O conceito dos Direcionadores de Custos

De acordo com Relvas (1998, p. 71):

[...] conhecer , analisar e prever o custo do produto ao longo do tempo é fundamental para o sucesso da empresa em suas escolhas estratégicas [...]

[...] conhecer os custos incorridos, por si só, não basta para efeito de gestão de custos, a qual implica no planejamento, controle e redução de custos voltado para a otimização dos resultados econômicos e não econômicos, frente às estratégias implementadas.

Para que se possa gerenciar custos é fundamental identificar os recursos que foram consumidos, como foram consumidos, quem os consumiu e, principalmente, conhecer adequadamente o comportamento desses custos [...]

Para a gestão estratégica de custos a grande questão é identificar o que está causando os custos, por isso a expressão “direcionador”.

Segundo Cogan (2000, p. 101) para se custear as atividades que compõem os processos utilizam-se os direcionadores de custos, que são os fatores que fazem com que as atividades sejam realizadas. Para a seleção de um direcionador de custos, três fatores devem ser levados em conta:

• A facilidade na obtenção dos dados necessários para o direcionador de custos escolhido (custo de medição).

• A correlação entre o consumo da atividade e o consumo real (grau de correlação).

• A influência que um determinado direcionador terá no comportamento das pessoas (efeito comportamental).

Cogan (2000, p. 101-2) diz que o uso de maior ou menor quantidade de direcionadores de custos está associado diretamente aos seguintes fatores:

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• O desejado nível de exatidão nos custos dos produtos – Quanto maior a exatidão pretendida, maior será o número de direcionadores de custos necessários.

• Grau de diversificação de produtos – Quanto maior o grau de diversificação dos produtos, maior será o número de direcionadores de custos necessários.

• Custo relativo de atividades diferentes – Quanto maior o número de atividades que representa uma proporção significativa do total dos custos dos produtos, maior o número de direcionadores de custos necessários.

• Grau de diversificação de volume – Quanto maior a variação dos tamanhos dos lotes, maior o número de direcionadores de custos necessários.

• Uso de direcionadores de custos correlacionados imperfeitamente – Quanto menor a correlação do direcionador de custos com o consumo real da atividade, maior o número de direcionadores de custos necessários.

No gerenciamento estratégico de custos sabe-se que o custo é causado, ou direcionado, por muitos fatores que se inter-relacionam de formas complexas. Compreender o comportamento dos custos significa compreender a complexa interação do conjunto de direcionadores de custo em ação em uma determinada situação. Na contabilidade gerencial, o custo é uma função, basicamente, de um único direcionador de custos: volume de produção.

A variável que melhor explica as mudanças no custo por unidade é o volume de produção. As situações em que o volume é o direcionador presumido dos custos são bem conhecidos e tão plausíveis que dominaram o pensamento sobre a matéria por décadas. Não há também qualquer dúvida de que a noção de que o custo é direcionado pelo volume tem um significado estratégico. Por exemplo, se uma empresa consegue dobrar sua produção, ela pode ter uma vantagem competitiva que permita abaixar os preços ou realizar mais gastos para obter diferenciação de mercado ou alguma combinação das duas idéias. Pode-se também usar o conceito de ponto de equilíbrio como uma variável estratégica básica.

Mas, Shank e Govindarajan (1997, p. 192) ressaltam que:

[...] este tipo de análise de direcionador de custos não vai muito longe. Há muitos exemplos de empresas em que o custo médio não é menor para a empresa com o maior volume (Ford versus Mazda, por exemplo). Há muitos exemplos de empresa em que o custo médio se eleva, e não desce, quando o volume aumenta [...]. Há muitos exemplos em que a distinção entre o custo fixo e o custo variável simplesmente não é significativa. Muitos agora acreditam que o custo variável é inútil como um conceito estratégico [...]

Além disso, se ser o maior significasse custo inferior, por que as indústrias de grande porte perderiam para as pequenas indústrias?

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O conceito básico dos direcionadores estratégicos de custos é afastar-se da noção de que o volume direciona o custo. O custo é causado, ou direcionado, por muitos fatores que estão inter-relacionados de formas complexas.

Segundo Shank e Govindarajan (1997, p. 193), quaisquer que sejam os direcionadores de custos que estejam na lista, as idéias-chave são as seguintes:

- Para a análise estratégica, o volume geralmente não é a maneira mais útil para explicar o comportamento do custo;

- O que é mais útil em um sentido estratégico é explicar a posição do custo em termos de escolhas estruturais e de habilidades de execução que moldem a posição competitiva da empresa;

- Nem todos os direcionadores estratégicos são igualmente importantes o tempo todo, mas alguns (mais de um) deles são provavelmente muito importantes em todos os casos;

- Para cada direcionador de custos há uma estrutura de análise de custos específica que é fundamental para se compreender a posição de uma empresa. Ser um analista de custos bem- treinado requer conhecimento destas várias estruturas. A gerência eficaz de hoje exige informações sobre esses assuntos.

Os direcionadores não garantem precisão na apropriação dos gastos, mas uma maior acurácia que determine confiança nos valores finais. O detalhamento dos controles e dos direcionadores deverá sempre levar em consideração a relação Custo x Benefício, ou seja, qual o custo para obtenção da informação e qual o benefício que ela trará à administração. As empresas buscam continuamente a redução de custo para serem competitivas e, para isso, concentram seus esforços em realizar atividades que adicionam valor, ou seja, atividades que os clientes valorizam como adicionadoras de valor aos produtos ou serviços; e a utilização eficiente de direcionadores de custo naquelas atividades que adicionam valor. Portanto, o ponto central com relação aos direcionadores e ao próprio Custo Baseado em Atividades - ABC, é a sua correta identificação (quais) e seleção (quantos). O fato de serem utilizados vários direcionadores de custos no ABC é que o torna superior ao método de custeio tradicional que utiliza no máximo dois direcionadores, e geralmente os direcionadores utilizados são horas de mão-de-obra, matéria-prima, horas-máquina e volume.

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