Custeio Baseado em Atividades (ABC)

Segundo Kaplan (1987, p. 02):

O sistema de contabilidade gerencial tampouco consegue fornecer custos precisos dos produtos. Os custos são distribuídos pelos produtos por medidas simplistas e arbitrárias, normalmente baseadas na mão-de-obra direta, e que não representam as demandas de cada produto sobre os recursos da empresa [...]

Os métodos tradicionais são conhecidos como métodos baseados em volume e serviam para as empresas que competiam no mercado com base em estratégias de redução de custos de produtos homogêneos e manufaturados em grande escala para estoques. Os custos indiretos eram apropriados com base em alguns atributos diretamente relacionados com o volume de produção, tais como horas de mão-de-obra direta, horas-máquina, valor do material consumido e outros.

De acordo com Nakagawa (1991, p.38), o método do custeio baseado em atividades surgiu a partir do momento em que as empresas reconheceram que os métodos de custeios tradicionais distorciam e dificultavam a mensuração de atividades de manufatura, pela diversificação dos produtos em termos de tipos, modelos, acabamentos e especificações, para atender às exigências dos clientes. Soma-se a isto o fato de que, simultaneamente, as empresas tinham que competir mediante estratégias de melhor qualidade, menor tempo de produção e entrega, além de uma agressiva redução de custos.

Leone (1997, p. 252) reforça que:

Uma das razões para o aparecimento do novo critério baseia-se na evolução tecnológica, que alterou bastante a composição dos custos dos fatores de produção, tornando mais significativos

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os custos indiretos de fabricação e menos significativos, como conseqüência, os custos do fator mão-de-obra direta.

De acordo com esta citação, fica claro que os métodos de custos tradicionais não acompanharam adequadamente as necessidades atuais de administração e controle de custos, devido às tecnologias avançadas de produção, ao mesmo tempo em que vêm revolucionando os processos de produção no nível de chão de fábrica, têm provocado, simultaneamente, sensíveis alterações nos padrões de comportamento dos custos. À medida que a incidência de mão-de-obra direta vem decrescendo, os custos indiretos de fabricação (CIF), como a depreciação, gastos com engenharia e processamento de dados, têm aumentado sensivelmente, como pode ser observado na figura 2.3.

Figura 2.3 – CIF/Tradicionais x CIF/JIT

FONTE: Nakagawa (1991, p. 34)

Antes da revolução tecnológica o custo era dominado pela mão-de-obra (alto custo de mão-de-obra em relação às despesas gerais) e os produtos necessitavam menos dos serviços de apoio. A base de atividade para a alocação de despesas gerais não produzia resultados de custo de produto muito diferentes de uma simples base direcionada pelo volume vinculada ao custo da mão-de-obra. O custeio da atividade envolveria muito mais mão-de-obra, de modo que não valia a pena o esforço extra.

Segundo Nakagawa (1991, p. 37):

As razões básicas desta perda de relevância dos sistemas tradicionais, quando colocados no contexto das decisões tomadas, tendo em vista o inteiro ciclo de vida dos produtos, residem no fato de que os mesmos não só distorcem os custos dos produtos, como também não permitem

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adequada gestão e mensuração estratégica das atividades relacionadas com a produção de tais produtos.

Segundo Martins (1998, p. 93), o método ABC é uma metodologia de custeio que reduz as distorções provocadas pelo rateio subjetivo dos custos indiretos e, também, dos custos diretos, principalmente a mão-de-obra direta.

O método de custeio ABC (Activity Based Cost) procura aprimorar o custeamento dos produtos, por meio de mensurações corretas dos custos fixos indiretos, sobre as atividades geradoras desses custos para acumulação diferenciada dos diversos produtos da empresa. As atividades geradoras podem ser, por exemplo, estabelecer relações com fornecedores, comprar, receber, desembolsar, preparar uma máquina, reorganizar o fluxo de produção, realizar uma venda, etc. As atividades vão desencadear o consumo de recursos e, portanto, merecem ser observadas e analisadas cuidadosamente, com o objetivo de verificar quais adicionam valor aos produtos e quais não o fazem.

Para Nakagawa (1991, p. 38) o sistema de custeio baseado em atividades não se diferencia do sistema de custeio baseado em volume apenas pela mudança das bases de alocação de custos, mas também pela identificação que faz dos custos por atividades e da maneira como alocar os custos aos produtos através de maior número de bases, conforme apresentado na figura 2.4.

Figura 2.4 – Fluxo de custos no método de custos ABC

2 Apresentação dos métodos de Custeio 20

Em síntese, o ABC apropria os custos indiretos por atividades e os custos diretos são apropriados diretamente aos produtos ou serviços. Por meio dele é possível eliminar e reduzir atividades que não agregam valor ao processo produtivo.

O Boletim IOB (11/94), apresenta um resumo das empresas que requerem o custeio por atividades, sendo aquelas:-

• cujos custos indiretos representam parcela considerável dos seus custos industriais totais;

• que produzem, em um mesmo estabelecimento, produtos e/ou serviços de extrema variedade no que respeita ao processo produtivo ou ao volume de produção; e • que trabalham com clientela igualmente diversificada, abrangendo clientes que

compram muito, clientes que compram pouco, clientes que exigem especificações especiais, serviços adicionais etc.

O Boletim IOB (11/94) ressalta, ainda, que o método ABC é como um potente remédio de indicações bem específicas:

• se a empresa precisa desse método, tem que esquecer os seus efeitos colaterais (dispêndio extra de tempo e de dinheiro) e tratar de adotá-lo com a máxima urgência porque, conforme alguns especialistas norte-americano, o maior risco desse método é a possibilidade de que o seu concorrente venha a adotá-lo antes;

• mas, se a empresa é do tipo e do porte daquelas que convivem bem com os métodos tradicionais de custeio, não se hesite em evitá-lo porque a relação custo-benefício tenderá a lhe ser desfavorável.

Segundo Horngren et al. (1997, p. 109) as maiores diferenças entre as abordagens ditas tradicional e ABC são as seguintes:

2 Apresentação dos métodos de Custeio 21 Quadro 2.2 – Maiores diferenças entre a abordagem de custeio tradicional e abordagem ABC

Abordagem Tradicional

Abordagem ABC

Um ou poucos centros de custos indiretos para cada departamento ou unidade industrial, comumente com pouca homogeneidade desses centros de custos.

Vários centros de custos indiretos homogêneos, porque diversas áreas de atividades são usadas. O pessoal da produção desempenha papel-chave na determinação das áreas de atividade que deverão ser empregadas.

Os critérios de alocação dos custos indiretos podem ser ou não direcionadores de custos.

Os critérios de alocação dos custos indiretos são, com maior freqüência, os direcionadores de custos.

Os critérios de alocação dos custos indiretos são quase sempre financeiros, tais como custo da mão-de-obra direta ou custo dos materiais diretos.

Os critérios de alocação dos custos indiretos freqüentemente são variáveis não- financeiras, como o número de peças de um produto ou horas-teste.