Auditoria ao Relatório de Sustentabilidade

De forma a melhorar a credibilidade dos relatórios de sustentabilidade, as organizações

recorrem à validação independente das informações neles contidas, modificando a própria

“forma de comunicar o relatório”.

O nível de aplicação, auto declarado pela entidade relatora, referente à extensão da aplicação

do normativo GRI na elaboração do relatório, por si só, já é um instrumento de fiabilidade da

informação. Contudo, uma validação independente do documento irá proporcionar uma

maior confiança e garantia de fiabilidade aos utilizadores da informação.

Para a validação independente do relatório de sustentabilidade, a organização tem duas

opções:

(a) Solicitar à GRI a validação do nível de aplicação, de acordo com a coerência e

consistência das diretrizes; e/ou

(b) Submeter o relatório a verificação externa por um auditor independente, o qual

emite uma opinião sobre o seu conteúdo, de forma a comprovar a sua autenticidade.

Nos casos em que o relatório de sustentabilidade é auditado por um revisor independente, aos

níveis de aplicação (A, B ou C) é acrescentado o símbolo “+” de modo a distinguir os

relatórios sujeitos a auditoria. A figura 2 sintetiza as condições estabelecidas para cada nível de

aplicação:

Figura 2 - Nível de Aplicação GRI

A GRI recomenda a utilização de um processo externo de garantia de fiabilidade para os

relatórios de sustentabilidade, e refere que um exame do Nível de Aplicação por parte da GRI

não é equivalente a uma verificação externa e não acrescenta o ponto a mais (+).

A verificação externa dos relatórios é realizada por auditores independentes, de acordo com

normativos internacionais, nomeadamente as normas AA1000AS - AccountAbility Assurance

Standard e ISAE 3000- International Standards on Assurance Engagements.

3.2.1. AA1000AS –AccountAbility Assurance Standard

A norma AA1000AS é uma ferramenta aceite internacionalmente, integrante da série

AA100014, do Institute of Social and Ethical Accountabillity, cujo objetivo é descrever os métodos,

processos e critérios no processo de avaliação e aferição da qualidade e fiabilidade das

informações contidas nos relatórios de sustentabilidade. Trata-se de uma referência mundial

em matéria de assurance15 em sustentabilidade.

De acordo com a AA1000AS (2008), e tendo em consideração a abrangência deste processo

de avaliação, existem 2 tipos de assurance ao relato de sustentabilidade:

(a) Tipo 1 - Princípios da AccountAbility - a entidade responsável pelo assurance em

sustentabilidade avalia e proporciona conclusões sobre a natureza e o nível de adesão

da empresa relatora aos 3 Princípios AA1000 da AccountAbility, nomeadamente

Inclusão, Relevância e Responsabilidade. O assurance segundo os Princípios AA1000 da

AccountAbility destina-se a dar uma garantia às partes interessadas relativamente a

gestão estratégica da entidade em matéria de sustentabilidade, e a forma como a

divulga no seu relatório de sustentabilidade, sem verificar a fiabilidade da informação

contida no relatório.

(b) Tipo 2 - Princípios da AccountAbility e Informação Específica de Desempenho - neste tipo de

assurance, para além da aferição do nível de aderência aos Princípios de

Responsabilidade AccountAbility, é verificada a qualidade e a fiabilidade da informação

disponibilizada publicamente em relação ao desempenho sustentável. Para o efeito, o

auditor deverá avaliar os sistemas, processos, registos e dados que serviram de base à

14A Série AA1000 inclui três normativos: a norma AA1000APS - AccountAbility Principles Standard, a norma AA1000AS –

AccountAbility Assurance Standard e a norma AA1000SES - Stakeholder Engagement Standard.

15 Termo original da norma, em Inglês, que corresponde ao processo de assegurar a qualidade e fiabilidade da informação

divulgada.

divulgação de informações relativas ao desempenho em matéria de sustentabilidade.

Ao aceitar um processodo Tipo 2, a entidade responsável pelaavaliação deverá ter em

consideração os assuntos relevantes de modo a que a informação específica abrangida

pelo processo de garantia seja significativa para os potenciais utilizadores dessas

informações.

A entidade responsável pelo assurance deverá emitir uma declaração com o resultado do

processo de verificação, onde evidencie as suas constatações, conclusões e recomendações e

ainda reflita o nível de garantia (elevado ou moderado), bem como o tipo de assurance, o que

proporcionará aos utilizadores um aumento nos níveis de confiança nas informações

divulgadas pelas empresas.

3.2.2. ISAE 3000 - International Standards on Assurance Engagements

A norma ISAE 3000 foi aprovada pelo International Auditing and Assurance Standards Board

(IAASB), a aplicar a partir de janeiro de 2005, aos trabalhos de garantia de fiabilidade dos

relatórios de sustentabilidade.

Este normativo estabelece os princípios básicos e os procedimentos essenciais para projetos

de assurance que não se refiram a auditorias ou revisões de informação financeira histórica.

Proporciona orientação na abordagem e procedimentos que permitem que o projeto seja

desenvolvido de forma sistemática e consistente, em linha com os standards profissionais de

auditoria e respetivos códigos de conduta.

A norma ISAE 3000 exige que sejam executados procedimentos e aplicadas técnicas e

conhecimentos de auditoria, de modo a obter uma adequada compreensão das informações

em análise e que sejam obtidas evidências apropriadas e suficientes para o parecer do auditor.

As conclusões e parecer do auditor podem expressar uma “garantia razoável de fiabilidade” ou

uma “garantia limitada de fiabilidade”, sendo os procedimentos executados mais abrangentes

ou limitados consoante o trabalho de garantia efetuado.

4. Revisão de estudos empíricos

Acompanhando a crescente preocupação das empresas pelas questões sociais e ambientais, a

evolução e implementação de normativos contabilísticos e guias de orientação para a sua

comunicação, muitos autores têm desenvolvido estudos no sentido de analisarem as práticas

de divulgação de informação ambiental por parte das empresas.

Podemos identificar várias linhas de investigação sobre a aferição das práticas de divulgação

ambiental. Encontramos estudos que se preocupam em analisar o relato obrigatório, tendo

por base os normativos legais existentes nestas matérias, outros que estendem a sua

investigação aos aspetos sociais e ambientais de divulgação voluntária e ainda podemos

identificar autores que complementam a sua análise das práticas e nível da informação

divulgada com a identificação dos potenciais fatores explicativos das práticas de divulgação.

4.1. Estudos sobre o relato obrigatório das matérias ambientais

Os estudos que se debruçam sobre o relato obrigatório das questões ambientais (Larrinaga et

al., 2002; Martín et al., 2004; Alciatore et al., 2004; Yeoh, 2005; Freitas et al., 2007; Frost, 2007;

Monteiro e Gúzman, 2010b; Serrat e Alliberch, 2010; Carreira et al., 2011; Mata et al., 2011;

Barros, 2011) preocupam-se em analisar determinados normativos legais, exigidos às

empresas, aquando da sua prestação de contas.

Esta linha de investigação surge no seguimento da publicação, por parte dos principais

organismos, de normas ou recomendações específicas sobre divulgação ambiental, tendo os

autores acima citados como principal objetivo avaliar o grau de cumprimento das exigências

contidas nas normas e/ou medir o impacto provocado pela obrigatoriedade de adoção de

determinado normativo nas práticas e/ou grau de divulgação ambiental.

Em resultado do aumento de regulamentação contabilística, tanto a nível nacional, como

internacional, encontramos estudos desta linha de investigação nos mais diversos países.

Apresentamos, de seguida, uma breve descrição de alguns dos estudos mais recentes.

Nos Estados Unidos, Alciatore et al., (2004) analisou o nível de cumprimento do normativo

ambiental por parte das empresas cotadas, pertencentes ao setor de Petróleo e Gás, num

período de progressiva regulamentação. Foram analisados as contas anuais do período de 1989

e 1998, tendo-se verificado um aumento significativo dos passivos ambientais, custos de

desmantelamento entre estes dois períodos, como consequência da aplicação das normais

ambientais.

Yeoh (2005), recorrendo a uma amostra de 48 empresas cotadas na Bolsa de Valores da Nova

Zelândia, efetuou um estudo descritivo do cumprimento das divulgações ambientais

obrigatórias, concluindo pela existência, no período 2006-2008, de um elevado grau de

conformidade com as informações exigidas e um aumento do nível da divulgação.

Na Austrália, 71 empresas cotadas, pertencentes a setores mais sensíveis ao meio ambiente,

foram alvo do estudo de Frost (2007) que, analisando as práticas de divulgação ambiental nos

2 períodos antes e após a introdução de regulamentação contabilística, detetou um impacto

positivo bastante significativo da implementação do normativo na quantidade de informação

divulgada.

No contexto espanhol, Larrinaga et al. (2002) aferiu o cumprimento do Plan General de

Contabilidad (PGC) no que respeita a informações ambientais, em 70 empresas industriais

espanholas, no período de 1997 a 1999. Martín et al. (2004), com reporte ao ano de 2002,

analisou o grau de aplicação da resolução do Instituto de Contabilidad y Auditoria de Cuentas

(ICAC), relativa a matérias ambientais, em 8 empresas da Associação de indústrias Químicas

de Huelva16. Ambos os estudos detetaram fracos níveis de divulgação ambiental e o

incumprimento do normativo espanhol por parte da maioria das empresas. Contrariamente,

Serrat e Aliberch (2010), analisaram as contas anuais e relatórios de sustentabilidade, em 2008,

das empresas cotadas pertencentes aos setores considerados poluentes e constataram que 48%

das empresas cumprem a regulamentação contabilística e apresentam diversas informações

ambientais no Anexo.

A nível nacional, entre outros estudos, podemos destacar a investigação efetuada por

Monteiro e Gúzman (2010b), que procurou verificar o impacto da introdução do normativo

contabilístico (DC nº 29), nas contas anuais do período de 2002 a 2004, numa amostra de

grandes empresas pertencentes a sectores potencialmente mais contaminantes. Os resultados

obtidos apontam para um aumento das divulgações ambientais com a implementação daquele

instrumento legal. De forma similar, Barros e Monteiro (2011) analisaram as práticas e nível de

16 Espanha foi um dos países da UE pioneiros na regulação contabilística das matérias ambientais com a aprovação em 1998

do Real Decreto 437/1998, de 20 de março, relativo à adaptação do Plan General de Contabilidad às empresas do sector eléctrico

(e posteriormente a outros setores de atividade), sendo obrigatória para todas as empresas espanholas a apresentação de

informação ambiental nas contas anuais, em particular no anexo. Posteriormente, e na sequência da Recomendação Europeia

(2001), o Instituto de Contabilidad y Auditoria de Cuentas (ICAC) publicou a Resolução de 25 de março de 2002, relativa ao

reconhecimento, mensuração e divulgação dos aspectos ambientais nas contas anuais de todo tipo de organizações, incluindo

do sector não lucrativo (Monteiro, 2006).

divulgação ambiental nas contas anuais de 2008 de grandes empresas do sector de

metalomecânica e metalurgia de base, tendo por base os requisitos exigidos pela DC 29,

observando que a maioria (76,9%) das empresas da amostra não fornece qualquer tipo de

informação de carácter ambiental no anexo. Não obstante, centrando a sua análise apenas nas

empresas divulgadoras verifica um razoável cumprimento dos requisitos da norma, em

particular nas empresas certificadas.

Por sua vez, Carreira et al., 2011, confinando a sua amostra às empresas pertencentes ao índice

PSI 20, pretendeu determinar o cumprimento do quadro normativo contabilístico

internacional (IASB), na vertente ambiental e verificou que 70% da amostra divulga

informação ambiental, muito embora o teor dessa informação seja escasso na maioria das

empresas.

De um modo geral, os resultados dos estudos apontam para um impacto positivo da

introdução dos normativos contabilísticos no nível das informações ambientais divulgadas por

parte das entidades (Frost, 2007; Monteiro e Guzmán, 2010b). No entanto, quando analisada a

amplitude do cumprimento das exigências de determinada norma ambiental, há autores, como

Yeoh (2005) e Serrat e Aliberch (2010), que aferem um razoável cumprimento e

implementação dos normativos, enquanto outros concluem por uma baixa adoção dos

requisitos de divulgação (Larrinaga et al., 2002; Martin et al., 2004; Carreira et al., 2011; Barros e

Monteiro, 2011).

4.2. Estudos sobre o relato voluntário das matérias ambientais

Quanto aos estudos que se debruçam sobre o relato voluntário (Moneva e Llena, 2004;

Clarkson et al., 2008; KPMG, 2008; Dias, 2009; Ribeiro e Bellen, 2010; Galera et al., 2011;

García-Martínez et al., 2011; Jorge et al., 2011), a análise abrange, regra geral, as informações

divulgadas fora das demonstrações financeiras e que não se encontram reguladas pelos

princípios e normas contabilísticas17. Deste modo, a investigação extravasa os aspetos

financeiros e contabilísticos das matérias ambientais, alargando-se também aos aspetos não

financeiros, maioritariamente voluntários, sejam eles quantitativos (e.g emissões, consumos)

ou qualitativos (e.g medidas de proteção ambiental, eficiência energética).

17 Segundo Larrinaga et al. (2002) as contas anuais recolhem não só informação ambiental (quer financeira, quer não

financeira) que obrigatoriamente tem de ser divulgada, mas pode também incluir informação com carácter voluntário (por

exemplo, na Carta do Presidente). Todavia, quando as empresas divulgam informação ambiental voluntária, regra geral, optam

por elaborar um relatório ambiental e/ou de sustentabilidade autónomo, sobretudo para relatar informação de carácter não

financeiro.

Estes estudos emergem da nova forma das empresas tornarem público as suas atuações sociais

e ambientais, muito fruto do papel das organizações não-governamentais na promoção das

práticas de responsabilidade social e ambiental e da comunicação dessas práticas.

As diretrizes da GRI, os princípios da UNGC, bem como outras cartas ou declarações, são

referenciais normalmente utilizados para medir as práticas de divulgação social e ambiental das

empresas. Neste sentido, é crescente o número de estudos que procuram investigar sobre o

estado da arte do relato da sustentabilidade empresarial (nas vertentes económica, social e

ambiental), mediante a análise de conteúdo dos relatórios de sustentabilidade publicados

(Moneva e Lameda, 2004; Moneva et al., 2005; Ochoa Laburu e Aragunen Gómez, 2005;

Bilbao et al., 2006; KPMG, 2008; Dias, 2009; Galera et al., 2011; Jorge et al., 2011).

O estudo mais recente da KPMG (2008), que abrange as organizações incluídas no índice

Global Fortune 250 (G250) e as 100 maiores empresas nacionais (N100) de 22 países

industrializados (incluindo, pela primeira vez, Portugal), conclui que 83% das empresas do

grupo G250 divulgam regularmente informação sobre temas ambientais, sociais e de

governação corporativa, o que representa um aumento significativo face ao estudo anterior

(KPMG, 2005), onde o valor rondava os 50%. A maioria das empresas (79%) opta por

produzir relatórios autónomos e apenas 4% integram este tipo de informação nos seus

relatórios anuais. No grupo das 100 maiores empresas nacionais, quase metade das empresas

elabora relatórios autónomos (45%, por comparação a 33% em 2005), sendo que nas

empresas portuguesas é notório um incremento bastante significativo (49% contra apenas

10% em 2005). Outro facto importante a realçar é que a maioria das empresas recorre às

diretrizes GRI para a elaboração e definição do conteúdo dos seus relatórios.

Especificamente centrado nas empresas portuguesas, a KPMG, com o apoio do BCSD

Portugal e da Informa D&B, realizou um estudo sobre a publicação de Relatórios de

Sustentabilidade em Portugal no ano de 2006. O estudo consistiu na realização de um

inquérito online às 536 maiores empresas nacionais, tendo em vista a identificação de

informação relativa à sustentabilidade em Portugal, através de relatórios independentes,

capítulo do Relatório e Contas ou site da empresa. Do universo inicial apenas 103 empresas

responderam ao inquérito, das quais apenas 34% publicam informação relativa à

sustentabilidade e 60% publicam relatórios independentes. O processo de selecção dos

conteúdos baseia-se essencialmente nas diretrizes GRI.

Na comunidade científica em Portugal, há a destacar o estudo de Dias (2009) que, numa

analisou a quantidade e qualidade das informações empresariais divulgadas nos exercícios de

2006 e 2007, seguindo as diretrizes GRI (2002). Os resultados obtidos sugerem que o relato

empresarial da sustentabilidade não é uma prioridade para os decisores das empresas, já que

apenas 45% das empresas divulgam voluntariamente informação relacionada com a

sustentabilidade empresarial.

De forma idêntica, Domingos (2010) analisou os relatórios e contas e os Relatórios de

Sustentabilidade publicados, nos anos de 2006, 2007 e 2008, de 53 empresas cotadas na

Euronext Lisboa. Dos resultados obtidos, concluiu-se que a divulgação voluntária de

informação por parte das empresas é ainda reduzida nas áreas dos desempenhos ambiental e

social, apesar de ter tido uma evolução positiva no período em estudo. Dos 79 indicadores

analisados, apenas 30 são divulgados por estas empresas, revelando assim uma reduzida

adesão à divulgação voluntária de informação segundo a estrutura da GRI.

Centrando a sua amostra em empresas não só de Portugal, mas também do Brasil e EUA,

Silva (2010) procedeu à análise de conteúdo dos relatórios de sustentabilidade, relatórios de

contas e websites de 24 das 30 maiores empresas, do sector da construção civil daqueles países.

Os resultados apontam para uma divergência na divulgação entre as empresas, consoante o

país de localização, mostrando-se ainda incipiente e frágil em relação ao nível de fiabilidade e

comparabilidade das informações divulgadas.

4.3. Estudos sobre os determinantes das divulgações ambientais

Os estudos sobre os fatores explicativos da divulgação ambiental representam um número

bastante significativo na investigação sobre environmental disclosure, tendo por base quer o relato

obrigatório das questões ambientais quer o relato voluntário.

Na realidade, são já vários os estudos que, para além da análise às práticas de divulgação

ambiental, investigam dos seus potenciais determinantes (Deegan e Gordon, 1996; Hackston e

Milne, 1996; Adams et al.,1998; Teoh et al., 1998; Choi, 1999; Wilmshurst e Frost, 2000; Archel

e Lizarraga, 2001; Ahmad et al., 2003; García-Ayuso e Larrinaga, 2003; Archel, 2003; Llena et

al., 2007; Clarkson et al. 2008; Trebucq, Evraert e Nassif, 2008, Liu e Anbumozhi, 2008; Rover

et al., 2009;Vormedal e Ruud, 2009; Santana e Gonçalves, 2009; Zeng et al., 2010; García e

Ayala, 2010; Domingos, 2010; Reis e Lopes, 2011; Barros e Monteiro, 2011; Galani et al.,

Na maioria destes estudos, a metodologia de investigação assenta na criação de índices de

divulgação para medir o relato das informações, construídos a partir itens de informação

exigidos por normativos contabilísticos ou por indicadores referenciados/recomendados em

diretrizes e princípios desenvolvidos para o relato da sustentabilidade. Esta metodologia, para

além de facilitar a comparabilidade dos resultados, objetiva as informações de modo a melhor

avaliar a relação entre a divulgação e determinados fatores/variáveis consideradas na análise.

Os fatores explicativos da divulgação ambiental são diversos e estão normalmente,

relacionados com características das próprias entidades (dimensão; setor de atividade), o

desempenho económico-financeiro (nível de rendibilidade; grau de endividamento), fatores

contextuais internos da organização (existência de comité de responsabilidade social; posse de

certificação ambiental) ou fatores contextuais externos (país de origem, pressões exercidas

pelos media e restantes stakeholders) (Archel e Lizarraga, 2001).

Na medida em que o presente estudo se identifica com esta linha de investigação e, de modo a

facilitar a posterior comparação com os nossos resultados, apresentamos no quadro 6 um

resumo de alguns destes estudos e as suas principais conclusões.

Quadro 6- Estudos sobre os determinantes da divulgação ambiental

Autores Objetivos Amostra Metodologia e Período de

Análise ^Resultados

Práticas de divulgação Fatores explicativos

Barros e

Monteiro

(2011)

Analisar as práticas e grau

de divulgação de

informação ambiental,

tendo por base os

requisitos legais exigidos

pela DC n.º 29 – Matérias

Ambientais, e identificar os

fatores explicativos do

grau de divulgação.

39 Empresas dos setores da

metalomecânica e

metalurgia de base a operar

em Portugal, constante da

lista das 500 maiores e

melhores empresas

portuguesas, publicada na

revista Exame Especial

2009

Metodologia: Análise de

conteúdo, às contas anuais,

através da criação de um

índice de divulgação.

Período de análise: 2008.

Constatam que 76,9% das empresas

fornecem algum tipo de informação

ambiental, segundo os requisitos da DC

29. Quanto às empresas divulgadoras

verificam um razoável cumprimento dos

requisitos do normativo contabilístico

(IDA ± 0,5), destacando-se as

divulgações sobre dispêndios de carácter

ambiental (capitalizados ou reconhecidos

como gasto).

Obtiveram evidência empírica de

existência de uma associação positiva

entre o nível de divulgação e o facto de a

entidade possuir certificação ambiental.

Não é demonstrada qualquer associação

entre o grau de divulgação ambiental e o

tamanho da empresa, o controlo capital

estrangeiro e o facto da empresa estar

cotada no mercado de capitais.

Reis e

Lopes

(2011)

Analisar o nível e

qualidade das divulgações

das matérias ambientais e

identificar os fatores

económicos e financeiros

que influenciam a

qualidade da informação

divulgada.

Empresas cotadas na

Euronext Lisboa que

tenham Títulos de Emissão

de Gases com Efeito de

Estufa.

Metodologia: Análise de

conteúdo aos Relatórios e

Contas e Relatórios de

Sustentabilidade, através da

utilização de um índice de

divulgação.

Período de análise:2004-2009

Verificam um aumento das divulgações

entre os períodos em análise. A média do

índice de qualidade da informação

ambiental atinge os 17 pontos, numa

escala entre 0 e 41 pontos.

Comprovam empiricamente que a

dimensão da entidade, a concentração da

titularidade do seu capital, a sua condição

financeira e a pressão dos media

determinam a qualidade e nível das

informações relatadas.

Zeng et al.

(2010)

Analisar o estado e níveis

de divulgação de

informação de carácter

ambiental.

Investigar os fatores

determinantes do nível de

divulgação.

871 empresas industriais

chinesas cotadas nas bolsas

de Shanghai e Shenzhen.

Metodologia: Análise de

conteúdo aos relatórios e

contas anuais, através de um

índice de 10 itens (monetária

e não monetária).

Período de análise:2006-2008

Há uma melhoria significativa na

divulgação da política, da estratégia e

No documento A Divulgação da Responsabilidade Ambiental: O Caso das Empresas Cotadas em Portugal (páginas 42-113)