Aula Arrendamento Mercantil

ARRENDAMENTO MERCANTIL – CPC 06

DEFINIÇÃO

 _{Arrendamento mercantil é um acordo pelo qual o}

arrendador transmite ao arrendatário em troca de um pagamento ou série de pagamentos o direito de usar um ativo por um período de tempo acordado.

 _{A depender das suas características ele será classificado em}

CLASSIFICAÇÃO DO ARRENDAMENTO

Arrendamento Financeiro

Será classificado como financeiro se ele transferir

substancialmente todos os riscos e benefícios

inerentes à propriedade.

Arrendamento Operacional

Será classificado como operacional se ele não

transferir substancialmente todos os riscos e

ARRENDAMENTO MERCANTIL

Riscos

Incluem as possibilidades de perdas devidas à capacidade ociosa ou obsolescência tecnológica e de variações no retorno em função de alterações nas condições econômicas

Benefícios

Os benefícios podem ser representados pela expectativa de operações lucrativas durante a vida econômica do ativo e de ganhos derivados de aumentos de valor ou de realização do valor residual.

ARRENDAMENTO MERCANTIL

FINANCEIRO

Além dos riscos e benefícios, há outras situações que individualmente ou em conjunto levariam normalmente a que um arrendamento mercantil fosse classificado como arrendamento mercantil financeiro, são elas:

(a) o arrendamento mercantil transfere a propriedade do ativo para o arrendatário no fim do prazo do arrendamento mercantil;

(b) o arrendatário tem a opção de comprar o ativo por um preço que se espera seja suficientemente mais baixo do que o valor

justo à data em que a opção se torne exercível de forma que,

no início do arrendamento mercantil, seja razoavelmente certo que a opção será exercida;

ARRENDAMENTO MERCANTIL

FINANCEIRO

(c) o prazo do arrendamento mercantil refere-se à maior

parte da vida econômica do ativo mesmo que a propriedade

não seja transferida;

(d) no início do arrendamento mercantil, o valor presente dos

pagamentos mínimos do arrendamento mercantil totaliza

pelo menos substancialmente todo o valor justo do ativo arrendado; e

(e) os ativos arrendados são de natureza especializada de tal forma que apenas o arrendatário pode usá-los sem grandes modificações.

QUADRO RESUMO DE CLASSIFICAÇÃO

DO ARRENDAMENTO MERCANTIL

Itens Arrendamento

(Financeiro) Arrendamento(Operacional)

Transferência de Riscos e Benefícios Sim Não

Transferência de Propriedade Pode ou não ocorrer Não A propriedade é transferida no final do

contrato Sim Não

O contrato de arrendamento contém

opção de compra Sim Não

O prazo de arrendamento cobre a

maior parte da vida útil do ativo Sim Não

O Valor presente dos pagamentos

mínimos totaliza o valor justo Sim Não

Os ativos arrendados são de natureza

especializada Sim Não

Contabilização No AÑC imobilizado ou

CASO ESPECIAL: ARRENDAMENTO DE

TERRENOS E EDIFÍCIOS

 _{Nos casos em que o contrato de arrendamento contemplar tanto}

o terreno quanto o edifício a entidade deve avaliar

individualmente cada elemento objeto do contrato de

arrendamento (terreno e edifício) para fins de classificação e enquadramento como arrendamento operacional ou financeiro.

CASO ESPECIAL: ARRENDAMENTO DE

TERRENOS E EDIFÍCIOS

Deste modo, no início do contrato os pagamentos do arrendamento, devem ser alocados no início do período contrato entre o terreno e o edifício na proporção dos valores justos relativos das participações no terreno e nas edificações objeto do arrendamento no início do arrendamento mercantil.

CASO ESPECIAL: ARRENDAMENTO DE

TERRENOS E EDIFÍCIOS

 _{Se os pagamentos realizados não puderem ser alocados com}

confiabilidade ao Terreno e o edifício, o arrendamento será tratado como financeiro.

 _{Mas, se for claro que o Terreno e o edifício são objetos de}

contratos operacionais, os mesmos devem ser tratados como arrendamento mercantil operacional.

CASO ESPECIAL: ARRENDAMENTO DE

TERRENOS E EDIFÍCIOS

 _{Nos casos em que o terreno tiver um valor imaterial com}

relação ao edifício, o terreno e os edifícios podem ser tratados como uma única unidade para a finalidade da classificação do arrendamento mercantil.

A depender de quem será os riscos e os benefícios, o arrendamento será classificado como “financeiro” ou “operacional”.

CASO ESPECIAL: ARRENDAMENTO DE

TERRENOS E EDIFÍCIOS

Nos casos de arrendamentos de terrenos e edifícios que serão tratados como “propriedade para investimento”* (CPC 28), o arrendamento será classificado como financeiro.

Propriedade para investimento é a propriedade (terreno ou edifício) mantida para auferir aluguel ou para valorização do capital ou para ambas.

CONTABILIZAÇÃO DO ARRENDAMENTO MERCANTIL FINANCEIRO NAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS DO ARRENDATÁRIOReconhecimento Inicial

No começo do prazo de arrendamento mercantil, os arrendatários devem reconhecer, em contas específicas, os arrendamentos mercantis financeiros como ativos e passivos nos seus balanços por quantias iguais ao valor justo da propriedade arrendada ou, se inferior, ao valor presente dos pagamentos mínimos do arrendamento mercantil, cada um determinado no início do arrendamento mercantil (Item 20,CPC 06).

Tempo do arrendamento: 5 anos, iniciando o contrato em 01/01/20X1. Valor da prestação anual, vencível ao final de cada ano: R$ 11.869,82 Taxa de juros implícita no contrato: 6% a.a.

Valor Presente: R$ 50.000,00 Valor Justo: R$ 60.000,00

Exemplo I

CONTABILIZAÇÃO

Valor a ser contabilizado no momento inicial

Valor a ser contabilizado no momento inicial R$ 50.000 Valor presente R$ 50.000 Valor presente R$ 60.000 Valor justo R$ 60.000 Valor justo D – Equipamento arrendado... R$ 50.000,00 D – Juros a apropriar (redutora do passivo) ... R$ 9.349,10 C – Passivo de arrendamento mercantil ...R$ 59.349,10

Pagamento no final do ano X1

D – Passivo de arrendamento mercantil ...R$ 11.869,82 C – Disponível ...R$ 11.869,82

Apropriação dos juros no final do ano X1

D – Despesas Financeiras ... R$ 3.000,00 C – Juros a apropriar (redutora do passivo) ... R$ 3.000,00

OBSERVAÇÕES

Obs.:¹ A conta do ativo imobilizado utilizada (equipamento arrendado) identifica e segrega esse ativo dos demais, por não ser ainda o referido ativo de titularidade jurídica da entidade.

Obs.:² Quaisquer custos diretos iniciais do arrendatário (como os de negociação e de garantias de acordos, por exemplo) devem ser adicionados à quantia do ativo inicialmente reconhecido.

Ex.: Para se fechar um contrato de arrendamento incorreu em custos de negociação no valor de R$ 400,00

D - Equipamento arrendado... R$ 400 C - Disponibilidades ... R$ 400

Exemplo II

Exemplo II

Valor a ser contabilizado no momento inicial

Valor a ser contabilizado no momento inicial R$ 50.000 Valor presente R$ 50.000 Valor presente R$ 45.000 Valor justo R$ 45.000 Valor justo

Será Contabilizado como valor Inicial o menor dos dois: R$ 45.000,00

Contabilização

D – Equipamento arrendado... R$ 45.000,00 D – Despesas a apropriar (redutora do passivo) ...R$ 5.000,00** D – Juros a apropriar (redutora do passivo) ...R$ 9.399,10 C – Passivo de arrendamento mercantil ...R$ 59.349,10

A amortização da despesa a apropriar de R$ 5.000 ao resultado se dará no mesmo tempo em que serão apropriados os juros, ou seja, ao longo dos 5 anos.

OBSERVAÇÃO

Conforme o item 23 do CPC 06, Não é adequado que os passivos originados da contabilização de ativos arrendados sejam apresentados nas demonstrações financeiras como uma dedução dos ativos arrendados.

MENSURAÇÃO SUBSEQUENTE

Caso haja razoável certeza de que o arrendatário virá a obter a

propriedade do ativo no fim do prazo do arrendamento mercantil,

o período de uso esperado é a vida útil do ativo; caso contrário, o ativo deve ser depreciado/amortizado durante o prazo do

arrendamento mercantil ou da sua vida útil, dos dois, o menor.

MENSURAÇÃO SUBSEQUENTE

 _{Os pagamentos mínimos do arrendamento devem ser segregados}

entre encargo financeiro e redução do passivo em aberto.

 _{O encargo financeiro deve ser apropriado a cada período durante}

o prazo do arrendamento de forma a produzir uma taxa de juros periódicos constante sobre o saldo remanescente do passivo.

 _{Os pagamentos contingentes devem ser contabilizados como}

despesa nos períodos em que são incorridos.

 _{Os ativos provenientes de arrendamento mercantil, também estão}

DIVULGAÇÃO – ARRENDAMENTO

MERCANTIL

Os arrendatários, além de cumprir os requisitos de Divulgação e Apresentação de Instrumentos Financeiros, devem fazer as seguintes divulgações para os arrendamentos mercantis financeiros:

(a) para cada categoria de ativo, o valor contábil ao final do período;

(b) uma reconciliação entre o total dos futuros pagamentos mínimos do arrendamento mercantil ao final do período e o seu valor presente. Além disso, uma entidade deve divulgar o total dos futuros pagamentos mínimos do arrendamento mercantil ao final do período, e o seu valor presente, para cada um dos seguintes períodos:

 _{até um ano;}

 _{mais de um ano, até cinco anos;}  _{mais de cinco anos.}

DIVULGAÇÃO – ARRENDAMENTO

MERCANTIL

(c) os pagamentos contingentes reconhecidos como despesa durante o período;

(d) o total dos futuros pagamentos mínimos de subarrendamento mercantil que se espera que sejam recebidos nos subarrendamentos mercantis não canceláveis ao final do período; (e) uma descrição geral dos acordos relevantes de arrendamento

mercantil do arrendatário incluindo, mas não limitando, o seguinte:

 _{a base pela qual é determinado o pagamento contingente a efetuar;}  _{a existência e termos de renovação ou de opções de compra e}

cláusulas de reajustamento; e

 _{restrições impostas por acordos de arrendamento mercantil, tais}

como as relativas a dividendos e juros sobre o capital próprio, dívida adicional e arrendamento mercantil adicional.

ARRENDAMENTO MERCANTIL FINANCEIRO NAS

DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS DO ARRENDADOR

Os arrendadores devem reconhecer os ativos mantidos por arrendamento mercantil financeiro nos seus balanços e apresentá-los como contas a receber por valor igual ao investimento líquido no arrendamento mercantil.

Considere que uma entidade arrendadora que adquiriu um determinado equipamento à vista, pelo valor de R$ 50.000

D – Imobilizado

C - Disponibilidade R$ 50.000

O arrendador, quando efetuar o arrendamento mercantil financeiro, deve

transferir o ativo que estava no seu imobilizado para o “contas a receber”.

Imagine então que as condições do arrendamento fossem as seguintes:  _{Recebimento de 5 parcelas anuais no valor de R$ 11.869,82.}

 _{E a taxa de juros embutida na operação de 6% a.a.}

Exemplo III

Os lançamentos no início do arrendamento mercantil, seriam: D – Contas a receber ... R$ 59.349,10

C – Juros a apropriar ...R$ 9.349,10 C – Imobilizado ... R$ 50.000,00

Ao final do 1º ano, os lançamentos seriam: D – Juros a apropriar ... R$ 3.000,00

C – Receita de juros ... R$ 3.000,00 D – Disponibilidades ... R$ 11.869,82 C – Contas a receber... .R$ 11.869,82

Os lançamentos no início do arrendamento mercantil, seriam: D – Contas a receber ... R$ 59.349,10

C – Juros a apropriar ...R$ 9.349,10 C – Imobilizado ... R$ 50.000,00

Ao final do 1º ano, os lançamentos seriam: D – Juros a apropriar ... R$ 3.000,00

C – Receita de juros ... R$ 3.000,00 D – Disponibilidades ... R$ 11.869,82 C – Contas a receber... .R$ 11.869,82

TRATAMENTO DOS CUSTOS DIRETOS INICIAIS RELACIONADOS À TRANSAÇÃO (ARRENDADOR)

 _{Quando os arrendadores tiverem custos diretos iniciais que}

sejam diretamente atribuíveis à negociação e estruturação do arrendamento mercantil, este custos diretos iniciais devem ser incluídos na mensuração inicial da conta a receber de arrendamento mercantil financeiro e reduzir o valor da receita reconhecida durante o prazo do arrendamento mercantil.

Tratamento dos custos diretos iniciais relacionados à transação (Arrendador)

Exemplo

Considere o exemplo anterior, acrescendo o fato de que ocorreram custos diretos iniciais no valor de R$ 100.

No momento inicial:

D – Contas a receber (adição dos custos diretos incrementais) .... R$ 100 C – Disponibilidades ... R$ 100 Ao final do primeiro ano, teremos:

D – Custos operacionais ...R$ 20 (*) C – Contas a receber (baixa dos custos diretos incrementais) ....R$ 20 (*) R$ 100/5 anos = R$ 20/ano

Observe que o valor de R$ 20 referentes aos custos operacionais reduzirá o valor da receita reconhecida durante o prazo do arrendamento mercantil, no caso deste exemplo, R$ 3.000.

DIVULGAÇÃO DO ARRENDAMENTO

FINANCEIRO NO ARRENDADOR

Além de cumprir os requisitos do Pronunciamento Técnico CPC 40 – Instrumentos Financeiros: Evidenciação, devem fazer as seguintes divulgações para os arrendamentos mercantis financeiros:

a) Conciliação entre o investimento bruto no arrendamento mercantil no final do período e o valor presente dos pagamentos mínimos do arrendamento mercantil a receber nessa mesma data.

 _{Além disso, a entidade deve divulgar o investimento bruto no} arrendamento mercantil e o valor presente dos pagamentos mínimos do arrendamento mercantil a receber no final do período, para cada um dos seguintes períodos:

 _{Até um ano;}

 _{Mais de um ano e até cinco anos;}  _{Mais de cinco anos;}

c) Receita financeira não realizada;

d) Valores residuais não garantidos que resultem em benefício do

arrendador;

e) Provisão para pagamentos mínimos incobráveis do arrendamento

mercantil a receber;

f) Pagamentos contingentes reconhecidos como receita durante o

período;

g) Descrição geral dos acordos materiais de arrendamento mercantil do

arrendador.

O CPC 06 orienta ainda que como um indicador de crescimento, é muitas vezes útil divulgar também o investimento bruto menos a receita não realizada em novos negócios realizados durante o período, após a dedução dos valores relevantes dos arrendamentos mercantis cancelados.

DIVULGAÇÃO DO ARRENDAMENTO

FINANCEIRO NO ARRENDADOR

Para os arrendamentos mercantis operacionais, os pagamentos da prestação (excluindo os custos de serviços tais como seguro e manutenção) devem ser reconhecidos como despesa, respeitando o princípio da competência, ou seja, devem ser contabilizados no resultado pela sua incorrência, independentemente dos pagamentos realizados.

CONTABILIZAÇÃO DO ARRENDAMENTO MERCANTIL

OPERACIONAL NAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS DO

Na situação em que o arrendatário fecha um contrato de arrendamento mercantil operacional de uma máquina, pelo prazo de 36 meses, com prestações mensais de R$ 1.000.

Pelo reconhecimento da despesa, mensalmente, é realizado o seguinte lançamento:

D – Despesa com arrendamento mercantil operacional (CR) ... R$ 1.000 C – Arrendamento mercantil operacional a pagar (passivo)... R$ 1.000 Pelo pagamento do arrendamento mercantil:

D – Arrendamento mercantil operacional a pagar (passivo) ... R$ 1.000 C – Disponibilidades ... R$ 1.000

Exemplo IV

DIVULGAÇÃO DO ARRENDAMENTO

OPERACIONAL PELO ARRENDATÁRIO

Além de cumprir os requisitos do Pronunciamento Técnico CPC 40 – Instrumentos Financeiros: Evidenciação, devem fazer as seguintes divulgações relativas aos arrendamentos mercantis operacionais:

a) Total dos pagamentos mínimos futuros dos arrendamentos mercantis operacionais não canceláveis para cada um dos seguintes períodos:

 _{Até um ano;}

 _{Mais de um ano e até cinco anos;}  _{Mais de cinco anos;}

DIVULGAÇÃO DO ARRENDAMENTO

OPERACIONAL PELO ARRENDATÁRIO

b) Total dos pagamentos mínimos futuros de subarrendamento mercantil que se espera que sejam recebidos nos subarrendamentos mercantis não canceláveis ao final do período;

c)Pagamentos de arrendamento mercantil e de

subarrendamento mercantil reconhecidos como despesa do período, com valores separados para pagamentos mínimos de

arrendamento mercantil, pagamentos contingentes e

DIVULGAÇÃO DO ARRENDAMENTO

OPERACIONAL PELO ARRENDATÁRIO

d) Descrição geral dos acordos de arrendamento mercantil significativos do arrendatário, incluindo, mas não se limitando a, o seguinte:

 _{Base pela qual é determinado o pagamento contingente;}

 _{Existência e termos de renovação ou de opções de compra e}

cláusulas de reajustamento; e

 _{Restrições impostas por acordos de arrendamento mercantil,}

tais como as relativas a dividendos e juros sobre o capital próprio, dívida adicional e posterior arrendamento mercantil.

TRANSAÇÃO DE VENDA E LEASEBACK

 Esta transação envolve a venda de um ativo e o

concomitante arrendamento mercantil do

mesmo ativo pelo comprador ao vendedor.

Empresa

Empresa

Instituição Financeira Instituição Financeira

ARRENDAMENTO FINANCEIRO

PROVENIENTE DE UM LEASEBACK

 _{Se uma transação de venda e leaseback resultar em um}

arrendamento mercantil financeiro, qualquer excesso de receita de venda obtido acima do valor contábil não deve ser imediatamente reconhecido como receita por um vendedor-arrendatário. Ao invés disso, deve ser diferido e amortizado durante o prazo do arrendamento mercantil.

A empresa “A” que tem uma máquina, cujo o valor contábil líquido de R$50.000,00. Resolve vender esta máquina para uma instituição financeira por R$ 60.000,00. No entanto, em seguida foi realizado um retroarrendamento, e a instituição financeira arrendou este imóvel de volta para a empresa “A”

Este contrato foi classificado como um arrendamento mercantil financeiro com as seguintes características:

Tempo do arrendamento: 5 anos, iniciando o contrato em 01/01/20X1. Valor da prestação anual, vencível ao final de cada ano: R$ 13.858,49 Taxa de juros implícita no contrato: 5% a.a.

Vida Útil: 10 anos

Exemplo IV – Leaseback

Financeiro

Exemplo IV – Leaseback

Contabilização do Valor a Receber

D – Valores a receber ... R$ 60.000 C – Resultado a apropriar (redutora de valores a receber)... R$ 10.000** C – Imóvel ... R$ 50.000

Contabilização do Recebimento do valor a receber

D – Bancos ... R$ 60.000 C – Valores a receber ... R$ 60.000

Exemplo IV – Leaseback

Financeiro

Exemplo IV – Leaseback

Financeiro

Pela contratação do arrendamento financeiro: D– Imóvel ... R$ 60.000,00 D – Juros a apropriar (CRP)... R$ 9.292,45 C – Empréstimos ... R$ 69.292,45

Exemplo IV – Leaseback

Financeiro

Exemplo IV – Leaseback

Financeiro

No final do 1º Ano:

D – Despesas financeiras ... R$ 3.000 C – Juros a apropriar(CRP)... R$ 3.000

D –Resultado a apropriar...R$ 2.000 (R$ 10.000/5 anos)* C – Outras receitas ...R$ 2.000

D – Despesa com depreciação ... R$ 6.000 (R$ 60.000/10 anos) C – Depreciação acumulada ... R$ 6.000

Obs.:* Um detalhe importante a ser observado é que após a contratação do

arrendamento financeiro, o imóvel voltou para a Empresa “A” e a conta de “Resultado a apropriar”, que estava reduzindo “Valores a receber”, torna-se redutora deste imóvel.

Exemplo IV – Leaseback

Financeiro

Exemplo IV – Leaseback

ARRENDAMENTO OPERACIONAL

PROVENIENTE DE UM LEASEBACK

 _{A transação de venda e retroarrendamento que gere um}

arrendamento operacional pode gerar lucro ou prejuízo, e a determinação e tratamento desses resultados dependem do valor contábil, do valor justo e do valor de venda do ativo arrendado.

Isto proporciona 3 cenários:

I. Valor de venda IGUAL ao Valor justo

II. Valor de venda MENOR que o Valor justo III. Valor de venda MAIOR que Valor justo

I - VALOR DE VENDA IGUAL AO VALOR JUSTO

 Neste caso, qualquer lucro ou prejuízo é

reconhecido no resultado.

D – Disponível R$ 1.100

C – Imobilizado R$ 1.000

C – Receita (outras)R$ 100

Lucro Prejuízo

Valor Contábil: R$ 1.000 Valor Contábil: R$ 1.000

Valor Justo / Venda: R$ 1.100 Valor Justo / Venda: R$ 900 Receita: 100 Prejuízo:

II - VALOR DE VENDA MENOR QUE O VALOR

JUSTO

 _{Qualquer lucro ou prejuízo é reconhecido no resultado.}

 _{Exceto se o prejuízo for compensado por futuros pagamentos}

do arrendamento mercantil abaixo do preço de mercado.

Neste caso o prejuízo deve ser diferido e amortizado proporcionalmente aos pagamentos do arrendamento mercantil durante o período pelo qual se espera que o ativo seja usado.

II - VALOR DE VENDA MENOR QUE O VALOR

JUSTO

V.C.: 1.100 ≠ V.J.: 1.000 = 100,00 Deve ser reconhecido direto no resultado

V.J.: 1.000 ≠ V.V.: 950 = 50

 _{Prejuízo compensado por pagamentos futuros do arrendamento} mercantil abaixo do preço de mercado = difere o prejuízo durante o

prazo do arrendamento.

 _{Prejuízo NÃO compensado por pagamentos futuros do arrendamento} mercantil abaixo do preço de mercado = reconhece o prejuízo

imediatamente.

Valor Contábil: R$ 1.100

Valor Justo: R$ 1.000 Valor de venda: R$ 950

II - VALOR DE VENDA MENOR QUE O VALOR

JUSTO

 _{Prejuízo compensado por pagamentos futuros do arrendamento} mercantil abaixo do preço de mercado = difere o prejuízo durante o

prazo do arrendamento.

D – Disponível R$ 950

D – Despesa R$ 100

D – Despesa Diferida R$ 50

C – Imobilizado R$ 1.100

 _{Prejuízo NÃO compensado por pagamentos futuros do arrendamento} mercantil abaixo do preço de mercado = reconhece o prejuízo

imediatamente.

D – Disponível 950

D – Perda 150

III - VALOR DE VENDA MAIOR QUE O VALOR

JUSTO

 O excedente sobre o valor justo deve ser diferido e

amortizado durante o período pelo qual se espera

que o ativo seja usado.

Valor Contábil: R$ 900 Valor Justo: R$ 1.000 Valor de venda: R$ 1.100 D – Disponível R$ 1.100,00 C – Imobilizado R$ 900,00 C – Receita (outras) R$ 100,00