2.6 Enquadramento Tributário Federal
2.6.1 Lucro Real
2.6.1.3 Recolhimento Trimestral
2.6.1.3.1 Lucro Real Trimestral – Imposto de Renda Pessoa Jurídica
O Imposto de Renda Pessoa Jurídica (IRPJ) com base no lucro real deverá ser apurado trimestralmente, de acordo com o RIR/99 será aplicada a alíquota de 15% (quinze por cento) sobre o lucro real apurado pelas pessoas jurídicas em geral, seja comercial ou civil o seu objeto.
Segundo a Receita Federal (RF, 1996),
A parcela do lucro real que exceder ao resultado da multiplicação de R$ 20.000,00 (vinte mil reais) pelo número dos meses do respectivo período de apuração sujeita-se à incidência do adicional, à alíquota de 10% (dez por cento).
A alíquota do adicional é única para todas as pessoas jurídicas, inclusive instituições financeiras, sociedades seguradoras e assemelhadas.
O adicional incide, inclusive, sobre os resultados tributáveis de pessoa jurídica que explore atividade rural (Lei nº 9.249, de 1995, art. 3º, § 3º). No caso de atividades mistas, a base de cálculo do adicional será a soma do lucro real apurado nas atividades em geral com o lucro real apurado na atividade rural.
De acordo com a Lei 9430/96, o imposto de renda devido, será pago em quota única, até o último dia útil do mês subseqüente ao do encerramento do período de apuração.
2.6.1.3.2 Lucro Real Trimestral – Contribuição Social Sobre o Lucro Líquido
A Contribuição Sobre o Lucro Líquido (CSLL) foi instituída pela lei 7689/88, destinada ao financiamento da seguridade social.
Segundo Oliveira et al (2004, p.193) “o fato gerador é a obtenção de lucro no exercício; a base de cálculo, nos contribuintes tributados pelo lucro real, é o resultado apurado pela contabilidade, ajustado pelas adições, exclusões e compensações”.
A alíquota da CSLL tem redação no Art.3° da referida lei,
Art. 3o A alíquota da contribuição é de: (Redação dada pela Lei nº 11.727, de
I – 15% (quinze por cento), no caso das pessoas jurídicas de seguros privados, das de capitalização e das referidas nos incisos I a VII, IX e X do § 1o do art. 1o da Lei
Complementar no 105, de 10 de janeiro de 2001; e (Incluído pela Lei nº 11.727, de
2008)
II – 9% (nove por cento), no caso das demais pessoas jurídicas. (Incluído pela Lei nº 11.727, de 2008)
Os contribuintes da CSLL são as pessoas jurídicas domiciliadas no país e as que lhes são equiparadas pela legislação tributária.
2.6.1.4 Lucro Real - Programa de Integração Social
O Art. 2 da Lei 9.715/98 define que a contribuição do Programa de Integração Social (PIS) e o Programa de Formação do Patrimônio do Servidor Púbico (PASEP) será apurada mensalmente “pelas pessoas jurídicas de direito privado e as que lhes são equiparadas pela legislação do imposto de renda, inclusive as empresas públicas e as sociedades de economia mista e suas subsidiárias, com base no faturamento do mês”.
De acordo com a redação da Lei 10.367/02 a contribuição para o PIS,
Art. 1o A contribuição para o PIS/Pasep tem como fato gerador o faturamento mensal, assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil. Produção de efeito
§ 1o Para efeito do disposto neste artigo, o total das receitas compreende a receita
bruta da venda de bens e serviços nas operações em conta própria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa jurídica.
Conforme redação da referida Lei, a base de cálculo para o PIS/PASEP é o valor do faturamento, sendo que não integram a base de cálculo as receitas referente,
I - decorrentes de saídas isentas da contribuição ou sujeitas à alíquota zero; [...]
III - auferidas pela pessoa jurídica revendedora, na revenda de mercadorias em relação às quais a contribuição seja exigida da empresa vendedora, na condição de substituta tributária;
[...]
V - referentes a:
a) vendas canceladas e aos descontos incondicionais concedidos;
b) reversões de provisões e recuperações de créditos baixados como perda, que não representem ingresso de novas receitas, o resultado positivo da avaliação de investimentos pelo valor do patrimônio líquido e os lucros e dividendos derivados de investimentos avaliados pelo custo de aquisição, que tenham sido computados como receita.
VI – não operacionais, decorrentes da venda de ativo imobilizado. (Incluído pela Lei nº 10.684, de 30.5.2003)
VII - decorrentes de transferência onerosa a outros contribuintes do Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de
Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação - ICMS de créditos de ICMS originados de operações de exportação, conforme o disposto no inciso II do § 1o do art. 25 da Lei Complementar no 87, de 13 de setembro de 1996. (Incluído pela Lei nº 11.945, de 2009).
Segundo CFC et al, (2011, p.243) “a partir da competência dezembro de 2002, para fins de cálculo do PIS/PASEP, [...] é preciso que faça uma separação entre o critério de incidência cumulativa e não cumulativa”.
As empresas precisam adotar o critério para apuração do PIS/PASEP, dentro do que a Lei fiscal da referida contribuição, entre o regime cumulativo e o regime não cumulativo.
2.6.1.4.1 Incidência Cumulativa
Conforme a Receita Federal (2002), para a apuração da base de cálculo sobre o faturamento podem ser excluídos ou deduzidos da receita bruta,
Para fins de determinação da base de cálculo, podem ser excluídos do faturamento, quando o tenham integrado, os valores: (Lei nº 9.718, de 1998, art. 3º, § 2º, com alterações da MP 2.158-35/2001; IN SRF nº 247, de 2002, art. 23):
a. das receitas isentas ou não alcançadas pela incidência da contribuição ou sujeitas à alíquota 0 (zero);
b. das vendas canceladas;
c. dos descontos incondicionais concedidos; d. do IPI;
e. do ICMS, quando destacado em nota fiscal e cobrado pelo vendedor dos bens ou prestador dos serviços na condição de substituto tributário;
f. das reversões de provisões;
g. das recuperações de créditos baixados como perdas, que não representem ingresso de novas receitas;
h. dos resultados positivos da avaliação de investimentos pelo valor do patrimônio líquido;
i. dos lucros e dividendos derivados de investimentos avaliados pelo custo de aquisição, que tenham sido computados como receita;
j. das receitas não-operacionais, decorrentes da venda de bens do ativo permanente.
A apuração mensal é realizada utilizando a alíquota neste regime é de 0,65%, e o pagamento deverá ser realizado até o último dia do segundo decêndio subseqüente ao mês de ocorrência dos fatos geradores.
2.6.1.4.2 Incidência Não-Cumulativa
A base de cálculo para a incidência não-cumulativa é o faturamento mensal, neste, de acordo com a Receita Federal (2003), podem ser excluídos ou deduzidos,
a. das receitas isentas ou não alcançadas pela incidência da contribuição ou sujeitas à alíquota 0 (zero);
b. das vendas canceladas;
c. dos descontos incondicionais concedidos; d. do IPI;
e. do ICMS, quando destacado em nota fiscal e cobrado pelo vendedor dos bens ou prestador dos serviços na condição de substituto tributário;
f. das reversões de provisões e das recuperações de créditos baixados como perdas, que não representem ingresso de novas receitas;
g. dos resultados positivos da avaliação de investimentos pelo valor do patrimônio líquido;
h. dos lucros e dividendos derivados de investimentos avaliados pelo custo de aquisição, que tenham sido computados como receita; e
i. das receitas não-operacionais, decorrentes da venda de bens do ativo permanente;
j. das receitas de revenda de bens em que a contribuição já foi recolhida pelo substituto tributário;
k. das receitas excluídas do regime de incidência não-cumulativa, constantes do art. 10 da Lei nº 10.833, de 2003.
A alíquota será de 1,65%, e de acordo com a RF (2003), a empresa pode utilizar os créditos referente as,
a. das aquisições de bens para revenda efetuadas no mês; [...]
b. das aquisições, efetuadas no mês, de bens e serviços utilizados como insumos na fabricação de produtos destinados à venda ou na prestação de serviços, inclusive combustíveis e lubrificantes; [...]
c. dos bens recebidos em devolução, no mês, cuja receita de venda tenha integrado o faturamento do mês ou de mês anterior, e tenha sido tributada no regime de incidência não-cumulativa; [...]
d. das despesas e custos incorridos no mês, relativos:
1. à energia elétrica consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica;
2. a aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, utilizados nas atividades da empresa; [...]
3. a contraprestação de operações de arrendamento mercantil pagas a pessoa jurídica, exceto quando esta for optante pelo Simples; [...]
4. armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor;
e. dos encargos de depreciação e amortização, incorridos no mês, relativos a máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado adquiridos a partir de maio de 2004, para utilização na produção de bens destinados à venda, ou na prestação de serviços (Ver IN SRF nº 457, de 2004); [...]
f. dos encargos de depreciação e amortização, incorridos no mês, relativos a edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros, adquiridas ou realizadas a partir de maio de 2004, utilizados nas atividades da empresa. [...]
O pagamento deverá ser realizado até o último dia do segundo decêndio subseqüente ao mês de ocorrência dos fatos geradores.
Neste contexto, CFC et al (2011) apresenta o quadro 02 com o comparativo referente a incidência cumulativa e incidência não cumulativa para a empresa sobre o PIS:
Quadro 02: Incidência Cumulativa e Incidência Não Cumulativa
Incidência Cumulativa Incidência Não cumulativa
Alíquota de 0,65% para o PIS e 3% ou 4% para a COFINS
Alíquota de 1,65% para o PIS e 7,6% para a COFINS
Não se pode utilizar créditos. Permitida a utilização de créditos. Aplica-se a pessoas jurídicas tributadas pelo
lucro presumido ou arbitrado e não se aplica a pessoas jurídicas tributadas pelo lucro real, exceto nos casos específicos previstos em Lei.
Não se aplica às pessoas jurídicas tributadas pelo lucro presumido, arbitrado e optante pelo SIMPLES.
Fonte: CFC et al (2011, p. 243)
2.6.1.5 Lucro Real – Contribuição para Financiamento da Seguridade Social
A Contribuição para Financiamento da Seguridade Social (COFINS), criada pela Lei complementar 70/91, sofreu várias alterações e segundo o Art.1 a Lei 10.833/03, “COFINS, com a incidência não-cumulativa, tem como fato gerador o faturamento mensal, assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil.”
A base de cálculo da contribuição é o valor do faturamento, sendo que não a integram as receitas,
Art. 1º [...]
I - isentas ou não alcançadas pela incidência da contribuição ou sujeitas à alíquota 0 (zero);
II - não-operacionais, decorrentes da venda de ativo permanente;
III - auferidas pela pessoa jurídica revendedora, na revenda de mercadorias em relação às quais a contribuição seja exigida da empresa vendedora, na condição de substituta tributária; [...]
V - referentes a:
a) vendas canceladas e aos descontos incondicionais concedidos;
b) reversões de provisões e recuperações de créditos baixados como perda que não representem ingresso de novas receitas, o resultado positivo da avaliação de investimentos pelo valor do patrimônio líquido e os lucros e dividendos derivados de investimentos avaliados pelo custo de aquisição que tenham sido computados como receita. [...]
VI - decorrentes de transferência onerosa a outros contribuintes do Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação - ICMS de créditos de ICMS originados de operações de exportação, conforme o disposto no inciso II do § 1º do art. 25 da Lei Complementar nº 87, de 13 de setembro de 1996. (Redação dada pela Lei nº 11.945, de 4 de junho de 2009 )
Neste contexto, a alíquota utilizada será de 7,6% sobre a base de cálculo, de acordo com o Art. 3 da Lei 10.833/03 do valor apurado se pode utilizar os créditos referentes,
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos produtos referidos: ( Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004 ) [...]
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2º da Lei nº10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da TIPI; (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004)
III - energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor, consumidas nos estabelecimentos da pessoa jurídica; (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 15 de junho de 2007)
IV - aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica, utilizados nas atividades da empresa;
V - valor das contraprestações de operações de arrendamento mercantil de pessoa jurídica, exceto de optante pelo Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e Contribuições das Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte - SIMPLES; (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004);
VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos ou fabricados para locação a terceiros, ou para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços; ( Redação dada pela Lei nº 11.196, de 2005 )
VII - edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros, utilizados nas atividades da empresa;
VIII - bens recebidos em devolução cuja receita de venda tenha integrado faturamento do mês ou de mês anterior, e tributada conforme o disposto nesta Lei; IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor.
X - vale-transporte, vale-refeição ou vale-alimentação, fardamento ou uniforme fornecidos aos empregados por pessoa jurídica que explore as atividades de prestação de serviços de limpeza, conservação e manutenção. (Incluído pela Lei nº 11.198, de 8 de janeiro de 2009)
2.6.2 Lucro Presumido
O lucro presumido é uma forma de tributação simplificada onde as empresas que não estão obrigadas ao lucro real podem optar, Fabretti (2009, p.219) conceitua lucro presumido como,
O lucro presumido ou estimado também é um conceito tributário. Tem a finalidade de facilitar o pagamento do IR, sem ter que recorrer à complexa apuração do lucro real que pressupõe contabilidade eficaz, ou seja, capaz de apurar o resultado antes do último dia do mês subseqüente ao encerramento do trimestre.
O lucro presumido difere do conceito de lucro real, visto tratar-se de uma presunção por parte do fisco do que seria o lucro das organizações caso não houvesse contabilidade. [...] a introdução pelo fisco do conceito de lucro presumido visou facilitar a apuração da base de cálculo, para algumas empresas, para apuração e recolhimento dos tributos de Imposto de Renda e contribuição social.
As pessoas jurídicas que podem optar pelo regime de tributação do lucro presumido, segundo o Art.13 da Lei 9.718/98, alterado pela Lei 12.814/2013,
Art. 13. A pessoa jurídica cuja receita bruta total no ano calendário anterior tenha sido igual ou inferior a R$ 78.000.000,00 (setenta e oito milhões de reais) ou a R$ 6.500.000,00 (seis milhões e quinhentos mil reais) multiplicado pelo número de meses de atividade do ano-calendário anterior, quando inferior a 12 (doze) meses, poderá optar pelo regime de tributação com base no lucro presumido. (Redação dada pela Lei nº 12.814, de 16 de maio de 2013) (Vide parágrafo único do art. 9º, da Lei nº 12.814/2013)
§ 1º A opção pela tributação com base no lucro presumido será definitiva em relação ao todo o ano-calendário.
§ 2º Relativamente aos limites estabelecidos neste artigo, a receita bruta auferida no ano anterior será considerada segundo o regime de competência ou caixa, observado o critério adotado pela pessoa jurídica, caso tenha, naquele ano, optado pela tributação com base no lucro presumido.
O Art.15 da lei 9.249/95 define os percentuais de presunção do lucro presumido, Art. 15. A base de cálculo do imposto, em cada mês, será determinada mediante a aplicação do percentual de oito por cento sobre a receita bruta auferida mensalmente, observado o disposto nos arts. 30 a 35 da Lei nº 8.981, de 20 de janeiro de 1995. (Vide Lei nº 11.119, de 205)
§ 1º Nas seguintes atividades, o percentual de que trata este artigo será de:
I - um inteiro e seis décimos por cento, para a atividade de revenda, para consumo, de combustível derivado de petróleo, álcool etílico carburante e gás natural;
II - dezesseis por cento:
a) para a atividade de prestação de serviços de transporte, exceto o de carga, para o qual se aplicará o percentual previsto no caput deste artigo;
b) para as pessoas jurídicas a que se refere o inciso III do art. 36 da Lei nº 8.981, de 20 de janeiro de 1995, observado o disposto nos §§ 1º e 2º do art. 29 da referida Lei; III - trinta e dois por cento, para as atividades de: (Vide Medida Provisória nº 232, de 2004)
a) prestação de serviços em geral, exceto a de serviços hospitalares e de auxílio diagnóstico e terapia, patologia clínica, imagenologia, anatomia patológica e citopatologia, medicina nuclear e análises e patologias clínicas, desde que a prestadora destes serviços seja organizada sob a forma de sociedade empresária e atenda às normas da Agência Nacional de Vigilância Sanitária – Anvisa; (Redação dada pela Lei nº 11.727, de 2008)
b) intermediação de negócios;
c) administração, locação ou cessão de bens imóveis, móveis e direitos de qualquer natureza;
d) prestação cumulativa e contínua de serviços de assessoria creditícia, mercadológica, gestão de crédito, seleção de riscos, administração de contas a pagar e a receber, compra de direitos creditórios resultantes de vendas mercantis a prazo ou de prestação de serviços (factoring).
§ 2º No caso de atividades diversificadas será aplicado o percentual correspondente a cada atividade.
§ 3º As receitas provenientes de atividade incentivada não comporão a base de cálculo do imposto, na proporção do benefício a que a pessoa jurídica, submetida ao regime de tributação com base no lucro real, fizer jus.
§ 4º O percentual de que trata este artigo também será aplicado sobre a receita financeira da pessoa jurídica que explore atividades imobiliárias relativas a loteamento de terrenos, incorporação imobiliária, construção de prédios destinados à venda, bem como a venda de imóveis construídos ou adquiridos para a revenda, quando decorrente da comercialização de imóveis e for apurada por meio de índices ou coeficientes previstos em contrato. (Incluído pela Lei nº 11.196, de 2005)
A alíquota de presunção será calculada sobre o faturamento, com a intenção de presumir o lucro da empresa, ou seja, a base de cálculo do IR e da CSLL. Assim resumidamente a Receita Federal apresenta o seguinte quadro:
Quadro 03: Percentuais de Presunção
Atividades Percentuais
(%)
Atividades em geral (RIR/1999, art. 518) 8,0
Revenda de combustíveis 1,6
Serviços de transporte (exceto o de carga) 16,0
Serviços de transporte de cargas 8,0
Serviços em geral (exceto serviços hospitalares) 32,0
Serviços hospitalares 8,0
Intermediação de negócios 32,0
Administração, locação ou cessão de bens e direitos de qualquer natureza
(inclusive imóveis) 32,0
Fonte: Receita Federal
Através do Ato Declaratório nº06 de 13 de janeiro de 1997 define que,
I - Na atividade de construção por empreitada, o percentual a ser aplicado sobre a receita bruta para determinação da base de cálculo do imposto de renda mensal será: a) 8% (oito por cento) quando houver emprego de materiais, em qualquer quantidade;
b) 32% (trinta e dois por cento) quando houver emprego unicamente de mão-de- obra, ou seja, sem o emprego de materiais. (RF, 1997)
Referente às obrigações acessórias o RIR/99 define que as empresa optantes pelo lucro presumido deverão manter,
I - escrituração contábil nos termos da legislação comercial; II - Livro Registro de Inventário, no qual deverão constar registrados os estoques existentes no término do ano-calendário;
III - em boa guarda e ordem, enquanto não decorrido o prazo decadencial e não prescritas eventuais ações que lhes sejam pertinentes, todos os livros de escrituração obrigatórios por legislação fiscal específica, bem como os documentos e demais papéis que serviram de base para escrituração comercial e fiscal.
Parágrafo único. O disposto no inciso I deste artigo não se aplica à pessoa jurídica que, no decorrer do ano-calendário, mantiver Livro Caixa, no qual deverá estar escriturado toda a movimentação financeira, inclusive bancária (Lei n º 8.981, de 1995, art. 45, parágrafo único). (RIR, 1999).
Como regra geral o regime de competência deve ser adotado para reconhecimento das receitas, para cálculo dos impostos e contribuições.
As empresas que efetuam serviços de cessão de mão-de-obra ou empreitada deverão reter na nota fiscal o 11 % para o Instituto Nacional do Seguro Social (INSS), conforme redação do Art. 31 da Lei 8.212/91,
Art. 31. A empresa contratante de serviços executados mediante cessão de mão de obra, inclusive em regime de trabalho temporário, deverá reter 11% (onze por cento) do valor bruto da nota fiscal ou fatura de prestação de serviços e recolher, em nome da empresa cedente da mão de obra, a importância retida até o dia 20 (vinte) do mês subsequente ao da emissão da respectiva nota fiscal ou fatura, ou até o dia útil imediatamente anterior se não houver expediente bancário naquele dia, observado o disposto no § 5o do art. 33 desta Lei. (Redação dada pela Lei nº 11.933, de 2009). (Produção de efeitos).
§ 1o O valor retido de que trata o caput deste artigo, que deverá ser destacado na
nota fiscal ou fatura de prestação de serviços, poderá ser compensado por qualquer estabelecimento da empresa cedente da mão de obra, por ocasião do recolhimento das contribuições destinadas à Seguridade Social devidas sobre a folha de pagamento dos seus segurados. (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009)
[...]
§ 3o Para os fins desta Lei, entende-se como cessão de mão-de-obra a colocação à disposição do contratante, em suas dependências ou nas de terceiros, de segurados que realizem serviços contínuos, relacionados ou não com a atividade-fim da empresa, quaisquer que sejam a natureza e a forma de contratação. (Redação dada pela Lei nº 9.711, de 1998).
§ 4o Enquadram-se na situação prevista no parágrafo anterior, além de outros