal pelo regime de estimativa, na forma do art. 222;

VI - que explorem as atividades de prestação cumulativa e contínua de serviços de assessoria creditícia, mercadológica, gestão de crédito, seleção e riscos, administração de contas a pagar e a receber, compras de direitos creditórios resultante de vendas mercantis a prazo ou de prestação de serviços ( factoring ), (RIR, 1999).

Neste contexto, Fabretti (2009) complementa que, o lucro real só pode ser determinado por meio da escrituração contábil.

2.6.1.1 Ajustes do Lucro Líquido Contábil

Para apuração do lucro real contábil a legislação tributária, tem algumas prerrogativas quanto a alocação de despesas efetuadas pelas empresas no decorrer de suas atividades, dessa maneira, as empresas necessitam realizar ajustes para que o resultado esteja então em acordo com o que o fisco determinada, Fabretti define que os ajustes na apuração do lucro real podem ser,

Adições: referem-se às despesas contabilizadas pela PJ, mas que são limitadas ou não admitidas pela lei. [...]

Exclusões: são valores que a lei permite subtrair do lucro líquido (IR) para efeito fiscal. [...]

Compensações: podem ser compensados os prejuízos fiscais dos períodos-base anteriores, (FABRETTI, 2009, p.215).

De acordo com CFC et al (2011, p.170) deverão ser adicionados, no final do exercício, com a apuração da Demonstração do Resultado do Exercício (DRE),

a) Os custos, despesas, encargos, perdas, provisões, participações e quaisquer outros valores deduzidos na apuração do lucro líquido, que, de acordo com o Regulamento do Imposto de Renda, não sejam dedutíveis na determinação do lucro real;

(28)

b) os resultados, rendimentos, receitas e quaisquer outros valores não incluídos na apuração do lucro líquido que, de acordo com o Regulamento do Imposto de renda, devam ser computados na determinação do lucro real.

Completa que poderão ser excluídos e compensados do lucro líquido,

a) os valores cuja dedução seja autorizada pelo Regulamento do Imposto de Renda e que não tenham sido computados na apuração do lucro líquido contábil do período-base;

b) os resultados, rendimentos, receitas e quaisquer outros valores incluídos na apuração que, de acordo com o Regulamento do Imposto de renda, não sejam computados no lucro real;

c) prejuízos fiscais apurados em períodos- base anteriores, nas condições definidas na legislação, (CFC et al , 2011, p.171)

Dessa maneira, as empresas ao apurar seu resultado líquido do período, necessitam obrigatoriamente a seguir as normas fiscais vigentes e assim apresentar o resultado que maneira que atenda ao que é permitido e exigido por Lei tributária nacional.

O recolhimento dos impostos nessa modalidade tributária pode ser definido, por estimativa mensal ou por apuração trimestral

2.6.1.2 Recolhimento por Estimativa Mensal

Conforme o Art.222 do RIR (1999) as empresas com base no lucro real podem optar por fazer o recolhimento do Imposto de Renda e da Contribuição Social por estimativa mensal, esta escolha é realizada com o pagamento do imposto correspondente ao mês de janeiro ou de início de atividade.

Para o pagamento por estimativa o imposto será determinado sobre a base de cálculo estimada sobre a receita bruta auferida mensalmente. De acordo com o Art.124 do RIR (1999),

A receita bruta das vendas e serviços compreende o produto da venda de bens nas operações de conta própria, o preço dos serviços prestados e o resultado auferido nas operações de conta alheia (Lei n º 8.981, de 1995, art. 31).

Parágrafo único. Na receita bruta não se incluem as vendas canceladas, os descontos incondicionais concedidos e os impostos não cumulativos cobrados destacadamente do comprador ou contratante dos quais o vendedor dos bens ou o prestador dos serviços seja mero depositário (Lei n º 8.981, de 1995, art. 31, parágrafo único).

Para tanto é utilizado o quadro 1 para definição do percentual conforme o ramo de atividade da empresa:

(29)

Quadro 01: Percentuais Aplicáveis Sobre a Receita Bruta Percentual Ramo de Atividade

1,6% Receita bruta auferida na revenda, para consumo, de combustível derivado de petróleo e álcool etílico hidratado para fins carburantes;

8%

Receita bruta auferida nas atividades comerciais, industriais, transporte de carga, serviços hospitalares, venda de unidades imobiliárias, obras por empreitada com fornecimento de material, venda de produtos rurais, industrialização quando matéria-prima, produto intermediário e material de embalagem forem fornecidos pelo encomendante e outras não mencionadas nos demais percentuais;

8%

A partir de 1º de janeiro de 2009, com base no art.29 da Lei nº 11.727-08, os seguintes serviços deixaram de ter a sua base de cálculo apurada pelo percentual de 32% e passaram para 8%: serviços de auxílio diagnóstico e terapia, patologia clínica, imagenologia, anatomia patológica e citopatologia, medicina nuclear e análises e patologias clinicas, desde que a prestadora destes serviços seja organizada sob forma de sociedade empresária e atenda as normas da Agência Nacional de Vigilância Sanitária – ANVISA;

16%

Entidades financeiras e assemelhadas, empresas de arrendamento mercantil, seguradoras, cooperativas de crédito, entidades de previdência privada aberta;

Transporte de passageiros;

Exclusivamente prestadores de serviços com receita bruta anual não superior a R$ 120.000,00, exceto hospitalares e sociedades civis de prestação de serviços legalmente regulamentada (veja nota a seguir);

32%

Prestação de serviços, pelas sociedades civis, relativa ao exercício de profissão legalmente regulamentada;

Intermediação de negócios;

Administração, locação ou cessão de bens imóveis, móveis e direitos de qualquer natureza;

Construção por administração ou por empreitada, unicamente de mão de obra;

Prestação cumulativa e contínua de serviços de assessoria creditícia, mercadológica, gestão de crédito, seleção e riscos, administração de contas a pagar e a receber, compras de direitos creditórios resultantes de vendas mercantis a prazo ou de prestação de serviços (factoring);

Prestação de qualquer outra espécie de serviço não mencionada anteriormente; Fonte: CFC et al (2011, p.74)

O Imposto de Renda (IR) será calculado mediante a aplicação da alíquota de 15%, de acordo com a redação do Art.228 do RIR (1999), assim se a base de cálculo mensal exceder o valor de R$ 20.000,00 ficará sujeita a incidência de adicional com alíquota de 10%.

Ainda poderá haver deduções diretas do IR devido,

Art. 229. Para efeito de pagamento, a pessoa jurídica poderá deduzir do imposto apurado no mês, o imposto pago ou retido na fonte sobre as receitas que integraram a base de cálculo, bem como os incentivos de dedução do imposto relativos ao Programa de Alimentação do Trabalhador, doações aos Fundos da Criança e do Adolescente, Atividades Culturais ou Artísticas, Atividade Audiovisual, e Vale-Transporte, este último até 31 de dezembro de 1997, observados os limites e prazos previstos para estes incentivos (Lei n º 8.981, de 1995, art. 34, Lei n º 9.065, de 1995, art. 1 º , Lei n º 9.430, de 1996, art. 2 º , e Lei n º 9.532, de 1997, art. 82, inciso II, alínea "f").

(30)

Parágrafo único. No caso em que o imposto retido na fonte seja superior ao devido, a diferença poderá ser compensada com o imposto mensal a pagar relativo aos meses subseqüentes, (RIR, 1999).

Quando calculado por estimativa mensal, o contribuinte poderá suspender ou reduzir o pagamento do imposto, conforme redação do Art. 35 da Lei 8.911/95,

Art. 35. A pessoa jurídica poderá suspender ou reduzir o pagamento do imposto devido em cada mês, desde que demonstre, através de balanços ou balancetes mensais, que o valor acumulado já pago excede o valor do imposto, inclusive adicional, calculado com base no lucro real do período em curso.

§ 1º Os balanços ou balancetes de que trata este artigo:

a) deverão ser levantados com observância das leis comerciais e fiscais e transcritos no livro Diário;

b) somente produzirão efeitos para determinação da parcela do Imposto de Renda e da contribuição social sobre o lucro devidos no decorrer do ano-calendário.

§ 2º Estão dispensadas do pagamento de que tratam os arts. 28 e 29 as pessoas jurídicas que, através de balanço ou balancetes mensais, demonstrem a existência de prejuízos fiscais apurados a partir do mês de janeiro do ano-calendário. (Redação dada pela Lei nº 9.065, de 1995)

§ 3º O pagamento mensal, relativo ao mês de janeiro do ano-calendário, poderá ser efetuado com base em balanço ou balancete mensal, desde que neste fique demonstrado que o imposto devido no período é inferior ao calculado com base no disposto nos arts. 28 e 29. (Incluído pela Lei nº 9.065, de 1995).

Nessa forma de recolhimento o imposto tem data de vencimento no último dia útil do mês seguinte ao fato gerador e deverá ser realizado o ajuste anual após a realização do balanço e apuração do lucro real efetivo.

2.6.1.3 Recolhimento Trimestral

O recolhimento trimestral será através do levantamento do balanço ou balancete encerramento nos dias 31 de março, 30 de junho, 30 de setembro e 31 de dezembro de cada ano-calendário, conforme a redação dada pelo Art.220 do RIR (1999),

Art. 220. O imposto será determinado com base no lucro real, presumido ou arbitrado, por períodos de apuração trimestrais, encerrados nos dias 31 de março, 30 de junho, 30 de setembro e 31 de dezembro de cada ano-calendário (Lei n º 9.430, de 1996, art. 1 º ).

§ 1 º Nos casos de incorporação, fusão ou cisão, a apuração da base de cálculo e do imposto devido será efetuada na data do evento, observado o disposto nos §§ 1 º a 5 º do art. 235 (Lei n º 9.430, de 1996, art. 1 º , § 1 º ).

§ 2 º Na extinção da pessoa jurídica, pelo encerramento da liquidação, a apuração da base de cálculo e do imposto devido será efetuada na data desse evento (Lei n º 9.430, de 1996, art. 1 º , § 2 º ).

(31)

Dessa forma, conforme o CFC et al (2011, p.96) “ foram transferidos para o trimestre algumas obrigações que antes eram mensais, tais como escrituração do Livro de Apuração do Lucro Real (LALUR), escrituração do livro de registro de inventário e outras”.

Para a apuração do lucro real trimestral será considerado a legislação comercial e fiscal vigente.

2.6.1.3.1 Lucro Real Trimestral – Imposto de Renda Pessoa Jurídica

O Imposto de Renda Pessoa Jurídica (IRPJ) com base no lucro real deverá ser apurado trimestralmente, de acordo com o RIR/99 será aplicada a alíquota de 15% (quinze por cento) sobre o lucro real apurado pelas pessoas jurídicas em geral, seja comercial ou civil o seu objeto.

Segundo a Receita Federal (RF, 1996),

A parcela do lucro real que exceder ao resultado da multiplicação de R$ 20.000,00 (vinte mil reais) pelo número dos meses do respectivo período de apuração sujeita-se à incidência do adicional, à alíquota de 10% (dez por cento).

A alíquota do adicional é única para todas as pessoas jurídicas, inclusive instituições financeiras, sociedades seguradoras e assemelhadas.

O adicional incide, inclusive, sobre os resultados tributáveis de pessoa jurídica que explore atividade rural (Lei nº 9.249, de 1995, art. 3º, § 3º). No caso de atividades mistas, a base de cálculo do adicional será a soma do lucro real apurado nas atividades em geral com o lucro real apurado na atividade rural.

De acordo com a Lei 9430/96, o imposto de renda devido, será pago em quota única, até o último dia útil do mês subseqüente ao do encerramento do período de apuração.

2.6.1.3.2 Lucro Real Trimestral – Contribuição Social Sobre o Lucro Líquido

A Contribuição Sobre o Lucro Líquido (CSLL) foi instituída pela lei 7689/88, destinada ao financiamento da seguridade social.

Segundo Oliveira et al (2004, p.193) “o fato gerador é a obtenção de lucro no exercício; a base de cálculo, nos contribuintes tributados pelo lucro real, é o resultado apurado pela contabilidade, ajustado pelas adições, exclusões e compensações”.

A alíquota da CSLL tem redação no Art.3° da referida lei,

Art. 3o A alíquota da contribuição é de: (Redação dada pela Lei nº 11.727, de

(32)

I – 15% (quinze por cento), no caso das pessoas jurídicas de seguros privados, das de capitalização e das referidas nos incisos I a VII, IX e X do § 1o do art. 1o da Lei

Complementar no 105, de 10 de janeiro de 2001; e (Incluído pela Lei nº 11.727, de

2008)

II – 9% (nove por cento), no caso das demais pessoas jurídicas. (Incluído pela Lei nº 11.727, de 2008)

Os contribuintes da CSLL são as pessoas jurídicas domiciliadas no país e as que lhes são equiparadas pela legislação tributária.

2.6.1.4 Lucro Real - Programa de Integração Social

O Art. 2 da Lei 9.715/98 define que a contribuição do Programa de Integração Social (PIS) e o Programa de Formação do Patrimônio do Servidor Púbico (PASEP) será apurada mensalmente “pelas pessoas jurídicas de direito privado e as que lhes são equiparadas pela legislação do imposto de renda, inclusive as empresas públicas e as sociedades de economia mista e suas subsidiárias, com base no faturamento do mês”.

De acordo com a redação da Lei 10.367/02 a contribuição para o PIS,

Art. 1o A contribuição para o PIS/Pasep tem como fato gerador o faturamento mensal, assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil. Produção de efeito

§ 1o Para efeito do disposto neste artigo, o total das receitas compreende a receita

bruta da venda de bens e serviços nas operações em conta própria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa jurídica.

Conforme redação da referida Lei, a base de cálculo para o PIS/PASEP é o valor do faturamento, sendo que não integram a base de cálculo as receitas referente,

I - decorrentes de saídas isentas da contribuição ou sujeitas à alíquota zero; [...]

III - auferidas pela pessoa jurídica revendedora, na revenda de mercadorias em relação às quais a contribuição seja exigida da empresa vendedora, na condição de substituta tributária;

[...]

V - referentes a:

a) vendas canceladas e aos descontos incondicionais concedidos;

b) reversões de provisões e recuperações de créditos baixados como perda, que não representem ingresso de novas receitas, o resultado positivo da avaliação de investimentos pelo valor do patrimônio líquido e os lucros e dividendos derivados de investimentos avaliados pelo custo de aquisição, que tenham sido computados como receita.

VI – não operacionais, decorrentes da venda de ativo imobilizado. (Incluído pela Lei nº 10.684, de 30.5.2003)

VII - decorrentes de transferência onerosa a outros contribuintes do Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de

(33)

Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação - ICMS de créditos de ICMS originados de operações de exportação, conforme o disposto no inciso II do § 1o do art. 25 da Lei Complementar no 87, de 13 de setembro de 1996. (Incluído pela Lei nº 11.945, de 2009).

Segundo CFC et al, (2011, p.243) “a partir da competência dezembro de 2002, para fins de cálculo do PIS/PASEP, [...] é preciso que faça uma separação entre o critério de incidência cumulativa e não cumulativa”.

As empresas precisam adotar o critério para apuração do PIS/PASEP, dentro do que a Lei fiscal da referida contribuição, entre o regime cumulativo e o regime não cumulativo.

2.6.1.4.1 Incidência Cumulativa

Conforme a Receita Federal (2002), para a apuração da base de cálculo sobre o faturamento podem ser excluídos ou deduzidos da receita bruta,

Para fins de determinação da base de cálculo, podem ser excluídos do faturamento, quando o tenham integrado, os valores: (Lei nº 9.718, de 1998, art. 3º, § 2º, com alterações da MP 2.158-35/2001; IN SRF nº 247, de 2002, art. 23):

a. das receitas isentas ou não alcançadas pela incidência da contribuição ou sujeitas à alíquota 0 (zero);

b. das vendas canceladas;

c. dos descontos incondicionais concedidos; d. do IPI;

e. do ICMS, quando destacado em nota fiscal e cobrado pelo vendedor dos bens ou prestador dos serviços na condição de substituto tributário;

f. das reversões de provisões;

g. das recuperações de créditos baixados como perdas, que não representem ingresso de novas receitas;

h. dos resultados positivos da avaliação de investimentos pelo valor do patrimônio líquido;

i. dos lucros e dividendos derivados de investimentos avaliados pelo custo de aquisição, que tenham sido computados como receita;

j. das receitas não-operacionais, decorrentes da venda de bens do ativo permanente.

A apuração mensal é realizada utilizando a alíquota neste regime é de 0,65%, e o pagamento deverá ser realizado até o último dia do segundo decêndio subseqüente ao mês de ocorrência dos fatos geradores.

2.6.1.4.2 Incidência Não-Cumulativa

A base de cálculo para a incidência não-cumulativa é o faturamento mensal, neste, de acordo com a Receita Federal (2003), podem ser excluídos ou deduzidos,

Referências

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