Atualização das Normas de Auditoria

A NBC P 1 – Normas Profissionais de Auditor Independente, aprovadas pela resolução CFC N.º 851/99, que trata da atualização das normas de auditoria contida na NBC TA 200 – Objetivos Gerais do Auditor Independente e a Condução de uma Auditoria em Conformidade com Normas de Auditoria, requisitos aplicáveis a auditorias de demonstrações contábeis para os períodos iniciados em ou após 1º de janeiro de 2010.

A NBC P1 versa sobre os princípios éticos e profissionais que devem reger a atividade do auditor (RESOLUÇÃO CFC N.º 851, 1999; ARAUJO, 1998).

A Independência é a condição primordial do trabalho de auditoria para a obtenção dos elementos de prova e exercício do julgamento do auditor. De acordo com Reis Júnior (2006), o condicionamento dos atos do auditor para sua função “constitui-se elemento restritivo, e portanto, impeditivo de executar o que é necessário”. Assim sendo, o auditor pode “não reunir as melhores e mais eficientes provas cabais que, a seu juízo, seriam vitais para a emissão de

sua opinião.”

De acordo com a NBC P1, o contador, na função de auditor independente, deve agir em conhecimento e deve manter-se atualizado, garantindo, assim, o seu nível de competência profissional pelo “conhecimento atualizado dos Princípios Fundamentais de Contabilidade e das Normas Brasileiras de Contabilidade, das técnicas contábeis, especialmente, na área de auditoria, da legislação inerente à profissão, dos conceitos e técnicas administrativas e da legislação específica aplicável à entidade auditada” (RESOLUÇÃO CFC N.º 851, 1999).

O auditor, como requisito prévio para assumir a responsabilidade por uma auditoria das demonstrações contábeis, deve ter conhecimento da atividade da entidade auditada, inclusive um conhecimento preliminar e resultante da avaliação, junto à administração da entidade, do grau de complexidade das operações e do grau de exigência requerido para a realização do trabalho de auditoria. A Resolução CFC nº 851/99 determina que:

O conhecimento do auditor deve ser suficiente para que lhe seja possível identificar e compreender as transações realizadas pela mesma e as práticas contábeis aplicadas, que possam ter efeitos relevantes sobre a posição patrimonial e financeira da entidade, e o parecer a ser por ele emitido sobre as demonstrações contábeis.

O auditor não deve aceitar o serviço de auditoria se reconhecer não estar adequadamente capacitado para realizá-lo (RESOLUÇÃO CFC N.º 851/99).

De acordo com a norma NBC P1, não é permitido executar trabalho de auditoria independente no período a que se refere a auditoria ou durante a execução dos serviços em relação à entidade auditada, suas coligadas, controladas, controladoras ou integrantes do mesmo grupo econômico o auditor que:

 Apresente vínculo conjugal ou de parentesco consanguíneo ou por afinidade, com administradores, acionistas, sócios ou com empregados que tenham ingerência na sua administração ou nos negócios, ou sejam responsáveis por sua contabilidade;

 Tenha apresentado relação de trabalho como empregado, administrador ou colaborador assalariado, ainda que essa relação seja indireta nos dois últimos anos;

 Possua participação direta ou indireta como acionista ou sócio;

 Possua interesse financeiro direto, imediato ou mediato, ou substancial interesse financeiro indireto, compreendida a intermediação de negócios de qualquer tipo e a realização de empreendimentos conjuntos;

 Exerça função ou cargo incompatível com a atividade de auditoria independente;

 Tenha fixado honorários condicionais ou incompatíveis com a natureza do trabalho contratado; e,

 Encontre-se em qualquer outra situação de conflito de interesses no exercício da auditoria independente, na forma que vier a ser definida pelos órgãos reguladores e fiscalizadores.

Ocorrendo qualquer das hipóteses de conflitos de interesses mencionados nesse item, o auditor não deve aceitar o serviço de auditoria proposto ou deve renunciar à função (RESOLUÇÃO CFC N.º 851/99).

O princípio da Integridade é abordado na Norma NBC TA 200 como parte integrante do item Requisitos Éticos Relacionados à Auditoria de Demonstrações Contábeis. No apêndice Aplicação e Outros Materiais Explicativos, no subitem Exigências Éticas Relativas a uma Auditoria de Demonstrações Contábeis, o CFC ressalta que:

O auditor está sujeito a exigências éticas relevantes, inclusive as relativas à independência, no que diz respeito a trabalhos de auditoria de demonstrações contábeis. As exigências éticas relevantes abrangem o Código de Ética Profissional do Contabilista, relacionados à auditoria de demonstrações contábeis bem como as NBC PA aplicáveis.

Os princípios fundamentais de ética profissional relevantes para o auditor quando da condução de auditoria de demonstrações contábeis estão implícitos no Código de Ética Profissional do Contabilista e na NBC PA 01. Esses princípios estão em linha com os princípios do Código de Ética do IFAC, cujo cumprimento é exigido dos auditores e são:

 Integridade;  Objetividade;

 Competência e zelo profissional;  Confidencialidade; e

 Comportamento (ou conduta) profissional.

O Código de Ética Profissional do Contabilista, bem como NBC PA aplicáveis podem ilustrar como a estrutura conceitual deve ser aplicada em situações específicas. (RESOLUÇÃO CFC Nº 1.203, 2009; IFAC, 2005).

Além dos quesitos Competência e zelo profissional e Conduta profissional previstos no código de ética do IFAC, a atualização das normas de auditoria provida pela NBC TA 200 destaca o Ceticismo profissional. Segundo a Norma, O ceticismo profissional inclui estar alerta, por exemplo, a:

 Evidências de auditoria que contradigam outras evidências obtidas;

 Informações que coloquem em questão a confiabilidade dos documentos e respostas a indagações a serem usadas como evidências de auditoria;

 Condições que possam indicar possível fraude;

 Circunstâncias que sugiram a necessidade de procedimentos de auditoria além dos exigidos pelas NBC TA.

Ainda de acordo com a mesma Norma, a manutenção do ceticismo profissional ao longo de toda a auditoria é necessária, por exemplo, para que o auditor reduza os riscos de:

 Ignorar circunstâncias não-usuais;

 Incorrer em generalização excessiva ao tirar conclusões das observações de auditoria;

 Fazer uso inadequado de premissas ao determinar a natureza, época e extensão dos procedimentos de auditoria e avaliar os resultados destes.

O ceticismo profissional é, segundo o CFC, um atributo necessário ao trabalho de auditoria crítico, independente e imparcial. Ainda referindo-se a esse quesito na NBC TA 200, o Conselho acrescenta:

Isso inclui questionar evidências de auditoria contraditórias e a confiabilidade dos documentos e respostas a indagações e outras informações obtidas junto à administração e aos responsáveis pela governança. Também inclui a consideração da suficiência e adequação das evidências de auditoria obtidas considerando as circunstâncias, por exemplo, no caso de existência de fatores de risco de fraude e um documento individual, de natureza suscetível de fraude, for a única evidência que corrobore um valor relevante da demonstração contábil” (RESOLUÇÃO CFC Nº 1.203, 2009).

Um segundo ponto destacado pela Norma é o do Julgamento profissional. Esse requisito é considerado essencial para a condução apropriada de uma auditoria. A justificativa reside na necessidade de a interpretação das exigências éticas e profissionais relevantes, das NBC TA e as decisões informadas requeridas ao longo de toda a auditoria não poderem ser feitas sem a aplicação do conhecimento e experiência relevantes para os fatos e circunstâncias.

O julgamento profissional é particularmente necessário em decisões que dizem respeito à:

 Materialidade e risco de auditoria;

 Natureza, época e extensão dos procedimentos de auditoria aplicados para o cumprimento das exigências das NBC TA e a coleta de evidências de auditoria;  Avaliação em que se obteve evidência de auditoria adequada e suficiente e se

algo mais precisa ser feito para que sejam cumpridos os objetivos das NBC TA e, com isso, os objetivos gerais do auditor;

 Avaliação das opiniões da administração na aplicação da estrutura de relatório financeiro aplicável da entidade;

 Extração de conclusões baseadas nas evidências de auditoria obtidas, por exemplo, pela avaliação da razoabilidade das estimativas feitas pela administração na elaboração das demonstrações contábeis.

A demanda pelo atributo do julgamento profissional exige, portanto, as capacidades adquiridas pelo auditor durante seu treinamento, seu conhecimento e sua experiência. Em todo o caso, o exercício do julgamento profissional em qualquer caso específico baseia-se nos fatos e circunstâncias que são conhecidos pelo auditor (RESOLUÇÃO CFC Nº 1.203, 2009).

O julgamento profissional deve refletir uma aplicação competente dos princípios de auditoria e de contabilidade, levando em conta os fatos e circunstâncias conhecidos pelo auditor até a data do seu parecer e em compatibilidade com estes. O julgamento profissional precisa ser exercido ao longo de toda a auditoria e também precisa ser adequadamente documentado.

Nesse aspecto, exige-se que o auditor prepare documentação de auditoria suficiente para possibilitar que um auditor experiente, sem nenhuma ligação prévia com a auditoria, entenda os julgamentos profissionais significativos exercidos para se atingir as conclusões sobre assuntos significativos surgidos durante a auditoria de acordo também com a NBC TA 230, item 8. O julgamento profissional não deve ser usado como justificativa para decisões que, de outras maneiras, não são sustentados pelos fatos e circunstâncias do trabalho nem por evidência de auditoria adequada ou suficiente (RESOLUÇÃO CFC Nº 1.203, 2009).

A NBC TA 200 também faz ampla menção ao Risco de auditoria, considerando-o “uma função dos riscos de distorção relevante e do risco de detecção.” De acordo com a norma “a avaliação dos riscos baseia-se em procedimentos de auditoria para a obtenção de informações necessárias para essa finalidade e evidências obtidas ao longo de toda a auditoria”. A Norma também esclarece que o risco de auditoria é um termo técnico relacionado ao processo de auditoria e não se refere aos riscos de negócio do auditor, tais como perda decorrente de litígio, publicidade adversa ou outros eventos surgidos em conexão com a auditoria das demonstrações contábeis (RESOLUÇÃO CFC Nº 1.203, 2009).

É feita uma consideração acerca do Risco de distorção relevante. Segundo a sessão A34 da NBC TA 200, os riscos de distorção relevante podem existir em dois níveis: o nível geral da demonstração contábil e o nível da afirmação para classes de transações, saldos

contábeis e divulgações.

Riscos de distorção relevante no nível geral da demonstração contábil referem-se àqueles que se relacionam, de forma disseminada, às demonstrações contábeis como um todo e que afetam potencialmente muitas afirmações. Os riscos de distorção relevante no nível da afirmação são avaliados para que se determine a natureza, época e extensão dos procedimentos adicionais de auditoria necessários para a obtenção de evidência de auditoria adequada e suficiente.

Essa evidência possibilita ao auditor expressar uma opinião sobre as demonstrações contábeis em um nível aceitavelmente baixo de risco de auditoria. Os auditores usam várias abordagens para cumprir o objetivo de avaliar os riscos de distorção relevante. Por exemplo, o auditor pode fazer uso de um modelo que expresse a relação geral dos componentes do risco de auditoria em termos matemáticos para chegar a um nível aceitável de risco de detecção. Os riscos de distorção relevante no nível da afirmação consistem em dois componentes: risco inerente e risco de controle. O risco inerente e o risco de controle são riscos da entidade; eles existem independentemente da auditoria das demonstrações contábeis (RESOLUÇÃO CFC Nº 1.203, 2009).

O risco inerente é mais alto para algumas afirmações e classes relacionadas de transações, saldos contábeis e divulgações do que para outras. Por exemplo, ele pode ser mais alto para cálculos complexos ou contas compostas de valores derivados de estimativas contábeis sujeitas à incerteza significativa de estimativa.

Circunstâncias externas que dão origem a riscos de negócios também podem influenciar o risco inerente. Por exemplo, desenvolvimentos tecnológicos podem tornar obsoleto um produto específico, tornando assim o estoque mais suscetível de distorção em relação à superavaliação. Fatores na entidade e no seu ambiente, relacionados a várias ou todas as classes de transações, saldos contábeis ou divulgações também podem influenciar o risco inerente relacionado a uma afirmação específica. Tais fatores podem incluir, por exemplo, falta de capital de giro suficiente para a continuidade das operações, ou uma indústria em declínio caracterizada por um grande número de falências ou fracassos de negócio (RESOLUÇÃO CFC Nº 1.203, 2009).

O risco de controle é uma função da eficácia do desenho, implementação e manutenção do controle interno pela administração no tratamento dos riscos identificados que ameaçam o cumprimento dos objetivos da entidade relevantes para a elaboração das suas demonstrações contábeis . Contudo, o controle interno, independentemente da qualidade do seu desenho e operação, pode reduzir, mas não eliminar os riscos de distorção relevante nas

demonstrações contábeis, por causa das limitações inerentes ao controle interno.

Essas limitações incluem, por exemplo, a possibilidade de erros ou equívocos humanos, ou de controles contornados por conluio ou burla inapropriada da administração. Portanto, algum risco de controle sempre existe. As NBC TA oferecem as condições nas quais existe a exigência, ou a possibilidade de escolha pelo auditor, de testar a eficácia dos controles na determinação da natureza, época e extensão de procedimentos substantivos a serem executados (NBC TA 330; RESOLUÇÃO CFC Nº 1.203, 2009)

Como as NBC TA, geralmente , não se referem ao risco inerente e ao risco de controle, separadamente, mas a uma avaliação combinada dos “riscos de distorção relevante”, o auditor pode fazer avaliações separadas ou combinadas do risco inerente e do risco de controle, dependendo das técnicas de auditoria ou metodologias e considerações práticas. A avaliação dos riscos de distorção relevante pode ser expressa em termos quantitativos, como porcentagens, ou em termos não quantitativos. De qualquer maneira, a necessidade de que o auditor faça avaliações adequadas é mais importante do que as diferentes abordagens pelas quais elas são feitas (RESOLUÇÃO CFC Nº 1.203, 2009).

São feitas considerações também acerca do Risco de detecção. Para um dado nível de risco de auditoria, o nível aceitável de risco de detecção tem uma relação inversa com os riscos avaliados de distorção relevante no nível da afirmação. Por exemplo, quanto maiores são os riscos de distorção relevante que o auditor acredita existir, menor é o risco de detecção que pode ser aceito e, portanto, mais persuasivas as evidências de auditoria exigidas pelo auditor.

O risco de detecção se relaciona com a natureza, época e extensão dos procedimentos que são determinados pelo auditor para reduzir o risco de auditoria a um nível, aceitavelmente, baixo. Portanto, é uma função da eficácia de um procedimento de auditoria e de sua aplicação pelo auditor. Assuntos como:

 Planejamento adequado;

 Designação apropriada de pessoal para a equipe de trabalho;  Aplicação de ceticismo profissional; e

 Supervisão e revisão do trabalho de auditoria executado,

ajudam a aprimorar a eficácia de um procedimento de auditoria e de sua aplicação e reduzem a possibilidade de que um auditor possa selecionar um procedimento de auditoria inadequado, aplicar, erroneamente, um procedimento de auditoria adequado ou interpretar, incorretamente, os resultados da auditoria.

pelo CFC na norma NBC TA 200, ao passo que o princípio da Integridade tem sido amplamente comentado e estabelecido, encontrando-se especificado como “exigências éticas relevantes” contidas no Código de Ética do Contabilista e nas NBC PA aplicáveis.

O princípio da Eficiência, comentado por Araújo (1998) e Reis Júnior (2008) é abrangido e detalhado nos quesitos Competência e zelo profissional e Conduta profissional, ambos, igualmente, previstos no Código de Ética do IFAC. O princípio da Confiabilidade (Confidencialidade, conforme analisado em Reis Júnior (2006), e conforme consta no IFAC) é abrangido e detalhado pelo IFAC. Elementos adicionais aos já previstos pelos princípios aplicados ao exercício da auditoria independente são mencionados como é o caso do Ceticismo profissional, do Julgamento profissional e do Risco de auditoria.