CARACTERIZANDO HIPÓTESE DE RENÚNCIA DE RECEITA
A Constituição Federal estabelece, em seu artigo 165 § 6º, que além das isenções, anistias, remissões e subsídios, há três modalidades de benefícios, quais sejam, de natureza financeira, tributária e creditícia que juntos, constituem o conjunto de benefícios fiscais.
Percebe-se assim que não existe um rol taxativo de hipóteses que poderiam se subsumir nos benefícios que correspondam a tratamento diferenciado, enquanto objeto da Lei de Responsabilidade Fiscal, assumindo a feição de renúncia de receita.
Este é o enquadramento legal e, portanto, a natureza jurídica, nos termos da Lei de Responsabilidade Fiscal, dos descontos concedidos quando do pagamento do IPVA ou do IPTU, com os créditos derivados dos programas de estímulo ao pedido de nota fiscal.
Neste sentido Ramos Filho (2002, p. 8) afirma que o rol de benefícios é exemplificativo, “já que abarca também além daqueles instrumentos mencionados, outros benefícios que correspondam a tratamento diferenciado”.
Para Lino (2001), na expressão outros benefícios que correspondam a tratamento diferenciado, busca o legislador alcançar qualquer privilégio tributário. Já Pinheiro (2013), entende que as hipóteses de benefícios previstas na Lei de Responsabilidade Fiscal não são taxativas, mas exemplificativas, alcançando todos os incentivos de natureza tributária que impliquem tratamento diferenciado.
O conceito de renúncia de receita da Lei de Responsabilidade Fiscal é exemplificativo, abarcando também, além dos instrumentos mencionados
expressamente, quaisquer outros benefícios que correspondam a tratamento diferenciado, incluídos, aí, por exemplo, a suspensão e a restituição de tributos e quaisquer deduções ou abatimentos e adiamentos de obrigações de natureza tributária, bem como os benefícios ou subsídios financeiros e creditícios (BRASIL, 2010).
Por seu turno, Almeida (2000) entende que a redução do imposto devido, onde apenas parte do imposto é paga, constitui modalidade de benefício fiscal-tributário, sendo esta a hipótese dos incentivos que acarretam redução do valor dos impostos (IPVA e IPTU) nos programas de estímulo ao pedido de nota fiscal. Para ele, considera-se benefício tributário o dispositivo que provoque perda de receita para o Estado e, paralelamente, reduza o ônus tributário do contribuinte, tendo como referência os princípios gerais da legislação tributária.
O benefício que redunda na redução do IPTU e do IPVA, ainda que se trate de instituto de direito tributário, gera reflexos de índole financeira, pois os descontos, enquanto renúncia de receita, devem ser objeto de previsão na Lei Orçamentária Anual, de estimativa do impacto orçamentário-financeiro no exercício em que deva iniciar sua vigência e nos dois seguintes, atendendo ao disposto na Lei de Diretrizes Orçamentárias.
Os governos perseguem indiretamente objetivos econômicos e sociais por meio de dispositivos tributários especiais, de forma assemelhada àqueles materializados com a aplicação de gastos orçamentários diretos. Porém, no caso da renúncia de receita, como não há desembolso de recursos, mas renúncia de arrecadação, o sempre citado Professor Surrey batizou tais operações, de gastos tributários. No Brasil, ao invés de gasto tributário, fixou-se a terminologia benefício tributário, por força da redação do dispositivo constitucional (ALMEIDA, 2000).
Trata-se de uma válvula de escape encontrada pelo legislador com finalidade de dificultar eventual burla à maior rigidez imposta à renúncia de receita. Portanto, as hipóteses indicadas no art. 14 da Lei de Responsabilidade Fiscal são meramente exemplificativas, incluindo também o benefício decorrente do desconto dos programas de estímulo.
Assim, tal benefício é qualificado como renúncia de receita, pois qualquer outro arrefecimento fiscal além dos taxativamente nominados pelo art. 14, independente do nome utilizado pelo legislador, pode ser incluído neste rol, desde que exista benefício a contribuintes determinados (MARTINS, 2013).
O fato do contribuinte beneficiado pelo desconto ser um beneficiário individual, ainda que pessoa física, não desnatura o benefício tributário da redução do imposto, pois integram o rol de benefícios tributários as isenções, anistias e remissões que podem ser destinadas ao setor comercial ou industrial, a programa de governo ou, ainda, a um beneficiário individual, pessoa física ou jurídica (BRASIL, 2010).
No que tange à redução discriminada de tributos ou contribuições, para identificarmos se estamos diante de um benefício de natureza tributária devemos fazer o seguinte questionamento: determinado benefício está reduzindo – ou eliminando – uma obrigação de conteúdo tributário? Se a resposta for afirmativa, isto é, se o Estado estiver deixando de receber valores a título de tributo, tratar-se-á de incentivo ou benefício fiscal – sendo subordinado, pois, às prescrições do art. 14 da Lei de Responsabilidade Fiscal. Do contrário, se as obrigações que se beneficiam do desconto ou exclusão não têm natureza fiscal por não se enquadrarem no conceito de tributo do art. 3º do CTN, não pode o referido benefício ser qualificado como incentivo fiscal (RAMOS FILHO, 2002).
Almeida (2000) entende que a renúncia de receita tem entre seus objetivos, o de estimular determinado comportamento do contribuinte, ideia que se encaixa na renúncia de receita enquanto benefício tributário, tendo origem nos programas de estímulo, ao incentivar o pedido de nota fiscal.
Neste sentido, quanto ao estímulo provocado pelo Estado aos beneficiados pela renúncia fiscal, o agente econômico recebe estímulos e desestímulos que, atuando no campo de sua formação de vontade, levam-no a se decidir pelo caminho proposto pelo legislador (MARTINS, 2013).
Desse modo, a antes tradicional finalidade precipuamente fiscal dos tributos, até então vistos como ferramentas para o sustento exclusivo das
despesas estatais típicas, passa a repartir cada vez mais espaço com a extrafiscalidade, aceitando-se a instituição de exações muito mais voltadas a induzir comportamentos do que a representar fonte substancial de receita. (MARTINS, 2013). E o comportamento ativo dos participantes nos programas de estímulo é fundamental para o sucesso destes, eis que devem passar de uma postura de indiferença para ativamente exigir o documento fiscal.
Almeida (2000) segue igual linha de pensamento. Para ele um benefício tributário deve ser indutor de comportamento, vale dizer, deve estimular os agentes a agir de determinada forma, objetivando atingir um alvo econômico ou social previamente definido. Exemplifica com a isenção do imposto de renda sobre os rendimentos reais obtidos em depósitos de caderneta de poupança pelos contribuintes pessoas físicas, visando mantê-los, ou atraí- los, para estas aplicações, de modo a evitar uma canalização excessiva de recursos para o consumo, fato prejudicial no início de um programa de estabilização.
E qual é o objetivo básico dos programas de estímulo senão produzir uma mudança ou indução de comportamento da população, qual seja, exigir a emissão da nota fiscal?
Por todas estas razões, os descontos nos impostos concedidos pela utilização dos créditos dos programas de estímulo ao pedido de nota fiscal, tem a natureza jurídica de benefício tributário, sendo, portanto, classificados como renúncia de receita, segundo a Lei de Responsabilidade Fiscal, devendo se submeter a todas as exigências legais para sua instituição.
2.7 OS DEMAIS BENEFÍCIOS DOS PROGRAMAS DE ESTÍMULO POSSUEM