UNIVERSIDADE REGIONAL DO NOROESTE DO ESTADO DO RIO
GRANDE DO SUL
DEPARTAMENTO DE CIÊNCIAS ADMINISTRATIVAS,
CONTÁBEIS, ECONÔMICAS E DA COMUNICAÇÃO
CURSO DE CIÊNCIAS CONTÁBEIS
ALINE ANDRESSA WANDSCHEER
SISTEMA DE CUSTOS E ANÁLISE DE PREÇOS EM UMA
PANIFICADORA
Três Passos (RS)
ALINE ANDRESSA WANDSCHEER
SISTEMA DE CUSTOS E ANÁLISE DE PREÇOS EM UMA
PANIFICADORA
Trabalho de Conclusão de Curso apresentado no Curso de Ciências Contábeis da UNIJUÍ, como requisito parcial para obtenção do título de Bacharel em Ciências Contábeis.
Professora Orientadora: MSc. Eusélia Paveglio Vieira
Três Passos (RS)
“...Descobri como é bom chegar quando se tem paciência. E para se chegar, onde quer que seja, aprendi que não é preciso dominar a força, mas a razão. É preciso, antes de mais nada, querer.”
AGRADECIMENTOS
Primeiramente a Deus pelo dom da vida e pela oportunidade de aprender, afinal, sem ele não somos nada.
Aos meus pais por terem acreditado em mim, por toda força, carinho e apoio nesta caminhada, com certeza: “Vocês fazem parte desta conquista”.
Ao meu namorado Carlos que dividiu comigo este momento importante da minha vida, permanecendo ao meu lado sempre amoroso e companheiro, me ajudando a vencer as dificuldades.
Aos empresários e amigos Wilmar Müller e Marino Aloísio Müller por todo o auxílio e prestatividade. Em especial por abrirem as portas da sua empresa e terem me permitido desenvolver este trabalho.
Aos professores que estiveram comigo durante toda a graduação, de modo especial à minha orientadora professora Msc. Eusélia Paveglio Viera, da qual tenho um grande carinho e admiração. Obrigado pelo conhecimento transmitido, ajuda e disposição da qual me atendeu.
Por fim à todos os amigos, familiares e colegas que me apoiaram o meu sincero:
LISTA DE FIGURAS
Figura 1: Organograma da empresa ... 12
Figura 2: Processo de produção da bolacha bem casada branquinha ... 38
Figura 3: Processo de produção da bolacha bem casada de coco ... 39
Figura 4: Processo de produção da bolacha bem casada de chocolate ... 40
Figura 5: Processo de produção da bolacha bem casada de manteiga ... 41
Figura 6: Processo de produção da cuca alta ... 42
Figura 7: Processo de produção da cuca baixa ... 43
Figura 8: Processo de produção do pão cacetinho ... 44
Figura 9: Processo de produção do pão de milho ... 45
Figura 10: Processo de produção do pão sovado ... 46
Figura 11: Processo de produção do pão de cachorro-quente... 47
Figura 12: Processo de produção da torta de chocolate ... 48
Figura 13: Gráfico do custo total da matéria-prima ... 58
Figura 14:Gráfico do custo unitário com MOD por kg ... 65
Figura 15: Gráfico dos custos indiretos variáveis ... 69
Figura 16: Gráfico dos custos indiretos fixos ... 70
Figura 17: Gráfico comparativo entre os custos indiretos fixos e variáveis por unidade. ... 72
Figura 18: Gráfico comparativo entre o custo total pelo método de custeio por absorção e variável. ... 75
Figura 19: Gráfico comparativo entre o preço de venda orientativo e o preço de venda atual. ... 79
LISTA DE QUADROS
Quadro 1: parâmetros de custo de mo utilizada nos produtos em estudo ... 49
Quadro 2: custo da matéria-prima da bolacha bem casada branquinha ... 50
Quadro 3:custo da matéria-prima da bolacha bem casada de coco ... 51
Quadro 4: custo da matéria-prima da bolacha bem casada de chocolate ... 51
Quadro 5: custo da matéria-prima da bolacha de manteiga ... 52
Quadro 6: custo da matéria-prima da cuca alta ... 53
Quadro 7: custo da matéria-prima da cuca baixa ... 54
Quadro 8: custo da matéria-prima do pão cacetinho ... 55
Quadro 9: custo da matéria-prima do pão de milho ... 55
Quadro 10: custo da matéria-prima do pão sovado ... 56
Quadro 11: custo da matéria-prima do pão de cachorro-quente. ... 56
Quadro 12: custo da matéria-prima da torta de chocolate ... 57
Quadro 13: custo com mão de obra direta - confeiteiros e padeiros ... 59
Quadro 14: custo unitário de mão de obra direta da bolacha bem casada branquinha.. ... 60
Quadro 15: custo unitário de mão de obra direta da bolacha bem casada de coco. . 60
Quadro 16: custo unitário de mão de obra direta da bolacha de chocolate. ... 61
Quadro 17: custo unitário de mão de obra direta da bolacha de manteiga ... 61
Quadro 18: custo unitário de mão de obra direta da cuca alta ... 62
Quadro 19: custo unitário de mão de obra direta da cuca baixa ... 62
Quadro 20: custo unitário de mão de obra direta do pão cacetinho. ... 63
Quadro 21: custo unitário de mão de obra direta do pão de milho. ... 63
Quadro 22: custo unitário de mão de obra direta do pão sovado ... 63
Quadro 24: custo unitário de mão de obra direta da torta de chocolate. ... 64
Quadro 25: custo com mão de obra indireta - pessoal da limpeza ... 66
Quadro 26: depreciação geral ... 67
Quadro 27: custos indiretos fixos e variáveis ... 68
Quadro 28: rateio dos custos indiretos fixos aos produtos. ... 70
Quadro 29: rateio dos custos indiretos variáveis aos produtos ... 71
Quadro 30: despesas gerais ... 72
Quadro 31: custo total pelo método de custeio por absorção ... 73
Quadro 32: custo total pelo método de custeio variável ... 74
Quadro 33: formação do preço de venda - Mark up ... 76
Quadro 34: preço de venda orientativo pelo método de custeio por absorção... 76
Quadro 35: preço de venda mínimo. ... 77
Quadro 36: comparativo entre o preço de venda mínimo e o preço de venda atual. 78 Quadro 37: margem de contribuição unitária e total por produto pelo preço e venda orientativo ... 80
Quadro 38: margem de contribuição unitária e total por produto pelo preço de venda atual. ... 80
Quadro 39: ponto de equilíbrio pelo preço de venda orientativo. ... 81
Quadro 40: ponto de equilíbrio pelo preço de venda atual. ... 81
Quadro 41: margem de segurança operacional pelo preço de venda orientativo ... 82
Quadro 42: margem de segurança operacional pelo preço de venda atual. ... 83
Quadro 43: demonstração do resultado pelo preço de venda orientativo ... 83
SUMÁRIO
INTRODUÇÃO ... 09
1.1 CONTEXTUALIZAÇÃO DO ESTUDO... 11
1.1.1Área de conhecimento contemplada ... 11
1.1.2Caracterização da empresa ... 11 1.1.3Problematização do tema ... 13 1.1.4Objetivos ... 14 1.1.5Justificativa ... 14 1.1.6 Metodologia ... 15 2 REVISÃO BIBLIOGRÁFICA ... 20 2.1 CONTABILIDADE ... 20
2.1.1 Finalidades, objetivos e campos de atuação da contabilidade. ... 20
2.2 CONTABILIDADE DE CUSTOS ... 21
2.2.1 Objetivos da contabilidade de custos ... 22
2.3 CUSTOS COM MÃO DE OBRA ... 22
2.3.1Mão de obra direta ... 22
2.3.2Mão de obra indireta ... 23
2.4 CLASSIFICAÇÃO DOS CUSTOS... 24
2.4.1Custos diretos ... 24
2.4.2 Custos indiretos ... 25
2.4.3 Custos fixos ... 25
2.4.4 Custos variáveis ... 26
2.5 CUSTOS COM DEPRECIAÇÃO ... 27
2.5.1Métodos de depreciação ... 27
2.6 MÉTODOS DE CUSTEIO ... 28
2.6.1 Método de custeio por absorção ... 28
2.6.2Método de custeio variável ... 29
2.7 FORMAÇÃO DO PREÇO DE VENDA ... 30
2.7.1Formação do mark-up ... 31
2.8 ANÁLISE DO CUSTO, VOLUME E RESULTADO ... 32
2.8.1Margem de contribuição ... 33
2.8.2Ponto de equilíbrio ... 34
2.8.3 Margem de segurança operacional ... 35
2.9 INFORMAÇÕES GERENCIAIS DE CUSTOS (GESTÃO DE CUSTOS) ... 36
3 ANÁLISE DOS RESULTADO ... 37
3.1 DESCRIÇÃO DOS PROCESSOS DE PRODUÇÃO ... 37
3.2 CUSTOS DIRETOS ... 49
3.2.1 Custos com matéria-prima ... 49
3.2.2 Custos com pessoal ... 58
3.3 CUSTOS INDIRETOS ... 65
3.3.1 Mão de obra indireta... 66
3.3.2 Depreciação ... 67
3.3.3 Custos fixos e variáveis ... 68
3.5 CUSTO TOTAL PELO MÉTODO DE CUSTEIO VARIÁVEL X ABSORÇÃO .... 73
3.6 FORMAÇÃO DO PREÇO DE VENDA ORIENTATIVO E PREÇOS MÍNIMOS...75
3.6.1 Margem de contribuição unitária e total... 79
3.6.2 Ponto de equilíbrio Contábil ... 81
3.6.3 Margem de segurança operacional ... 82
3.7 ANÁLISE DE RESULTADO ... 83
CONCLUSÃO ... 86
INTRODUÇÃO
A contabilidade como sendo uma ciência que tem por objeto de estudo o patrimônio e suas variações permite aos usuários extrair informações importantes para o planejamento, controle e tomada de decisões. Neste sentido, a Contabilidade de Custos vem auxiliar no processo de produção dessas informações, sendo reconhecida como um dos principais ramos da contabilidade.
O mercado competitivo dos dias atuais faz com que as empresas, de uma forma geral, busquem sempre um diferencial ao produzir e vender seus produtos ou serviços. Muitas delas apostam no preço como um atrativo para os consumidores, por outro lado, alguns cuidados precisam ser observados na formação do preço de venda, sendo primordial conhecer detalhadamente os gastos envolvidos no processo. Diante disso, os sistemas de custos aparecem como uma alternativa facilitando a apuração e análise dos custos, como também dando subsídios para correta fixação do preço de venda.
O presente Trabalho de Conclusão de Curso tem como propósito a elaboração de um estudo teórico e aplicado, referente à proposição de um sistema de custos e preços no Mercado e Padaria Doce Recanto, em Três Passos, RS.
Primeiramente, o trabalho apresenta a contextualização do estudo que relata o tema, as características da empresa e o problema em discussão, seguido dos objetivos, da justificativa e da metodologia utilizada na realização da pesquisa.
Na sequência, o segundo capítulo trata da revisão bibliográfica que por meio de pesquisas em obras de diferentes autores expõe temas que envolvem a contabilidade, contabilidade de custos, custos com mão de obra, classificação dos custos, custos com depreciação, métodos de custeios, formação do preço de venda, análise do custo, volume e resultado e informações gerenciais de custos.
No capítulo três consta o estudo aplicado com a descrição de todos os custos dos produtos em estudo e formação do seu preço de venda orientativo, bem como, as análises dos resultados obtidos, onde chegou-se ao objetivo deste trabalho que foi propor um sistema de custos que ajude a apurar os custos dos produtos e dê suporte para o gerenciamento do negócio.
Por fim, o relatório apresenta a conclusão seguida da bibliografia consultada como fonte de pesquisa durante a sua realização.
1.1 CONTEXTUALIZAÇÃO DO ESTUDO
Neste capítulo apresenta-se a contextualização do estudo abordando a área de conhecimento contemplada, as características da organização que foi o objeto de estudo desta pesquisa, formulação do problema, dos objetivos estabelecidos e da justificativa, bem como a classificação da metodologia utilizada durante a sua realização.
1.1.1 Área de conhecimento contemplada
A contabilidade é a Ciência Social que se destina a estudar o patrimônio no seu ponto de vista econômico e financeiro, tendo como principal função criar instrumentos que sirvam para tomada de decisões. Neste contexto, destaca-se a Contabilidade Gerencial como parte da Ciência Contábil que se dedica a produção e ao fornecimento de informações importantes para que se tome qualquer decisão dentro de uma empresa, para isto, utiliza-se de uma ferramenta fundamental na gestão de organizações chamada Contabilidade de Custos.
Martins (1998) comenta que, devido o expressivo crescimento das empresas a contabilidade de custos passou a ser encarada como uma eficiente forma de auxílio no desempenho de uma nova missão, a gerencial. Baseado nisto, o presente estudo elaborou um sistema de custos e formação de preços em uma indústria de panificação.
1.1.2 Caracterização da empresa
O Mercado e Padaria Doce Recanto iniciou suas atividades no ano de 2000 em um prédio alugado no centro da cidade, após o desfecho de uma antiga sociedade da qual um dos proprietários fazia parte.
No começo, a empresa contava com oito colaboradores entre sócios, maridos, esposas e duas funcionárias. Porém, não dispunha de muito maquinário
fabricando apenas alguns produtos. Após quatro anos de trabalho os sócios decidiram comprar o prédio do qual o comércio estava estabelecido.
Atualmente, a organização conta com uma estrutura física de 170 m² do qual foi ampliada em 2010 passando para dois andares, sendo o segundo andar moradia de um dos sócios. Tem registrado três funcionários ativos distribuídos no setor de produção e limpeza, ficando a venda e a entrega por responsabilidade de um dos sócios. O organograma da empresa apresenta-se da seguinte maneira:
Figura 1: Organograma da empresa. Fonte: Dados conforme pesquisa.
A panificadora situa-se na Rua das Flores, nº 1000, no Centro de Três Passos, RS, município do noroeste do Estado do Rio Grande do Sul. É uma microempresa optante do regime de tributação do Simples Nacional. A entidade não possui um sistema de custos, formando o preço de venda a partir do valor da matéria-prima e da concorrência.
Atende seus clientes em maior número no próprio estabelecimento e também através de tele-entregas.
Os principais produtos vendidos são: pães, cucas, bolos, tortas, bolachas e salgadinhos em geral. SÓCIO A ATENDIMENTO VENDA EXTERNA PRODUÇÃO EMPREGADO 1 LIMPEZA EMPREGADO 2 EMPREGADO 3 SÓCIO B SÓCIOS
1.1.3 Problematização do tema
A contabilidade de custos diante do crescente aumento da competitividade do mercado vem conquistando espaço, sendo reconhecida como um excelente instrumento de gestão para qualquer tipo de empresa independente do ramo ou porte.
De acordo com Leone (1997), a Contabilidade de Custos é o ramo da Contabilidade que se destina a produzir informações gerenciais a uma entidade, auxiliando na determinação de desempenho, planejamento e controle das operações e de tomada de decisões.
A lucratividade de um negócio depende acima de tudo de um bom controle dos custos e despesas da organização. Ou seja, é preciso ter clareza de todos os gastos e recursos que ela dispõe. Para isto, os sistemas de custos vêm sendo apontado como uma ferramenta capaz de oferecer essas informações de uma forma completa.
A formulação de um preço de venda que contemple todos os custos, despesas e garanta uma margem de lucro em um determinado produto influencia na rentabilidade e deve ser elaborado levando em consideração vários aspectos.
Segundo Bernardi (1998), o principal fator para uma correta formação de preços é a informação, pois a formação de preços é um sistema, o qual deve ser alimentado com informações precisas e detalhando seus elementos, composição e tratamento, para que diversas variáveis de ordem econômica sejam corretamente consideradas e a decisão seja de boa qualidade.
Neste sentido, a empresa em estudo tem o propósito de conhecer como é composta a estrutura dos custos de produção de alguns produtos da panificadora e avaliar se o preço de venda atualmente praticado tem atingido o resultado desejado.
Baseado nas considerações expostas questiona-se: qual a importância que um sistema de custos e formação de preços proporciona na análise gerencial e de informação diante da gestão de uma panificadora?
1.1.4 Objetivos
Objetivos são os alvos ou resultados que se pretende alcançar. A seguir, são apresentados os objetivos deste estudo que estão divididos em gerais e específicos.
1.1.4.1 Objetivo geral
Sugerir um sistema de custos a uma panificadora que auxilie na apuração do custo e na formação de preços, levantando informações que permita o gerenciamento do negócio.
1.1.4.2 Objetivos específicos
Realizar uma pesquisa bibliográfica sobre temas na área da contabilidade de custos, sistemas de custos, formação de preços e custos para a tomada de decisão;
Apurar os custos de produção de diferentes produtos;
Calcular o preço de venda ideal e mínimo, bem como comparar com o preço praticado e os preços calculados;
Avaliar a margem de contribuição, ponto de equilíbrio e margem de segurança nos diferentes preços;
Levantar as principais informações geradas pelo sistema proposto que suportem a tomada de decisões.
1.1.5 Justificativa
Com o mercado competitivo as empresas têm buscado cada vez mais reconhecimento e expansão dos seus negócios, é possível crescer. Porém, para
tornar realidade é imprescindível uma boa gestão dos negócios, contando com a utilização de técnicas e conhecimentos proporcionados pela Contabilidade, em especial a Contabilidade de Custos responsável pela geração de informações importantes que vão permitir ao empresário fazer boas escolhas, contribuindo para o sucesso e permanência no mercado.
Para a organização em estudo, este trabalho pode contribuir para o conhecimento dos custos envolvidos na produção, analisando se o preço de venda praticado é realmente o ideal, detectando as possíveis falhas e auxiliando na gestão do empreendimento, incentivando um bom controle e planejamento do negócio.
Como referência para futuros estudos, principalmente ao curso de Ciências Contábeis, este trabalho pode servir como instrumento de pesquisa e fonte de dados aos interessados que tem curiosidade pelo assunto ou queiram ampliar os seus conhecimentos na área da contabilidade de custos.
Para acadêmica, o tema foi uma oportunidade de conhecer melhor uma das áreas mais importantes da contabilidade, além de aplicar os conhecimentos teóricos na prática acrescentando maior embasamento a formação profissional.
1.1.6 Metodologia
Neste item, foi definida a classificação da pesquisa seguida dos métodos para à sua realização.
1.1.6.1 Classificação da pesquisa
Na sequência, o relatório apresenta a classificação da pesquisa nos seguintes modos:
a) Do ponto de vista de sua natureza
A presente pesquisa classifica-se como uma Pesquisa Aplicada, pois, conforme Collis e Hussey (2005, p.27), “foi projetada para aplicar suas descobertas a um problema específico existente”. Sendo assim, pode servir na união de informações para serem utilizadas posteriormente.
Dessa forma, este estudo considera-se uma pesquisa aplicada, porque se utilizou da teoria existente sobre custos e preços aplicando na pratica em uma panificadora.
b) Do ponto de vista de seus objetivos
Com relação aos objetivos, o estudo foi classificado como uma pesquisa exploratória e descritiva.
Na concepção de Gil (2010), as pesquisas exploratórias têm como finalidade nos familiarizar com o problema, tornando-o mais claro. Pode-se dizer que estas pesquisas proporcionam o aprimoramento de ideias ou a descoberta de intuições, sendo o seu planejamento bastante vulnerável, o que possibilita a consideração dos mais variados aspectos relativos ao fato estudado.
De acordo com Vergara (2000, p. 47):
A pesquisa descritiva expõe características de determinada população ou de determinado fenômeno. Pode também estabelecer correlações entre variáveis e definir sua natureza. Não tem compromisso de explicar os fenômenos que descreve, embora sirva de base para tal explicação.
Portanto, a pesquisa é exploratória, porque buscou se familiarizar com o problema proposto bem como descritiva, pois, analisou as variáveis do processo de produção da atividade em estudo, descrevendo todas as etapas que foram fundamentais para o desenvolvimento do estudo de caso.
c) Quanto à forma de abordagem do problema
É considerada uma pesquisa qualitativa, ou seja, “é mais subjetiva e envolve o examinar e refletir as percepções para obter um entendimento de atividades sociais e humanas” (COLLIS e HUSSEY, 2005, p. 26). Sendo assim, estimula o pensamento sobre determinado tema ou objeto, abrindo espaço para interpretações. O estudo se classifica quanto à abordagem do problema como pesquisa qualitativa porque apurou os custos e analisou preços e resultados, não envolvendo nenhum tipo de dados estatísticos.
d) Do ponto de vista dos procedimentos técnicos
O presente estudo utilizou-se de quatro procedimentos técnicos:
Pesquisa bibliográfica: na visão de Vergara (2000), é o estudo sistematizado desenvolvido com base em material publicado em livros, revistas, jornais ou redes eletrônicas.
Pesquisa documental: a característica desta pesquisa é que “a fonte de coleta de dados está restrita a documentos, escritos ou não, constituindo o que se denomina de fontes primárias” (LAKATOS e MARCONI, 2003, p.174).
Levantamento: estas pesquisas solicitam informações a um grupo de pessoas sobre o problema estudado com o objetivo de obter conclusões referentes aos dados coletados (GIL, 2010).
Estudo de caso: na concepção de Gil (2010), é o estudo detalhado e exaustivo de um ou mais objetos, permitindo um vasto conhecimento do qual seria praticamente impossível mediante outros delineamentos.
A pesquisa envolveu o levantamento bibliográfico em materiais publicados e também se utilizou de levantamento de dados, notas fiscais e relatórios contábeis como balancetes e demonstrações do resultado do exercício. Aprofundando no estudo de um caso específico que é a panificadora, fazendo assim, a apuração dos custos e resultados.
1.1.6.2 Plano de coleta de dados
Vergara (2000) comenta que, na coleta de dados deve-se correlacionar os objetivos aos meios para alcançá-los e se optar pela formulação de questões, a correlação deve ser feita entre questões e meios para respondê-las, dois quais, incluí-se a observação, o questionário, o formulário e a entrevista. Neste sentido, foi realizada observação e aplicação de entrevistas despadronizadas.
a) Instrumentos de coleta de dados
Os instrumentos de coleta de dados informam quais os meios para a obtenção dos dados que irão responder ao problema.
Lakatos e Marconi (2003) afirmam que, a observação é um método de coletar dados para obtenção de informações que utiliza os sentidos na consecução de alguns aspectos da realidade. Nesta pesquisa as observações foram:
Observação sistemática: utiliza-se de planejamento e controle para responder os propósitos estabelecidos.
Observação não-participante: o pesquisador presencia o fato, mas permanece de fora.
Observação individual: realizada por um pesquisador.
Observação na vida real: os dados são registrados à medida que forem ocorrendo.
Entrevista é um encontro entre pessoas que tem por objetivo a obtenção de informações a respeito de determinado assunto (LAKATOS e MARCONI, 2003). No presente estudo foi utilizada a técnica de entrevista despadronizada ou não-estruturada.
Na concepção de Collis e Hussey (2005), a entrevista despadronizada ou não-estruturada é aquela que normalmente não é preparada com antecedência, onde, os assuntos discutidos mudam à medida que novos aspectos são levantados.
O estudo foi realizado pela pesquisadora, a qual teve um pré-roteiro dos questionamentos para responder ao problema e desenvolveu todo o estudo questionando os envolvidos e em nenhum momento teve a sua participação ou opinião sobre o assunto. Este estudo foi desenvolvido no mês de março de 2012, na empresa objeto da pesquisa.
1.1.6.3 Plano de análise e interpretação dos dados
Segundo Lakatos e Marconi (2003), a análise e interpretação dos dados são duas atividades distintas, mas, estreitamente relacionadas. Enquanto que, a primeira busca evidenciar as relações existentes entre o fenômeno em estudo e outros fatores, a segunda procura dar um significado mais amplo às respostas, vinculando-as a outros conhecimentos.
Nesta pesquisa, a análise e interpretação dos dados ocorreu por meio de documentos e entrevistas com o empresário para o levantamento dos custos, realização e interpretação dos cálculos e resultados.
2 REVISÃO BIBLIOGRÁFICA
Neste capítulo consta a Revisão Bibliográfica, que aborda os temas Contabilidade, Contabilidade de Custos e seus objetivos, custos com mão de obra (direta e indireta), classificação dos custos (diretos, indiretos, fixos e variáveis), custos com depreciação, métodos de custeio (por absorção e variável), formação do preço de venda, formação do mark-up, análise do custo, volume e lucro, margem de contribuição, ponto de equilíbrio, margem de segurança operacional e informação gerencial de custos.
A pesquisa foi realizada por meio de consultas em obras publicadas de diversos autores, tendo o objetivo de buscar conceitos, definições e aprofundar os conhecimentos para o desenvolvimento do estudo aplicado.
2.1 Contabilidade
A Contabilidade é uma ciência social que tem por objeto de estudo a riqueza patrimonial individualizada, sob os aspectos quantitativos e qualitativos, tendo entre seus objetivos a produção de informações e a explicação dos fenômenos patrimoniais, possibilitando o controle, o planejamento e a tomada de decisão. Com isso, atendendo aos mais diversos usuários, para que eles possam, por meio de seus atos buscarem a prosperidade da entidade e da sociedade (KROETZ, 2001).
2.1.1 Finalidades, objetivos e campos de atuação da contabilidade.
A principal finalidade da Contabilidade é produzir informações de ordem física, econômica e financeira sobre o patrimônio, permitindo assim, o controle e o planejamento das atividades (BASSO, 2005).
De acordo com Basso (2005), dentre os principais objetivos que fazem da Contabilidade um centro de acompanhamento do patrimônio da entidade, podemos destacar o controle, a apuração dos resultados, evidenciação da situação patrimonial e suas tendências, o correto cumprimento da legislação específica da
qual a entidade está sujeita, e, por fim, o fornecimento de informações sobre o patrimônio aos seus usuários, de acordo com as suas necessidades.
Ainda conforme Basso (2005, p.27):
Segundo os principais campos de aplicação da Contabilidade, podemos classificá-la nos seguintes ramos:
a) Contabilidade Comercial; b) Contabilidade Industrial; c) Contabilidade Pública; d) Contabilidade Bancária;
e) Contabilidade Rural (Agrícola ou Agropecuária); f) Contabilidade de Cooperativas;
g) Contabilidade de Seguradoras; h) Contabilidade de Construtoras; i) Contabilidade Hospitalar e
j) Contabilidade de Condomínios, entre outros.
Como visto na explanação de Basso, a contabilidade tendo por finalidade principal produzir informações sobre o patrimônio, objetivando o controle e o atendimento das necessidades de seus usuários, apresenta um vasto campo de aplicação dividida em diversos ramos específicos.
2.2 Contabilidade de custos
Segundo Bruni e Famá (2011, p.22):
A contabilidade de custos pode ser definida como o processo ordenado de usar os princípios da contabilidade geral para registrar os custos de operação de um negócio. Dessa forma, com as informações coletadas das operações e das vendas, a administração pode empregar os dados contábeis e financeiros para estabelecer os custos de produção e distribuição, unitários ou totais, para um ou para todos os produtos fabricados ou serviços prestados, além dos custos das outras diversas funções do negócio, objetivando alcançar uma operação racional, eficiente e lucrativa.
Conforme Leone (2011), na contabilidade de custos se estabelecem custos distintos para atender a necessidades distintas. Ou seja, para cada finalidade a contabilidade de custos projeta e produz uma informação específica de custo.
2.2.1 Objetivos da contabilidade de custos
Conforme Leone (1997), a Contabilidade de custos tem por objetivo coletar, organizar, analisar, interpretar e registrar os dados internos e externos da entidade, com a finalidade de produzir relatórios com as informações de custos solicitadas, buscando atender os diversos setores da organização.
Nesta perspectiva, Bornia (2002) comenta que, com o surgimento de empresas industriais, a Contabilidade de Custos apareceu com o intuito de calcular os custos dos produtos fabricados, passando a desempenhar um importante papel como sistema de informações gerenciais, conquistando assim, lugar de destaque nas organizações.
2.3 Custos com mão de obra
Constitui-se custo com mão de obra todo o gasto com pessoal dentro da empresa, que pode ser atribuído a produção direta ou indiretamente, incluindo salários, encargos sociais, provisões, etc. Este custo está subdividido em dois grandes grupos: mão de obra direta e mão de obra indireta (DUTRA, 1995).
2.3.1 Mão de obra direta
Na concepção de Martins (1998), mão de obra direta é aquela relativa ao pessoal que trabalha diretamente como agente transformador da matéria-prima, desde que seja possível a mensuração do seu tempo despendido e a identificação de quem executou o trabalho, sem necessidade de qualquer alocação por estimativas ou rateio, mantendo-se assim a característica de “direta”.
Segundo Dutra (1995, p. 77):
Define-se mão de obra direta como aquela representada pelos operários envolvidos diretamente na elaboração de determinado tipo de bem, entre os vários tipos que podem ser elaborados numa empresa, numa fábrica ou num setor.É a mão de obra cujo custo pode ser apropriado diretamente a cada um dos diferentes tipos de bens em elaboração, no momento da ocorrência do custo, ou seja, durante o ciclo produtivo.
2.3.2 Mão de obra indireta
Na visão de Mandarino (1980, p.20), “a mão de obra indireta caracteriza-se pela participação auxiliar do processo produtivo e é a ação desenvolvida em torno da fabricação, ajudando-a a atingir seus objetivos”.
Segundo Dutra (1995, p.77):
É aquela representada pelos operários ou outras categorias profissionais que não estão envolvidos diretamente na elaboração de determinado tipo de bem, entre os vários tipos em elaboração.É a mão de obra comum a vários tipos de bem em produção, cuja parcela pertencente a cada tipo de produto ou função de custo é impossível de ser determinada no momento da sua ocorrência.
Conforme Martins (1998), a mão de obra indireta poderia ser sempre sub-classificada como aquela que pode ser alocada ao produto com menor grau de erro sendo apropriada somente por meio de rateios.
A mão de obra como os demais custos, muitas vezes, por razões econômicas é considerada indireta, mesmo havendo a possibilidade de medição. Neste caso, a empresa entende que seu valor não é significativo ou então, que os custos para medir são muito elevados, e, portanto, não compensam.
2.4 Classificação dos custos
Custos podem ser entendidos como gastos relativos à produção de bens ou serviços que vão ser consumidos na produção de outros bens ou serviços podendo ser classificados quanto à facilidade de identificação no produto (custos diretos e indiretos) ou quanto ao volume de produção do período (custos fixos e variáveis).
2.4.1 Custos diretos
Os custos diretos são de fácil mensuração, pois, estão envolvidos diretamente com o produto, facilitando assim a sua identificação.
Wernke (2005, p.7) conceitua da seguinte forma:
Os custos diretos são os gastos fácil ou diretamente atribuíveis a cada produto fabricado no período. São aqueles custos que podem ser identificados com facilidade como apropriáveis a este ou àquele item produzido. Por suas características próprias e objetividade de identificação no produto pronto, esses gastos são atribuídos aos artigos produzidos por medições ou por controles individuais (como a ficha técnica), sem a necessidade de se recorrer a algum tipo de divisão ou rateio mais complexo. Essa categoria abrange, então, todos os custos efetuados exclusivamente com a fabricação do produto. Assim, não sendo produzida a unidade esses gastos não ocorrem. Os exemplos mais adequados para custos diretos são as matérias-primas e a embalagem que compõem os produtos elaborados.
Leone (2011, p.59) complementa, dizendo que “custos diretos são todos os custos que se consegue identificar com as obras, do modo mais econômico e lógico”.
Em outras palavras, os custos diretos mantém uma correspondência proporcional com a produção, portanto, a empresa não encontra dificuldades para apurá-los, um simples ato de medição é suficiente para sua determinação.
2.4.2 Custos indiretos
Segundo Dutra (1995, p.35), custos indiretos:
São aqueles que não se podem apropriar diretamente a cada tipo de bem ou função de custo no momento da sua ocorrência. Atribui-se parcela dele a cada tipo de bem ou função de custo através de um critério de rateio. É um custo comum a muitos tipos diferentes de bens, sem que se possa separar a parcela referente a cada um, no momento da sua ocorrência. Tal separação é efetuada através de um critério especial, denominado rateio.
Bornia (2002), descreve que devido os custos indiretos não serem facilmente atribuídos às unidades, necessitam de rateios. Os rateios causam a maior parte das dificuldades e deficiências dos sistemas de custos, pois, são complexos e podem ser feitos de diversas formas, adotando diferentes critérios.
Na perspectiva de Leone (2011), muitas vezes é considerado um custo como sendo indireto, pelo fato de que seu valor não é significativo, isto é, levando em consideração os aspectos econômicos não valeria a pena utilizarmos algum recurso dispendioso, em termos burocráticos para a sua identificação.
Portanto, os custos indiretos ao contrário dos custos diretos não são fáceis de serem mensurados, necessitando de rateios para sua atribuição. Como exemplos, pode-se citar a mão de obra indireta, materiais indiretos, depreciação, manutenção de equipamentos, seguros, entre outros.
2.4.3 Custos fixos
De acordo com Wernke (2005, p.8):
Os custos fixos são aqueles cujos valores totais tendem a permanecer constantes (“fixos”) mesmo havendo alterações no nível de atividades operacionais do período. São os custos que têm seu montante fixado independentemente de oscilações na atividade fabril, não possuindo qualquer vinculação com o aumento ou redução do número de unidades
produzidas no mês. Mesmo que a quantidade de peças, quilos, metros, unidades ou litros produzidos seja maior ou menor, tais custos terão o mesmo valor no final do período. Relacionam-se mais especificamente com a capacidade instalada, ou com a estrutura física que a empresa possui, sendo seu valor total desvinculado do volume fabricado. Por isso, existem mesmo que a empresa esteja produzindo ou parada no período.
Martins (1998) defende a ideia que não existe custo ou despesa eternamente fixo, são fixos somente dentro dos limites de oscilação da atividade, e que, após tais limites, aumentam, porém, isso não ocorre de forma proporcional.
Os custos fixos são considerados os mais difíceis de serem eliminados dentro de uma organização, pois, sua ocorrência independe da produção ou da venda do período, ou seja, se a empresa produzir ou vender menos, o custo fixo será o mesmo.
2.4.4 Custos variáveis
Dutra (1995) relata que, os custos variáveis podem ser entendidos como aqueles gastos que sofrem alterações em função da variação da quantidade produzida no período. Ou seja, quanto maior o volume de atividade no período, maior será o custo variável do período, e consequentemente, quanto menor for a quantidade produzida menor será o custo variável. Na visão de Leone (1997, p.53):
Definir “custo variável” como aquele custo que varia com as unidades produzidas está certo, mas não é uma definição generalizada. Toda a definição deve ser generalizada. Preferimos, portanto, definir “custo variável” como aquele que varia com o volume de qualquer atividade que tenha sido escolhida como referência. Atente, ainda, para o fato de que o “custo variável” no total é variável, mas, quando considerado como custo unitário diante do quantitativo da base de volume, ele é fixo.
É importante ressaltar que o custo variável é diferente do custo direto, pois, um custo é variável se ele realmente acompanha a proporção da atividade com que é relacionado. Já o custo direto, é aquele que pode ser mensurado em relação a atividade, setor ou produto (WERNKE, 2008).
Diante desses conceitos, pode-se entender custos variáveis como aqueles que no seu montante sofrem alterações, ou seja, variam de acordo com a produção tomada como referência. Mas, na sua forma unitária não sofrem modificações, sendo, portanto, fixos por unidade.
2.5 Custos com depreciação
Segundo a Norma Brasileira de Contabilidade, Técnica 16.9-Depreciação, Amortização e Exaustão, depreciação é a diminuição do valor dos bens pelo desgaste ou perda de utilidade, ação da natureza ou obsolescência.
Marion (1991) comenta que, os bens que compõem o ativo imobilizado, com o passar do tempo sofrem deterioração física ou tecnológica, perdendo sua eficiência funcional ou até mesmo tornando-se antiquado. Esse desgaste ocorrido no período é contabilizado como custo de produção ou despesa denominada depreciação.
2.5.1 Métodos de depreciação
Na prática, existem diversos métodos de depreciação que podem ser utilizados tanto para fins contábeis como para fins gerenciais.
Conforme o Pronunciamento Técnico, CPC 27- Ativo Imobilizado:
Tais métodos incluem o método da linha reta, o método dos saldos decrescentes e o método de unidades produzidas. A depreciação pelo método linear resulta em despesa constante durante a vida útil do ativo, caso o seu valor residual não se altere. O método dos saldos decrescentes resulta em despesa decrescente durante a vida útil. O método de unidades produzidas resulta em despesa baseada no uso ou produção esperados. A entidade seleciona o método que melhor reflita o padrão do consumo dos benefícios econômicos futuros esperados incorporados no ativo.
Vale lembrar que, antes de escolher o melhor método de depreciação é importante primeiramente definir qual o valor residual do bem, ou seja, o valor de revenda quando o mesmo já tiver sido sucateado. O valor residual deve ser
calculado como um percentual do valor atual corrigido. Após definido esse percentual, diminui-se do valor corrigido do bem e encontra-se o valor total a depreciar (BASSO, 2005).
2.6 Métodos de custeio
Método é um termo de origem grega resultante da união das palavras meta (resultado que se pretendente atingir) e hodós (caminho). Portanto, pode ser entendido como o caminho para se chegar aos resultados pretendidos. Já palavra Custeio significa conceder custo a um produto (WERNKE, 2005).
Os métodos de custeio auxiliam na determinação do custo de produção de um bem ou serviço. Neste contexto, destacam-se os dois métodos mais tradicionais de custeio, o custeio por absorção (ou integral) e o custeio variável (ou direto). A empresa deve buscar adotar aquele que melhor atenda as suas necessidades.
2.6.1 Método de custeio por absorção
Para Leone (2011), denomina-se custeio por absorção, o método de custeio que engloba ao custo dos produtos todos os custos da área de fabricação, sejam eles diretos ou indiretos, fixos ou variáveis. Onde o objetivo, como o próprio nome já diz, é absorver em cada bem ou serviço parcela dos custos diretos e indiretos relacionados à fabricação.
Na mesma linha de pensamento Bornia (2002), relata que, com o uso da contabilidade de custos como pilar da contabilidade financeira, este método de custeio está relacionado com a avaliação de estoques. Assim, podemos de maneira simples identificar esse princípio com o atendimento das exigências da contabilidade financeira para avaliar os estoques.
Wernke (2008, p.21), aponta as principais vantagens e desvantagens do custeio por absorção:
a) Atende à legislação fiscal e deve ser utilizado quando a empresa busca o uso do sistema de custos integrado à Contabilidade;
b) Permite a apuração dos custos por centros de custos, visto que sua aplicação exige a organização contábil nesse sentido, tal recurso, quando os custos forem alocados aos departamentos de forma adequada, possibilita o acompanhamento do desempenho de cada área;
c) Ao absorver todos os custos de produção permite a apuração do custo total de cada produto;
d) A principal desvantagem do custeio por absorção consiste na utilização dos rateios para distribuir os custos entre os departamentos e/ ou produtos. Como nem sempre tais critérios são objetivos, podem distorcer os resultados, penalizando alguns produtos e beneficiando outros.
Contudo, o custeio por absorção é o método mais utilizado por ser aceito pela legislação fiscal e por contemplar todos os custos, tanto fixos como variáveis, possibilitando uma análise mais completa do custo total de cada produto.
2.6.2 Método de custeio variável
Segundo Bornia (2002, p. 55):
No custeio variável, ou direto, apenas os custos variáveis são relacionados aos produtos, sendo os custos fixos considerados como custos do período. Entendendo-se os princípios de custeio como filosofias intimamente ligadas aos objetivos do sistema de custos, pode-se dizer que o custeio variável está relacionado com a utilização de custos para o apoio a decisões de curto prazo, onde os custos variáveis tornam-se relevantes e os custos fixos não.
Conforme Leone (1997), o custeio variável não é aceito para fins legais, baseado na ideia de que os custos e as despesas devem ser debitadas aos produtos em processamento e acabados e os demais custos diretamente no resultado do período.
As principais vantagens e desvantagens que podem ser mencionadas com relação ao custeio variável, segundo Wernke (2008, p.29) são:
a) Prioriza o aspecto gerencial ao enfatizar a rentabilidade de cada produto sem as distorções ocasionadas pelos rateios de custos fixos aos produtos. b) Não é aceito pela legislação tributária para fins de avaliação de estoques.
c) Não envolve rateios e critérios de distribuição de gastos, facilitando o cálculo.
d) Exige uma estrutura de classificação rígida entre os gastos de natureza fixa e variável.
e) Com a elevação do valor dos custos fixos, não considerados neste método, a análise de desempenho pode ser prejudicada e deve merecer considerações mais acuradas.
Portanto, o custeio variável ao deixar de considerar os custos fixos apresenta aspectos positivos, principalmente, quanto à facilidade de apuração, devido os cálculos serem simples. Porém, alguns pontos importantes nesse processo acabam sendo desconsiderados, prejudicando a análise gerencial.
2.7 Formação do preço de venda
A formação do preço de venda dos produtos e serviços está inteiramente relacionada com os custos envolvidos no processo. Nesta lógica, para a correta fixação dos preços de bens e serviços deve-se primeiramente saber qual é o custo dos mesmos.
Historicamente os preços eram formados adicionando-se o lucro aos custos, onde o preço é a variável dependente. Do qual pode ser representado pela seguinte equação: Preço = custo + lucro. Porém, nos dias de hoje, devido a crescente competição entre as empresas, o preço passa a ser uma variável independente sendo determinado em função do mercado, modificando a equação anterior para: Lucro = preço – custo (COGAN, 2002).
Bornia (2002), seguindo esse raciocínio, apresenta uma terceira equação representada pela seguinte fórmula: Custo = preço – lucro. Do qual tem o objetivo de ressaltar a importância do planejamento e gestão dos custos, evidenciando constantes atitudes por parte do gerente da organização quanto a gestão dos mesmos, para que assim a empresa consiga atingir as suas metas e se mantenha competitiva no mercado.
Portanto, a formação do preço de venda dos produtos é algo que precisa ser calculado aplicando a fórmula da maneira mais correta possível, caso contrário, pode comprometer o lucro e o futuro da empresa. Neste sentido, percebe-se que o preço dos produtos deixa de ser uma variável dependente tornando-se uma variável independente que deve ser calculada em função do custo dos produtos ou serviços.
2.7.1 Formação do mark-up
O mark-up termo em inglês que significa “marca acima”, é o percentual aplicado sobre o custo total unitário de um bem ou serviço para a formação do preço de venda do mesmo (BRUNI E FAMÁ, 2011).
De acordo com Wernke (2005, p. 152):
No cálculo do mark-up podem ser inseridos todos os fatores que se deseja cobrar no preço de venda, sob a forma de percentuais. Ou seja, dependendo do interesse da empresa, incluem-se no mark-up itens como os tributos incidentes sobre as vendas efetuadas, as comissões pagas aos vendedores, a taxa de franquia cobrada pela franqueadora, o percentual cobrado pela administradora sobre as vendas feitas por cartão de crédito, o tributo incidente sobre a movimentação financeira da venda e a margem de lucro desejada para cada produto.
Ainda conforme Wernke (2005), existem dois tipos de mark-up, o divisor e o multiplicador. Entretanto, independentemente de qual tipo for utilizado, o valor do preço de venda será o mesmo.
Para apuração das duas modalidades aplicam-se as seguintes equações: Mark-up divisor = (100 - % PV)/100
Mark-up multiplicador = 100/ (100 - % PV) Para Bruni e Famá (2011, p. 284):
A principal razão da aplicação do mark-up decorre do fato de possibilitar uma grande simplificação do processo de formação dos preços – já que custos fixos e demais gastos são incorporados diretamente no percentual
do mark-up, não precisando ser apurados individualmente por produto ou serviço comercializado.
Portanto, pode-se dizer que a formação do preço de venda torna-se mais simples através da utilização do mark-up, pois, nele estão inseridos os tributos, as comissões, taxas, margem de lucro, dentre outros fatores que a empresa deseja incluir no preço de venda dos produtos, fazendo com que, esses gastos não necessitem ser apurados individualmente.
2.8 Análise do custo, volume e resultado
A análise de custo, volume e resultado, bem como, praticamente todas as aplicações de custos para decisões de curto prazo estabelece uma relação íntima com os conceitos de margem de contribuição unitária, ou índice de margem de contribuição (BORNIA, 2002).
Segundo Wernke (2005, p.98):
A análise de custo-volume-lucro é um modelo que possibilita prever o impacto, no lucro do período ou no resultado projetado, de alterações ocorridas (ou previstas) no volume vendido (quanto ao número de unidades), nos preços de venda vigentes (como descontos ou majorações) e nos valores de custos e despesas (quer sejam fixos, quer variáveis).
Ainda segundo Wernke (2005, p.98):
A análise CVL responde questões relacionadas ao que acontecerá com o lucro da empresa em situações de:
a) Aumento ou diminuição do preço de compra dos insumos (como matérias-primas) por parte dos fornecedores ou de terceiros (fretes pagos na aquisição de materiais).
b) Diminuição ou aumento nas despesas fixas, por decisão da empresa com relação a gastos com folha de pagamentos, material de expediente, energia elétrica, telefone etc.
c) Redução ou aumento de custos e despesas fixas, por decisão da empresa com relação a gastos com folha de pagamentos, material de expediente, energia elétrica, telefone etc.
d) Diminuição ou aumento do volume de vendas, por expansão ou retração de mercados ou segmentos.
e) Redução ou majoração dos preços de venda, por opção voluntária da empresa ou forçada pela concorrência.
De acordo com Bornia (2002, p.71):
Na utilização dos custos para o auxílio à tomada de decisões, a previsão ou o planejamento do lucro da empresa é um ponto importante. Um conjunto de procedimentos, denominados análise de custo-volume-lucro, determina a influência no lucro provocada por alterações nas quantidades vendidas e nos custos. Na verdade, os fundamentos da análise de custo-volume-lucro estão intimamente relacionados ao uso de sistemas de custo no auxílio à tomada de decisões de curto prazo, característica do custeio variável.
Como visto, na análise do custo-volume-lucro tudo está interligado, sendo praticamente impossível analisar ou explicar determinado lucro sem levar em consideração os custos e o volume das vendas envolvidas no processo.
2.8.1 Margem de contribuição
A margem de contribuição representa a quantidade que cada produto contribui para que a empresa consiga cobrir todos os seus custos e despesas fixas e gerar lucro.
Conforme (PEREZ et al., 2001, p. 190):
Margem de contribuição é um conceito de extrema importância para o custeio variável e para tomada de decisões gerenciais. Em termos de produto a margem de contribuição é a diferença entre o preço de venda e a soma dos custos e despesas variáveis.
Segundo Bornia (2002, p. 72):
A margem de contribuição unitária representa a parcela do preço de venda que resta para a cobertura dos custos e despesas fixos e para a geração do lucro por produto vendido. Para melhor entender esse conceito suponha
que a empresa decida produzir (e vender) uma unidade a mais de seu produto. A receita será acrescida de um valor equivalente ao preço de venda do produto, enquanto que os custos aumentarão em um montante igual aos custos variáveis unitários. A diferença é justamente a margem de contribuição unitária.
De acordo com Martins (1998, p. 195):
Margem de contribuição unitária é a diferença entre a receita e o custo variável de cada produto; é o valor que cada unidade efetivamente traz à empresa de sobra entre sua receita e o custo que de fato provocou e lhe pode ser imputado sem erro.
É importante ressaltar que a margem de contribuição é um dos fatores mais determinantes para o gerenciamento do negócio, sendo, na maioria das vezes, mais relevante do que o faturamento da empresa, pois, determina se um produto está ou não contribuindo para o pagamento das dívidas e gerando resultado positivo (lucro).
2.8.2 Ponto de equilíbrio
A expressão ponto de equilíbrio refere-se ao nível de venda em que não há lucro nem prejuízo, ou seja, no qual os gastos totais (custos totais e despesas totais) são iguais às receitas totais (PEREZ et al., 2001).
Na visão de Cogan (2002, p.36):
Corresponde à quantidade produzida/ volume de operações para a qual a receita iguala o custo total. É, pois, o ponto onde o lucro líquido iguala a zero, podendo ser expresso em unidades físicas ou monetárias.
O modelo do ponto de equilíbrio tem por objetivo determinar o nível de produção em termos de quantidade e/ou de valor que se traduz pelo equilíbrio entre a totalidade dos custos e das receitas. Para um nível abaixo desse ponto, a empresa estará na zona de prejuízo e acima dele, na zona de lucratividade.
O ponto de equilíbrio nasce da conjugação dos custos totais com as receitas totais. Estas, numa economia de mercado, têm uma representação macroeconômica também não linear, isto é, para um mercado como um todo – de máquinas de escrever, por exemplo - tende a haver uma inclinação para menos, já que cada unidade tenderia a ser capaz de produzir menor receita. Para uma empresa em particular, é quase certo que isso não ocorra, por ter ela um preço fixado para seu produto, fazendo com que sua receita total seja tal preço vezes o número de unidades vendidas; com isso, sua representação seria de fato linear.
Ao calcular o ponto de equilíbrio fica evidente para organização qual é o seu limite mínimo de vendas em um determinado período para que ela consiga pagar todos os seus custos e despesas, permitindo assim, que ela trace metas para alcançar esse resultado.
2.8.3 Margem de segurança operacional
A margem de segurança operacional consiste no volume de vendas que ultrapassam as vendas calculadas no ponto de equilíbrio.
Segundo Bruni e Famá (2011, p. 208):
A margem de segurança consiste na quantia ou índice das vendas que excedem o ponto de equilíbrio da empresa. Representa o quanto as vendas podem cair sem que a empresa incorra em prejuízo, podendo ser expressa em quantidade, valor ou percentual.
Conforme Bornia, 2002 (p.80):
A margem de segurança pode ser expressa quantitativamente em unidades físicas ou monetárias ou sob forma de índice (percentual). A última forma é, geralmente, a mais interessante, pois fornece informações mais fáceis de serem utilizadas pela administração. De fato, se a margem de segurança for dada em quantidades, a gerência terá que compará-la constantemente com as vendas totais.
Como se pode verificar, o ponto de equilíbrio torna-se um fator determinante da margem de segurança operacional, sendo que, quando este estiver muito próximo das vendas totais temos uma margem de segurança baixa, o que não é benéfico para empresa em termos de resultado líquido.
2.9 Informações gerenciais de custos (Gestão de custos)
As informações de custos são úteis, pois, nos mostram o que foi feito, como foi feito, qual o custo, por quanto se vendeu e qual foi o resultado. Servindo assim como guia, onde, por meio delas pode-se aumentar a produção, idealizar processos mais eficientes, reduzir custos e aumentar os lucros (LAWRENCE, 1977).
Conforme Leone (2011, p. 25):
É a fase nobre, a fase que sobressai, que apresenta resultados. Todos os participantes do processo esperam por esses resultados. A Contabilidade de Custos produz informações gerenciais para que os diversos níveis hierárquicos da administração sejam capazes de planejar, controlar e decidir com maior eficiência e eficácia. O produto final consiste em relatórios gerenciais.
Dessa forma, fica evidente a relevância das informações gerenciais de custos, porém, vale lembrar que os gerentes ao tomarem qualquer decisão precisam saber quais informações utilizar, dando ênfase ao que realmente é importante, caso contrário, este processo ficará limitado somente a relatórios, podendo ocorrer decisões inadequadas.
3 ANÁLISE DOS RESULTADOS
Este capítulo trata do estudo aplicado em uma panificadora, onde foram levantados os custos e analisados os preços de onze produtos, sendo estes os mais vendidos segundo a empresa.
Primeiramente consta a descrição dos processos de produção, seguido do levantamento dos custos diretos com matéria-prima e mão de obra direta, assim como, os custos indiretos que envolvem a mão de obra indireta, a depreciação e os custos indiretos fixos e variáveis. Na sequência, segue as despesas do exercício e o cálculo do custo total pelo método de custeio variável e por absorção. Após, consta a formação do preço de venda orientativo e mínimo e a comparação com o preço de venda atualmente praticado pela empresa, bem como, os cálculos de margem de contribuição, ponto de equilíbrio e margem de segurança operacional. Por fim, encontra-se a análise de resultado baseado na demonstração do resultado do exercício.
3.1 Descrição dos processos de produção
A seguir foi sintetizado por meio de fluxogramas as etapas de produção dos seguintes produtos em estudo: bolacha bem casada branquinha, bolacha bem casada de coco, bolacha bem casada de chocolate, bolacha de manteiga, cuca alta, cuca baixa, pão cacetinho, pão de milho, pão sovado, pão de cachorro-quente e torta de chocolate.
Para o levantamento dos respectivos processos acompanhou-se durante duas semanas a rotina de trabalho do pessoal da produção, medindo os tempos de cada etapa.
Inicialmente, apresenta-se o processo de produção da bolacha bem casada branquinha, desde a seleção dos ingredientes até a embalagem do produto e a formação do preço de venda.
Figura 2: Processo de produção da bolacha bem casada branquinha. Fonte: Dados conforme pesquisa.
Bolacha bem casada - Branquinha
Matéria-prima Mão de obra
direta
Custo indireto fixo e variável
Massa
Espichar Corte Forno Preparo da
cobertura
Pincelagem Recheio Pintura
Forno Embalagem Pesagem e
precificação
Ponto de venda
Fim Retirar do forno
A bolacha bem casada branquinha tem uma produção e venda que varia de 50 à 60 kg no mês, conforme a demanda solicitada. Sendo produzida normalmente às segundas, terças ou quartas-feiras.
Figura 3: Processo de produção da bolacha bem casada de coco. Fonte: Dados conforme pesquisa.
Bolacha bem casada - De coco
Matéria-prima Mão de obra
direta
Custo indireto fixo e variável
Massa
Espichar Corte Forno Preparo da
cobertura
Retirar do forno Pincelagem Recheio Pintura
Fim
Secagem Embalagem Pesagem e
precificação
Ponto de venda
Dentre as bolachas bem casadas em estudo, pode-se rotular a de coco como a bolacha que concentra maior produção e venda mensal, ficando em torno de 73 kg por mês, sendo elaborada normalmente nas terças e quartas–feiras.
Figura 4: Processo de produção da bolacha bem casada de chocolate. Fonte: Dados conforme pesquisa.
Bolacha bem casada - De chocolate
Matéria-prima Mão de obra
direta
Custo indireto fixo e variável
Massa
Espichar Corte Forno Preparo da cobertura
Retirar do forno Pincelagem Recheio Pintura
Forno Esfriar Embalagem Pesagem e
precificação
Fim Ponto de
A bolacha bem casada de chocolate apresenta a mesma média de produção e venda da bolacha bem casada branquinha, ficando em torno de 50 à 60 kg por mês, sendo produzida normalmente às segundas e terças-feiras.
Figura 5: Processo de produção da bolacha bem casada de manteiga. Fonte: Dados conforme pesquisa.
A bolacha de manteiga é produzida normalmente na quarta-feira, tendo um volume de produção e de venda mensal de 75 kg, sendo a mais vendida dentre as bolachas.
Na sequência, apresenta-se a descrição dos processos de produção das cucas.
Bolacha de manteiga
Matéria-prima
Mão de obra direta
Custo indireto fixo e variável Massa Passar no moedor e cortar Forno Retirar do forno Embalagem Pesagem e precificação Ponto de entrega Fim
Figura 6: Processo de produção da cuca alta. Fonte: Dados conforme pesquisa.
As cucas altas são produzidas normalmente nas quintas e sextas-feiras, concentrando sua maior venda nos finais de semana, sua produção e venda fica em torno de 179 kg por mês.
Matéria-prima Mão de obra
direta
Custo indireto fixo e variável
Preparo dos recheios
Corte Pesagem Cilindro Rechear e enrolar
Estufa Cobertura Forno Esfriar
Embalagem Pesagem e
precificação
Ponto de venda Fim
Cuca alta
Figura 7: Processo de produção da cuca baixa. Fonte: Dados conforme pesquisa.
A cuca baixa tem uma produção de venda em média de 174 kg por mês e é produzida uma vez por semana, normalmente em quintas ou sextas-feiras.
Os próximos produtos a serem descritos, são os pãezinhos cacetinho, milho, sovado, entre outros.
Cuca baixa Mão de obra
direta
Custo indireto fixo e variável
Massa
Corte Pesagem Cilindro Colocar na
forma
Prensa
Cobertura
Fim Matéria-prima
Forno Estufa Embalagem
Pesagem e precificação
Ponto de entrega
Figura 8: Processo de produção do pão cacetinho. Fonte: Dados conforme pesquisa.
O pão cacetinho ou pão francês como é conhecido popularmente é o único dos produtos em estudo vendido por unidade e produzido diariamente de segunda à sábado, com uma média de produção e de venda de 16.800 unidades por mês.
Matéria-prima Mão de obra
direta
Custo indireto fixo e variável
Massa
Corte Pesagem Cilindro Divisora
Esfriar Retirar da forma Ponto de venda Fim Forno Pão cacetinho Modelador
Figura 9: Processo de produção do pão de milho. Fonte: dados conforme pesquisa.
O pão de milho é feito normalmente em quintas ou sextas-feiras, com uma produtividade e venda em torno de 479 kg por mês.
Pão de milho Mão de obra
direta
Custo indireto fixo e variável Massa Colocar na forma Forno Esfriar Embalagem Pesagem e precificação Ponto de entrega Matéria-prima Fim Estufa
Figura 10: Processo de produção do pão sovado. Fonte: Dados conforme pesquisa.
O pão sovado comparado com os demais pães é o que tem a menor representatividade de produção e de venda ficando em torno de 80 kg por mês, sendo elaborado nas quintas ou sextas-feiras, normalmente coincidindo com o dia em que é feito o pão de milho.
Pão sovado Mão de obra
direta
Custo indireto fixo e variável
Massa
Corte Pesagem Cilindro Colocar na
forma
Estufa
Assar Esfriar Embalar Pesagem e
precificação Matéria-prima
Figura 11: Processo de produção do pão de cachorro-quente. Fonte: Dados conforme pesquisa.
O pão de cachorro-quente é produzido nas sextas-feiras e tem uma média de produção e venda mensal de 259 kg.
Pão de cachorro- quente
Mão de obra direta
Custo indireto fixo e variável
Massa
Corte Pesagem Cilindro Divisora Modelador
Assar Esfriar Embalar Pesagem e
precificação Matéria-prima
Figura 12: Processo de produção da torta de chocolate. Fonte: dados conforme pesquisa.
A torta de chocolate é um produto feito somente por encomenda, devido o índice de sobras ser muito grande quando produzido e colocado a venda sem destino certo. Sua produção e venda fica em torno de 96 kg por mês.
Matéria-prima Mão de obra
direta
Custo indireto fixo e variável Massa Forno Confeitar Preparo dos recheios Rechear Preparo da cobertura Ponto de venda Fim Torta de chocolate
3.2 Custos diretos
Os custos diretos recebem essa denominação por estarem envolvidos diretamente com a produção, neste estudo, os custos com matéria-prima e mão de obra direta formam o total destes custos.
3.2.1 Custos com matéria-prima
Na sequência, o quadro 1 expõe todos os ingredientes utilizados nas receitas dos produtos em análise, servindo como parâmetro para a apuração do custo com matéria-prima.
Quadro 1
Parâmetros de custo de matéria-prima utilizada nos produtos em estudo.
Ingredientes Das Receitas Unidade De Medida Valor Em R$
Açúcar Kg 1,48 Açúcar granulado Kg 7,50 Amido de milho Kg 1,80 Canela em pó Kg 12,50 Chocolate em barra Gr 0,01 Chocolate em pó Kg 13,75 Coco Kg 11,78 Creme de chantilly Lt 7,00 Creme de leite Gr 0,01 Doce de leite Kg 3,10 Farinha de milho Kg 1,00 Farinha de trigo Kg 1,20 Fermento em pó Gr 0,02
Gordura para bolo Gr 0,01
Iorgute Lt 1,35 Laranja Kg 1,50 Leite Lt 1,45 Leite condensado Gr 0,01 Licor de baunilha Lt 22,90 Limão Kg 0,00 Manteiga Kg 3,25 Margarina Kg 2,35
Mistura para bolo Kg 3,54
Nata Kg 3,50 Noz moscada Kg 25,00 Ovos Un 0,23 Pó para pudim Gr 0,01 Reforçador Kg 3,96 Requeijão Kg 3,50 Sal Kg 0,95 Xarope de framboesa Ml 0,01
Este quadro descreve todos os ingredientes utilizados nas receitas dos produtos objetos deste estudo e o seu respectivo custo de acordo com a unidade de medida correspondente, conforme a mercadoria é adquirida pela empresa.
Para o levantamento dos valores constantes no quadro, foram conferidas as notas fiscais de compra fornecidas pela empresa, onde alguns valores foram convertidos em outra unidade de medida para facilitar a apuração do custo unitário de cada produto.
3.2.1.1 Custos com matéria-prima por receita
A seguir são apresentados os quadros para a formação do custo com matéria-prima por receita baseado nos ingredientes utilizados que foram fornecidos pelo pessoal da produção, alimentados pelo seu preço unitário e suas respectivas unidades de medidas, apurando assim um custo com matéria-prima por unidade e por quilo.
Quadro 2
Custo da matéria-prima da bolacha bem casada branquinha.
Bolacha bem casada branquinha
Ingredientes Unidade de medida Quantidade Custo Total MASSA Açúcar kg 1,28 1,48 1,89 Manteiga kg 0,192 3,25 0,62 Leite lt 0,96 1,45 1,39 Ovos un 8 0,23 1,84 Canela em pó kg 0,005 12,50 0,06 Fermento em Pó gr 80 0,02 1,24 Licor de baunilha lt 0,03 22,90 0,69 RECHEIO Doce de leite kg 1 3,10 3,10 COBERTURA Ovos un 6 0,23 1,38 Açúcar kg 0,96 1,48 1,42 Açúcar granulado kg 0,25 7,50 1,88 Total da receita 15,52 Rendimento Unidades 280
Custo por unidade 0,06
Rendimento Kg 9,75
Custo por kg 1,59
