PONTIFÍCIA UNIVERSIDADE CATÓLICA DE SÃO PAULO
PUC/SP
Cristiane Silva Costa
PRESCRIÇÃO NO DIREITO TRIBUTÁRIO
Norma extintiva do direito de ação quanto ao crédito tributário
Mestrado em Direito
SÃO PAULO
Cristiane Silva Costa
PRESCRIÇÃO NO DIREITO TRIBUTÁRIO
Norma extintiva do direito de ação quanto ao crédito tributário
MESTRADO EM DIREITO
Dissertação apresentada à Banca Examinadora da Pontifícia Universidade Católica de São Paulo, como exigência parcial para obtenção do título de Mestre em Direito, subárea Direito Tributário sob a orientação do Prof. Doutor Paulo de Barros Carvalho.
SÃO PAULO
Banca Examinadora
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AGRADECIMENTOS
Ao meu filho Gabriel e ao Jimmy, pela luz no final dos cansativos dias, com sessões de cinema e pipoca;
Aos meus pais, à Mila, ao Renee e à Helena, por me fazerem ser quem sou;
Aos queridos amigos Carlos Magno, Débora e Thais, pelos happy hours regados a originais e filosofia (mesmo que de boteco);
Aos queridos Thays, Carol Westin, Walker, Moreno, Márcio Leandro, Caroleta, Erica, Nahima, Fere, Bianca, André Blanco, Edu Behar, pela companhia nesses tempos;
Aos professores Paulo de Barros Carvalho, Tácio Lacerda Gama, Robson Maia, José Artur Lima Gonçalves e Renato Lopes Becho, pela paciência e primorosos ensinamentos acerca da filosofia da linguagem e do Direito Tributário;
Ao grupo de estudos, em especial àqueles que se tornaram amigos Priscila, Angelita, Guilherme, Florance, Silvia e Neiva;
Os factos só são verdadeiros depois de serem inventados.
RESUMO
A prescrição no Direito Tributário está relacionada à segurança do sistema jurídico, à determinação dos limites de atuação dos credores com a decorrente estabilização das relações jurídicas. No presente estudo, da prescrição do direito ao crédito tributário é tratada como norma, pela perspectiva que o direito é linguagem. Exatamente por isso, as normas de prescrição são estudadas a partir de aspectos sintáticos, semânticos e pragmáticos. A análise sintática destas normas tem por objetivo situá-las dentro do sistema jurídico e compreender a sua estrutura interna – como juízo hipotético-implicacional, descrevendo-se, no antecedente, evento (ou fato) consistente em omissão do credor por determinado prazo e, no consequente, a proibição ao sujeito ativo da obrigação tributária de promover ação –, o tratamento semântico dos termos empregados nos enunciados de normas de prescrição, de interrupção do prazo prescricional, de sua suspensão, definindo-as e também cldefinindo-assificando definindo-as inúmerdefinindo-as normdefinindo-as de prescrição no Direito Tributário existentes. Sob este panorama, verificaremos as normas válidas no sistema jurídico nacional: princípios constitucionais; outorga de competência pela Constituição Federal; normas constantes do Código Tributário Nacional; normas individuais e concretas que veiculam fato prescricional e efeito respectivo; normas processuais que tangenciam a regulação da matéria; finalmente, normas produzidas pelo Poder Judiciário. Por derradeiro, assim, trataremos da análise pragmática ao longo do estudo, tendo por objeto trazer a relação dos signos com os homens, tratando dos usos acerca da prescrição pelo Poder Judiciário, analisando decisões do Superior Tribunal de Justiça e Supremo Tribunal Federal, e pela Administração Pública, mencionando-se decisões do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais do Ministério da Fazenda. Por tal instrumentário, o estudo da prescrição no Direito Tributário, para exigência do crédito tributário pelo Fisco, parece-nos clarificada, revelando-se os pormenores relevantes à identificação e aplicação do instituto, como ainda possibilitando-se a unidade no seu entendimento.
Palavras-chave: Prescrição. Crédito tributário. Norma. Linguagem. Sintaxe. Semântica. Pragmática.
Título do Trabalho: PRESCRIÇÃO NO DIREITO TRIBUTÁRIO - Norma extintivas do direito de ação quanto ao crédito tributário
ABSTRACT
In Tax Law, prescription is related to the security of the legal system, to the determination of the limitations of the creditors’ right of action and the resulting stabilization of legal relationships. In the present study, the prescription of the right to tax credit is treated as rule, with the assumption that law is language. For this reason, prescription rules are studied in light of their syntactic, semantic and pragmatic aspects. The syntactic analysis of such rules aims to locate them within the legal system, and understand their inner structure as hypothetical-implicational judgment, described in the preceding event (or fact) which consists of the creditors’ omission for a certain period of time, and the consequent tax agency’s prohibition to initiate a legal proceeding. The semantic study shall consist of defining the terms used in the wording of prescription rules, and rules of interruption and suspension of periods of prescription. The various prescription rules that exist in Tax Law shall also be classified. In this context, the valid rules of the Brazilian national judicial system shall be analyzed: constitutional principles, granting of competencies by the Federal Constitution, rules of the National Tax Code, individual concrete rules concerning the prescription fact and its respective effect, rules of procedure regulating the theme, and rules produced by the Judicial Power. Finally, we shall carry out a pragmatic analysis, aiming to point out the relationship between signs and men, dealing with the uses of prescription made by the Judicial Power, analyzing decisions of the Superior Court of Justice and the Superior Federal Court, as well as of the public administration, with references to decisions of the Fiscal Resources Management Council of the Ministry of the Treasury. In light of these instruments, the study of prescription in Tax Law for the collection of tax credit by the Revenue Service seems to be clarified, as details relevant to the identification and application of the institute are revealed, also providing us with a conceptual unity.
Keywords: prescription, tax credit, rule, language, syntax, semantics, pragmatics.
Title of the Paper: PRESCRIPTION IN TAX LAW - Statutes of limitation of the right of action for tax collection
SUMÁRIO
INTRODUÇÃO ... 10
1 SISTEMA DE DIREITO POSITIVO E NORMA SOBRE PRESCRIÇÃO ... 13
1.1 Axiomas da validade e hierarquia do sistema ... 15
1.2 Norma jurídica como parte integrante do sistema ... 17
1.3 Norma sobre Prescrição no Direito Tributário ... 19
2 DEFINIÇÃO E CONCEITO DE PRESCRIÇÃO NO DIREITO TRIBUTÁRIO ... 22
2.1 Definição e Conceito da Prescrição na Doutrina e Jurisprudência ... 22
2.2 Prescrição como ato, procedimento e norma ... 31
2.3 Conceito proposto: prescrição no direito tributário ... 33
3 NORMA DE PRESCRIÇÃO NO DIREITO TRIBUTÁRIO E ESPÉCIES DE NORMAS ... 39
3.1 Norma Primária, Norma Secundária e Norma Completa ... 39
3.2 Norma que constitua a prescrição: norma secundária ... 41
3.3 Normas: Abstratas, Concretas, Gerais e Individuais ... 43
3.3.1 Norma geral e abstrata e prescrição no direito tributário ... 45
3.3.2 Norma geral e concreta e prescrição no direito tributário ... 45
3.3.3 Norma individual e concreta e prescrição no direito tributário ... 46
3.4 Fontes de Direito e Espécies de Norma ... 47
3.4.1 Prescrição e classificação das normas de direito tributário de acordo com sua fonte e veículo introdutor ... 49
3.4.1.1 Fontes Legislativas ... 50
3.4.1.2 Fontes Judiciais ... 57
3.4.1.3 Fontes Administrativas ... 60
4 CONSTITUIÇÃO FEDERAL E PRESCRIÇÃO EM MATÉRIA
TRIBUTÁRIA ... 62
4.1 Princípios constitucionais relevantes à compreensão da prescrição no Direito Tributário ... 62
4.2 Lei complementar: Artigo 146, da Constituição Federal ... 67
4.2.1 Lei Complementar e Normas Gerais em Matéria Tributária ... 67
4.2.2 Lei Complementar sobre Prescrição: Artigo 146, III, b ... 72
5 CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL E PRESCRIÇÃO NO DIREITO TRIBUTÁRIO ... 80
5.1 O artigo 156, V, do Código Tributário Nacional ... 80
5.2 O artigo 174, caput, do Código Tributário Nacional ... 81
5.2.1 Constituição Definitiva do Crédito Tributário ... 82
5.2.1.1 Constituição definitiva e lançamentos de ofício ... 82
5.2.1.2 Constituição definitiva e lançamento por homologação ... 88
5.3 As Normas de Interrupção do Prazo Prescricional ... 89
6 AS NORMAS DE SUSPENSÃO DO PRAZO PRESCRICIONAL ... 100
6.1 Moratória e parcelamento ... 101
6.2 Depósito de seu montante integral ... 105
6.3 As reclamações e os recursos, nos termos das leis reguladoras do processo tributário administrativo ... 110
6.4 A concessão de medida liminar ou de tutela antecipada ... 112
6.5 A necessidade de cumprimento de deveres instrumentais: como compatibilizar com a suspensão do crédito tributário e com a competência do contribuinte para constituição da obrigação tributária (STJ) ... 114
7 LEI ORDINÁRIA E PRESCRIÇÃO NO DIREITO TRIBUTÁRIO ... 115
7.1 Prescrição intercorrente (artigo 40, da Lei n. 6.830) ... 115
7.2 A “suspensão” da prescrição pela inscrição em dívida ativa (Artigo 2º, § 3º, da LEF) ... 122
8 NORMAS PRODUZIDAS PELO PODER JUDICIÁRIO ... 130
8.1 Decisões em controle concentrado ... 131
8.1.1 Decisão de mérito ... 133
8.1.1 Decisão em medida cautelar ... 136
8.2 Súmula vinculante ... 138
8.3 Decisões na forma dos artigos 543-A, 543-B e 543-C, do Código de Processo Civil ... 141 CONCLUSÕES ... 160
INTRODUÇÃO
A prescrição no Direito Tributário está relacionada à segurança do sistema jurídico, à determinação dos limites de atuação dos credores com a decorrente estabilização das relações jurídicas.
No presente estudo, trataremos da prescrição do direito ao crédito tributário vislumbrando o direito como linguagem, a partir da perspectiva da teoria comunicacional do direito1
Diante disso, pretendemos focalizar sintaticamente as normas de prescrição no Direito Tributário. Para tanto, inicialmente trataremos do sistema de direito positivo e da norma de prescrição como componente deste sistema; compreendendo a estrutura desta norma como juízo hipotético-implicacional, descrevendo-se no antecedente evento (ou fato) consistente em omissão do credor por determinado prazo; e no consequente a proibição ao sujeito ativo da obrigação tributária de promover ação.
Ademais, trataremos da semântica dos termos empregados nos enunciados de normas de prescrição, definindo-a e conceituando-a. Como também da semântica quanto às normas de suspensão e interrupção do prazo prescricional. Apontando, desde já, a relevância da semântica dos inúmeros institutos que compõe o emaranhado de normas que tratam da prescrição, pois, nos dizeres de Alfredo Augusto Becker, “os juristas são, sem o saber, os semânticos da linguagem”2
E, ainda, faz-se relevante a classificação das inúmeras normas de prescrição no Direito Tributário existentes, identificando-as entre normas primárias, secundárias ou completas; geral e individual; concreta e abstrata. A partir destas classificações, identificando as normas de prescrição presentes no ordenamento, tratar das fontes competentes para sua produção, como dos diferentes efeitos que produzem.
1 Paulo de Barros Carvalho, a esse respeito, leciona que: “O jurídico aparece sempre na forma de linguagem
textual, mais precisamente, na maneira verbal escrita, o que outorga maior estabilidade às relações deônticas entre os sujeitos das relações. Como tal, as ciências da linguagem, particularmente a semiótica, desempenham papel decisivo para a investigação do objeto direito. E, se pensarmos também na afirmação de Flusser, segundo a qual a língua é constitutiva da realidade, ficaremos autorizados a dizer que a linguagem (língua) do direito cria, forma e propaga a realidade jurídica.”(Poesia e Direito – O legislador como poeta: Anotações ao pensamento de Flusser. In: HARET, Florance; CARNEIRO, Jerson (Coords.).
Vilém Flusser e Juristas: comemoração dos 25 anos do Grupo de estudos Paulo de Barros Carvalho. São
Paulo, Noeses, 2009, p. 75).
Sob este panorama, analisar as normas existentes no sistema jurídico nacional; partindo de princípios constitucionais relevantes e da outorga de competência pelo artigo 146, III, b; passando pelas normas constantes do Código Tributário Nacional; pelas normas individuais e concretas que veiculam fato prescricional e efeito respectivo; pelas normas processuais que tangenciam a regulação da matéria; chegando às normas produzidas pelo Poder Judiciário.
Por derradeiro, assim, trataremos da análise pragmática ao longo do estudo, tendo por objeto trazer a relação dos signos com os homens, tratando dos usos acerca da prescrição pelo Poder Judiciário, analisando decisões do Superior Tribunal de Justiça e Supremo Tribunal Federal; e pela Administração Pública, mencionando-se decisões do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais do Ministério da Fazenda.
Em que pese o Poder Judiciário tenha muitos outros representantes, na forma dos incisos do artigo 92, da Constituição Federal, a análise está centrada em citados Tribunais diante da sua relevância na definição de interpretação da legislação constitucional e federal infraconstitucional, notadamente por força dos artigos 102, caput, inciso I, alíneas a, l e p e inciso III, alíneas a, b,c e d e 105, da Constituição Federal.
Ademais, justifica-se tal corte metodológico pela possibilidade de decisões com efeitos erga onmes e vinculantes, em controle concentrado de constitucionalidade, como prescreve o artigo 102, par. 2º e 103-A, da Constituição Federal e os artigos 11, §§ 1º e 2º , 12-F, § 1º, 21 e 28, parágrafo único, da Lei no. 9.868/1999.
Por fim, a relevância dos usos pelos Tribunais mencionados tem por justificativa a possibilidade de decisões que pacifiquem a interpretação de questão “idêntica” (constitucional ou infraconstitucional) tratada em multiplicidade de recursos, na forma dos artigos 543-A, 543-B e 543-C, do Código de Processo Civil, o que implica em norma com efeitos não limitados às partes no processo subjetivo.
por este, confirmando-se a relevância de seus julgamentos para estudo dos usos da Administração.
Mencionados os aspectos sintáticos, semânticos e pragmáticos no estudo da prescrição no Direito Tributário, bem como analisadas as normas componentes no sistema jurídico que a regulam, sendo tais normas das diversas espécies apontadas, pretendemos contribuir à precisa definição do instituto.
Por derradeiro, lembramos que a ciência do Direito descreve o seu objeto com enunciados linguísticos, decorrentes de corte metodológico efetuado, mas não pode alcançá-lo e sequer descrevê-lo de forma conclusiva3.
3 Tércio Sampaio Ferraz Junior, a esse respeito, discorre que: “Todo enunciado científico, neste sentido, é
sempre refutável. Ele tem validade universal, mas não absoluta. Uma proposição basicamente descritiva, significativamente denotativa (dá uma informação precisa), impõe-se parcialmente (está sempre sujeita a verificação), embora seja aceita universalmente (é verdadeira)” (A Ciência do Direito. 2. ed. São Paulo:
1 SISTEMA DE DIREITO POSITIVO E NORMA SOBRE PRESCRIÇÃO
Sumário:
1.1 Axiomas da validade e hierarquia do sistema. 1.2 Norma jurídica como parte integrante do sistema. 1.3 Norma sobre Prescrição no Direito Tributário: estrutura interna.
Inicialmente, faz-se necessário delimitar o objeto de estudo, razão pela qual trataremos da definição do sistema de direito positivo e da norma sobre prescrição.
Definimos sistema de direito positivo como o conjunto de normas válidas, em determinado país e tempo, tendo por objetivo regular condutas intersubjetivas; tendo sua execução “garantida por uma sanção externa e institucionalizada”4.
As normas jurídicas formam sistema homogêneo sintaticamente, embora heterogêneo nos planos semântico e pragmático. Paulo de Barros Carvalho, nesse sentido, trata das normas jurídicas como “juízos hipotético-condicionais, em que se enlaça ao antecedente, ou descritor, um conseqüente ou prescritor, tudo por intermédio da cópula deôntica – o ‘dever-ser’, na sua configuração neutra, isto é, sem modalização.”5
Normas jurídicas são, portanto, proposições hipotético-implicacionais, sempre vertidas em linguagem, que prescrevem condutas intersubjetivas, incidindo sobre as relações sociais (não coincidindo com estas), orientando-as de acordo com valores prestigiados pelo legislador, identificando as condutas como lícitas ou ilícitas, utilizando-se dos modais deônticos (proibido, permitido, obrigatório).
A unidade do ordenamento jurídico é assegurada por seu fundamento de validade em “norma hipotética fundamental”. A esse respeito, são as considerações de Kelsen:
A norma que representa o fundamento de validade de uma outra norma é, em face desta, uma norma superior. Mas a indagação do fundamento de validade de uma norma não pode, tal como a investigação da causa de um determinado efeito, perder-se no interminável. Tem que terminar numa
4 Emprestamos parte de definição das normas jurídicas por Norberto Bobbio, pela identificação de sanção
externa e institucionalizada: “‘Normas jurídicas’ são aquelas cuja execução é garantida por uma sanção externa e institucionalizada. Não pretendemos elevar este critério a critério exclusivo. Limitamo-nos a dizer que ele serve talvez para circunscrever melhor uma esfera de normas, que usualmente são chamadas de jurídicas. […] Temos tendência a fazer coincidir a juridicidade com a organização e a organização com a instituição de sanção externa e institucionalizada é uma característica distintiva das normas jurídicas.” (Teoria da norma jurídica. Trad. Fernando Pavan Baptista e Ariani Bueno Sudatti. Bauru: Edipro, 2001, p.
160 e 161).
5 CARVALHO, Paulo de Barros. O direito positivo como sistema homogêneo de enunciados deônticos.
norma que se pressupõe como a última e a mais elevada. Como norma mais elevada, ela tem de ser pressuposta, visto que não pode ser posta por uma autoridade, cuja competência teria de se fundar numa norma ainda mais elevada. […] Todas as normas cuja validade pode ser reconduzida a uma e mesma norma fundamental formam um sistema de normas, uma ordem normativa.6
Relevante lembrar, ainda, que alguns estudiosos distinguem ordenamento de sistema. O ordenamento seria o direito posto (texto bruto), enquanto sistema seria uma elaboração científica, organizada, do texto jurídico bruto. São as considerações de Gregorio Robles Morchón:
[…] el ordenamiento es el texto jurídico en bruto en su totalidad, compuesto por textos concretos, los cuales son el resultado de decisiones concretas […]. La ciencia Del Derecho, jurisprudencia o dogmática jurídica tiene una larga historia, en la que no vamos a entrar ahora, cuyo rasgo común es que su tarea consiste en interpretar el texto jurídico en bruto y presentarlo sistematizadamente y de manera depurada en un texto jurídico elaborado que se llama sistema.7
Não deixamos de reconhecer a existência de material bruto a ser interpretado pelo aplicador, para fins de sistematização e identificação da hierarquia do sistema, até porque o presente estudo tem apoio na filosofia da linguagem e, portanto, tem por pressuposto a comunicação instaurada entre os usuários e a necessidade de construção de sentido quando do contato com os signos linguísticos que compõem tal material bruto.
Entretanto, não distinguiremos os termos ordenamento jurídico e sistema no curso do trabalho; eis que, como magistralmente aponta Paulo de Barros Carvalho,
A verdade é que o material bruto dos comandos legislados, mesmo antes de receber o tratamento hermenêutico do cientista dogmático, já se afirma como expressão lingüística de um ato de fala, inserido no contexto comunicacional que se instaura entre enunciador e enunciatário. E o asserto se confirma quando pensamos que o trabalho sistematizado que a doutrina elabora, em nível de sobrelinguagem, pode, perfeitamente, ser objeto de sucessivas construções hermenêuticas porque a compreensão é inesgotável.8
6 KELSEN, Hans.
Teoria Pura do Direito. Tradução de João Baptista Machado. São Paulo: Martins Fontes,
1998, p. 217.
7 MORCHÓN, Gregorio Robles. Teoría del Derecho – Fundamentos de Teoría Comunicacional del Derecho.
v. I, Segunda Edición. Cizur Menor (Navarra): Thomson Civitas, 2006, p. 119, 121.
8 CARVALHO, Paulo de Barros
Com efeito, o material bruto é linguagem que compõe o ordenamento (ou sistema), prescrevendo condutas intersubjetivas; nesse sentido, ela deve ser interpretada em seus planos sintático, semântico e pragmático, o que pretendemos fazer no curso deste trabalho.
1.1 Axiomas da validade e hierarquia do sistema
Axioma é uma “premissa considerada necessariamente evidente e verdadeira, fundamento de uma demonstração, porém ela mesma indemonstrável, originada, seguindo a tradição racionalista, de princípios inatos da consciência ou, segundo os empiristas, de generalizações da observação.”9
Para estudo do sistema jurídico, tomamos como axiomas a sua validade e a hierarquia entre suas normas.
Esse conjunto de normas encontra-se, assim, hierarquicamente organizado, relacionando-se elas por relações de coordenação e subordinação. As normas subordinadas sempre encontram fundamento de validade em normas imediatamente (e mediatamente) superiores, como também na norma hipotética fundamental.
Como aponta Paulo de Barros Carvalho, identificando o axioma da hierarquia no sistema do direito positivo:
Sem hierarquia não há sistema de direito, pois ninguém poderia apontar o fundamento de validade das unidades componentes, não se sabendo qual deva prevalecer [concluindo:] não confundamos, portanto, o axioma da hierarquia com os critérios que o legislador adota para implantá-la. Hierarquia tem que existir sempre, de uma forma ou de outra, onde houver direito positivo.10
Outrossim, relevante lembrar o axioma da validade no sistema jurídico, pois se enunciado é considerado norma é porque participa do sistema linguístico do direito, sendo, portanto, avaliável pelos valores lógicos de validade e invalidade.
Por validade da norma, tratamos o reconhecimento de relação de pertinencialidade com um ordenamento jurídico.
9 HOUAISS, Antonio; VILLAR, Mauro de Salles. Dicionário Houaiss da Língua Portuguesa. Rio de
Janeiro: Objetiva, 2001, p. 360.
10 CARVALHO, Paulo de Barros. Direito Tributário, Linguagem e Método. São Paulo:Noeses, 2008,p.
A esse respeito, destacamos considerações de Paulo de Barros Carvalho:
E ser norma válida quer significar que mantém relação de pertinencialidade com o sistema ‘S’, ou que nele foi posta por órgão legitimado a produzi-la, mediante procedimento estabelecido para esse fim.
A validade não é, portanto, atributo que qualifica a norma jurídica, tendo status de relação: é o vínculo que se estabelece entre a proposição normativa e o sistema de direito posto, de tal sorte que ao dizermos que u’a norma ‘N’ é válida, estaremos expressando que ela pertence ao sistema ‘S’ […]
É intuitivo crer que a validade se confunde com a existência, de sorte que afirmar que u’a norma existe implica reconhecer sua validade, em face de determinado sistema jurídico.11
Em sentido contrário, Pontes de Miranda distinguiu existência e validade da norma12.
Tácio Lacerda Gama, em interessante estudo sobre competência, trata da distinção entre validade para observadores e para participantes do sistema, para conciliar a interpretação a esse respeito:
Podemos afirmar que: i. o observador do sistema jurídico pode afirmar se uma norma existe ou não; ii. existir significa poder ser apreciada pela jurisdição – este é o critério da efetividade ou de relevância jurídica; iii. o juízo de existência como algo distinto de validade só é possível para quem observa o sistema jurídico; iv. para quem é participante (i.e., órgãos jurisdicionais) só existem normas válidas ou inválidas; v. válida é a norma produzida de acordo com a norma de competência; o efeito da validade é a vigência e a eficácia, nos termos previstos pela própria norma; vi. invalidade é a relação da norma com a norma sancionatória da competência; vii. a aplicação dessa norma sancionatória pode ensejar suspensão da vigência, e com ela a da eficácia, quando a decisão for geral, de forma plena (ex tunc) ou parcial (ex nunc); viii. a sanção pelo descumprimento da competência pode projetar, tão somente, a suspensão da eficácia da norma se os efeitos da decisão se restringir as partes do processo.13
11 CARVALHO, Paulo de Barros
. Direito Tributário, Linguagem e Método. São Paulo:Noeses, 2008, p.
403, 404.
12 “Para que algo valha é preciso que exista. Não tem sentido falar-se de validade ou de invalidade a respeito
do que não existe. A questão da existência é questão prévia. Somente depois de se afirmar que existe é possível pensar-se em validade ou em invalidade. Nem tudo que existe é suscetível de a seu respeito discutir-se se vale, ou se não vale.” (PONTES DE MIRANDA, Francisco Cavalcanti. Tratado de direito privado. v. 4, 4. ed. São Paulo: Revista dos Tribunais, 1974, p. 7).
13 GAMA, Tácio Lacerda.
Diferentemente, preferimos tratar a validade como axioma, como pressuposto de que a consideração de uma dada norma (ou de um dado ordenamento) só ocorre porque é pressuposta sua validade.
Ademais, acrescentamos que o possível reconhecimento de invalidade de uma norma não afeta a compreensão de que validade é equiparada à existência. A afirmação de que uma norma é válida implica na compreensão de que esta compõe o sistema jurídico e permanecerá válida até que, eventualmente, seja revogada, ou seja, decretada sua invalidade. A declaração de invalidade, assim, constitui meio de exclusão daquela norma do sistema, ou ao menos de sua vigência.
Sobreleva lembrar a distinção entre validade, axioma acima definido, de vigência como força para disciplinar as relações intersubjetivas14 e, ainda, de eficácia técnica, compreendida como efeito causado por fato jurídico, sempre por conta da imputação atribuída pela norma jurídica15.
1.2 Norma Jurídica como parte integrante do sistema
Norma jurídica é parte componente do sistema jurídico; inserida no sistema por meio de linguagem emanada de autoridade constituída pelo próprio sistema jurídico (salvo no caso de norma constitucional inaugural, quando esta atuação apenas encontra fundamento de validade na norma hipotética fundamental).
Com efeito, quando dizemos que o sistema jurídico é conjunto de normas válidas, reconhecemos similitude entre as normas, dando-lhes o caráter homogêneo sintático, sempre produzidas segundo o procedimento definido pelo próprio ordenamento, pelos sujeitos habilitados também por este ordenamento.
Nesse sentido, leciona Tácio Lacerda Gama:
As normas são jurídicas porque integram um sistema jurídico. E integram um sistema por terem sido produzidas segundo o que prescreve o próprio sistema. Dessa forma, para saber se uma norma qualquer é ou não
14 Nos dizeres de Paulo de Barros Carvalho, viger é a “ter força para disciplinar, para reger, para regular as
condutas inter-humanas sobre as quais a norma incide, cumprindo, desse modo, seus objetivos finais”. (Direito tributário: Fundamentos Jurídicos da Incidência. 7. ed. São Paulo: Saraiva, 2009, p. 52).
15 Destacamos lições de Paulo de Barros Carvalho: “‘Eficácia jurídica’ é a propriedade do fato jurídico de
jurídica, para saber se existe ou não uma sanção coercitiva, institucionalizada, para assegurar sua aplicação, temos que saber se essa norma foi ou não produzida segundo o que prescrevem outras normas16.
A compreensão do que seja norma jurídica, no presente estudo, partirá da análise por meio das categorias semióticas. Assim, no plano sintático, a relação entre os signos (que tratem de prescrição); no plano semântico, o sentido atribuído ao termo (norma de prescrição em direito tributário); e, finalmente, no plano pragmático, o uso deste signo no processo de comunicação, isto é, a relação do signo com o usuário.
Sob enfoque sintático, norma é estrutura bimembrada, composta por um antecedente, descritivo de um evento de possível ocorrência (ou mesmo de um fato já ocorrido, quando se tratar de norma concreta), que se relaciona a um consequente, prescritivo de conduta intersubjetiva (proibida, permitida ou obrigatória) de um sujeito de direito em relação a outro.
A compreensão da norma, em especial para conhecimento da norma que trata da prescrição do direito ao crédito tributário, explicitará, assim, a organização lógica do sistema jurídico: a relação interna da própria norma, entre seus elementos, e a relação desta com as demais, sejam as que tratam da prescrição, sejam as que lhe sejam indiretamente relacionadas, dentro do sistema jurídico vigente, contextualizando-se o estudo dentro da realidade linguística em que se encontra.
No plano semântico, lembramos que a norma, como componente do sistema, não há de ser interpretada isoladamente, como ainda é importante lembrar que os signos empregados em enunciados normativos têm status lógico de relação, representado algo, sem sê-lo. É exatamente por isso que o signo deve ser compreendido pelos vértices do triângulo semiótico, quando se vislumbra: o suporte físico, modo como o signo se expressa; o significado, considerado o elemento que o signo objetiva representar; e, finalmente, significação, como o sentido atribuído pelo intérprete.
Sob essa perspectiva é que compreendemos por que a interpretação do que seja uma norma (como a de prescrição no Direito Tributário) pode ser diferenciada, já que a significação sempre dependerá do intérprete, do contexto em que inserido, não obstante sempre parta do mesmo suporte físico.
16 GAMA, Tácio Lacerda.
E também por isso é tão relevante a análise da norma (inclusive de prescrição) sob o ponto de vista pragmático, isto é, sobre o ponto de vista dos usos pelos Tribunais para compreensão do instituto.
1.3 Norma sobre Prescrição no Direito Tributário
Como acima mencionado, as normas jurídicas são significações, vertidas em linguagem, compostas por juízo hipotético-implicacional, prescrevendo condutas intersubjetivas. Estas normas são o sentido construído pelo intérprete quando da análise de enunciados prescritivos constantes de suporte físico.
Oportuno trazer definição de Paulo de Barros Carvalho sobre normas jurídicas, como: “Significações construídas a partir dos textos positivados e estruturadas consoante a forma lógica dos juízos condicionais, composto pela associação de duas ou mais proposições condicionais.”17
O Supremo Tribunal Federal também considera norma como significação construída a partir dos textos positivados. Embora não trate de matéria tributária, julgamos muito interessante o julgamento procedido nos autos pelo Plenário deste Tribunal, quando consignado que “a interpretação do direito tem caráter constitutivo”18.
Dito isso, lembremos que a norma que trata de prescrição do direito ao crédito tributário em matéria tributária é construída de tal forma, contendo juízo hipotético-implicacional, descrevendo-se, no antecedente, evento (ou fato) consistente em omissão do credor por determinado prazo e, no consequente, a proibição ao sujeito ativo da obrigação tributária de promover ação.
Nos dizeres de Aurora Tomazini de Carvalho:
17 CARVALHO, Paulo de Barros.
Direito Tributário, Linguagem e Método. São Paulo:Noeses, 2008, p.
128.
18 Colacionamos, a seguir, trecho da ementa do acórdão em tal julgamento: “1. Texto normativo e norma
jurídica, dimensão textual e dimensão normativa do fenômeno jurídico. O intérprete produz a norma a partir dos textos e da realidade. A interpretação do direito tem caráter constitutivo e consiste na produção, pelo intérprete, a partir de textos normativos e da realidade, de normas jurídicas a serem aplicadas à solução de determinado caso, solução operada mediante a definição de uma norma de decisão. A interpretação/aplicação do direito opera a sua inserção na realidade; realiza a mediação entre o caráter geral do texto normativo e sua aplicação particular; em outros termos, ainda: opera a sua inserção no mundo da vida.” (BRASIL. Supremo Tribunal Federal. Arguição de Descumprimento de Preceito Fundamental nº 153. Relator: Ministro Eros Grau. Arguente: Conselho Federal da Ordem dos Advogados
Reportando-nos novamente aos ensinamentos de Paulo de Barros Carvalho, para cumprir sua função de denotação do fato jurídico, a hipótese apresenta: i) um critério material, responsável pelo apontamento da ação, que no caso das normas de decadência e prescrição será o não exercício de um direito; ii) um critério espacial que aponta o local de realização do fato da inércia; e iii) um critério temporal, indicativo do momento de ocorrência da inércia, que no caso das normas de decadência e prescrição é marcado pelo dia do fim do prazo decadencial ou prescricional (dies ad quem). E, para a identificação da relação jurídica, o conseqüente consiste em: i) um critério pessoal, que informa os sujeitos da relação; e ii) um critério que informa o objeto da relação.19
Vale a ressalva na composição da relação jurídica em norma de prescrição, por sua composição tríplice. Se, de um lado, o Fisco está proibido de promover ação judicial, de outro, participam desta relação tanto o Estado-juiz, que tem o direito de não ser demandado e o dever de não chamar a juízo o sujeito passivo da relação jurídica tributária, quanto o sujeito passivo da relação jurídica tributária, detentor de direito de não compor relação jurídica processual em que se demande a exigência da obrigação tributária.
Sobre a angularização da relação processual, com a participação de autor, Estado-juiz e réu, são os ensinamentos de Lourival Vilanova:
Dada a qualificação pré-processual de ser portador de direito de ação, e dado o exercício desse direito em face do órgão jurisdicional, surge a relação linear autor/juiz. Tal relação é efeito de fato jurídico: exercício de vontade no acionar, exercício de vontade do órgão judicante (competente) em cumprir a obrigação de receber o pedido, de despachar e citar o réu (se não se tratar de mera ação declaratória sem destinatário passivo, o réu). Com a citação válida ao réu, estabelece-se outra relação linear, circunvergindo para o órgão judicante, perfazendo a angularidade da relação processual. A relação processual é, assim, efeito de fato jurídico complexo20.
A angularização da relação no consequente é verificada tanto quando se constrói norma de poder-dever do credor na promoção de medida judicial, quanto quando se constrói norma de prescrição em sentido estrito, extinguindo o direito de ação pela ocorrência do fato prescricional.
Exatamente por esta angularização, prevista no consequente da norma de prescrição, e pela possibilidade de descumprimento da norma de prescrição pelo Fisco que
19 CARVALHO, Aurora Tomazini de. Regras para Fixação do Critério Temporal das Normas de
Decadência e Prescrição no Direito Tributário. In: ______. (Org.). Decadência e Prescrição em Direito Tributário. São Paulo: MP, 2007, p. 42.
20 VILANOVA, Lourival. Causalidade e Relação no Direito. 4. ed. São Paulo: Revista dos Tribunais, 2000,
2 DEFINIÇÃO E CONCEITO DE PRESCRIÇÃO NO DIREITO TRIBUTÁRIO
Sumário
2.1 Definição e Conceito da Prescrição na Doutrina e Jurisprudência. 2.2 Prescrição como ato, procedimento e norma. 2.3 Conceito proposto: prescrição no direito tributário.
Entendemos por definição “qualquer restrição ou limitação do uso de um termo em determinado contexto”21 e por conceito “um signo do objeto (qualquer que seja) e se acha em relação de significação com ele.”22 Vale destacar que o “conceito ou significado refere-se com mais frequência a conotação do que a denotação.”23
Para a definição e conceituação da prescrição no Direito Tributário, adotando-se a premissa de que o Direito é linguagem, trataremos do enfoque sintático, semântico e pragmático deste instituto.
Assim, trataremos do entendimento doutrinário e jurisprudencial na definição e conceituação da prescrição, para revelar a relação entre o signo (prescrição) e os possíveis sentidos a serem construídos em interpretação da legislação tributária nacional e os usos deste signo pelos aplicadores do Direito.
Ademais, metodologicamente, mencionaremos a possibilidade de estudo deste como ato, como procedimento e como norma.
Feitas tais considerações, cuidaremos de definir e conceituar a prescrição, com os contornos que entendemos relevantes.
2.1 Definição e Conceito da Prescrição na Doutrina e Jurisprudência
A prescrição é definida de formas distintas pela doutrina, como demonstraremos a seguir, ora destacando-se a finalidade desta, como garantia de segurança jurídica, ora destacando-se como “penalidade” pela inércia do credor, ora enaltecendo-se os efeitos da prescrição, ora tratando de sua natureza, como componente do direito material ou do direito processual.
21 ABBAGNANO, Nicola.
Dicionário de Filosofia. Tradução da 1ª edição brasileira coordenada e revista
por Alfredo Bosi, revisão da tradução e tradução dos novos textos Ivone Castilho Benedetti. 5. ed. São Paulo: Martins Fontes, 2007, s.v. definição.
No presente estudo, optamos por estudar as diversas construções semânticas à luz da estrutura lógica mencionada no capítulo anterior, isto é, citando os entendimentos e situando-os dentro da norma prescricional, localizando a interpretação no antecedente da norma geral e abstrata, em seu consequente, na estrutura completa desta norma, ou mesmo no antecedente da norma individual e concreta, em seu consequente, ou mesmo na norma individual e concreta (congregando seu antecedente e consequente).
Às anteriores interpretações que nos parecem relacionadas à norma de prescrição em sentido estrito, que são sugeridas pelo professor Paulo de Barros Carvalho24, acrescentamos na possível semântica do termo a prescrição intercorrente. Nesse caso, como nos anteriores, é possível reconhecer a prescrição na norma geral e abstrata, apenas em seu antecedente, ou mesmo em seu consequente; ou na norma secundária individual e concreta, como também somente em seu antecedente ou consequente.
De nossa parte, adiantando que o tema será tratado no capítulo 7 deste trabalho, entendemos que a denominação prescrição intercorrente é equivocada, não se tratando a hipótese de prescrição efetivamente. No entanto, faz-se necessária a menção desta possibilidade semântica, até para delimitar como, ao final, conceituaremos a prescrição.
Passamos, assim, à interpretação semântica do termo prescrição.
Sobreleva considerar que a prescrição no Direito visa garantir a segurança jurídica das relações intersubjetivas, que não podem ficar indefinidas interminavelmente. Se, de um lado, o sistema jurídico tem por objetivo dar ao credor o direito de satisfação do seu crédito, de outro, deve conceder ao devedor o direito de só ser demandado dentro de um período certo, para que assim possam se resguardar e se defender na forma e amplitude assegurada pela Constituição Federal.
24 O Professor Paulo de Barros Carvalho identifica as inúmeras possibilidades semânticas do termo,
lembrando a necessidade do esclarecimento de seu uso na linguagem científica da Dogmática: “Enumeremos: a) a ‘decadência’ como norma geral e abstrata; b) como hipótese dessa norma, descrevendo o termo final de um lapso de tempo; c) como o consequente da norma geral e abstrata, tipificando o efeito extintivo; d) como norma individual e concreta que constitui o fato de haver decorrido o nexo de tempo referido na regra geral abstrata, no mesmo instante em que determina, no conseqüente, o efeito fulminante de desconstituir uma relação jurídica existente; e) como o antecedente desta última norma individual e concreta; e f) tão-só como o consequente também desta última regra. Seu uso na linguagem técnica do direito posto, ou na linguagem científica da Dogmática (Ciência do Direito em sentido estrito), sugere, portanto, o processo de elucidação.
O estabelecimento de norma prescricional, assim, tem por finalidade conferir segurança ao sistema, como entende Eurico Marcos Diniz de Santi:
Decadência e prescrição são formas extintivas de direitos subjetivos, que se diferenciam pelo caráter desses direitos. Contingências como a interrupção ou não do prazo que as configura ou da legitimidade ou não dos juízos para alegá-las de ofício, são, para esse efeito, juridicamente irrelevantes: ‘prescrição ou decadência’?, pois, eis aí uma falsa questão. Ambas são mecanismos do sistema jurídico para absorção de incertezas, limites impostos pelo próprio ordenamento à sua positivação, seja mediante o exercício do próprio direito, decadência, ou o exercício da ação, prescrição.25
No mesmo sentido é o entendimento do Supremo Tribunal Federal, quando relaciona a prescrição à segurança jurídica e à “preocupação com o tempo enquanto figura jurídica, para que sua prolongada passagem em aberto não opere como fator de séria instabilidade intersubjetiva ou mesmo intergrupal.”26
Uma vez mencionado o valor envolvido na interpretação do signo prescrição, e que não pode ser ignorado em seu estudo – afinal, “ali onde houver direito, haverá, certamente, o elemento axiológico”27, passamos à menção dos demais sentidos indicados pela doutrina e jurisprudência a esse respeito.
Em célebre obra sobre o tema, Câmara Leal apontou quatro condições elementares da prescrição: “a) existência de uma ação exercitável; b) inércia do titular da ação pelo seu
25 SANTI, Eurico Marcos Diniz. Decadência e Prescrição no Direito Tributário. São Paulo: Max Limonad,
2000, p. 40.
26 Especificamente em matéria tributária, também decidiu aquele Tribunal sobre o vínculo entre decadência
e segurança jurídica: “CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. NORMA DO ESTADO DE SANTA CATARINA QUE ESTABELECE HIPÓTESE DE EXTINÇÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO POR TRANSCURSO DE PRAZO PARA APRECIAÇÃO DE RECURSO ADMINISTRATIVO FISCAL. CONSTITUIÇÃO DO ESTADO, ART. 16. ATO DAS DISPOSIÇÕES CONSTITUCIONAIS TRANSITÓRIAS DA CONSTITUIÇÃO ESTADUAL, ART. 4º. ALEGADA VIOLAÇÃO DO ART. 146, III, B, DA CONSTITUIÇÃO […] O lançamento tributário não pode durar indefinidamente, sob risco de violação da segurança jurídica, mas a Constituição de 1988 reserva à lei complementar federal aptidão para dispor sobre decadência em matéria tributária. Viola o art. 146, III, b, da Constituição federal norma que estabelece hipótese de decadência do crédito tributário não prevista em lei complementar federal. Ação direta de inconstitucionalidade conhecida e julgada procedente.” (BRASIL. Supremo Tribunal Federal. Ação Direta de Inconstitucionalidade nº 124. Relator: Ministro Joaquim Barbosa.
Requerente: Governador do Estado de Santa Catarina. Interessada: Assembleia Legislativa do Estado de Santa Catarina. Julgamento: 01 ago. 2008. Órgão Julgador: Tribunal Pleno. Publicação: DJe 17 abr. 2009).
27 CARVALHO, Paulo de Barros. Direito Tributário, Linguagem e Método. São Paulo:Noeses, 2008, p.
não exercício; c) continuidade dessa inércia durante um certo lapso de tempo; d) ausência de causas preclusivas de seu curso.”28
Pois bem, algumas das condições identificadas por Câmara Leal são necessárias à identificação da prescrição, situando-se no antecedente desta norma, sendo outras destas condições componentes de normas que optamos por estudar separadamente, embora relacionadas à prescrição. No antecedente da norma de prescrição, para que seja reconhecido o fato prescricional, é fundamental que o sujeito ativo seja titular de uma ação, omitindo-se quanto ao exercício desta por determinado prazo.
Assim, estas condições situam-se no antecedente da norma de prescrição, podendo se verificar de forma geral e abstrata, quando descrito hipoteticamente o citado evento (inércia e titularidade de direito de ação). Ademais, os citados requisitos podem ser identificados no antecedente de norma individual e concreta, quando o agente competente constitui fato em linguagem jurídica, sempre apoiado em provas admitidas em Direito.
Essas condições, como já parece indicar o ensinamento do célebre jurista Câmara Leal, devem cumulativamente estar presentes para que se diga ocorrido o fato prescricional, entendido como expressão linguística constante de antecedente da norma individual e concreta.
A inexistência de causas interruptivas ou suspensivas do curso do prazo prescricional é por nós estudada em normas distintas daquela que veicula a prescrição. A existência de evento que se identifique como suspensivo do prazo prescricional é definido em antecedente de norma abstrata, tendo por consequente a suspensão do prazo prescricional delineado naquela outra norma. Esta suspensão perdura até que ocorra outro evento. Como no caso anterior, há concretização deste evento em fato, quando elaborada norma individual e concreta a esse respeito, atribuindo-se a partes definidas no espaço e no tempo o efeito de suspensão do prazo prescricional.
A interrupção do prazo prescricional também pode ser veiculada em norma abstrata ou concreta. Na norma abstrata, descreve-se evento hipotético, imputando-se por causalidade jurídica a consequência de interrupção do prazo prescricional até a ocorrência de evento delimitado na legislação. Assim, esta norma dialoga com a norma prescricional, para definir o reinício do prazo prescricional.
28 LEAL, Antônio Luiz da Câmara. Da Prescrição e da Decadência: Teoria Geral do Direito Civil. 4. ed.,
O Professor Paulo de Barros Carvalho, dentre as inúmeras opções semânticas29, opta por conceituar a prescrição da forma seguinte:
De fora parte o interesse que há no estudo das significações e de toda a magnitude de que o tema se reveste tomemos logo ‘prescrição’ como a perda do direito de ação pelo seu não exercício durante certo lapso de tempo. No direito tributário, o prazo para ingresso da ação de cobrança é de cinco anos, firmados a partir do momento em que a norma individual e concreta constitui o fato (relatando o evento) e constitui também a relação jurídica (fato relacional).30
Concordamos com o ilustre professor sobre a necessidade de constituição de fato prescricional em antecedente de norma jurídica individual e concreta, para a norma geral e abstrata “alcançar o inteiro teor de sua juridicidade”31. Normas gerais e abstratas não tratam dos fatos individualmente considerados, mas apenas de eventos hipoteticamente descritos, não obrigando sujeito específico até a concreção em norma a este relacionada.
O professor Eurico Marcos Diniz de Santi trata a prescrição como norma, também entendendo necessária a produção de norma individual e concreta:
Optamos por trabalhar a decadência e a prescrição como normas jurídicas, porque, como observa LOURIVAL VILANOVA: a “forma lógica da proposição implicacional normativa (condicional ou hipotética) parece ser a que melhor corresponde à relação semântica fato jurídico / eficácia (efeito=eficácia interna).”32 […]
Reitere-se, o mero transcurso do prazo tipificado nas normas decadencial ou prescricional não opera a eficácia automática de extinguir o direito, requerem-se normas individuais e concretas que constituam os fatos da decadência ou da prescrição, implicando os efeitos extintivos.33
Aurora Tomazini, no mesmo sentido, trata a prescrição como norma, lembrando outras possibilidades semânticas, de identificação da prescrição, sob perspectiva do fato ou mesmo dos efeitos atribuídos pela legislação a este fato:
Tanto a decadência quanto a prescrição pressupõe a existência de uma norma que preceitua tal efeito em seu conseqüente (norma de decadência
29 Anteriormente referidas.
30 CARVALHO, Paulo de Barros.
Direito tributário: Fundamentos Jurídicos da Incidência. 7. ed. São
Paulo: Saraiva, 2009, p. 257.
31 Ibid., p. 271.
32 Mencionando Lourival Vilanova (
Causalidade e Relação no Direito. 4. ed. São Paulo: Revista dos
Tribunais, 2000, p. 47).
33 SANTI, Eurico Marcos Diniz de. Decadência e Prescrição do Direito do Contribuinte e a LC 118: Entre
ou de prescrição) e de um fato que o faça existir no âmbito jurídico (fato decadencial ou prescricional).
Neste sentido, os conceitos de decadência e prescrição podem ser analisados sob três perspectivas: i) numa instância normativa, enquanto norma jurídica que compõe o sistema do direito positivo; ii) numa instância factual, como acontecimentos do mundo relatado em linguagem competente; e iii) numa instância efectual, como efeito jurídico atribuído a tal acontecimento.
Sob o primeiro enfoque, decadência e prescrição são normas cuja hipótese descreve o fato do não exercício de um direito dentro de certo período de tempo e o conseqüente prescreve a perda desse direito pelo seu titular.
Sob o segundo enfoque, decadência e prescrição são fatos jurídicos, consubstanciam-se no relato em linguagem competente de um acontecimento social: a inércia do titular do direito durante um determinado período de tempo.
Sob o terceiro enfoque, decadência e prescrição são efeitos jurídicos, consubstanciam-se na perda jurídica de um direito subjetivo por seu titular.
Destes três enfoques concentrar-nos-emos na análise normativa da decadência e da prescrição em matéria tributária. 34
Também vislumbra a possibilidade de identificação da prescrição em fato ou em norma o professor Roque Antonio Carrazza:
Dentre estes fenômenos jurídicos, permitimo-nos mencionar, a decadência (também chamada caducidade) e a prescrição. Ambas também são modalidades extintivas de tributos, fazendo, destarte, desaparecer o nexo jurídico que prendia o contribuinte ao fisco, em razão da ocorrência do fato imponível. E podem ser analisadas seja nas normas jurídicas que as prevêem, seja no plano dos fatos, vale dizer, quando estes fenômenos jurídicos se verificam no mundo fenomênico. Daí podermos falar […] em prescrição in abstrato e prescrição in concreto. […]
A prescrição é a perda da ação inerente ao direito e de toda sua capacidade defensiva, pelo não-exercício durante certo lapso de tempo (Cf. Clóvis Beviláqua, Carpenter, Washigton de Barros Monteiro, Caio Mário da Silva Pereira, Câmara Leal etc.). Portanto, é o decurso do tempus, fixado no direito positivo, que determina a ocorrência deste fenômeno jurídico.
A prescrição faz desaparecer a ação que viabiliza o direito, sempre que por largo tempo, seu titular permanece inerte.35
Hugo de Brito Machado, sob o ponto de vista dos efeitos produzidos pela prescrição, conceitua o instituto como extinção do direito de ação, admitindo que,
34 CARVALHO, Aurora Tomazini de. Regras para Fixação do Critério Temporal das Normas de
Decadência e Prescrição no Direito Tributário. In: ______. (Org.). Decadência e Prescrição em Direito Tributário. São Paulo: MP, 2007, p. 41-42.
35 CARRAZZA, Roque Antonio. Reflexões sobre a Obrigação Tributária. São Paulo: Noeses, 2010, p. 341,
indiretamente, é atingido o direito material36. Em que pese tal definição, sustenta se tratar de direito processual37.
Como também entende José Eduardo Soares de Melo38, concluindo que:
A prescrição assenta-se no Código Tributário Nacional (art. 156, V; 174, e parágrafo único da LC 118/2005) e na legislação regradora da execução fiscal (Lei Federal 6.830), atendendo-se às normas de direito administrativo e processual, especialmente pelo fato de que os casos de interrupção referem-se a atos judiciais (despacho judicial; protesto etc.).39
A forma como estudamos a prescrição no direito tributário leva-nos à conclusão se trate de norma secundária, portanto, processual, eis que em seu consequente regula o direito ao exercício de ação. Exatamente por tratar do direito ao exercício de ação (ou da extinção deste direito), o único legitimado à produção de norma individual e concreta é o Estado-juiz, sempre por meio de norma secundária.
Em sentido contrário, Yussef Said Cahali entende que a norma de prescrição integra o direito material40. Compartilham tal entendimento Pontes de Miranda41 e Ives Gandra da Silva Martins42.
36 “Diz-se que a decadência extingue o direito de lançar, vale dizer, o direito de constituir o crédito
tributário, e que a prescrição extingue a ação destinada a sua cobrança. […]
A distinção essencial entre decadência e prescrição, capaz de explicar por que a primeira atinge o próprio direito material, enquanto a segunda atinge a ação que o protege, reside na própria natureza do direito material que, no primeiro caso, é afetado diretamente e, no segundo, indiretamente. […]
A extinção do direito de ação pelo decurso do tempo. Ocorre no prazo fixado pela lei. Segundo o artigo 174, em cinco anos.”(MARTINS, Ives Gandra da Silva. Curso de Direito Tributário. 10. ed. São Paulo:
Saraiva, 2008, p. 202, 228).
37 “A decadência diz respeito aos direitos potestativos e atinge esses direitos como consequência da inércia
de seus titulares durante o prazo para tal fim estabelecido em lei. Trata-se, pois, de um instituto de direito material, posto que nada tem a ver com a disciplina da atividade estatal destinada a garantir a efetividade dos direitos.
Já a prescrição é concernente aos direitos a uma prestação e atinge o denominado direito de ação. Ou como dizem alguns, especialmente depois do advento do atual Código Civil, atinge a pretensão. Conclui-se, portanto, que a prescrição é um instituto de direito processual, posto que a ação e pretensão constituem matérias próprias do direito processual.” (MACHADO, Hugo de Brito. Decadência e Prescrição no Direito Tributário Brasileiro. In: MARTINS, Ives Gandra da Silva (Coord.). Curso de Direito Tributário.
10. ed. São Paulo: Saraiva, 2008, p. 265).
38 “A decadência atinge o direito material pertinente à exigibilidade do valor tributário devido, enquanto a
prescrição atinge o direito processual, o que implica observância a peculiares regimes jurídicos. Embora ambos os institutos objetivem a extinção do crédito tributário, o aplicador do direito (administrador público, magistrados, professores, etc.) deve considerar os específicos preceitos legais disciplinadores dos referidos institutos. […]” (MARTINS, Ives Gandra da Silva (Coord.). Decadência e Prescrição. São
Paulo: Revista dos Tribunais; Centro de Extensão Universitária, 2008, p. 224).
39 Ibid., p
. 225.
40 “[…] o direito subjetivo, a pretensão e a ação preexistem ao exercício, ao uso dos remédios processuais.
O e. Superior Tribunal de Justiça parece dividir as normas atinentes à prescrição, ora prestigiando o caráter material43, ora consagrando o caráter processual44.
Assim, se ao direito material compete a criação dos direitos objetivos, que se investem da pretensão e da ação ao serem subjetivados, ao direito material compete igualmente enumerar as causas da respectiva extinção, dentre elas as que decorrem da inatividade do titular de durante certo lapso de tempo […]” (CAHALI, Yussef Said. Prescrição eDecadência. São Paulo: Revista dos Tribunais, 2008, p. 17).
41 “Há prazo de prescrição. Tudo isto é bem que esteja em Código Civil, por se tratar de direito material: a
pretensão decerto o é; e a prescrição, no sistema de direito do Brasil e da maior parte dos países, também dele faz parte.” (PONTES DE MIRANDA, Francisco Cavalcanti. Comentários ao Código de Processo Civil (de 1973). v. I. Rio de Janeiro: Forense, 1979. 17 v., p. 126).
42 “Por fim, a jurisprudência e a doutrina têm reconhecido que, tanto a prescrição quanto a decadência são
institutos de direito material, pois fulminam o direito de lançar ou de receber crédito tributário, por força da inércia, importando, pois a extinção de um direito. Não por outra razão, as duas figuras são colocadas, pelo Código Tributário Nacional, entre as formas de extinção do crédito tributário, visto que a decadência extingue o direito de constituir o crédito tributário (ato em potência) e a prescrição o próprio crédito tributário (ato confirmado).” Assim, conclui: “São institutos de direito material, por eliminarem o direito do Poder Impositivo de exigir seu crédito tributário ou de constituir o crédito tributário.” (MARTINS, Ives Gandra da Silva (Coord.). Decadência e Prescrição. São Paulo: Revista dos Tribunais; Centro de
Extensão Universitária, 2008, p. 34-35).
43 Destacamos decisão da Primeira Seção entendendo que norma sobre prescrição (para repetição do
indébito tributário, estabelecida pela lei complementar nº 118/2005) “pertine à extinção da obrigação e não ao aspecto processual da ação”, conforme ementa a seguir colacionada: “PROCESSO CIVIL. RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DE CONTROVÉRSIA. ART. 543-C, DO CPC. TRIBUTÁRIO. COMPENSAÇÃO. IMPUTAÇÃO EM PAGAMENTO. ART. 354 DO CÓDIGO CIVIL. INAPLICABILIDADE. TRIBUTO SUJEITO AO LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. PRESCRIÇÃO. TERMO INICIAL. PAGAMENTO INDEVIDO. ARTIGO 4º, DA LC 118/2005. DETERMINAÇÃO DE APLICAÇÃO RETROATIVA. DECLARAÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE. CONTROLE DIFUSO. CORTE ESPECIAL. RESERVA DE PLENÁRIO. MATÉRIA DECIDIDA PELA 1ª SEÇÃO, NO RESP 1002932/SP, JULGADO EM 25/11/09, SOB O REGIME DO ART. 543-C DO CPC.
1. O princípio da irretroatividade implica a aplicação da LC 118/2005 aos pagamentos indevidos realizados após a sua vigência e não às ações propostas após a mesma, tendo em vista que a referida norma pertine à extinção da obrigação e não ao aspecto processual da ação.
2. A Primeira Seção, quando do julgamento do Resp 1002932/SP, sujeito ao regime dos “recursos repetitivos”, reafirmou o entendimento de que “O advento da LC 118/05 e suas conseqüências sobre a prescrição, do ponto de vista prático, implica dever a mesma ser contada da seguinte forma: relativamente aos pagamentos efetuados a partir da sua vigência (que ocorreu em 09.06.05), o prazo para a repetição do indébito é de cinco anos a contar da data do pagamento; e relativamente aos pagamentos anteriores, a prescrição obedece ao regime previsto no sistema anterior, limitada, porém, ao prazo máximo de cinco anos a contar da vigência da lei nova.” (RESP 1002932/SP, Rel. Ministro Luiz Fux, julgado em 25/11/2009)
3. Isto porque a Corte Especial declarou a inconstitucionalidade da expressão “observado, quanto ao art. 3º, o disposto no art. 106, I, da Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966 - Código Tributário Nacional”, constante do artigo 4º, segunda parte, da Lei Complementar 118/2005 (AI nos ERESP 644736/PE, Relator Ministro Teori Albino Zavascki, julgado em 06.06.2007).
4. In casu, a recorrente, que impetrou o presente mandamus em 26/08/2005, pugna pelo reconhecimento do prazo prescricional decenal, porquanto o Tribunal de origem entendeu ser aplicável à espécie o prazo quinquenal, merecendo reforma, nesse particular, o acórdão recorrido, para reconhecer a inocorrência da prescrição relativamente aos pagamentos efetuados nos 10 anos imediatamente anteriores ao ajuizamento da ação, com observância do critério de contagem do prazo prescricional acima explicitado.
[…]
15. Recurso especial parcialmente provido, tão-somente para determinar a aplicação do prazo prescricional decenal. Acórdão submetido ao regime do art. 543-C do CPC e da Resolução STJ 08/2008.” (BRASIL. Supremo Tribunal de Justiça. Recurso Especial nº 960.239-SC. Relator: Ministro Luiz Fux.
Entendemos, nesse panorama, que a norma sobre prescrição no Direito Tributário é norma secundária45. E, ainda, que há inúmeras normas materiais (primárias) e processuais (ou secundárias) que influem intensamente na aplicação deste instituto.
Nesse sentido, o Código Tributário Nacional veicula que “a ação para a cobrança do crédito tributário prescreve em cinco anos, contados da data da sua constituição definitiva”. Pois bem, eis norma secundária: Dado o fato de não propositura de ação de execução fiscal no prazo de 5 (cinco) anos, deve ser a extinção do direito de ação.
No entanto, há diversas definições relacionadas a tal norma que lhe são tangentes, o que é uma execução fiscal? Quais as características essenciais de uma petição inicial para que esta venha a compor o ordenamento? Como se processa uma execução? Qual o juízo competente para análise de petição inicial de execução fiscal? Quem é representante da pessoa jurídica para propositura de execução fiscal? Esses questionamentos são de direito processual, tratam da forma da atuação das partes e do Estado-juiz na relação processual.
Assim como há definições materiais a esta relacionadas, por exemplo, quem é o sujeito ativo da relação processual? Qual o objeto dessa relação? Quem é sujeito passivo? O que é tributo?
44 Como no julgamento cuja ementa transcrevemos parcialmente a seguir, ondereconheceu a alteração no
artigo 174, I, do Código Tributário Nacional, por meio da lei complementar n. 118, posto que “consubstanciando norma processual”, teria aplicação imediata: “PROCESSUAL CIVIL. RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DE CONTROVÉRSIA. ART. 543-C, DO CPC. TRIBUTÁRIO. EXECUÇÃO FISCAL. PRESCRIÇÃO. CITAÇÃO POR EDITAL. INTERRUPÇÃO. PRECEDENTES. 1. A prescrição, posto referir-se à ação, quando alterada por novel legislação, tem aplicação imediata, conforme cediço na jurisprudência do Eg. STJ.
[…]
5. A Lei Complementar 118, de 9 de fevereiro de 2005 (vigência a partir de 09.06.2005), alterou o art. 174 do CTN para atribuir ao despacho do juiz que ordenar a citação o efeito interruptivo da prescrição. (Precedentes: REsp 860128/RS, DJ de 782.867/SP, DJ 20.10.2006; REsp 708.186/SP, DJ 03.04.2006). 6. Destarte, consubstanciando norma processual, a referida Lei Complementar é aplicada imediatamente aos processos em curso, o que tem como consectário lógico que a data da propositura da ação pode ser anterior à sua vigência. Todavia, a data do despacho que ordenar a citação deve ser posterior à sua entrada em vigor, sob pena de retroação da novel legislação.
[…]
9. Destarte, ressoa inequívoca a inocorrência da prescrição relativamente aos lançamentos efetuados em 02/03/1995 (objeto da insurgência especial), porquanto não ultrapassado o lapso temporal quinquenal entre a constituição do crédito tributário e a citação editalícia, que consubstancia marco interruptivo da prescrição.
10. Recurso especial provido, determinando-se o retorno dos autos à instância de origem para prosseguimento do executivo fiscal, nos termos da fundamentação expendida. Acórdão submetido ao regime do art. 543-C do CPC e da Resolução STJ 08/2008.” (BRASIL. Supremo Tribunal de Justiça.
Recurso Especial nº 999.901-RS. Relator: Ministro Luiz Fux. Recorrente: Estado do Rio Grande do Sul.
Recorrido: Mauro Abenhur de Almeida Bueno. Julgamento: 13 maio 2009. Órgão Julgador: Primeira Seção. Publicação: DJ 10 jun. 2009).
45 Utilizando-se a classificação identificada por Lourival Vilanova, como será explanado no capítulo 3 deste
No julgamento reproduzido em nota anterior, a Primeira Seção do e. Superior Tribunal de Justiça entendeu desta forma, quando interpretou a alteração do artigo 174, I, do Código Tributário Nacional, pela lei complementar n. 118/2005, no seguinte sentido: “consubstanciando norma processual, a referida Lei Complementar é aplicada imediatamente aos processos em curso.”46
De toda sorte, especificamente quanto à alteração do artigo 174, I, do Código Tributário Nacional, a discussão não é de grande valia, eis que já à ocasião da anterior redação do dispositivo o fato interruptivo de prescrição era a propositura da demanda, como trataremos em razões seguintes.
2.2 Prescrição como ato, procedimento e norma
Nesse ponto, é importante lembrar que os institutos jurídicos podem ser analisados sob o enfoque do ato final, do procedimento que o origina, ou mesmo da norma que é inserida no sistema jurídico por meio de tal ato. São enfoques do mesmo acontecimento jurídico, mas que revelam diferentes preocupações no estudo do tema.
As lições do professor Paulo de Barros Carvalho, especificamente sobre a identificação de ato, procedimento e norma quanto aos fatos extintivos, é o seguinte:
Ora, sempre que o tempo ameaçar, de algum modo, a obtenção daquele almejado equilíbrio, que se reflete no princípio da firmeza ou da certeza jurídica, prevê o sistema a ocorrência de fatos extintivos, que têm o condão de definir, drasticamente, a situação, determinando direitos e deveres subjetivos correlatos. Entre tais fatos, vale agora ressaltar, particularmente, o da decadência.
No lidar com esses fatos extintivos, identificamos três ângulos significativos de uma e somente uma realidade: acto, procedimento e norma. Em homenagem ao rigor, tomemos que o acto é, sempre, resultado de um procedimento e que tanto acto quanto procedimento hão de estar, invariavelmente, previstos em normas de direito posto. Por intuição semântica é possível encontrar tais características nas diferentes situações em que se dá a constituição de norma pelo decurso de prazo.47
46 BRASIL. Supremo Tribunal de Justiça.
Recurso Especial nº 999.901-RS. Relator: Ministro Luiz Fux.
Recorrente: Estado do Rio Grande do Sul. Recorrido: Mauro Abenhur de Almeida Bueno. Julgamento: 13 maio 2009. Órgão Julgador: Primeira Seção. Publicação: DJ 10 jun. 2009.
47 CARVALHO, Paulo de Barros. Direito tributário: Fundamentos Jurídicos da Incidência. 7. ed. São
