Entidade Contábil, segundo o NCGAS 3 e o NCGAS 7

O NCGAS 3 divide-se em prefácio, introdução e contexto - background (§§ 1o a 5o), critérios para a definição de entidade (§§ 6o a 11), aplicação do critério (§§ 12-14), disposições transitórias (implementation and effective date - §§ 15-18), regra da materialidade, votos e apêndice. O pronunciamento foi aprovado por 17 votos favoráveis e um contrário, que argumentou pela necessidade de maior precisão terminológica para os elaboradores e os auditores das demonstrações anuais abrangentes (CAFRs) (GASB, 2002).

Além de outras razões para o pronunciamento, o NCGAS 3 frisa a comparabilidade entre as diversas unidades ou da mesma unidade ao longo do tempo, a delimitação da abrangência, que reduz a possibilidade de exclusões ou inclusões arbitrárias, e a responsabilização dos gestores pelo controle das operações (GASB, 2002).

A necessidade de explicitar um elemento de conexão para a entidade contábil decorre da insuficiência do conceito isolado nas aplicações práticas (GASB, 2002). Segundo o NCGAS 3, uma definição ampla de GPFS provê os usuários de todas as informações necessárias e inclui agências que antes não integravam as demonstrações das entidades.

O NCGA pressupõe que todas as funções de governo são da responsabilidade dos burocratas eleitos, nas esferas federal, estadual ou local. Portanto, tais funções pertencem a alguma esfera de jurisdição e devem ser divulgadas, no menor grau de autoridade legislativa, coerente com o critério (GASB, 2002). O critério básico para a agregação reside na responsabilidade pela supervisão das agências pelos burocratas eleitos para a unidade governamental1. Tal responsabilidade deriva do poder da unidade e inclui a interdependência financeira, a escolha dos mandatários, a designação da gerência, a habilidade de influenciar

1 A ignorância racional (GIROUX e SHIELDS, 1993), associada ao maior custo para individual para obter informações sobre o setor governamental do que acerca do setor privado, justifica esse arranjo institucional, que busca incentivar o agente político a supervisionar o agente administrativo.

significativamente as operações e a accountability fiscal, entre outros elementos (GASB, 2002). Assim sendo, se uma unidade depende da outra, deveriam ser reunidas.

O NCGAS 3 detalha os critérios auxiliares para definir a entidade contábil. Quando a gerência indicada é responsável perante a autoridade governamental, a atividade administrada ocorre no âmbito da entidade. Se a autoridade governante não possui poderes sobre a gerência, examina-se a possibilidade de exclusão da agência das demonstrações da entidade contábil. A habilidade de influenciar as operações permite, por exemplo, determinar os resultados sociais concernentes aos bens e aos serviços providos (GASB, 2002).

A accountability fiscal concerne (GASB, 2002): à autoridade para aprovar ou revisar os orçamentos; à responsabilidade moral ou legal sobre as carências e os excessos de recursos2; ao controle da arrecadação e da alocação dos fundos das agências, à propriedade dos ativos e ao direito de exigir auditorias extraordinárias, demonstrando a existência do controle; às receitas derivadas das decisões de burocratas (public levy or charge), em lugar de transferências vinculadas (grant receipts).

Existe a obrigatoriedade de supervisão derivada da interdependência financeira, quando os usuários necessitam saber a magnitude da atividade governamental e o seu impacto atual e projetado sobre a entidade, incluindo a responsabilidade pelo financiamento de perdas, a apropriação de excessos e as garantias de responsabilidade moral pelo débito (GASB, 2002). A supervisão parcial dos serviços públicos e a existência de relacionamentos financeiros especiais sem supervisão ensejam notas explicativas. O escopo das ações governamentais demanda conhecimento acerca dos beneficiados pelas atividades do ente, os limites territoriais dessas atividades e a sua disponibilidade para os cidadãos. Se houver supervisão, a agência inclui-se nas demonstrações da entidade contábil, cabendo às notas explicativas mencionar os

2 Conforme o FASAB (2004), a obrigação moral consiste no dever jurídico estabelecido de maneira genérica; o dever legal apresenta menor grau de discricionariedade, pois o texto detalharia a incidência da norma.

itens de responsabilidade pela supervisão e os outros critérios utilizados para determinar a abrangência da entidade (GASB, 2002).

As restrições legais não devem controlar a definição de entidade contábil, pois não afetam o critério empregado. Para comparação, o NCGA sugere a elaboração de demonstrações pro forma, considerando que os novos “critérios para a definição de entidade contábil são mais amplos do que aqueles do passado” (GASB, 2002, tradução nossa).

No Quadro 12, a accountability dos NCGASs 3 e 7 atinge a dimensão organizacional. Graus de Accountability Dimensões da Entidade Contábil Elementos de Conexão Definição de Entidade Contábil 1. Probidade e legalidade (aderência) Jurídica Objetivo Sim 2. Processo (planejamento, alocação e

gerenciamento) Organizacional Subjetivo

Sim 3. Desempenho ou performance

(eficiência e economia)

Econômica Objetivo - 4. Programas (outcomes e efetividade) Social Subjetivo -

5. Políticas (valor) - Subjetivo -

Fonte: adaptado de Quadro 6.

Quadro 12 - Entidade Contábil Governamental Norte-Americana (NGCASs 3 e 7)

O NCGAS 7, Financial Reporting fo r Component Units within the Governmental Reporting Entity, de janeiro de 1984, complementou o NCGAS 3, no tocante às unidades componentes (GASB, 2002). Ele desdobra-se em introdução (§§ 1o e 2o), histórico, (§§ 3o e 4o), definições (§ 5o), contabilidade e divulgação contábil (§§ 6o-29), emendas aos pronunciamentos do NCGA (§ 30), disposições transitórias (§ 31), regra da materialidade e votos. Também houve 17 votos favoráveis e um dissenso, baseado na preocupação de que incluir certas unidades componentes na unidade supervisora gerasse agregações sem sentido lógico e comprometesse o propósito genérico das demonstrações (GASB, 2002).

Permanece a premissa básica de que a responsabilidade pelas funções governamentais vincula-se aos burocratas eleitos e que as funções exercidas pelas unidades componentes integram-se às das entidades supervisoras. O governo central - o Chefe do Poder Executivo e os membros eleitos do Poder Legislativo - consiste numa típica unidade supervisora (GASB, 2002). Esses NCGASs não incluem os membros do Poder Judiciário, cujos agentes políticos não são eleitos pelo voto popular direto, mas têm responsabilidade pela res publica. No sistema de freios e contrapesos (checks and balances), a sua função precípua é conter os excessos dos demais agentes (MEIRELLES, 2002).

A divulgação contábil informa a situação financeira e o resultado das operações das unidades componentes, como se as atividades, as organizações e as funções fossem da supervisora (GASB, 2002). As transferências entre as unidades componentes equiparam-se aos fluxos entre os fundos da supervisora. As jo in t ventures com propósitos específicos submetem-se aos critérios do NCGAS 3. Ao afirmar que a apresentação deve ocorrer em colunas separadas, caso a unidade componente adote princípios contábeis inconsistentes com os pronunciamentos do NCGA, ainda que considerados GAAPs (GASB, 2002), o órgão reconhece explicitamente a disputa pelo espaço regulatório. O Blue Book do GFOA, de um lado, e as regras do FASB, de outro, desafiavam a autoridade do NCGA para legitimar a contabilidade governamental de estado e entes locais.