Universitatea Spiru Haret, Bucure ti, str. Ion Ghica, nr. 13 email: [email protected]
The public internal audit activity is functionally independent and objective assurance and advice giving for the proper management of revenue and public expenditure management, improving the activities of the public entity. At the same time, it helps the public entity to achieve its objectives through a systematic and methodical approach, which assesses and improves the efficiency and effectiveness of the management system based on risk management, control and management processes.
! "# $internal audit service, efficiency, public entities, internal control
Auditul intern a început să devină o componentă a managementului unei entităŃi economice în perioada recesiunii economice americane de la începutul secolului al XX!lea. În această perioadă a apărut nevoia ca auditorii financiari externi, independenŃi, să se bazeze pe o serie de lucrări efectuate de personal independent, dar angajat al entităŃii economice, fără ca acest personal să întocmească sinteze i să exprime concluzii.
Personalul entităŃii economice a dobândit abilităŃi orientate pe lucrări contabile, iar utilizarea acestor profesioni ti pentru întocmirea altor lucrări a avut ca efect percepŃia pozitivă asupra a ceea ce efectuau în cadrul entităŃii economice. Date semnificative privind organizarea i desfă urarea profesiei de auditor intern sunt înregistrate în anul 1941, când s!a înfiinŃat Institutul InternaŃional al Auditorilor Interni (IIA – Institute of Internal Auditors) în Statele Unite ale Americii. În anul 1960 s!a înfiinŃat Institutul Francez al Auditorilor i ConsultanŃilor Interni (IFACI), care este afiliat la Institutul InternaŃional al Auditorilor Interni. Auditul intern cunoa te i alte organisme internaŃionale, cum ar fi ConfederaŃia Europeană a Institutelor de Audit Intern i Uniunea Francofonă a Auditului Intern. Datorită complexităŃii activităŃii auditul intern a fost i este în continuă evoluŃie.
economice ce aplică Standardele InternaŃionale de Contabilitate i auditează situaŃiile financiare au obligaŃia constituirii cadrului organizatoric pentru funcŃionarea auditului intern. Pe măsură ce tot mai multe entităŃi economice vor îndeplini criteriile de aplicare a Standardelor InternaŃionale de Contabilitate se va extinde i aplicarea standardelor de audit intern. Având în vedere această extindere, Camera Auditorilor Financiari din România a asimilat integral Standardele InternaŃionale de Audit Intern i a elaborat normele de audit intern necesare organizării i exercitării activităŃii, sub forma normelor de calificare i a celor de funcŃionare, precum i a modalităŃilor practice de aplicare.
Auditul intern este definit confom Institutul Auditorilor Interni drept o „activitate independentă i obiectivă, care dă unei organizaŃii o asigurare în ceea ce prive te gradul de control deŃinut asupra operaŃiunilor, o îndrumă pentru a!i îmbunătăŃi operaŃiunile i contribuie la adăugarea unui plus de valoare (DobroŃeanu, 2002). Auditul ajută această organizaŃie să! i atingă obiectivele, evaluând, printr!o abordare sistematică i metodică, procesele sale de management al riscurilor, de control i de conducere a întreprinderii i făcând propuneri pentru a le consolida eficacitatea”. Legea nr. 672/22.12.2002 privind auditul public intern, cu modificările i completările ulterioare adoptă definiŃia dată de IIA în anul 1999, mulŃi speciali ti fiind de părere că această formulare mai poate fi reevaluată, dar în acest moment este satisfăcătoare din punct de vedere al conŃinutului (ChiŃu, 2005).
Activitatea de audit a avut ca punct de plecare corectarea fraudelor din documentele financiare, a continuat cu analiza procedurilor utilizate la întocmirea situaŃiilor emise de unităŃile economice i cu evaluarea măsurii în care aceste situaŃii reflectă imaginea fidelă a entităŃii , în prezent ea fiind orientată spre evaluarea modului în care managementul entităŃilor respectă principiile eficienŃei i eficacităŃii în utilizarea resurselor financiare.
EvoluŃia auditului se poate sintetiza în funcŃie de dezvoltarea economico! socială, a ordonatorilor i beneficiarilor de audit de calitatea executanŃilor i obiectivele lucrărilor efectuate, în trei etape semnificative parcurse:
prima etapă, cuprinzând perioada până la 1940, se caracterizează prin aceea că obiectivul principal al auditului îl constituia protejarea patrimoniului împotriva hoŃilor, reprimarea fraudelor, eliminarea erorilor. Metodele utilizate erau mai puŃin convenŃionale, aplicarea lor nefiind absolut în sarcina profesioni tilor contabili;
a doua etapă cuprinzând perioada de la 1940 la 1970, este reprezentată de un audit care a avut ca obiectiv i atestarea fiabilităŃii, sincerităŃii i regularităŃii situaŃiilor financiare.
În perioada aceasta s!a dezvoltat fără precedent i profesia contabilă i cadrul contabil conceptual, precum i executarea auditului de către profesioni ti din audit i contabilitate. O influenŃă deosebită asupra dezvoltării auditului au avut!o consecinŃele economice i sociale ale marii crize din 1929!1933, în sensul că lucrările de audit erau comandate de state, acŃionari i bănci care solicitau examinarea riguroasă a situaŃiilor i rapoartelor emise de diverse entităŃi economice.
obiective noi ca: atestarea controlului intern, respectarea cadrului conceptual contabil, conformitatea cu reglementările legale în vigoare, atestarea estimărilor i previziunilor.
În acela i timp, contribuabilii i investitorii au dorit să cuantifice modul în care managementul (administratorii unităŃilor economice, respectiv guvernul sau alte organisme i instituŃii publice) utilizează fondurile alocate din punct de vedere al economicităŃii, eficienŃei i eficacităŃii, astfel constituindu!se bazele auditului performanŃei legale, care a luat o amploare deosebită în ultimii ani.
Auditul nu mai pune accentul pe latura sancŃionatorie, ci pe latura de evaluare a calităŃii managementului, a deciziilor acestuia i chiar pe formularea de recomandări către conducerea entităŃii auditate în vederea îmbunătăŃirii activităŃii desfă urate de acesta. Se poate spune că auditul devine indispensabil managementului performant.
Integrându!se în efortul general de modernizare a managementului financiar, atât în sectorul privat, cât i în cel public, apariŃia auditului public intern în Ńara noastă este de dată recentă.
Introducerea auditului intern în sectorul public a început prin elaborarea OrdonanŃei Guvernului României (OGR) nr. 119/1999 privind auditul intern i controlul financiar!preventiv i s!a statuat definitiv prin adoptarea Legii nr. 672/2002 privind auditul public intern i în baza ei au fost elaborate de către Ministerul Economiei si FinanŃelor ; “Normele generale privind exercitarea auditului public intern”, aprobate prin OMFP nr. 38/15.01.2003; OrdonanŃa nr. 37/29.01.2004 pentru modificarea i completarea reglementarilor privind auditul public intern i Ordinul Ministerului Economiei si FinanŃelor nr. 423/15.03.2004 pentru modificarea i completarea normelor generale privind exercitarea activităŃii de audit public intern, actualizează reglementările în domeniul auditului public intern.
Desi putem susŃine că, în România, avem creat cadrul instituŃional pentru desfă urarea activităŃii de audit intern în toate instituŃiile publice centrale i în structurile teritoriale ale acestora, analiza critică a actualului proces metodologic de audit public intern scoate în evidenŃă faptul că actualul sistem metodologic de auditare este influenŃat de următorii factori:
a) mărimea prelevărilor fiscale sau gradul de fiscalitate; b) nivelul de organizare i pregătire a auditorilor;
c) existenŃa unui cadru legislativ fiscal necorelat i confuz a unui mecanism fiscal inadecvat.
Frecventele modificări i completări ce se aduc reglementărilor fiscale creează greutăŃi în cunoa terea corectă i aplicarea unitară a legislaŃiei fiscale financiare i implicit în realizarea corectă a auditului. Având în vedere această situaŃie, se pot lua următoarele masuri pentru a putea imbunatatii calitatea sistemului de audit public intern:
stabilirea unei metodologii unitare de calcule economice, analize de preŃ, buget de venituri i cheltuieli, raportări de indicatori care să reprezinte în orice moment activitatea economică a enitaŃii;
instruirea personalului economic de specialitate cu noile acte normative apărute, în vederea trecerii la sistemul i reglementările contabile armonizate cu directivele europene;
adoptarea unui sistem flexibil de angajare i ocupare a forŃei de muncă, în perspectiva adoptării noului cod al muncii, inclusiv prin încheierea de contracte de muncă cu limită de timp.
Pentru a stopa cu eficacitate fraudele fiscale i financiare, auditul public intern trebuie să aibă la îndemână cele mai adecvate sancŃiuni în materie fiscală, aplicarea celor mai aspre măsuri; au nu numai un rol reparator ci i un rol preventiv, pentru descurajarea unor asemenea fapte.
Piatra de temelie în atingerea obiectivelor i cre terea performanŃelor auditului public intern este reprezentată de analiza riscului din cadrul entităŃilor, completată cu cunoa terea, înŃelegerea i aplicarea întocmai a reglementarilor în vigoare i a standardelor internaŃionale de audit i a celor de control intern (Crăciun, 2006).
Mai mult, in unele lucrări de specialitate în locul noŃiunii de control intern se utilizează termenul de audit intern. Această înlocuire de termeni nu se justifică deoarece auditul se exercită numai de către speciali ti care au obŃinut această calitate pe bază de examen – speciali ti care trebuie să fie independenŃi faŃă de obiectul i subiectul controlului (Boulescu, 2004). Controlul intern se exercită de către salariaŃii diferitelor compartimente din unitate.
Dezvoltarea procedurilor de control intern ca parte componentă a sistemului de management i dezvoltarea unui sistem de audit public intern eficace nu este problema unei singure instituŃii, aceasta trebuie să fie preocuparea comună a tuturor instituŃiilor din administraŃia publică. Procedurile detaliate pentru toate activităŃile sunt esenŃiale pentru că ele furnizează tuturor factorilor implicaŃi în procesul de management informaŃii concrete referitoare la funcŃionarea optimă a activităŃilor. Elaborarea si implementarea corespunzătoare a acestor proceduri vor avea un impact pozitiv asupra atingerii obiectivelor entităŃii publice. Prin urmare, este necesar ca în cadrul entităŃii publice să existe structuri de control intern , care să sprijine managementului pentru implementarea recomandărilor facute de către auditorii interni i să asigure consultanŃa solicitată de management (GhiNă, 2004).
O problemă majoră a implementării funcŃiei de audit intern o reprezintă faptul că planificarea, pregătirea, derularea i finalizarea misiunilor trebuie să se bazeze pe analiza riscului asociat activităŃilor desfă urate în interiorul entitatilor, i mai puŃin pe flerul i inspiraŃia conducatorilor institutiei, inspectorilor sau auditorilor.
IndependenŃa profesională consider că este „piatra de încercare” a profesiei de auditor. Auditorul trebuie să! i exercite raŃionamentul profesional pentru a adopta o decizie etică. De accea, auditorul trebuie să examineze informaŃiile cu imparŃialitate, fără a fi influenŃat de interese sau aprecieri ale altor persoane. Se impune ca auditorii să facă dovada obiectivităŃii lor în întreaga activitate i în mod deosebit în etapa de redactare a rapoartelor de audit, de formulare cu corectitudine a constatărilor i recomandărilor care reies din evaluarea entităŃii auditate. Obiectivitatea lor trebuie să se bazeze exclusiv pe dovezile de audit obŃinute în conformitate cu metodologia specifică.
O activitate deosebit de serioasă i laborioasă, cum este o misiune de audit, nu poate să debuteze în faza de colectare i prelucrare a informaŃiilor ce se desfă oară la sediul entităŃii auditate, doar printr!o simplă prezentare a membrilor echipei la eful entităŃii auditate, urmând ca ulterior să ceară informaŃii i documente de la persoane pe care nu au ajuns să le cunoască i cărora membrii echipei de audit nu le!au fost prezentaŃi. Astfel o soluŃie ar fi completarea etapei de pregătire a misiunii de audit prin conceperea i formularea unei proceduri de desfă urare a „ edinŃei de prezentare” care să preceadă procedura „Colectarea i prelucrarea informaŃiilor”, în partea ce se desfă oară la sediul entităŃilor auditate. Premisele de la care pleaca acesta propunere ar fi crearea unui climat oficializat de cunoa tere reciprocă a membrilor echipei de audit i a reprezentanŃilor entităŃilor auditate i informarea managementului entităŃii auditate în legătură cu obiectivelor generale ale misiunii de audit, precum i cu obiectivele i procedura de colectare i prelucrare a informaŃiilor.
În acela i timp ar trebui să se aibă în vedere următoarele obiective:
a) îmbunătăŃirea cadrului normativ prin: asigurarea independenŃei reale a auditorilor interni, care să permită desfă urarea misiunii de audit public intern în condiŃii de maximă obiectivitate; reducerea gradului de formalizare i rigiditate a procedurilor de audit pentru ca auditorii interni să! i exercite judecata profesională în funcŃie de circumstanŃele misiunii;
b) dezvoltarea coordonării i cooperării în domeniul auditului public intern prin: organizarea de conferinŃe anuale privind auditul public intern; întărirea rolului structurilor teritoriale UCAAPI în coordonarea, îndrumarea i schimbul de informaŃii la nivelul judeŃului;
c) o mai bună cooperare între auditul intern i auditul extern prin: formarea comună a auditorilor interni i celor externi; metodologii compatibile; acces neristricŃionat la rapoartele de audit;
e) utilizarea unor rapoarte de audit standardizate, pentru îmbunătăŃirea gradul de înŃelegere al utilizatorului i, în acela i timp, identificarea situaŃiilor neobi nuite care apar i care vor fi consemnate în rapoartele respective.
Din cele prezentate putem concluziona că în mare parte activitatea de audit intern a fost organizată i funcŃionează, dispunând de un cadru metodologic i procedural armonizat cu cel de la nivelul european i cu bună practică în domeniu. O problemă dificilă pentru Ministerul Economiei i FinanŃelor rămâne totu i aceea a identificării i recrutării personalului adecvat i al menŃinerii celor formaŃi prin cursurile de pregătire profesională în sistemul public. Această situaŃie se va ameliora însă pe măsură ce vor fi înregistrate progrese în reforma administraŃiei din sectorul public, având în vedere că majoritatea auditorilor interni sunt i funcŃionari publici.
% &
Boulescu M., 2004, Control financiar intern i audit intern la entităŃile publice, Editura Economică, Bucure ti;
ChiŃu A., 2005, Auditul în instituŃiile publice, CECCAR, Bucure ti;
Crăciun t., 2006, Auditul intern, evaluare, cosiliere, Editura Economică, Bucure ti
DobroŃeanu L., 2002, Audit. Concepte i practici. Abordare naŃională i internaŃională, Editura Economică, Bucure ti;
