Palestra. Receitas de Contrato com clientes. Elaborado por: JANEIRO/ O conteúdo desta apostila é de inteira responsabilidade do autor (a).

(1)

JANEIRO/

Palestra

Receitas de

Contrato com

clientes

Elaborado por:

Elias da Silveira Cerqueira

O conteúdo desta apostila é de inteira responsabilidade do autor (a).

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CÓDIGO PENAL BRASILEIRO ARTIGO 184.

(2)

Programa:

1 – CPC PME ‐ NBC TG 1000 (R1) ‐ D.O.U. 01/11/2016

Seção 23 (parte) – Receita de Serviços

2 ‐ CPC 47

(3)

NORMA BRASILEIRA DE CONTABILIDADE, NBC TG 1000 (R1), DE 21 DE OUTUBRO DE 2016

Altera a NBC TG 1000 que dispõe sobre a contabilidade de pequenas e médias empresas.

O CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, no exercício de suas atribuições legais e regimentais e com fundamento no disposto na alínea “f” do Art. 6º do Decreto‐Lei n.º 9.295/1946, alterado pela Lei n.º 12.249/2010, faz saber que foi aprovada em seu Plenário a alteração da seguinte Norma Brasileira de Contabilidade (NBC):

Altera o título Introdução, as seções 1, 2, 4 a 6, 9 a 12, 14 a 22, 26 a 30, 33 a 35 e o Apêndice – Glossário de termos da NBC TG 1000 – Contabilidade para Pequenas e Médias Empresas, conforme segue:

Vigência: Esta norma entra em vigor na data de sua publicação, produzindo

efeitos a partir de1º de janeiro de 2017.

Receita

2.25 A definição de receita abrange tanto as receitas propriamente

ditas quanto os ganhos.

Receita

propriamente dita é um aumento de patrimônio líquido que se

origina no

curso das atividades normais da entidade

e é designada

por uma variedade de nomes, tais como vendas, honorários, juros,

dividendos, lucros distribuídos, royalties e aluguéis.

Ganho

é outro item que se enquadra como aumento de patrimônio

líquido, mas

não é receita

propriamente dita. Quando o ganho é

reconhecido na demonstração do resultado ou do resultado

abrangente, ele é geralmente demonstrado separadamente porque o

seu conhecimento é útil para se tomar decisões econômicas.

(4)

Prestação de serviços

23.14 ... reconhecer a receita pelo estágio de execução da transação ao final do período (chamado como o método de percentagem completada), quando todas as condições a seguir são satisfeitas:

1) o valor dareceitapode sermensuradodeforma confiável;

2) é provável que os benefícios econômicos associados com a transação fluirão para a entidade;

3) oestágio de execuçãoda transação ao final do período de referência pode sermensuradodeforma confiável;

4) oscustos incorridospara a transação e os custos para completar a transação podem sermensuradosdeforma confiável.

23.15 Quando os

serviços

são executados por um

número

indeterminado de atos

durante um

período

especificado de

tempo, a entidade

reconhece a receita

em uma

base linear

durante o período especificado a não ser que exista evidência

de que algum outro método represente melhor o estágio de

execução.

Quando um

ato específico

é muito

mais relevante

do que

qualquer outro ato, a entidade adia o

reconhecimento

da

(5)

(6)

Contrato de construção

23.17 Quando o resultado de

contrato de construção

pode

ser

estimado

de

forma confiável, a entidade deve reconhecer

a

receita e os custos associados

com o contrato de

construção como receita e despesas respectivamente, tendo

por referência o estágio de execução da atividade contratual

na data do balanço (muitas vezes referido como método de

percentagem completada). Os itens 23.21 a 23.27 fornecem

orientação para a aplicação do método de percentagem

completada

.

Método de percentagem completada

23.21 Esse

método

é usado para

reconhecer receita

originada pela prestação de serviços e originada de

contratos de construção. A entidade deve rever e,

quando necessário, revisar as estimativas de receita e

custos à medida que a transação de serviço ou o contrato

de construção progride.

(7)

Método de percentagem completada

23.26 Quando for provável que os

custos totais

do

contrato serão

superiores a receita

total do contrato

em contrato de construção, o

prejuízo esperado

deve

ser reconhecido como

despesa

imediatamente,

mediante provisão para contrato oneroso (ver Seção

21).

23.27 Se a certeza de cobrança de valor já reconhecido

como receita de contrato não for mais provável, a

entidade deve reconhecer o

valor incobrável

como

despesa, ao invés de ajustar o valor da receita do

contrato.

Juros, royalties e dividendos

(ou outra forma de distribuição de resultado)

23.28 A entidade deve reconhecer a receita originada do uso, por terceiros, dos ativos da entidade que produzam juros, royalties e dividendos (ou outras distribuições de resultado) de acordo com as bases determinadas no item 23.29 quando:

• forprovávelque osbenefícios econômicosassociados com a transação fluirão para a entidade; e

• o valor dareceitapuder sermensuradodeforma confiável.

23.29 A entidade deve reconhecer a receita de acordo com as seguintes bases: • os juros são reconhecidos usando o método da taxa efetiva de juros, como

descrito nos itens 11.15 a 11.20;

• os royalties são reconhecidos pelo regime de competência de acordo com a substância do acordo;

• osdividendos ou outras distribuições de resultado são reconhecidos quando o

(8)

Divulgação geral sobre receita

23.30 A entidade deve divulgar:

(a) as políticas contábeis adotadas para o reconhecimento de receitas, incluindo os métodos adotados para determinar o estágio de execução de transações envolvendo a prestação de serviços;

(b) o valor de cada categoria de receita reconhecida durante o período, mostrando separadamente, pelo menos, a receita originada de:

(i) venda de produtos; (ii) prestação de serviços; (iii)juros;

(iv)royalties;

(v) dividendos (ou outras distribuições de resultado); (vi)comissões;

(vii)subvenções governamentais;

(viii)quaisquer outros tipos significativos de receita.

COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS PRONUNCIAMENTO TÉCNICO CPC 47 ‐ Receita de Contrato com Cliente

Correlação às Normas Internacionais de Contabilidade – IFRS 15

C1. A entidade deve aplicar este pronunciamento para períodos anuais iniciados em ou após1º de janeiro de 2017(provável adiamento para 01/01/2018 em linha com o IFRS 15)

C10. Este pronunciamentosubstituios seguintes pronunciamentos: (a) CPC 17 – Contratos de Construção;

(b) CPC 30 – Receitas;

(c) Interpretação A – Programa de Fidelidade com o Cliente anexa ao CPC 30; (d) ICPC 02 – Contrato de Construção do Setor Imobiliário;

(e) ICPC 11 – Recebimento em Transferência de Ativos dos Clientes; e

(f) Interpretação B – Receita – Transação de Permuta Envolvendo Serviços de Publicidade anexa ao CPC 30.

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IFRS 15 -

Receita de Contrato com Cliente Comparação entre os conceitos Atual x Novo IAS 18 /11 – Conceito atual

Modelos separados por:

• Contratos de construção • Bens

• Serviços

Foco em risco e benefícios Orientação limitada sobre:

• Acordos com elementos

múltiplos

• Contraprestação variável • Licenças

IFRS 15 – Novo conceito

Modelo único p/ obrigações de execução: • Satisfeitas/alcançadas ao longo do tempo • Satisfeitas/alcançadas em um momento específico Foco em controle Mais orientação:

• Separando elementos, alocando o preço da transação, consideração de variáveis, licenças, opções, contratos de recompra e assim por diante….

CPC 47 – Objetivo e princípio fundamental

• Estabelecer os princípios que uma

entidade deve aplicar para reportar informação útil aos usuários das DFs sobre a natureza, montantes, prazos e incertezasdas receitas efluxos de caixa decorrentes de contratos com clientes

Objetivo

• Reconhecer receita para expressar a transferência de produtos e serviços a clientes por montante que reflita a contrapartida à qual a entidade fizer jus pelos produtos e serviços que transferiu

Princípio

Fundamental

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Princípio geral de reconhecimento de receitas

• A entidade deve

reconhecer receitas quando

(ou à medida que) a entidade

satisfizer uma

obrigação de desempenho

ao transferir o bem

ou o serviço (ou seja, um ativo) prometido ao

cliente. O ativo é transferido quando (ou à

medida que) o

cliente obtiver o controle

desse

ativo.

Obrigações de desempenho (performance obligations)

• Um contrato estabelece

obrigações

para as

partes

envolvidas. Tipicamente, um contrato poderia ser

resumido como:

o

Vendedor tem a

obrigação de entregar

um bem e/ou

serviço contratado, na quantidade, prazo e qualidade

estabelecidos no contrato 

obrigação de desempenho

o

Comprador tem a

obrigação de entregar

uma

contrapartida (ou

contraprestação) em troca do

bem/serviço que recebeu ou receberá do vendedor

(11)

Satisfação de obrigação de desempenho:

A entidade deve

reconhecer receitas

quando (ou à

medida que) a entidade satisfizer uma

obrigação de

desempenho

ao transferir o bem ou o serviço (ou seja,

um ativo) prometido ao cliente. O ativo é transferido

quando

(ou à medida que) o cliente obtiver o controle

desse ativo. O

controle do ativo

refere-se à:

“capacidade de determinar o uso do ativo e de obter

substancialmente a totalidade dos benefícios restantes

provenientes do ativo”.

O cliente obtém o controle do ativo prometido e a entidade

satisfaz a obrigação de desempenho, quando os seguintes

indicadores da transferência de controle

são observados:

(I) a

entidade

possui um

direito

presente a

pagamento

pelo

ativo;

(II) o

cliente

possui a

titularidade

legal do

ativo;

(III) a entidade

transferiu

a

posse física

do

ativo. Em alguns

acordos onde há o faturamento, mas não há a entrega (

bill-and-hold

), a entidade pode ter a posse física do ativo que o cliente

controla;

(IV) o

cliente

possui os

riscos

e os

benefícios

significativos da

propriedade

do ativo;

(12)

Escopo

23 IAS 18 IAS 39 IAS 17: arrendamento Outras Receitas: Subvenção,

propriedade para investimento, agricultura … IAS 11 IAS 39 Dividendos Juros Venda de bens Receita de serviços Royalties Contratos de construção

Escopo

IAS 18 IAS 39 IAS 17: arrendamento Outras Receitas: Subvenção,

propriedade para investimento, agricultura … IAS 11 IAS 39 Dividendos Juros IFRS 15 Reconhecimento de receitas Venda de bens Receita de serviços Royalties Contratos de construção

(13)

Escopo

25 IAS 18 IAS 39 IAS 17: arrendamento Outras Receitas: Subvenção,

propriedade para investimento, agricultura … IAS 11 IAS 39 Dividendos Juros IFRS 15 Reconhecimento de receitas Venda de bens Receita de serviços Royalties Contratos de construção Obrigações de performance reconhecidas ao longo do tempo Obrigações de performance reconhecidas em determinado momento

5 Passos de Reconhecimento de Contratos:

1º passo - Identificar o contrato com o cliente

2º passo - Identificar as obrigações de performance no contrato 3º passo - Determinar o preço da transação

4º passo - Alocar o preço da transação

5º passo - Reconhecer a receita quando (ou conforme) a obrigação de performance é satisfeita

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5 Passos de Reconhecimento de Contratos:

2º passo - Identificar as obrigações de performance no contrato 3º passo - Determinar o preço da transação

5º passo - Reconhecer a receita quando (ou conforme) a obrigação de performance é satisfeita

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Contrato

Acordo entre duas ou mais partes que cria direitos e obrigações exequíveis. (não necessariamente escritas)

• Aprovado

• Direitos de cada parte identificados • Termos de pagamento identificados

• Substância comercial • Possibilidade de

cobrança

Exercício 1: Identificação de Contrato com o Cliente

1. Serviços prestados por uma empresa de manutenção são formalizados por meio de contratos, porém, para atender uma situação de urgência de um cliente recorrente, um determinado serviço, que não fazia parte do escopo dos serviços anteriormente prestados a esse cliente, foi prestado sem haver uma carta de contratação formal. Na data da elaboração das demonstrações financeiras, o valor encontrava‐se em aberto e a definição do valor do serviço ainda não havia sido aprovado pelo cliente. Qual deveria ser o critério para o reconhecimento da receita ?

a) Determinado momento b) Período de tempo c) Depende

d) NRA

Mesmo não havendo a existência de um contrato formal assinado, que estabeleça uma obrigação de desempenho e sua forma de entrega, não significa que não há um “contrato”. O prestador de serviços deve avaliar se a ausência de um contrato assinado atende o critério de contrato.

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Recapitulação: modelo dos 5 passos

2º passo - Identificar as obrigações de performance no contrato

3º passo - Determinar o preço da transação

5º passo - Reconhecer a receita quando (ou conforme) uma obrigação de performance for cumprida.

29

Recapitulação: modelo dos 5 passos

Obrigação de performance:

Uma cláusula contratual com o compromisso de transferir um bem ou serviço.

Implícito Explícito Por

escrito Verbal

Distinta

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Obrigações de performance na prática

31 Bem ou serviço individual e distinto Vendido separadamente ou

pode ser utilizado em separado.

• Bens de consumo • Instalações simples • Tecnologia móvel e serviços

Grupo de bens ou serviços inseparáveis Dependente de ou interligado a outros itens do contrato. • Contratos de construção • Instalações complexas • Softwares customizados Série de serviços homogêneos Padrão consistente de transferência de serviços durante um período.

• Serviço diário de limpeza • Serviço de cabotagem • Processamento de call center

Exercício 2 – Obrigações de performance

A academia de Mexa‐se lançou um pacote para utilização de suas dependências por um ano pelo valor de R$ 2.500. Para os clientes que optarem por utilizar toda rede Mexa‐se (diferentes bairros e cidades), cobra um custo adicional de registro de R$ 500. O exame médico é obrigatório e pode ser feito na academia por $ 100. Alternativamente, pode obter um atestado médico de um terceiro desde que este médico ateste capacidade para execução de atividade física respondendo a um check

list da academia. Quantas obrigações de performance existem neste contrato ?

Tratam‐se de 3 obrigações identificadas separadamente, a saber: 1) Plano de utilização de academia por 1 ano, para uma localidade; 2) Possibilidade de utilizar outras localidades (direito significativo); e 3) Exame médico obrigatório, mas que pode ser obtido fora das dependências da academia.

a) Uma b) Duas

c) Três d) Quatro

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Recapitulação: modelo dos 5 passos

5º passo - Reconhecer a receita quando (ou conforme) uma obrigação de e performance for cumprida.

Recapitulação: modelo dos 5 passos

5º passo - Reconhecer a receita quando (ou conforme) uma obrigação de e performance for cumprida.

2º passo - Identificar as obrigações de performance no contratoPreço da transação = Valor que a entidade espera receber em troca da _{transferência dos bens ou serviços}

• Altamente

provável?

• Sujeito à reversão

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Contraprestação variável

35 Inclusão no preço da transação somente se for altamente provável que não haverá

uma reversão significativa de receita.

Incerteza em um longo período de tempo. Experiência limitada com contratos similares. Suscetível a fatores não controláveis. Ampla gama de preços/ resultados. Principais efeitos

• O "valor mínimo", cuja probabilidade de não ser revertido é alta, deve ser

reconhecido.

• Reavaliação no final de cada exercício.

Método do valor esperado ou método do valor mais provável.

Exercício 3 – Contraprestação variável

• Método do valor esperado ‐ bônus de performance

Uma empresa é contratada para produzir e vender um equipamento customizado pelo valor de R$ 200.000. Se a Companhia entregar o equipamento no prazo contratado receberá um bônus de performance de R$ 100.000 (totalizando R$ 300.000 a possibilidade de receita contratual). Entretanto, o valor do bônus será reduzido em 10%, a cada semana de atraso na entrega, em relação ao prazo inicialmente acordado. Com base no histórico da empresa em projetos similares, e circunstâncias existentes para a execução do projeto, estima‐se que:

Há 60% de chances de atingir o bônus – equipamento entregue no prazo Há 30% de chances de não atingir o bônus total – 1 semana de atraso Há 10% de chances de não atingir o bônus total – 2 semanas de atraso

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Exercício 3 – Contraprestação variável – cont.

37 Qual o montante inicial de receita que deveria ser considerado por conta deste contrato? a) R$ 200.000 b) R$ 300.000 c) R$ 285.000 d) R$ 295.000 200.000 + (100.000 x 60%, 90.000 x 30% e 80.000 x 10%) = 200.000 + 60.000 + 27.000 + 8.000,00 = 295.000

1º passo- Identificar o contrato com o cliente

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1º passo- Identificar o contrato com o cliente

1 • Preço observável de bens ou serviços vendidos separadamente 2 • Preços estimados de venda caso não haja observância • Abordagem da avaliação de mercado ajustada ou abordagem da margem com base no custo 3 • Abordagem residual... • Apenas quando o preço de venda é altamente variável ou incerto (diferente do método residual atual) 39 Preço de venda individual relativo

Exercício 4 – Alocação dos preços de transação

• Alocação do preço de venda individual relativo (PVIR)

Uma fornecedora de lanchas de pequeno e médio porte comercializa seus produtos por um preço médio de R$ 35.000 cada, e também oferece serviços de guarda de barcos em marina conveniada pelo valor de R$ 7.000 ao ano. Tanto a venda como os serviços de guarda são comercializados separadamente ao mercado. A fornecedora assinou um contrato para vender uma lancha e prestar serviço de marina por 1 ano pelo valor total de R$ 37.500. Qual o Preço de Venda Individual Relativo para essas duas obrigações de performance, na alocação dos R$ 37.500 contratuais ?

a) Venda: 35.000 + serviços 2.500 = 37.500 b) Venda: 30.500 + serviços 7.000 = 37.500 c) Venda: 31.250 + serviços 6.250 = 37.500 d) Venda : 30.000 +serviços 7.500 = 37.500

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Exercício 4 – Alocação dos preços de transação – cont.

41 Performance Venda Lancha Serviços Total PVIR 31.250 6.250 37.500 Memória de cálculo 37.500 x (35.000/42.000) 37.500 x (7.000/42.000)

5º passo – Reconhecer a receita quando (ou conforme) uma obrigação de performance for cumprida

O cliente recebe benefícios conforme a entidade realiza a atividade/outra entidade não precisaria refazer a

atividade.

Por exemplo, serviço de limpeza.

Cria/aumenta o controle do cliente sobre um ativo.

Por exemplo, construção de um equipamento específico.

Não cria um ativo com uso alternativo E

Direito ao pagamento pelo trabalho realizado até a data

Por exemplo, serviço de consultoria.

Não Não

Durante um

período

Determ

inado m

om

ento

Sim Sim Sim Não

(22)

Exercício 5 – Reconhecimento de receita

• Ativo com uso alternativo

43

Um fabricante de colheitadeira oferece ao cliente a oportunidade de customizar a sua própria máquina com tecnologia embarcada, em até 15 diferentes configurações de opcionais e acabamento. Todas as customizações são efetuadas na fábrica e somente com produtos e acessórios pertencentes ao catálogo de partes e peças do fabricante. O cliente não interfere no processo de fabricação. O tempo estimado de fabricação é de 18 meses. Para início do processo de fabricação e customização da colheitadeira, o fabricante requer que o cliente efetue um adiantamento, não reembolsável, de 50% do valor na assinatura do contrato; 30% no início do processo de acabamento da colheitadeira (reembolsável, conforme cláusulas contratuais específicas); e 20% na entrega da máquina. Como o fabricante deve reconhecer a receita?

a) Durante um período de tempo (cronograma de fabricação) b) Em determinado momento (na entrega do equipamento) c) Conforme o cronograma de recebimento

d) NRA

Exercício 5 – Reconhecimento de receita – cont.

O fabricante deveria reconhecer a receita da venda da colheitadeira em determinado momento, quando o controle e a obrigação de performance são transferidos ao cliente, pois:

i. O cliente não controla o ativo durante o processo de fabricação da colheitadeira.

ii. Embora tenha sido definido uma configuração de acabamento específica para o equipamento, essas alterações não tendem a resultar em uma restrição de ordem prática ou contratual ao ponto do fabricante não comercializar esta colheitadeira para um outro cliente (uso alternativo).

iii. O fabricante recebe antecipadamente adiantamentos do cliente. Porém, não cumpre com o critério de direito ao pagamento (custos incorridos mais uma margem de lucro mínima e razoável para os negócios do fabricante).

(23)

Detalhamento dos impactos por indústria

Outras discussões de receita com clientes

45

• Cláusula de devolução de produto ao vendedor. • Programas de bonificações

• Descontos comerciais e acordos promocionais

• Vendas de produtos com garantia de produtos incluindo serviços • Pagamento antecipado de “fees” com e sem direito a devolução

• Transação de venda s/caixa ou recebimento com outros produtos e serviços • Direto de uso e direito a acesso a licença

• Cartões de presentes

• Compra de produtos mas com entrega quando solicitado pelo cliente (“bill-and-hold”)

• Direito a devolução

• Obrigações do vendedor de recompra (“forward”) • Direito do vendedor de recompra (“call option”) • Atuação como principal ou agente