O planejamento tributário internacional

79 _{Cf. Direito tributário internacional: planejamento tributário e operações transnacionais. São Paulo:} Editora Revista dos Tribunais, 2001. p. 190.

80 _{“Quanto à ‘transferência de preços’ (transfer pricing), a dupla tributação pode decorrer da aplicação dos} métodos de controle, fazendo surgir valores divergentes (para mais ou para menos) daqueles que seriam formados em uma transação entre sujeitos independentes, em condições de livre-concorrência (arm’s length

principle), na venda ou aquisição de bens, realização de custos dedutíveis, ou de prestação de serviços, tomando

em conta as operações entre empresas dependentes ou estabelecimentos permanentes e a matriz, controladas e controlante (holding etc), coligadas entre si, associada em consórcio e condomínio etc. Tal atitude vai implicar uma dupla tributação internacional, porque este lucro, tributado com os acréscimos da retificação, já sofreu ou poderá vir a sofrer a ação de cobrança de impostos no Estado de residência da outra empresa relacionada”. TÔRRES, Heleno. Direito tributário internacional: planejamento tributário e operações transnacionais. São Paulo: Editora Revista dos Tribunais, 2001. p. 308.

O planejamento tributário é um dos temas mais debatidos e controvertidos no campo da tributação. São várias as formas de realizá-lo, as providências adotadas pelos Estados para combatê-lo e as teorias para justificar, ou não, as práticas envolvidas com o fenômeno.

Entende-se por planejamento tributário, numa afirmação sintética, a escolha de um caminho, de uma fórmula, que implique o não pagamento de tributos, o pagamento a menor ou o pagamento diferido no tempo. Seria sinônimo de elisão tributária, justamente por manusear instrumentos lícitos, consonantes com o direito81_{. Quando o caminho escolhido envereda pelo campo da} ilicitude, temos a chamada evasão fiscal.

O fenômeno pode ser observado de uma perspectiva estritamente interna, considerando tão-somente o ordenamento jurídico-tributário de um determinado Estado. Pode, ainda, ser considerado sob a ótica internacional. Trata-se, nesta segunda hipótese, da mesma problemática delineada na primeira com o acréscimo de peculiaridades próprias do espaço de relações entre os Estados.

A convivência e mesmo a competição entre várias jurisdições tributárias viabilizam fórmulas de planejamento tributário não conhecidas

81 _{Cf. CASTRO, Aldemario Araujo. Norma geral antielisiva (art. 116, parágrafo único do CTN):} constitucionalidade e outros aspectos relevantes. In: Marcelo Magalhães Peixoto (Coordenador). Planejamento

no trato meramente doméstico da tributação82. Assim, os agentes econômicos internacionais buscam localizar suas operações de forma a onerá-las o mínimo possível. Outra possibilidade seria estruturar os negócios de perfil internacional buscando vantagens comparativas de natureza fiscal.

O planejamento tributário internacional pode envolver a manipulação de elementos de conexão83 _{subjetivos, como a nacionalidade e o} domicílio, ou elementos de conexão objetivos, como a fonte do rendimento. Também é comum distinguir as formas de planejamento tributário internacional entre aquelas que ocorrem antes da verificação dos lucros, a exemplo dos “preços de transferência”, e aquelas que se verificam no momento da distribuição dos lucros gerados, como na utilização dos “paraísos fiscais”.

De uma ótica mais pragmática, considerando a freqüência de abordagem na literatura especializada, podemos destacar as seguintes práticas de planejamento tributário internacional84:

82 _{“Ocorre que o planejamento tributário internacional toma em conta dois ou mais ordenamentos jurídicos} distintos, o que exige uma comparação das características dos conceitos e formas estabelecidas em cada um dos sistemas jurígenos, a identificação do regime jurídico aplicável a cada situação pretendida, bem como os efeitos e a carga tributária final decorrentes da atuação com ambos os ordenamentos. E quanto maiores forem as diferenças entre os ordenamentos, mais cresce de importância o planejamento tributário internacional”. TÔRRES, Heleno. Direito tributário internacional: planejamento tributário e operações transnacionais. São Paulo: Editora Revista dos Tribunais, 2001. p. 52.

83 _{“O elemento de conexão é o elemento da previsão normativa que, determinando a ‘localização’ de uma} situação da vida num certo ordenamento tributário, tem como efeito típico determinar o âmbito de aplicação das leis desse ordenamento a essa mesma situação”. XAVIER, Alberto. Direito tributário internacional do

Brasil. 4 ed. Rio de Janeiro: Forense, 1998. p. 174.

84 _{HELENO TÔRRES relaciona ainda as seguintes práticas, entre as mais importantes: a) transferências de} sede social ou administrativa para o exterior; b) reorganizações societárias internacionais (fusões, cisões, incorporações); c) subcapitalização de empresas (thin-capitalization) e d) transferências de ativos para o exterior ou no exterior. Cf. Direito tributário internacional: planejamento tributário e operações

a) manipulação de “preços de transferência”. O aumento artificial de receitas ou despesas elevam ou reduzem, em certo país, o valor dos tributos a serem pagos. Nesta linha, em um país com tributação mais baixa, a empresa eleva seu rendimento com o incremento da receita ou a redução dos custos. Em um país com tributação mais elevada, a empresa diminui seus rendimentos ou aumenta as despesas;

b) utilização de “paraísos fiscais”. Busca-se a concentração dos rendimentos dos acionistas das empresas geradoras dos rendimentos em certas pessoas jurídicas localizadas em países de tributação favorecida ou nula (os “paraísos fiscais”);

c) o treaty shopping.

A última das práticas referidas, o treaty shopping, envolve a utilização de normas presentes em acordos de bitributação para desonerar a transação. Segundo Luís Eduardo Schoueri, o expediente “ocorre quando, com a finalidade de obter benefícios de um acordo de bitributação, um contribuinte que, de início, não estaria incluído entre seus beneficiários, estrutura seus negócios, interpondo, entre si e a fonte do rendimento, uma pessoa ou um estabelecimento permanente, que faz jus àqueles benefícios”85_.

85 _{Cf. SCHOUERI, Luís Eduardo. Planejamento fiscal através de acordo de bitributação. São Paulo: RT,} 1995. p. 21.

Neste campo de considerações, deve ser sublinhada a importância do chamado regime de transparência fiscal. Trata-se, em linhas gerais, de moldar um conjunto de regras jurídicas voltadas para evitar a utilização de países com tributação favorecida (“paraísos fiscais”) como instrumentos para subtrair a incidência tributária, pelo Estado de residência da empresa controladora, dos resultados obtidos por controladas estabelecidas no exterior.

As práticas de planejamento tributário internacional são combatidas com intensidade cada vez maior por intermédio de dois movimentos básicos86:

a) alterações na legislação interna de cada Estado;

b) celebração de tratados internacionais bilaterais e multilaterais.