Base de cálculo nas operações com energia elétrica

As operações com energia elétrica constituíam matéria tributável de competência da União, através do Imposto Único sobre Energia Elétrica. A Constituição de 1988 transferiu para os Estados e o Distrito Federal a tributação da energia elétrica, através do ICMS, atribuindo-lhe a natureza de mercadoria. Todavia, necessitou o Poder Constituinte adequar o antigo Imposto Único à sistemática do ICMS e, para isso, manteve a mesma forma de instituição e arrecadação, sendo que eliminou a tributação nas operações interestaduais com a edificação de uma não-incidência qualificada constitucionalmente, uma imunidade, conforme art. 155, § 2, X, b § 3°. O ICMS da energia elétrica tem modelagem própria, não se inserindo no sistema ordinário do imposto que observa a técnica da não-cumulatividade nas operações intermediárias direcionadas ao consumidor final.

Assentado que o ICMS na operação com energia elétrica é tributo de incidência única, cumpre, agora, investigar qual é precisamente o momento em que surge a obrigação tributária, ou seja, qual o critério temporal da regra de incidência do ICMS e só, assim, se chegará à base de cálculo possível em tal operação.

Já foi dito que o comando constitucional é no sentido de que só pode haver uma única incidência, ou seja, no processo de geração (pelas usinas e hidroelétricas) ou de distribuição (pelas concessionárias ou permissionárias) ou de consumo. Somente uma dessas etapas pode ser gravada pelo ICMS. É um comando constitucional, também, que fornece elementos que apontam, de modo suficiente, qual das operações referidas sofrerá a incidência do imposto estadual. Tal preceito está contido no Ato das Disposições Constitucionais Transitórias, art. 34, § 9°, que dispõe: “até que lei complementar disponha sobre a matéria, as empresas distribuidoras de energia elétrica, na condição de contribuintes ou de substitutos tributários, serão as responsáveis, por ocasião da saída do produto de seus estabelecimentos, ainda que destinado a outra unidade da Federação, pelo pagamento do imposto sobre operações relativas à circulação de mercadorias incidente sobre energia elétrica, desde a produção ou importação até a última operação, calculado o imposto sobre o preço então praticado na operação final e assegurado seu recolhimento ao Estado ou ao Distrito Federal, conforme o local onde deva ocorrer essa operação.”

Percebe-se que a opção constitucional é pela operação final, sendo devido o imposto ao Estado onde ocorrer a última operação, o consumo. Desse modo, não assumem relevância para efeito tributário as operações intermediárias com energia elétrica, como operações autônomas, já que o fato gerador alcança sua concretização na operação de consumo de energia. 277

De fato, apenas se pode falar em operação jurídica relativa à circulação de energia elétrica quando o interessado transforma-a em outra espécie de bem da vida (calor, frio, força, movimento ou qualquer outro tipo de utilidade). Assim sendo, tem-se que o vínculo existente entre a usina geradora e a empresa distribuidora não tipifica, para fins fiscais, operação autônoma, constituindo meio necessário à prestação de um único serviço ao consumidor final.

Esta já era, inclusive, a postura adotada para a cobrança do Imposto Único de Energia Elétrica que alcançava apenas a última etapa no processo de geração, distribuição e consumo de energia elétrica, exatamente aquela de fornecimento ao consumidor final, conforme o art. 3° da Lei 2.308/54 que definia a incidência do imposto nestes termos: “a energia elétrica entregue ao consumo é sujeita ao imposto único, cobrado pela União sob a forma de imposto de consumo, pago por quem a utilizar.”

Observe-se que, no plano pragmático, torna-se impossível identificar com precisão o lugar de onde sai a energia elétrica, para se eleger a operação de distribuição/geração como aquela a ser onerada. Pelos critérios adotados pelo Setor Elétrico Brasileiro é impossível identificar qual é a origem da energia que está suprindo determinado comprador, já que todos os geradores de energia a entregam ao Sistema Elétrico e os compradores recebem a energia deste mesmo sistema. Caso os geradores não entreguem a energia ao Sistema nos níveis que lhe forem estabelecidos, outras usinas do Sistema Elétrico o farão, sob a coordenação do Operador Nacional do Sistema (ONS). Não há como se identificar se a energia que tal comprador adquire foi gerada por tal ou qual gerador, o que torna viável apenas a tributação da operação de consumo.

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LIMA NETO, Manoel Cavalcante de: “O fato gerador do ICMS nas operações com energia elétrica e seu reflexo na repartição de receitas”. In Revista da Escola Superior da Magistratura do Estado de

Ives Gandra é quem explana o entendimento exposto, aduzindo que a nova sistemática de comercialização de energia elétrica introduzida no Setor Elétrico Brasileiro, permite que uma geradora venda energia para qualquer concessionária distribuidora conectada ao Sistema Elétrico Interligado. Com o surgimento da figura de "consumidor livre" poderá, também, vender energia a empresas não integrantes do setor elétrico, como já ocorreu com a recente assinatura de contrato com uma empresa de produção de papel e celulose. O gerador, que se compromete, mediante contrato, a fornecer a energia, só poderá fazê-lo por meio do Operador Nacional do Sistema (ONS), nos termos regulados pela ANEEL. O ONS, segundo o contrato, fornece a energia recebida de todos os lugares e de todos os geradores ao comprador. A empresa geradora, portanto, vende a energia contratada e a entrega ao Sistema (ONS) para que seja repassada à empresa contratada. O "modus operandi" do ONS, que repassa a energia, de seu "estoque energético", independente da origem, é matéria alheia à relação "geradora- comprador", que devem considerar como fato gerador do ICMS o local da disponibilidade de energia, de acordo com o ajustado nos contratos.278

Registre-se, entretanto opinião em sentido contrário, encampando a possibilidade de existência de mais de um fato gerador do imposto nas sucessivas etapas entre a geração e o consumo, assumindo a distribuidora a posição de substituta tributária em duas modalidades: para trás, em relação ao ICMS correspondente à venda da geradora para a distribuidora e para frente, no que tange às presumíveis vendas para outras distribuidoras ou à venda direta ao consumidor final.279

No que atine à base de cálculo do ICMS sobre a energia elétrica, o dispositivo constitucional transcrito é expresso, tomando como base imponível o preço praticado na operação final. Será levado em conta para o cálculo do imposto devido, o valor alcançado na última etapa do processo de fornecimento de energia.

Roque Carrazza corrobora o entendimento, afirmando que a base de cálculo possível do ICMS incidente sobre energia elétrica é o valor da operação da qual decorra a entrega desta mercadoria (a energia elétrica) ao consumidor. Em outras palavras

278

MARTINS, Ives Gandra da Silva: “A hipótese de imposição do ICMS Nas operações com energia elétrica - Peculiaridades nas operações interestaduais – Parecer.” Disponível em http\\www.fiscosoft.com.br. Acesso em 15.06.04.

279

COÊLHO, Sacha Calmon Navarro: “O caso Pará”. In Revista Dialética de Direito Tributário. São Paulo: Dialética, n. 74, novembro, 2001, pp. 130/143.

afirma que é o preço da energia elétrica efetivamente consumida, conforme a dicção do art. 34, § 9°, do ADCT, o preço praticado na operação final.280