Terminada a nossa análise, infere-se desde logo que esta não se centrou apenas no tema da prova diabólica. Foram suscitadas outras questões que se podem considerar marginais ao tema que nos propusemos analisar, mas que, a nosso ver, a problematização dessas questões pareceu-nos pertinente. Assim, justamente pelo que se acaba de referir, procederemos infra a uma divisão das conclusões por capítulos.
1.º Capítulo
A prestação da garantia, no âmbito do processo de execução fiscal, tem como objectivo suspender os efeitos da execução, estancando, por conseguinte, a penhora de bens e a respectiva venda dos mesmos.
Assim, a execução suspende-se nos casos previstos no artigo 169.º do CPPT, mediante prestação de garantia, nos termos dos artigos 195.º a 199.º do CPPT, ou tiver sido efectuada penhora que garanta a totalidade da quantia exequenda e do acrescido.
Contudo, a suspensão da execução fiscal mediante prestação de garantia, ocorre apenas se a garantia prestada for idónea. No que concerne à idoneidade da garantia, rege o n.º 1 do artigo 199.º do CPPT, que elenca, de modo exemplificativo, as formas de prestação de garantia. Em matéria de substituição de garantia, nos casos em que a penhora de bens ocorre previamente à citação, defendemos uma interpretação analógica do n.º 1 do artigo 751.º do CPC, que possibilita a substituição dos bens penhorados por caução idónea que igualmente garanta os fins da execução.
Relativamente ao órgão onde deverá ser dirigido o pedido de suspensão com garantia idónea, nos casos em que pende no Tribunal tributário competente a oposição à execução e o processo principal corre termos no órgão de execução fiscal, cremos que o pedido deve ser formulado junto deste.
52.º da LGT, oferece a possibilidade de suspensão da execução fiscal com dispensa de garantia, quando se verifique o prejuízo irreparável ou a manifesta falta de meios económicos, desde que se verifique, em ambos os casos, a irresponsabilidade do executado pela situação de precariedade financeira.
2.º Capítulo
Na aferição do nexo causal entre a conduta e o dano, não deverá ser descurado o risco inerente à actividade empresarial, sendo que a actuação do gerente deve ser apreciada cum
grano salis.
Deverão, pois, pesar nesta análise factores externos, na indisponibilidade do gerente. Essa ponderação deve ter em conta o risco, a conjuntura económica, as circunstâncias do caso concreto.
A teoria da causalidade adequada foi a concepção adoptada pelo legislador no artigo 563.º do CC. Assim sendo, na determinação da causalidade adequada deve ser aferida a condição que, tendo em conta os factores mencionados, se mostre idónea a produzir o resultado.
No que se refere às restantes visões sobre esta matéria, temos que, relativamente à teoria da equivalência das condições, por ser demasiado ampla, impossibilita a correcta definição do nexo causal.
A teoria da causa eficiente é inaplicável, dado que a tarefa de demonstrar a causa principal da produção do dano é demasiado complexa, por força da excessiva dificuldade de revelação dos critérios de causa, condição e ocasião.
A teoria da causa próxima não permite verdadeiramente a assunção do nexo causal, na medida em que, ao centrar a análise num critério puramente temporal, coloca de parte condições potencialmente mais gravosas.
A teoria da conexão do risco afigura-se de difícil aplicação, porquanto a tarefa processual de provar que mesmo que o risco não fosse potenciado, em todo o caso o dano
verificar-se-ia, é demasiado exigente.
Quanto à teoria da causa directa e imediata, por força da prática de uma condição com maior proximidade lógica, abre-se o caminho para que o gerente não seja responsabilizado por condutas censuráveis pelo Direito.
A utilização de regras de experiência é essencial para a determinação do nexo causal, no entanto a sua utilização deve contemplar limites.
3.º Capítulo
A propósito da verificação dos requisitos constantes no n.º 4 do artigo 52.º da LGT, a prova da irresponsabilidade do executado pela insuficiência ou inexistência de bens, constitui uma prova de factos negativos, que dependendo do circunstancialismo do caso concreto pode consubstanciar em prova diabólica.
Nos termos do n.º 1 do artigo 342.º do CC, “[à]quele que invocar um direito cabe fazer a prova dos factos constitutivos do direito alegado”. O n.º 2 prescreve que “[a] prova dos factos impeditivos, modificativos ou extintivos do direito invocado compete àquele contra quem a invocação é feita”.
A prova de factos negativos determinados pode ser levada à prática através da prova de um facto positivo, pelo que o problema é facilmente ultrapassável, enquanto que na prova de factos negativos indeterminados (prova diabólica), o mesmo não pode ser aplicável.
O problema é complexo e não se enquadra como entendimento jurisprudencial sobre a matéria, que preconiza a diminuição da exigência probatória.
A solução mais consentânea para o problema seria a inversão do ónus da prova, sendo que para o efeito seria necessário levar a cabo uma intervenção legislativa no regime substantivo ou no regime adjectivo.
4.º Capítulo
A imputação da culpa ao gerente depende da prática de actos ilícitos, lesivos para o património societário.
Em nosso entendimento, no âmbito da culpabilidade, cremos que deveria ser ponderado, bem assim, o mérito da conduta do gerente, à luz de critérios de razoabilidade.
A aplicação da responsabilidade tributária prevista no artigo 24.º da LGT depende do preenchimento de três pressupostos: é necessário que se tenha verificado o não pagamento ou entrega ao Estado da prestação tributária; tal ausência de pagamento ou entrega da prestação tributária deve ter origem na diminuição do património societário, originado pela prática daqueles actos ilícitos.
A responsabilidade para efeitos do n.º 4 do artigo 52.º da LGT, tem uma ratio distinta da responsabilidade prevista no artigo 24.º da LGT. Por essa razão, a ponderação da culpa deve implicar, mais do que a censura pela não entrega do tributo, deve ser analisada, igualmente, a criação da conjuntura de insuficiência.
Para auxiliar na ponderação do mérito da gestão da sociedade, o aplicador do Direito deve recorrer a critérios de razoabilidade e conjugar esses critérios com o disposto no artigo 64.º do CSC.
Nos casos de situação económica adversa, em nosso entendimento, o gerente não deverá ser culpabilizado, sem mais, quando o pagamento da dívida tributária tornaria impossível a continuação da actividade.
No caso de existirem circunstância exteriores incontroláveis pelo gerente, deverá se levada à prática uma ponderação da sua actuação, segundo o critério de um gerente responsável.
A actuação danosa, dentro de circunstâncias exteriores adversas só deverá ser desculpável, se o dano provocado for diminuto, em comparação com o dano que seria provocado se o gerente deixasse que o património da sociedade fosse consumido por força de