Imposto sobre Serviços
Origem
Como é conhecido hoje, foi previsto na EC 18/65.
O Imposto sobre serviços de qualquer natureza (ISSQN ou ISS) veio substituir o “Imposto sobre indústrias e profissões” (IIP) – que inicialmente era estadual (quando da Proclamação da
Art. 156. Compete aos Municípios instituir impostos sobre:
(...)
III - serviços de qualquer natureza, não compreendidos no art. 155, II, definidos em
lei complementar.
(...)
§ 3º Em relação ao imposto previsto no inciso III do caput deste artigo, cabe à lei
complementar:
I - fixar as suas alíquotas máximas e mínimas;
II - excluir da sua incidência exportações de serviços para o exterior.
III - regular a forma e as condições como isenções, incentivos e benefícios fiscais
serão concedidos e revogados.
Competência e Sujeição ativa
A CF reserva aos municípios mediante a edição de Lei Ordinária
O DF tem competência cumulativa (art. 147, CF)
Exercício da Competência
Cada Município (mais de 5500 no Brasil) precisam editar suas respectivas leis de
acordo com os critérios da Lei Complementar (LC 116/03)
O município é quem decide. Na repartição de receitas os municípios já
recebem:
1. 50% ou 100% do ITR
2. 100% do IRRF
A Lei Complementar 116/03
Art. 1º O Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza, de competência dos Municípios e do Distrito Federal, tem como fato gerador a prestação de serviços constantes da lista anexa, ainda que esses não
se constituam como atividade preponderante do prestador.
§ 1º O imposto incide também sobre o serviço proveniente do exterior do País ou cuja prestação se
tenha iniciado no exterior do País.
§ 2º Ressalvadas as exceções expressas na lista anexa, os serviços nela mencionados não ficam sujeitos
ao Imposto Sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e Prestações de Serviços de
Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação – ICMS, ainda que sua prestação envolva
fornecimento de mercadorias.
§ 3º O imposto de que trata esta Lei Complementar incide ainda sobre os serviços prestados mediante a
utilização de bens e serviços públicos explorados economicamente mediante autorização, permissão ou
Prestação de Serviço
“... É forçoso que a atividade realizada pelo prestador apresente-se sob a forma
de ‘obrigação de fazer’. Eis aí outro elemento caracterizador da prestação de
serviços. Só será possível a incidência do ISS se houver um negócio jurídico
mediante o qual uma das partes se obrigue a praticar certa atividade, de
natureza física ou intelectual recebendo, em troca, remuneração. Por outro
ângulo, a incidência do ISS pressupõe a autuação decorrente do dever de fazer
algo até então inexistente, não sendo exigível quando se tratar de obrigação
que imponha a mera entrega, permanente ou temporária, de alguma coisa
que já existe.”
Prestação de Serviço
“.. É imprescindível que o contrato bilateral tenha conteúdo econômico, fixando-se um preço em contraprestação à utilidade imaterial fornecida pelo prestador. A necessidade de que a prestação de serviço seja remunerada, apresentando, assim, conteúdo econômico, é decorrência direta do principio da capacidade contributiva. Com efeito, a hipótese tributária de qualquer exação deve descrever fato realizado por pessoa que manifeste, objetivamente riqueza.(...)”
Prestação de Serviço por terceiro
TRIBUTÁRIO. INCORPORAÇÃO IMOBILIÁRIA. IMÓVEIS CONSTRUÍDOS SOBRE TERRENO PRÓPRIO E POR CONTA PRÓPRIA DO INCORPORADOR. ISS. INEXISTÊNCIA DE FATO GERADOR.
1. O incorporador imobiliário, tal como definido no art. 29 da Lei 4.591/65, não pode, logicamente, figurar como contribuinte do ISSQN relativamente aos serviços de
construção da obra incorporada. Com efeito, se a construção é realizada por terceiro, o incorporador não presta serviço algum, já que figura como tomador. Contribuinte, nesse caso, é o construtor. E se a construção é realizada pelo próprio incorporador, não há prestação de serviços a terceiros, mas a si próprio, o que descaracteriza o fato gerador. É
que os adquirentes das unidades imobiliárias incorporadas não celebram, com o incorporador, um contrato de prestação de serviços de construção, mas sim um contrato de compra e venda do imóvel, a ser entregue construído. Precedentes.
Não incidência
Art. 2o O imposto não incide sobre:
I – as exportações de serviços para o exterior do País;
II – a prestação de serviços em relação de emprego, dos trabalhadores avulsos, dos
diretores e membros de conselho consultivo ou de conselho fiscal de sociedades e
fundações, bem como dos sócios-gerentes e dos gerentes-delegados;
III – o valor intermediado no mercado de títulos e valores mobiliários, o valor dos
depósitos bancários, o principal, juros e acréscimos moratórios relativos a operações
de crédito realizadas por instituições financeiras.
Parágrafo único. Não se enquadram no disposto no inciso I os serviços desenvolvidos
no Brasil, cujo resultado aqui se verifique, ainda que o pagamento seja feito por
A questão da autonomia
Definição em Lei Complementar
“A expressão ‘definidos em lei complementar’ não autoriza conceituar como
serviço o que serviço não é. Admitir que o possa equivale a supor que, a qualquer
momento a lei complementar possa dizer que é serviço a operação mercantil, a
industrialização, a operação financeira, a venda civil, a cessão de direitos. Em
outras palavras, que a lei complementar possa, a seu talante, modificar a CF; que a
limitação posta pela CF à competência municipal para só tributar atividades
configuradoras e serviço, não tem a menor relevância; que pode ser desobedecida
pela lei complementar. A lei complementar tem que se cingir a definir ou a listar
atividades que, indubitavelmente, configurem serviço. Será inconstitucional toda
e qualquer legislação que pretenda ampliar o conceito de serviço
constitucionalmente posto, para atingir quaisquer outros fatos. (...) A lei
complementar completa a Constituição; não a modifica.”
Fazer para dar
“Não são operações mistas aquelas cujo objeto seja um fazer para dar, em que
o fazer constitui apenas meio para produção e colocação do bem à disposição
do comprador, incidindo sempre o ICMS”
(Leandro Paulsen, Constituição e Código Tributário Comentados à luz da Doutrina e Jurisprudência. 18ª Ed. Saraiva, p. 421)
Súmula 167, STJ. “O FORNECIMENTO DE CONCRETO, POR EMPREITADA, PARA CONSTRUÇÃO CIVIL, PREPARADO NO TRAJETO ATE A OBRA EM BETONEIRAS ACOPLADAS A CAMINHÕES,
E PRESTAÇÃO DE SERVIÇO, SUJEITANDO-SE APENAS A INCIDENCIA DO ISS.”
Súmula 163, STJ. “O FORNECIMENTO DE MERCADORIAS COM A SIMULTANEA PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS EM BARES, RESTAURANTES E ESTABELECIMENTOS SIMILARES CONSTITUI FATO
Operações Mistas
EMENTA DIREITO TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS DE QUALQUER NATUREZA. INCIDÊNCIA EM CONTRATOS MISTOS. LOCAÇÃO DE MAQUINÁRIO COM OPERADORES. RECLAMAÇÃO. ALEGAÇÃO DE DESCUMPRIMENTO DA SÚMULA VINCULANTE 31. DESCABIMENTO. A Súmula Vinculante 31, que assenta a inconstitucionalidade da incidência do Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza – ISS nas operações de locação de bens móveis, somente pode ser aplicada em relações contratuais complexas se a locação de bens móveis estiver claramente segmentada da prestação de serviços, seja no que diz com o seu objeto, seja no que concerne ao valor específico da contrapartida financeira. Hipótese em que contratada a locação de maquinário e equipamentos conjuntamente com a disponibilização de mão de obra especializada para operá-los, sem haver, contudo, previsão de remuneração específica da mão de obra disponibilizada à contratante. Baralhadas as atividades de locação de bens e de prestação de serviços, não há como acolher a presente reclamação constitucional. (...)
Base de Cálculo
O trabalho pessoal e a sociedade
profissional
DL 406/68 - Art 9º A base de cálculo do impôsto é o preço do serviço.
§ 1º Quando se tratar de prestação de serviços sob a forma de trabalho pessoal do próprio contribuinte, o impôsto será calculado, por meio de alíquotas fixas ou variáveis, em função da natureza do serviço ou de outros fatores pertinentes, nestes não compreendida a importância paga a título de remuneração do próprio trabalho.
§ 3° Quando os serviços a que se referem os itens 1, 4, 8, 25, 52, 88, 89, 90, 91 e 92 da lista anexa forem prestados por sociedades, estas ficarão sujeitas ao imposto na forma do § 1°, calculado em relação a cada profissional habilitado, sócio, empregado ou não, que preste serviços em nome da sociedade, embora assumindo responsabilidade pessoal, nos termos da lei aplicável.
O trabalho pessoal e a sociedade
uniprofissional
1. Médicos, inclusive análises clínicas, eletricidade médica, radioterapia, ultra-sonografia,
radiologia, tomografia e congêneres;
4. Enfermeiros, obstetras, ortópticos, fonoaudiólogos, protéticos (prótese dentária);
8. Médicos veterinários;
25. Contabilidade, auditoria, guarda-livros, técnicos em contabilidade e congêneres;
52. Agentes da propriedade industrial;
88. Advogados;
89. Engenheiros, arquitetos, urbanistas, agrônomos;
90. Dentistas;
Sociedades Profissionais
Sendo exigência legal, constante do Decreto-lei n. 406/68, que se trate de sociedades
profissionais, sem prejuízo de contarem com empregados e outros colaboradores,
importante é que a atividade tenha caráter intelectual e que seja prestada sob a
responsabilidade técnica pessoal dos respectivos profissionais. Outras exigências feitas
por alguns Municípios, com as de forma, que vedam o tipo de sociedade limitada, que
afastam as sociedades pluriprofissionais e também aquelas que contam com diversos
colaboradores, não se sustentam, embora reiteradamente chanceladas pela
jurisprudência
Jurisprudência
PROCESSUAL
CIVIL
E
TRIBUTÁRIO.
AGRAVO
REGIMENTAL.
ISS.
SOCIEDADE
UNIPROFISSIONAL. RESPONSABILIDADE LIMITADA. CARÁTER EMPRESARIAL. ART. 9º, §§
1º e 3º, DO DL 406/1968. INAPLICABILIDADE. SÚMULA 7/STJ.
1. Hipótese em que o Tribunal de origem afastou o benefício da tributação fixa do ISS
instituído nos §§ 1º e 3º do art. 9º do Decreto-Lei 406/1968, pois concluiu, com base
na prova dos autos, que a contribuinte tem estrutura empresarial.
2. A tributação fixa do ISS, prevista no art. 9º, § 3º, do DL 406/1968, somente se aplica
quando houver responsabilidade pessoal dos sócios e inexistir caráter empresarial na
atividade realizada.
3. Na sociedade limitada, a responsabilidade de cada sócio é restrita ao valor de suas
quotas (art. 1.052 do CC), o que afasta o benefício da tributação fixa. Precedentes do
STJ. (...)
Jurisprudência
PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO REGIMENTAL NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. CLÍNICA MÉDICA. CARÁTER EMPRESARIAL. AUSÊNCIA DE DIREITO AO RECOLHIMENTO DO ISS SOB ALÍQUOTA FIXA. CONCLUSÃO DO TRIBUNAL BASEADA EM FATOS E PROVAS DOS AUTOS. IMPOSSIBILIDADE DE ANÁLISE. ÓBICES DAS SÚMULAS 5 E 7/STJ.
1. Pretende a parte recorrente, clínica médica, que lhe seja garantido o direito à base de cálculo diferenciada do ISS, nos termos do art. 9º, § 3º do Decreto-lei 406/68.
2. Contudo, a Corte de origem, ao analisar os fatos e as provas dos autos, em especial o contrato social
da Clínica Médica agravante, concluiu que a parte recorrente apresenta natureza de organização empresarial, o que impede a concessão do benefício pretendido.
3. A alteração destas conclusões demandaria, necessariamente, novo exame do acervo fático-probatório constante dos autos, providência vedada em recurso especial, conforme os óbices previstos nas Súmulas 5 e 7/STJ. Precedentes: AgRg no REsp 1132677/MG, Rel. Ministro CASTRO MEIRA, SEGUNDA TURMA, julgado em 07/02/2013, DJe 15/02/2013, AgRg nos EDcl no AREsp 233.352/SC, Rel. Ministro HUMBERTO MARTINS, SEGUNDA TURMA, julgado em 20/11/2012, DJe 28/11/2012, AgRg no Resp 1266396/BA, Rel. Ministro ARNALDO ESTEVES LIMA, PRIMEIRA TURMA, julgado em 02/10/2012, DJe 09/10/2012.
TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. ISS. ART. 9º, § 3º, DO DECRETO LEI 406/68. SOCIEDADE DE
ADVOGADOS. CARÁTER EMPRESARIAL. INEXISTÊNCIA. POSSIBILIDADE DE RECOLHIMENTO DO ISS SOBRE ALÍQUOTA FIXA. CONCLUSÃO DO TRIBUNAL BASEADA EM FATOS E PROVAS DOS AUTOS. IMPOSSIBILIDADE DE ANÁLISE. ÓBICES DAS SÚMULAS 5 E 7/STJ.
1. "Admitida a manutenção do regime de tributação privilegiada após a entrada em vigor da Lei
Complementar 116/03, nos termos da jurisprudência desta Corte Superior, que sedimentou compreensão de que o art. 9º, §§ 1º e 3º, do Decreto-Lei 406/68, o qual trata da incidência do ISSQN sobre sociedades uniprofissionais por alíquota fixa, não foi revogado pela Lei Complementar 116/03, quer de forma
expressa, quer tácita, não existindo nenhuma incompatibilidade. Precedentes. (AgRg no AgRg no AgRg no REsp 1013002/RS, Rel. Ministro BENEDITO GONÇALVES, PRIMEIRA TURMA, DJe 18/03/2009) 2. Para que exista o direito à base de cálculo diferenciada do ISS, nos termos do art. 9º, § 3º do Decreto-lei 406/68, necessário que a prestação dos serviços seja em caráter personalíssimo e que não haja estrutura
empresarial. Precedente: EREsp 866.286/ES, Rel. Ministro HAMILTON CARVALHIDO, PRIMEIRA SEÇÃO, DJe 20/10/2010. 3. Tribunal de origem que, ao analisar os fatos e as provas dos autos, em especial o contrato social da requerida, constatou a ausência de caráter empresarial. A alteração destas conclusões
demandaria, necessariamente, novo exame do acervo fático-probatório constante dos autos, providência vedada em recurso especial, conforme os óbices previstos nas Súmulas 5 e 7/STJ. 4. Agravo regimental a que se nega provimento.
Contatos
Professor Rubens Kindlmann
@kindlmann
