EDUARDO SANTOS LUCCHESE
ISENÇÃO DE IPVA PARA DEFICIENTES E A INTERPRETAÇÃO EXTENSIVA DO PODER JUDICIÁRIO/RS.
Trabalho de Conclusão do Curso de Graduação em Direito objetivando a aprovação no componente curricular Trabalho de Conclusão de Curso - TCC. UNIJUÍ - Universidade Regional do Noroeste do Estado do Rio Grande do Sul.
DCJS- Departamento de Ciência Jurídicas e Sociais.
Orientadora: MSc. Maristela Gheller Heidemann
Ijuí (RS) 2015
Dedico este trabalho à todos aqueles que acreditam no futuro do nosso País e de nosso Estado.
AGRADECIMENTOS
À minha família, que sempre esteve presente e me incentivou desde o início da minha jornada acadêmica, me fazendo crer em dias melhores.
Ao Procurador do Estado Carlos Henrique Gomes e à minha orientadora Maristela Gheller Heidemann, que me apresentaram e me propuseram discorrer sobre o tema objeto deste trabalho.
A todos aqueles, sejam eles professores, familiares, colegas e amigos, que de alguma forma colaboraram para que este Trabalho de Conclusão de Curso tivesse êxito e chegasse ao final.
“seja a mudança que você quer ver no mundo.” Mahatma Gandhi
RESUMO
O presente trabalho de conclusão de curso estuda a problemática da isenção de IPVA no Estado do Rio Grande do Sul concedida aos deficientes sensoriais, intelectuais e mentais através da mudança da redação do inciso VI, artigo 4º, da Lei estadual nº 8.115/85. A redação antiga da referida lei garantia que seriam isentos apenas os deficientes físicos que tivessem carros adaptados à sua deficiência, porém, após reiteradas decisões do Poder Judiciário Estadual, sob o fundamento, principalmente, do princípio da dignidade da pessoa humana, estendeu-se o benefício para todos os tipos de deficientes acima mencionados. Trata de como o Poder Judiciário feriu o princípio da separação dos poderes, ao fazer o papel de legislador atípico negativo, ferindo as atribuições do Poder Legislativo. Ainda, é mostrado o impacto financeiro causado no Erário público pelas isenções dadas a esmo, vez que o artigo 14 da Lei de Responsabilidade Fiscal exige estimativa de impacto financeiro e medidas de compensação para desonerações tributárias e suas consequências para a sociedade.
Palavras-Chave: Isenção de IPVA. Deficientes físicos. Princípio da dignidade da pessoa humana. Lei de responsabilidade fiscal.
ABSTRACT
This course conclusion work studies the issue of property taxes exemption in the State of Rio Grande do Sul granted to sensory, intellectual and mental disabilities by changing the wording of item VI, Article 4 of Law 8,115 / 85. The wording old assured they would be exempt only the disabled who have cars adapted to their disability, but after repeated decisions of the State Judiciary, on the grounds, especially the principle of human dignity, extended the benefit to all types of impaired above. It comes to how the judiciary struck the principle of separation of powers, to play the role of atypical negative legislator, injuring the powers of the legislative branch. Also shows the financial impact on the public Treasury by the exemptions given at random, since Article 14 of the Fiscal Responsibility Act requires estimate of financial impact and compensation measures for tax cuts and their consequences for society. Keywords: property taxes exemption. Disabled. Principle of human dignity. Fiscal responsibility law.
SUMÁRIO
INTRODUÇÃO ... 8
1 O IPVA NO RIO GRANDE DO SUL ... 10
1.1 Elementos constitutivos dos tributos em geral ... 10
1.2 Elementos constitutivos e peculiaridades do IPVA no Rio Grande do Sul .. 14
2 ISENÇÃO TRIBUTÁRIA ... 22
2.1 Isenção tributária e isenção de IPVA ... 23
2.2 Princípio da dignidade da pessoa humana x Lei de Responsabilidade Fiscal ... 29
2.3 A jurisprudência do TJRS ... 37
CONCLUSÃO ... 40
INTRODUÇÃO
O presente trabalho apresenta um estudo acerca da concessão do benefício de isenção de IPVA para as variadas categorias de deficientes, após reiteradas decisões judiciais, quando na verdade a Lei Estadual n° 8.115/85 previa a isenção apenas para deficientes físicos com o carro adaptado a sua deficiência. Também é analisado o principal argumento utilizado pelo TJRS, em seus julgados, o princípio da dignidade da pessoa humana e um contraste com a Lei de Responsabilidade Fiscal. Também é trazida jurisprudência do Tribunal Gaúcho, em que foram concedidas as isenções em discordância da letra de lei.
Para a realização deste trabalho foram efetuadas pesquisas bibliográficas e por meio eletrônico, analisando também alguns julgados que fizeram parte da jurisprudência dominante que deferiu isenções para vários tipos de deficientes. Ainda, foi utilizada a pesquisa de campo, vez que o autor é estagiário na Procuradoria Geral do Estado, onde analisa contendas do tipo diariamente.
Inicialmente, no primeiro capítulo, foi feita uma abordagem da constituição dos tributos em geral, para situar o leitor a respeito de todas as fases da tributação. Seguiu, então, para as definições dos elementos constitutivos do IPVA em especial e algumas peculiaridades sobre este tributo.
No segundo capítulo é analisado mais profundamente os aspectos da isenção tributária, dando ênfase para a isenção de IPVA, trazendo também as normas reguladoras deste instituto. Ato contínuo, é trazido à baila os conceitos norteadores do princípio da dignidade da pessoa humana, fazendo um comparativo da Lei de Responsabilidade Fiscal, com a argumentação dos prejuízos que se pode trazer ao Erário Público ao deferir isenções que não estão previstas no orçamento estadual. Por fim, alguns casos práticos são trazidos, no intuito de demonstrar, na prática, como foram deferidos os benefícios de isenção.
1 O IPVA NO RIO GRANDE DO SUL
Quando se trata de tributos, há que se ter em mente que sua constituição advém de atos tais como: fato gerador, elementos materiais, espaciais e temporais, sujeitos ativo e passivo, alíquotas a serem fixadas e base de cálculo a partir da qual será calculado o valor devido.
Além disso, deve se fixar a competência para efetuar a cobrança de cada tributo, bem como através de que tipo de norma serão regidas as disposições acerca do imposto. Sobre esses itens que o presente capítulo tratará.
1.1. Elementos constitutivos dos tributos em geral
A definição de tributo é expressa em dispositivo de lei, mais precisamente no Código Tributário Nacional, com a seguinte redação:
Art. 3°: Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa previamente vinculada
Melhor explicação acerca da definição dada pelo CTN foi dada por Castro, Lustoza e Gouvêa (2014, p. 32):
De antemão, podemos perceber a redundância da lei ao falar em prestação pecuniária em moeda ou cujo valor nela se posso exprimir. Obviamente, toda prestação pecuniária traz ínsita a ideia de pagamento em moeda. O que pretende o CTN, e aqui não podem pairar dúvidas, é excluir a possibilidade de pagamento de tributos in
natura. Isso significa não ser dado a uma pessoa com débito junto à
Fazenda Pública Nacional, por exemplo, o direito de pagar o Imposto de Importação de determinada mercadoria mediante a entrega de algumas unidades dos ditos bens importados.
Conforme visto acima, temos a clareza de que a prestação pecuniária deverá sem em moeda, jamais podendo existir pagamentos em forma de produtos, mercadorias etc.
Ademais, é importantíssimo ressaltar que os tributos são cobrados mediante atividade administrativa plenamente vinculada, ou seja, os agentes da Administração Pública não podem simplesmente abrir mão da cobrança de determinado imposto. Fosse assim, o Estado ficaria a mercê da boa vontade do funcionalismo público para que o numerário da cobrança do tributo fosse cobrado e trazido ao Erário.
Sobre isso, dispuseram Castro, Lustoza e Gouvêa (2014, p. 36):
A cobrança e fiscalização dos tributos é realizada exclusivamente por agentes da Administração Pública, como auditores fiscais (cobrança administrativa) e procuradores públicos (cobrança judicial). Referidos agentes, e isso deve ficar bem claro, não poderão decidir sobre a conveniência ou oportunidade de realizar seu mister: configurada a situação prevista em lei para o surgimento de obrigação tributária, deverão ser tomadas as medidas cabíveis (notificação de lançamento, autuação, ajuizamento de execução fiscal etc). É nesse sentido que se diz ser a cobrança tributária realizada mediante atividade administrativa vinculada. Verificada, por exemplo, a existência de uma operação mercantil de circulação de mercadorias, deve haver a notificação para recolhimento de ICMS.
Importante destacar uma regra usada no Direito Tributário que se chama Regra da Matriz de Incidência dos Tributos. Sobre ela discorreram Castro, Lustoza e Gouvêa (2014, p. 37),
Podemos afirmar, em princípio, que a regra matriz de incidência funciona como arquétipo da norma jurídica tributária. Trata-se do verdadeiro “esquema” que permite ao estudioso do Direito Tributário devassar a intimidade estrutural de cada um dos tributos. [...] Todos os elementos da regra matriz de cada um dos tributos encontram-se previstos, explícita ou implicitamente, no texto da Constituição. [...] Existirá em toda norma tributária: a) um antecedente normativo (suposto ou hipótese de incidência ou fato gerador), composto pelos aspectos (ou critérios): (a.1) material, (a.2) temporal e (a.3) espacial, a que se vincula um; b) consequente normativo (mandamento ou estatuição ou relação jurídica tributária), composto pelos critérios (b.1) pessoal e (b.2) quantitativo.
Há que se fazer relevar, então, que sempre há alguém, em algum momento (este é o critério temporal) e lugar (critério temporal), pratica uma conduta (aqui se insere o critério material) apta a gerar uma obrigação para pagar um tributo. Estes critérios são chamados de critérios do antecedente.
A respeito desses critérios, Castro, Lustoza e Gouvêa (2014), lecionam que o aspecto material diz respeito a comportamentos, ou seja, atitudes condicionadas pelo tempo e pelo espaço. Ou seja, quando se falar que a obrigação do proprietário de veículo automotor surge no dia 1° de janeiro, pode-se afirmar, sem nenhuma dúvida, que o critério material para a incidência deste tributo é, única e exclusivamente, ser proprietário de veículo automotor.
Já quanto ao critério temporal, é definido pelos doutrinadores que diz respeito ao momento em que surgirá o dever jurídico de pagar o tributo; ou, melhor dizendo, o exato instante em que se reportam os efeitos da obrigação tributária.
Por fim, o critério espacial dessa regra é relacionado ao local onde o fato gerador do tributo, local onde o fato (critério material) deve ocorrer, a fim de que irradie os efeitos que lhe são característicos. Trazendo o exemplo novamente do IPVA, o seu aspecto espacial é onde o proprietário do veículo automotor o registrou, devendo ser no Estado daquele Município o local onde deve ser efetuado o pagamento do tributo.
Em contrapartida, os critérios do consequente dividem-se em dois: o critério subjetivo, com a subdivisão em sujeito ativo e sujeito passivo e o critério quantitativo, que compreende a base de cálculo e a alíquota.
A respeito do critério subjetivo, conceituam Castro, Lustoza e Gouvêa (2014, p. 40):
O aspecto subjetivo da regra matriz de incidência aponta os sujeitos da relação jurídica constante do consequente da norma. Quando se fala em aspecto subjetivo está-se falando tanto da pessoa obrigada ao pagamento do tributo quanto do ente público credor da referida obrigação. O sujeito ativo da obrigação é a pessoa jurídica de direito público titular da competência para exigir o seu cumprimento (CTN, art. 119), enquanto o sujeito passivo da obrigação é a pessoa obrigada ao pagamento de tributo ou penalidade tributária (CTN, art. 121).
Fica claro, pois, que a relação do tributo envolve dois sujeitos: o ativo e o passivo, sendo eles essenciais para a constituição da relação tributária, vez que um
(sujeito ativo) é quem irá cobrar e receber a prestação pecuniária, e o outro (sujeito passivo) é quem irá ter o ônus de fazer o pagamento da referida prestação.
Ainda, há que se dar especial relevância para o aspecto quantitativo, pois é ele quem irá definir a quantia que o sujeito passivo irá desembolsar para desabonar-se da obrigação de efetuar o pagamento do tributo.
Há, nesse caso, dois aspectos que devem ser levados em conta: a base de cálculo e a alíquota que será implantada.
Quanto à base de cálculo, definiram Castro, Lustoza e Gouvêa (2014, p. 40) da seguinte maneira:
A base de cálculo é grandeza integrante do aspecto quantitativo que, além de função de – conjugada a alíquota – definir o quantum a ser pago pelo sujeito passivo da obrigação tributária, possui outras 2 (duas) missões de grande relevância, quais sejam: a) medir as proporções reais do fato jurídico tributário e; b) confirmar, infirmar ou afirmar o verdadeiro aspecto material da descrição contida no antecedente da norma.
De outra banda, ainda de acordo com Castro, Lustoza e Gouvêa (2014, p. 41), a alíquota é o componente aritmético usado para se conjugar à base de cálculo, determinando, assim, a quantia que será objeto da prestação tributária, podendo ela assumir dois papéis: a) um valor monetário, que poderá ser fixo ou variável e b) uma fração, porcentual ou não. Há que se fazer menção, também, que a alíquota deverá ser fixada por lei do Estado competente para a instituição do imposto.
Disso, podemos afirmar que a alíquota será um percentual quando a base de cálculo for um valor econômico, e será um valor quando a base de cálculo for uma unidade não monetária. Convém mencionar que as alíquotas em percentual são mais comuns em impostos e as alíquotas em valor ocorrem mais em tributos como empréstimo compulsório, taxas e contribuição de melhoria.
1.2 Elementos constitutivos e peculiaridades do IPVA no Rio Grande do Sul
O Imposto sobre a Propriedade de Veículos Automotores é um imposto estadual, que tem como objetivo arrecadar dinheiro sobre os automóveis da população em geral, independente de qual tipo de veículo for.
Acerca da competência, estabelece Sabbag (2012, p. 1084) que é de competência dos Estados e do Distrito Federal a instituição do IPVA, conforme dispõe o art. 155, III, da Constituição Federal:
Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre: (...)
I – propriedade de veículos automotores.
Assim, continua Sabbag, há de se fazer constar que não há no CTN menção ao tributo, considerando que seu nascimento data do ano de 1985, com a promulgação da Emenda n. 27/85 à Constituição Federal de 1967, vindo a substituir a antiga TRU – Taxa Rodoviária Única.
Ao fazer uma retrospectiva até a criação do referido imposto:
O IPVA foi concebido com o objetivo de substituir a antiga Taxa Rodoviária Única – TRU, tributo federal cuja arrecadação era destinada a melhorias na infraestrutura nacional de transportes. Ocorre que este último, com o decorrer dos anos – e sucessivas alterações normativas – foi perdendo suas características de tributo vinculado a uma atividade estatal específica e divisível, até chegar ao ponto de elencar, dentro suas bases de cálculo imponíveis, a propriedade de veículo automotor. (CASTRO; LUSTOZA; GÔUVEA, 2014, p. 623).
Ademais, o imposto é cobrado apenas de veículos que circulam em terra, ou seja, não compreende nenhum outro tipo, como barcos, lanchas, aeronaves etc, porque
Uma embarcação movida por fonte de energia natural afasta-se da noção de veículo automotor, enquanto que as aeronaves significam aparelho manobrável em voo, apto a se sustentar e circular no espaço aéreo mediante reações aerodinâmicas. Devem ser registradas no Registro Aeronáutico Brasileiro e no Tribunal
Marítimo, sendo certo que não se vinculam ao Município e sequer aos Estados, haja vista a existência de Capitanias de Portos que abrangem mais de uma unidade federada. (PAULSEN; DE MELO, 2010, p. 278).
Ainda sobre o assunto da natureza dos veículos em que poderá incidir a cobrança do tributo, Sabbag (2012, p. 1086) discorreu:
Argui-se a dissociação do conceito de veículo automotor do conceito de aeronave. Isso porque a aeronave não existe para trafegar no Estado no Município, mas para voar no espaço aéreo, que é de competência da União. Quando em terra, apenas faz manobra em áreas portuárias, que não pertencem aos Estados e nem aos Municípios, mas à União, por força do art. 38 do CBA – Código Brasileiro de Aeronáutica – Lei n. 7.565/86. Historicamente é sabido que a antiga TRU – Taxa Rodoviária Única, da qual o IPVA é sucedâneo, deveria onerar apenas os veículos terrestres, trafegáveis por rodovias estaduais, e nunca veículos que transitam por ferrovias, aerovias e aquavias.
Acerca da matéria, a Lei Estadual n° 8.115/85, que disciplina o IPVA no Estado do Rio Grande do Sul, dispõe:
Art. 5º - São contribuintes do imposto os proprietários de veículos automotores sujeitos a registro e ou licenciamento em órgão federal, estadual ou municipal, neste Estado.
[…]
§ 2º - O disposto no "caput" não se aplica às aeronaves, hipóteses em que o contribuinte do imposto é o proprietário deste tipo de veículo, cujo aeródromo de registro situar-se neste Estado. (Incluído pela Lei nº 9.797/92).
Quanto a sua função, acabaram por concluir Castro, Lustoza e Gouvêa (2014, p. 623/624) que o IPVA é um imposto cuja função é, predominantemente, fiscal. Assim, conclui-se que o objetivo principal da instituição deste imposto é arrecadar dinheiro para o Erário.
Machado (2010, p. 406) discorreu:
O IPVA, como é conhecido esse imposto, tem função predominantemente fiscal. Foi criado para melhorar a arrecadação dos Municípios e Estados. Tem, todavia, função extrafiscal, quando discrimina, por exemplo, em função do combustível utilizado. Do ponto de vista da justiça fiscal, melhor seria se o IPVA tivesse alíquotas acentuadamente progressivas em função da utilidade e do
valor do veículo, onerando mais pesadamente os automóveis de luxo.
Quanto à materialidade, ou seja, o aspecto material do IPVA, ou, ainda, o fato gerador do tributo, tem-se que é a propriedade do veículo automotor. Assim, dispuseram Paulsen e de Melo (2010, p. 277):
O IPVA tem como fato gerador a propriedade do veículo automotor de qualquer espécie, que se considera como ocorrido: (a) na data de sua primeira aquisição (veículo novo – que não foi objeto de saída para o consumidor final); e (b) na data do seu desembaraço aduaneiro (veículo de procedência estrangeira). A simples posse do veículo (à título precário ou mera detenção), por si só, não representa o fato imponível do imposto, não se vinculando à propriedade do bem, uma vez que deve ocorrer a capacidade econômica (elemento ínsito ao proprietário).
Ainda, é do entendimento de Sabbag (2012. p. 1085), que é a propriedade (e não o uso) do veículo automotor de qualquer espécie, e em se tratando de espécie, é de automóvel, caminhão, motocicletas e etc que se fala, que constitui o fato gerador do IPVA.
Ademais, é ressaltado pelo doutrinador que a mera detenção do veículo, o próprio uso ou mesmo apenas a posse, não podem ensejar a cobrança do tributo ao posseiro. Sendo do contrário, quaisquer fábricas ou revendas de automóveis teriam de pagar o imposto, desde o momento em se completasse a respectiva industrialização ou importação. A propriedade é provada pelo CRV – Certificado de Registro de Veículo- sendo também aceito o documento de licenciamento do ano anterior, para fazer prova de propriedade.
Conforme art. 2° da Lei 8.115, o fato gerador do imposto, no Estado do Rio Grande do Sul é a propriedade: “O imposto, devido anualmente ao Estado, tem como fato gerador a propriedade de veículo automotor”.
Quando é falado em critério temporal do IPVA, há que se ter em mente que nada mais é do que, nas palavras de Castro, Lustoza e Gouvêa (2014, p. 625):
O aspecto temporal do imposto, não custa repetir, é o momento a partir do qual surge a obrigação. Em geral considera-se ocorrido o
aspecto material do imposto: a) na data da primeira aquisição de veículo automotor novo por consumidor final; b) na data do desembaraço aduaneiro, em relação a veículo automotor importado no exterior por consumidor final, diretamente ou por terceiros; c) na data do arremate em leilão de veículo automotor; d) no primeiro dia de cada ano, em relação a veículos adquiridos em anos anteriores e; e) no primeiro dia do ano subsequente, no caso de transferência de veículo para outra unidade federada.
Não é outro o entendimento de Machado (2010, p. 407), quando afirma que o fato gerador é anual, considerando-se ocorrido da data da aquisição ou da incorporação, sendo que, daí em diante ocorre em 1° de janeiro de cada ano. Cabendo ressaltar, por fim, que se em 1° de janeiro o proprietário do carro estiver privado desse direito, o fato gerador não irá se configurar.
De outra banda, o aspecto espacial é, segundo Castro, Lustoza e Gouvêa (2014, 625, grifo deles):
O aspecto espacial do do IPVA é o lugar em que consolidada a propriedade sobre o veículo automotor. Em regra, a legislação estadual, estabelece como local da propriedade do bem aquele em que realizado o licenciamento. É importante precisar não só o Estado em que configurada a materialidade da exação, mas também o Município do licenciamento, tendo em vista que, nos moldes do art. 158, III, da Constituição de 1988, “pertencem aos Municípios
cinquenta por cento do produto da arrecadação do imposto do Estado sobre a propriedade de veículos automotores licenciados em seus territórios”.
Acerca disso, conclui-se, pois, que se deve levar em conta o Município no qual foi licenciado o veículo, vez que para ao ente público municipal irá pertencer cinquenta por cento (50%) do produto arrecadado através da cobrança do IPVA.
A Lei Estadual n° 8.115/85 assim estabelece:
Art. 12 - Do produto da arrecadação do imposto constituído por esta Lei, 50% (cinqüenta por cento) constituirá receita do Município onde estiver licenciado o veículo automotor e 50% (cinqüenta por cento) constituirá receita do Departamento Autônomo de Estradas de Rodagem que aplicará 70% (setenta por cento) em investimentos e 30% (trinta por cento) em custeio. (Vetado pelo Governador e mantido pela Assembleia Legislativa, conforme DOE nº 71, de 16/04/86).
§ 1º - As parcelas pertencentes aos Municípios serão creditadas em contas especiais abertas em estabelecimentos oficiais de crédito, na forma e nos prazos estabelecidos em lei federal.
§ 2º - O Poder Executivo divulgará, pelo Diário Oficial, até o último dia do mês subseqüente, o montante do imposto, englobando os acréscimos arrecadados, bem como os valores transferidos aos Municípios.
Verifica-se, então, que, no Estado do Rio Grande do Sul, através de Lei Estadual, 50% por cento do produto arrecadado irá para os Municípios e a outra metade para o DAER, que deverá aplicar esse valor 70% em investimentos e 30% em custeio.
Quando se trata dos critérios subjetivos, ou seja, dos sujeitos ativos e passivos que irão compor a relação tributária do IPVA, terá, conforme as palavras de Castro, Lustoza e Gouvêa (2014, p.625), o sujeito ativo como sendo o Estado onde é consolidada a propriedade do veículo automotor.
Ademais, deve-se ressaltar, novamente, que os Municípios em que estiverem licenciados os veículos automotores devem ser perquiridos, vez que para eles serão reservados os 50% previstos na Lei Estadual 8.115/85.
Em contrapartida, o sujeito passivo do tributo é o devedor, ou seja, a pessoa que possui relação pessoal e direta com o fato gerador da obrigação, que no caso do IPVA é a propriedade do veículo automotor. Em linhas gerais, o sujeito passivo nada mais é do que o contribuinte do Estado.
Assim concluiu Sabbag (2014, p. 1085), acerca de quem é o sujeito passivo do IPVA, “é o proprietário de veículo automotor – pessoa física ou jurídica, presumindo-se como tal aquele em cujo nome o veículo esteja licenciado.”
Por outro lado, quando é falado de critério quantitativo do IPVA, tem que se falar em base de cálculo e alíquota.
A base de cálculo diz respeito, segundo Sabbag (2012, p. 1087), ao valor venal do veículo. Ou, ainda, ao preço comercial de tabela, que se refere ao valor de
mercado. Via de regra são utilizadas tabelas anuais elaboradas e publicadas pelo poder tributante, geralmente baseada em publicações especializadas de veículos.
Além disso, como forma de prevenir que indivíduos que adquiram o veículo nos meses finais do ano tenham que pagar o mesmo valor que, por exemplo, alguém que adquiriu o automóvel em meses iniciais do ano.
Assim ensinam Castro, Louzada e Gouvêa (2014, p. 628):
À exceção dos veículos usados, a base de cálculo será calculada em 1/12 (um doze avos) por mês ou fração, a partir da data de ocorrência do fato gerador do imposto – que em regra, conforme previsto, se dá em 1° de janeiro. A regra evita, por exemplo, que pessoas que adquiram veículo nos últimos meses do ano sejam tributadas da mesma forma que aqueles que já possuam a vários anos.
Não obstante, a alíquota do IPVA é fixa (MACHADO, 2010, p. 407). Ademais, segundo Sabbag (2012, p. 1088), a alíquota sempre deverá ser fixada através de lei ordinária estadual, sendo que deverá ser proporcional, não existindo limite máximo a ser fixado.
No entanto, segue o doutrinador, convém mencionar que, através da Emenda Constitucional n. 42/2003 restou ao Senado Federal a incumbência de alíquotas mínimas. Ainda, é de ressaltar que poderá o IPVA ter diferenciação nas alíquotas, diferenciando, por exemplo, tipo e utilização do veículo.
Nesse passo, mesmo que tradicionalmente o IPVA seja considerado um tributo meramente fiscal, pode-se afirmar que é dotado de certa extrafiscalidade, em função da variação de suas alíquotas fixadas em Lei Estadual. Assim autoriza a Constituição Federal de 1988:
Art. 155 Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:
[…]
III – propriedade de veículos automotores. [...]
§ º6. O imposto previsto no inciso III:
II – poderá ter alíquotas diferenciadas em função do tipo e utilização. (grifo nosso).
A extrafiscalidade é o uso de tributos com finalidade diversa de meramente arrecadar dinheiro para o Erário, através de tratamento diferenciado para segmentos de atividades, pessoas ou bens. Visa, basicamente, corrigir distorções no mercado, na economia e na sociedade em geral, indo além do fenômeno exclusivamente arrecadatório. (informação verbal). 1
Por fim, a Lei Estadual nº 8.115/85, assim discorre acerca das alíquotas que irão disciplinar a incidência do IPVA no Rio Grande do Sul:
Art. 9º - As alíquotas do imposto são:
I - 3% (três por cento), no caso de propriedade de veículos automotores do tipo motor-casa, aeronave e embarcação, de lazer, de esporte ou de corrida;
II - 3% (três por cento), no caso de propriedade de veículos automotores de tipo automóvel ou camioneta;
III - 2% (dois por cento), no caso de propriedade de veículos automotores do tipo aeronave e embarcação, exceto de lazer, de esporte ou de corrida e do tipo motocicleta, motoneta, triciclo e quadriciclo;
IV - 1% (um por cento), no caso de propriedade de veículos automotores do tipo caminhão, caminhão-trator, ônibus e microônibus;
V - 1% (um por cento), no caso de veículos automotores, exceto os mencionados nos incisos I e III, de propriedade de empresas locadoras de veículos, utilizados na atividade de locação para terceiros.
§ 1º - A alíquota prevista no inciso V aplica-se igualmente aos casos de veículos automotores objeto de contratos de "leasing" utilizados na atividade de locação para terceiros, por empresa locadora, desde que obedecidas as mesmas condições previstas no § 2.º para os veículos de propriedade da referida empresa.
§ 2º - A alíquota prevista no inciso V é aplicável em substituição à estabelecida no inciso II, desde que atendidas as seguintes condições:
I - relativamente aos veículos automotores fabricados a partir do exercício de 2005, que tenham sido adquiridos de estabelecimento localizado no Estado ou, na hipótese de aquisição direta da montadora ou do importador, que tenham sido recebidos por intermédio de estabelecimento localizado no Estado;
II - que, a partir do exercício de 2007, todos os veículos automotores de propriedade da empresa locadora utilizados na sua atividade no Estado estejam licenciados em município deste Estado;
1 Informação verbal obtida na palestra com o Procurador do Estado Carlos Henrique Gomes, na data de 18/05/2015, na Semana Jurídica do Curso de Direito da UNIJUÍ, na cidade de Santa Rosa.
Disso, conclui-se que através das alíquotas acima expostas podemos, sim, considerar o IPVA um imposto fiscal, porém, travestido de certa extrafiscalidade, uma vez que diferencia as alíquotas que serão cobradas pela natureza dos veículos automotores.
2 ISENÇÃO TRIBUTÁRIA
A isenção tributária, conforme o próprio nome diz, ocorre quando, por algum motivo, e de forma excepcional, o sujeito passivo do tributo deixa de ser obrigado a recolher o valor correspondente.
Na isenção, a obrigação tributária surge, mas a lei dispensa o pagamento do tributo. Nesta linha, a isenção é algo que excepcionalmente se concede. Há o fato gerador do tributo, porém a lei determina que o contribuinte deixe de arcar com a respectiva obrigação tributária.
Todavia, deve-se levar em conta o impacto que as isenções têm nas condições de vida da população, bem como quais as medidas implementadas com a Lei de Responsabilidade Fiscal para que o impacto deste benefício para uma parcela da população não interfira na economia.
Neste sentido:
A Lei de Responsabilidade Fiscal – LRF – veio à luz para servir de instrumento básico para a consolidação do Programa de Estabilização Fiscal reclamado por organismos internacionais, sob a coordenação do FMI. Objetiva, pois, drástica redução do déficit público e a estabilização do montante da dívida pública. Para tanto, de um lado, introduziu mecanismos de combate a duas grandes despesas tradicionais: despesas com pessoal e despesas com serviços da dívida que absorvem a maior parte das receitas, pouco deixando para as despesas de capital, notadamente, as de investimentos, comprometendo a qualidade de vida das gerações futuras. De outro lado, visou aperfeiçoar o mecanismo de arrecadação tributária e condicionar a concessão de incentivos tributários que vinham sendo concedidos desordenadamente, sob diferentes modalidades. (HARADA, 2011).
Ademais, conforme será exposto neste capítulo, o Poder Judiciário deferiu isenções fiscais não previstas em dispositivo legal, sob o argumento do Princípio da Dignidade da Pessoa Humana, ferindo de modo direto a Lei de Responsabilidade Fiscal.
2.1 Isenção tributária e isenção do IPVA
Primeiramente, ao falar de isenção tributária, devemos ter em mente que este instituto se trata de exclusão do crédito tributário. Dentro da exclusão, temos a referida isenção tributária e a anistia, que não devem ser confundidas, pois há diferenças fundamentais entre elas.
Assim, tratando da exclusão do crédito tributário, discorreu Ricardo Alexandre (2011, p. 497)
Excluir o crédito tributário significa impedir sua constituição. Trata-se de situações em que, não obstante a ocorrência do fato gerador e o consequente nascimento da obrigação tributária, não pode
haver lançamento, de forma que não surgirá o crédito tributário, não existindo, portanto, obrigação de pagamento. Assim, é possível afirmar que as cláusulas excludentes isenção e anistia impedem a normal sucessão dos fatos na linha do tempo do fenômeno jurídico tributário, pois o procedimento do lançamento, com o consequente nascimento do crédito tributário, é evitado.
Ademais, as hipóteses de exclusão do crédito tributário, quais sejam a isenção e anistia, estão previstas no art. 175, do Código Tributário Nacional, com a seguinte redação:
Art. 175 - Excluem o crédito tributário: I - a isenção;
II - a anistia.
Parágrafo único. A exclusão do crédito tributário não dispensa o cumprimento das obrigações acessórias dependentes da obrigação principal cujo crédito seja excluído, ou dela consequente.
A diferença fundamental que deve ser observada entre ambos os institutos, é a de que, quando se tratar de isenção, há a exclusão do crédito tributário em relação ao tributo propriamente dito, enquanto que na anistia, há apenas a exclusão do crédito tributário em relação a penalidades pecuniárias.
Ao analisar o artigo 175 do Código Tributário Nacional, mais precisamente o parágrafo único, se deve observar que, em ambos os
casos da exclusão, mesmo considerando existir dispensa legal do pagamento, não há dispensa do cumprimento das obrigações acessórias que dependem da obrigação principal, cujo crédito foi excluído.
Assim exemplificou Ricardo Alexandre a respeito da situação acima (2011, p. 498)
Assim, a concessão de anistia da multa por atraso na entrega de declaração de imposto de renda não implica dispensa da entrega da própria declaração. Da mesma forma, a isenção do ICMS concedida aos comerciantes de determinada mercadoria não traz consigo a dispensa da escrituração dos livros fiscais.
Também não há que se confundir isenção com imunidade. Na isenção ocorre, conforme já mencionado anteriormente, a dispensa legal do pagamento do tributo. De outra banda, a imunidade se dá com a existência de uma norma constitucional que irá amputar a competência impedindo a existência da tributação, sendo assim “a isenção opera no âmbito do exercício da competência, enquanto a imunidade, como visto, opera no âmbito da própria delimitação de competência”. (ALEXANDRE, 2001, p. 177).
Sobre imunidade, no tributo específico de IPVA, temos que se aplicam a este tributo quase todas as imunidades genéricas que constam no art. 150, VI, da Constituição de 88, sendo elas: imunidade recíproca entre os entes da federação, imunidade religiosa e imunidade dos partidos políticos, entidades sindicais dos trabalhadores e das instituições de assistência social e educação.
Tratando agora exclusivamente de isenção, temos que “clássica é a tese de que a isenção é um favor legal consubstanciado na dispensa do tributo devido”. (CARVALHO, 2010, p. 554). Assim, conforme já mencionado anteriormente, ocorre o vínculo obrigacional do tributo, todavia, em razão da existência de norma que isenta o sujeito passivo, ocorre a dispensa do crédito tributário.
Após considerar a isenção como hipótese de exclusão do crédito tributário, assim pontuou o Código Tributário Nacional:
Art. 176. A isenção, ainda quando prevista em contrato, é sempre decorrente de lei que especifique as condições e requisitos exigidos para a sua concessão, os tributos a que se aplica e, sendo o caso, o prazo de sua duração.
Parágrafo único. A isenção pode ser restrita a determinada região do território da entidade tributante, em função de condições a ela peculiares.
Então, toda e qualquer isenção, seja ela referente a tributos federais, estaduais ou municipais, deve ser objeto de lei, especificando as condições, os requisitos e o seu prazo de duração.
Ainda, o dispositivo legal fala em “isenções previstas em contrato”. Sobre o tema, assim lecionou Coêlho (2009, p. 793):
Inexiste isenção contratual. Ninguém pode pactuar com o Estado a sua exclusão dos fatos geradores dos tributos. O que o Código denomina de isenção prevista em contrato é a isenção dada em caráter extrafiscal para induzir políticas econômicas e investimentos, como se fora um contrato. Às vezes, protocolos são assinados pelos governantes, autorizados por lei, com pessoas jurídicas, visando aos objetivos econômicos. O parágrafo único do artigo preocupa-se com o princípio da isonomia e busca justificar as isenções regionais, como a que livra do imposto de renda durante dez anos, os empreendimentos que interessam às regiões norte e nordeste.
Assim, há que se ter em mente que em momento algum se deve falar em isenções através de contratos. O que ocorre, conforme mencionou o doutrinador, é a assinatura de protocolos pelos governantes, autorizados por lei, a instituir isenções–, visando fomentar certa área econômica, com objetivos claramente mercantis.
O artigo 177, do Código Tributário Nacional, discrimina algumas situações em que a isenção teoricamente não se estenderia, sendo elas as taxas e as contribuições de melhoria, elencadas no inciso I, e os tributos instituídos posteriormente à sua concessão, elencadas no inciso II. Todavia, não há, na prática, uso para estas situações.
Sobre o assunto, Coêlho (2009, p. 794) afirmou:
O art. 177 carrega regras supérfluas nos incisos I e II. Obviamente, a isenção é sempre referida ao tributo cujo fato gerador é alcançado, como predicado no art. 176. Por outro lado, é possível isenção em taxa e em contribuição de melhoria, tendo em vista a miserabilidade do pagante, caso, v.g., da taxa judiciária em relação aos pobres, embora venham estes a tirar proveito dos serviços de justiça. O inciso II também é supérfluo, porque não se pode excluir fato, ato, situação, ou pessoa de fato gerador inexistente. Somente quando o fato jurígeno estiver delineado, isto é, existir juridicamente, podem-se nele operar cortes (regras isencionais). Todavia, a simples mudança de nome do tributo não é suficiente para apagar as isenções que atuam em seu fato gerador. Se houver identidade do fato gerador, a isenção perdura, sendo de prazo certo ou ligada à condição.
Há, também, previsão legal de, a qualquer tempo, sobrevir revogação ou modificação da isenção concedida, conforme o art. 178, do Código Tributário Nacional, descreve:
Art. 178. A isenção, salvo se concedida por prazo e em função de determinadas condições, pode ser revogada ou modificada por lei, a qualquer tempo, observado o disposto no inciso III, do artigo 104.
Assim sendo, vimos que, como regra geral, a isenção pode ser revogada a qualquer tempo. Ademais, a revogação de norma de isenção equivale à edição de norma que instituiu o tributo, sendo a diferença destas normas de caráter meramente técnico-legislativo.
Aqui, há que se observar também o princípio da anterioridade, com base legal no citado inciso III, do artigo 104 do Código Tributário Nacional, que deixou claro que “só entram em vigor no primeiro dia do exercício seguinte àquele em que ocorra a sua publicação os dispositivos de lei, referentes a impostos sobre patrimônio ou a renda que extinguem ou reduzem isenções”. Aplicando o princípio, a revogação da isenção só pode ser efetivada a partir do exercício seguinte àquele em que a norma legal seja editada.
Tratando da classificação das isenções, podem ser classificados dois grandes grupos: isenções reais, ou objetivas, e subjetivas, ou pessoais, e, após, em algumas outras categorias, conforme Amaro (2010, p. 315):
As isenções classificam-se em objetivas (ou reais) e subjetivas (ou pessoais), consoante a lei que as conceda tenha levado em conta peculiaridades da própria situação material (por exemplo, trata-se do produto “x”, que, por tais ou quais razões de política fiscal, não se quer tributar), ou tenha considerado a situação pessoal do indivíduo (pessoa física ou pessoa jurídica) ligado à situação material (por exemplo trata-se de uma pequena empresa, de uma pessoa física aposentada e idosa etc). As isenções são regionais quando atingem apenas uma parte do território da entidade tributante (art. 176, parágrafo único). São setoriais as que contemplam determinado setor de atividade econômica (por exemplo, pesca, florestamento, turismo etc). Isenções condicionadas são as que dependem do cumprimento de certos requisitos por quem a elas se queira habilitar; por exemplo: instalar em certo local uma indústria que empregue determinado número de pessoas. Esse tipo de isenção, geralmente é concedido por prazo certo, o que as qualifica como isenções temporárias.
Conforme exposto, a isenção de IPVA para deficientes físicos, por exemplo, enquadra-se na classificação de isenção de caráter subjetivo (ou pessoal). Isso porque o tributo não será pago em função da pessoa ser portadora de deficiência física, peculiaridade de caráter pessoal de cada indivíduo.
Conforme já mencionado, as hipóteses de isenção de tributos, dentre eles o IPVA, deverão sempre ser alvo de lei estadual. Assim no traz Castro (2015, p.156, grifo nosso), a respeito da isenção de IPVA:
As hipóteses de isenção do tributo, por sua vez, ficarão sempre a cargo da legislação estadual. Os veículos mais corriqueiramente desonerados são os seguintes: a) ônibus exclusivamente empregados em linha de transporte urbano, suburbano ou metropolitano de pessoas, cedida por concessão ou permissão pública; b) veículos de propriedade, ou cuja posse seja decorrente de arrendamento mercantil, de pessoas portadoras de deficiência
física, visual, ou mental; c) veículos destinados exclusivamente ao
transporte escolar, cuja propriedade ou posse decorrente de arrendamento mercantil seja de pessoa física; d) veículos com mais de 20 (vinte) anos de fabricação.
Assim, conforme exposto, é natural e corriqueiro que os Estados da Federação agraciem seus contribuintes com a isenção do IPVA, no caso de serem pessoas portadoras de deficiência, seja ela física, visual ou mental.
Vejamos o que discorreu Alexandre (2011, p.177) sobre a competência dos Estados para legislar livremente sobre o IPVA,
Imagine um outro subconjunto do grande conjunto composto pelos veículos automotores licenciados no Estado do Rio de Janeiro. O subconjunto agora é composto por veículos adaptados pertencentes a pessoas portadoras de deficiências físicas que exijam adaptação dos respectivos automóveis. Pergunta-se: o Estado do Rio de Janeiro tem competência para instituir IPVA incidente sobre a propriedade dos veículos integrantes desse novo subconjunto? A resposta é SIM, pois não há qualquer regra constitucional excetuando tal subconjunto. Imagine-se, agora que o Estado do Rio de Janeiro editou lei instituindo isenção de IPVA para as pessoas que possuem veículos adaptados às suas deficiências físicas. Pergunta-se: o Estado do Rio de Janeiro continua tendo competência para tributar tais veículos? A resposta é SIM, o Estado continua possuindo competência, só que resolveu não exercê-la, dispensando o pagamento de IPVA incidente sobre os veículos integrantes desse novo subconjunto.
Assim sendo, é sabido, pois, que o Estado poderá, ou não, instituir a isenção do pagamento de IPVA para quaisquer subconjunto, ficando a livre cargo do ente fazê-la. “Perceba-se que o desenho da competência do Estado não se altera com a concessão da isenção, pois, como afirmado, a isenção opera no exercício, e não na limitação da competência” (ALEXANDRE, 2011, p. 178).
Ademais, ressalta-se que aqui aparece a expressão “veículos adaptados pertencentes a pessoas portadoras de deficiência física que exijam adaptação dos respectivos automóveis”.
A legislação do Estado do Rio Grande do Sul, na Lei n° 8.115/85, que trata do IPVA, inicialmente previa, em seu artigo 4°, a concessão de isenção do IPVA, dentre outras possibilidades, para veículos adaptados pertencentes a pessoas portadoras de deficiência física que exijam adaptação dos respectivos automóveis.
Vejamos:
Art. 4.º São isentos do imposto:
VI - os deficientes físicos e os paraplégicos, proprietários de veículos automotores, de uso terrestre e de fabricação nacional ou estrangeira, em relação ao veículo adaptado às necessidades de seu proprietário, em razão da deficiência física ou da paraplegia;
Verifica-se, então, que a lei primeiramente garantia a isenção para os deficientes físicos que utilizassem seu veículo automotor adaptado a sua deficiência, discriminando, pois, exatamente quais seriam as condições para a concessão do benefício para esse determinado grupo.
Todavia, após reiteradas decisões do Tribunal de Justiça do Rio Grande do Sul garantindo a isenção para os demais tipos de deficiência, mesmo que a lei fosse clara quanto às especificidades e condições da concessão da isenção apenas para deficientes físicos, e através da Lei estadual nº 13.320/09, que consolida a legislação relativa à pessoa com deficiência, e, por fim, com a chegada da Lei n° estadual nº 14.381/13, o inciso VI, do artigo 4°, da Lei estadual nº 8.115/85, ficou com seguinte redação:
Art. 4.º São isentos do imposto: [...]
VI - os portadores de deficiência física, visual, mental severa ou profunda, ou autistas, proprietários de veículo automotor de uso terrestre, obedecidas as condições previstas no Regulamento do Imposto sobre a Propriedade de Veículos Automotores e nas instruções baixadas pela Receita Estadual;
Assim, após as decisões judiciais estenderem a isenção fiscal para deficientes visuais, mentais e autistas, sob o argumento de, principalmente, estarem garantindo aos cidadãos o princípio da dignidade da pessoa humana, o Poder Judiciário acabou figurando como legislador atípico, assunto que será tratado a seguir.
2.2 Princípio da dignidade da pessoa humana x Lei de Responsabilidade Fiscal
Considerando que o principal argumento das decisões judiciais para deferir isenções para todos os tipos de deficientes é o Princípio da Dignidade da Pessoa Humana, temos que tecer algumas considerações e estabelecer alguns conceitos sobre este importante princípio.
Todavia, um conceito preciso do princípio em tela, tendo em vista a vastidão de considerações que o rodeiam, é de difícil definição. Para Sarlet (2012, p. 49), é questionável a viabilidade de, eventualmente se alcançar um conceito satisfatório. Para o doutrinador, já houve quem o definisse como sendo “uma tese não interpretada”, vez que cuida de conceito de contornos vagos e, muitas vezes, imprecisos.
Assim continuou discorrendo Sarlet (2012, p. 50)
Uma das principais dificuldades, todavia – e aqui recolhemos a lição de Michael Sachs – reside no fato de que no caso da dignidade da pessoa, diversamente do que ocorre com as demais normas jusfundamentais, não se cuida de aspectos mais ou menos específicos da existência humana (integridade física, intimidade, vida, propriedade, etc), mas sim, de uma qualidade tida como inerente ou, como preferem outros, atribuída a todo e qualquer ser humano, de tal sorte que a dignidade – como já restou evidenciado – passou a ser habitualmente definida como constituindo o valor próprio que identifica o ser como tal.
O doutrinador Sarlet (2012, p.51), ainda afirma que a doutrina majoritária, em conjunto com as jurisprudência, ao tentar construir uma noção jurídica de dignidade, cuidaram, através dos tempos, em estabelecer apenas alguns contornos basilares do conceito, não se podendo falar, todavia, em definição genérica ou abstrata consensualmente aceita, muito menos uma definição fixa, visto tratar-se, assim como os demais valores e princípios jurídicos, de uma axiológica aberta.
Nunes (2010, p. 67), em seu entendimento sobre o tema:
Assim, caminhando para a conclusão, é necessária repetir: a dignidade humana é um valor preenchido a priori, isto é, todo ser humano tem dignidade só pelo fato de já ser pessoa. Se – como se dize como se viu em nossa proposta de definição – é difícil a fixação semântica do sentido de dignidade isso não é implica que ela possa ser violada. Como dito, ela é a primeira garantia das pessoas e a última instância da guarida dos direitos fundamentais. E é visível a
sua violação, quando ocorre. Ou, em outros termos, mesmo que se
possa postular por posições diversas na definição do conceito de dignidade, isso não impede que na prática social se possam apontar as violações reais que contra ela se realizem.
Assim, mesmo considerando que o Princípio da Dignidade da Pessoa Humana é de difícil conceituação se deve concluir que é fácil mensurar quando e de que forma a dignidade de certa pessoa está sendo violada.
Dessa forma, cabe a cada um interpretar, à sua maneira, se a não incidência de certa isenção para alguma classe (sejam deficientes físicos, mentais, visuais etc) feriria esta classe de maneira a poder se dizer que fora violado o Princípio Fundamental máximo de nossa Carta Magna. Resta aqui o questionamento a ser feito sobre o tema: a negação de isenção para uma pessoa que, por exemplo, é portadora de deficiência visual, e que por óbvio não poderá desfrutar do uso de um veículo automotor, iria ferir a sua dignidade como pessoa? Ou lhe parece que é apenas o uso de um artifício para obter vantagem patrimonial.
O doutrinador Sarlet (2012, p. 53, grifo nosso) continuou seus apontamentos sobre o assunto na seguinte esteira:
Assim, vale lembrar que a dignidade evidentemente não existe apenas onde é reconhecida pelo Direito e na medida que este a reconhece. Todavia, importa não olvidar que o Direito poderá exercer papel crucial na sua proteção e promoção, não sendo, portanto, completamente sem fundamento que se sustentou até mesmo a dignidade da pessoa humana, na medida em que, em última análise, se cuida do valor próprio, da natureza do ser humano como tal. No entanto, quando se cuida de aferir a existência de ofensas à dignidade, não há como prescindir de uma clarificação quanto ao que se estende por dignidade da pessoa, justamente para que se possa constatar e, o que é mais importante, coibir eventuais violações. Em verdade, a dignidade é tida como intangível pelo fato de que assim foi decidido, na medida e no sentido em que se decidiu, o que
demonstra como se pode chegar a resultados tão díspares e até mesmo conflitantes entre si, na aplicação concreta da noção de dignidade da pessoa.
Conforme o exposto, o doutrinador admite que a aplicação do Princípio da Dignidade da Pessoa Humana, em sua aplicação em casos práticos do dia a dia forense, poderá ter, usando suas palavras, resultados díspares e até mesmo conflitantes entre si. Dessa forma que devem ser interpretas as reiteradas decisões judiciais com o uso do “coringa do Princípio da Dignidade da Pessoa” (chamado assim, pois sempre que há uma lacuna ou uma má interpretação na lei ele é usado), como tendo origem em resultados díspares do que se considera o ideal.
Ademais, há que se aferir que, de toda decisão judicial, haverá alguma consequência jurídica da sentença final. No caso em que estamos tratando, as decisões acabaram por tornar o Poder Judiciário como legislador atípico, ferindo assim outro princípio importantíssimo, consagrado no artigo 2°, da Constituição Federal: o Princípio da Separação dos Poderes.
Explica-se que o Judiciário atuou como legislador atípico uma vez que, ao tornar jurisprudência pacífica o deferimento de isenções para todos os tipos de deficientes, a Lei Estadual que regula o IPVA acabou por ser modificada para tornar legal a concessão da isenção à todos os tipos de deficiência.
Sobre a importância do Princípio da Dignidade da Pessoa Humana nas relações interpessoais, temos que não há o que se falar em desconsiderar a sua essência e o seu uso. Assim nos ensina Nunes (2010, p. 59, grifo nosso),
Existem autores que entendem que é a isonomia a principal garantia constitucional, como, efetivamente, ela é importante. Contudo, no atual Diploma Constitucional, pensamos que o principal direito fundamental constitucionalmente garantido é o da dignidade da pessoa humana. É ela, a dignidade, o primeiro fundamento de todo o sistema constitucional posto e o último arcabouço da guarida dos direitos individuais. A isonomia serve, é verdade, para geral o equilíbrio real, porém visando concretizar o direito à dignidade. É a dignidade que dá a direção, o comando a ser considerado primeiramente pelo intérprete. Coloque-se então, desde já que, após a soberania, aparece no Texto Constitucional a dignidade como fundamento da República brasileira. Leiamos o art. 1°: A República Federativa do Brasil, formada pela união indissolúvel dos Estados e Municípios e do Distrito Federal, constitui-se em Estado Democrático de Direito e tem como seus fundamentos: I – a soberania; II – a cidadania; III – o princípio da dignidade da pessoa humana.
Gize-se, aqui, que o Princípio da Dignidade da Pessoa Humana não deveria, por lógico, simplesmente ser ignorado pelo Poder Judiciário. Entretanto, os órgãos julgadores deveriam tomar o cuidado necessário para não banalizar o mais importante princípio da Constituição Federal, de modo que ele não fosse aproveitado para satisfazer demandas unicamente patrimoniais dos cidadãos que buscassem sua utilização.
Ainda, é de se salientar que o indeferimento do benefício não se caracterizaria em hipótese alguma como discriminação aos diferentes tipos de portadores de deficiências. Isso ocorre em razão de que para cada deficiência se impõe determinado tipo de obstáculo para o bom andar da vida. É a velha máxima de que não há como tratar igualmente os desiguais. Usa-se o termo desiguais pois se verá que a própria lei tratou de tratá-los de forma diferente.
Nesse condão, a própria lei acabou por diferenciar, então, os diferentes tipos de deficiências, conforme dispõe o artigo 4°, do Decreto n° 3.298/99, que trata da Política Nacional para a Integração da Pessoa Portadora de Deficiência, consolida as normas de proteção, e dá outras providências, vejamos:
Art. 4°. É considerada pessoa portadora de deficiência a que se enquadra nas seguintes categorias:
I - deficiência física - alteração completa ou parcial de um ou mais segmentos do corpo humano, acarretando o comprometimento da função física, apresentando-se sob a forma de paraplegia, paraparesia, monoplegia, monoparesia, tetraplegia, tetraparesia, triplegia, triparesia, hemiplegia, hemiparesia, amputação ou ausência de membro, paralisia cerebral, membros com deformidade congênita ou adquirida, exceto as deformidades estéticas e as que não produzam dificuldades para o desempenho de funções;
II - deficiência auditiva - perda parcial ou total das possibilidades auditivas sonoras, variando de graus e níveis na forma seguinte: a) de 25 a 40 decibéis (db) - surdez leve;
b) de 41 a 55 db - surdez moderada; c) de 56 a 70 db - surdez acentuada; d) de 71 a 90 db - surdez severa; e) acima de 91 db - surdez profunda; e f) anacusia;
III - deficiência visual - acuidade visual igual ou menor que 20/200 no melhor olho, após a melhor correção, ou campo visual inferior a 20º (tabela de Snellen), ou ocorrência simultânea de ambas as situações; I - deficiência física - alteração completa ou parcial de um ou mais segmentos do corpo humano, acarretando o comprometimento da função física, apresentando-se sob a forma de paraplegia, paraparesia, monoplegia, monoparesia, tetraplegia, tetraparesia, triplegia, triparesia, hemiplegia, hemiparesia, ostomia, amputação ou ausência de membro, paralisia cerebral, nanismo, membros com deformidade congênita ou adquirida, exceto as deformidades estéticas e as que não produzam dificuldades para o desempenho de funções; (Redação dada pelo Decreto nº 5.296, de 2004)
II - deficiência auditiva - perda bilateral, parcial ou total, de quarenta e um decibéis (dB) ou mais, aferida por audiograma nas freqüências de 500HZ, 1.000HZ, 2.000Hz e 3.000Hz; (Redação dada pelo Decreto nº 5.296, de 2004)
III - deficiência visual - cegueira, na qual a acuidade visual é igual ou menor que 0,05 no melhor olho, com a melhor correção óptica; a baixa visão, que significa acuidade visual entre 0,3 e 0,05 no melhor olho, com a melhor correção óptica; os casos nos quais a somatória da medida do campo visual em ambos os olhos for igual ou menor que 60o; ou a ocorrência simultânea de quaisquer das condições anteriores; (Redação dada pelo Decreto nº 5.296, de 2004)
IV - deficiência mental - funcionamento intelectual significativamente inferior à média, com manifestação antes dos dezoito anos e limitações associadas a duas ou mais áreas de habilidades adaptativas, tais como:
a) comunicação; b) cuidado pessoal; c) habilidades sociais; d) utilização da comunidade;
d) utilização dos recursos da comunidade; (Redação dada pelo Decreto nº 5.296, de 2004)
e) saúde e segurança; f) habilidades acadêmicas; g) lazer; e
h) trabalho;
V - deficiência múltipla - associação de duas ou mais deficiências.
Assim sendo, a própria legislação federal tratou de fazer a diferenciação, elencando no longo artigo acima descrito as categorias diferentes de deficientes. Disso, conclui-se que, se todas fossem exatamente iguais, assim como foi o entendimento do Poder Judiciário em seus julgados, não haveria a necessidade do texto legal promover a classificação em deficiências física, auditiva, visual, mental e múltipla.
Ademais, vejamos que o texto constitucional, mais precisamente no artigo 150, II, da Constituição Federal, traz a seguinte redação:
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
II - instituir tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem em situação equivalente, proibida qualquer distinção em razão de ocupação profissional ou função por eles exercida, independentemente da denominação jurídica dos rendimentos, títulos ou direitos;
Aqui se salienta, novamente, que não se aplica a ideia de tratamento desigual entre as variadas categorias de deficientes, vez que a própria lei, conforme já discorrido, tratou de diferenciá-los.
Ainda, por óbvio que a isenção para deficientes físicos com o carro adaptado tinha por principal objetivo fomentar a inserção desse grupo na sociedade por meio do veículo, onde poderiam fazer exatamente aquilo que os demais cidadãos faziam, de forma que sua restrição física ficasse esquecida, consagrando assim o já comentado Princípio da Dignidade da Pessoa Humana
Dessa forma, não há argumento plausível para que fosse concedida às demais categorias de deficiência, uma vez que não se pode imaginar que a mesma inserção na sociedade fosse acontecer, por exemplo, com um deficiente mental.
É importante ressaltar também o impacto que as isenções dadas a esmo para as diferentes categorias de deficientes teve nos cofres do Erário. Isso porque, como veremos, ao ser efetuada quaisquer renúncias de receita (como por exemplo, uma isenção ou anistia), ocorre uma diminuição de ativos ao Estado. A renúncia de receitas compreende anistia, remissão, subsídio, crédito presumido, concessão de isenção em caráter não geral, alteração de alíquota ou modificação de base de cálculo que implique redução discriminada de tributos ou contribuições, e outros benefícios que correspondam a tratamento diferenciado.
Nesse sentido, definiu Torres (2013, p. 195, grifo nosso):
Importante observar que, para o equilíbrio orçamentário, torna-se necessário não só diminuir a despesa pública como também evitar as renúncias de receita. A expressão “renúncia de receita”,
equivalente a “gasto tributário”, entrou na linguagem orçamentária
americana nas últimas décadas e adquiriu dimensão universal pelos trabalhos de Surray. Gastos tributários ou renúncias de receita são os mecanismos financeiros empregados na vertente da receita pública (isenção fiscal, redução da base de cálculo ou da alíquota do imposto, depreciações para efeito de imposto de renda etc.) que produzem os mesmos resultados econômicos da despesa pública (subvenções, subsídios, restituições de impostos etc.).
Sendo assim, toda renúncia de receita equivale a uma simples despesa pública. Dessa forma, se deve crer que ao efetuar uma renúncia de receita, o ente público estatal deve estar, de alguma forma, pensando em prol dos cidadãos, efetuando uma melhoria, ou, então, promovendo a extrafiscalidade. É nesse condão
que todas as renúncias de receita devem vir acompanhadas de um estudo do impacto financeiro que o Erário irá ter.
Vejamos o que discorre Machado (2013, p. 162), acerca dos requisitos necessários para concessão de uma renúncia de receita:
O art. 14 da LC 101/2000 contém as disposições legais gerais relativas à matéria, e traz como requisitos para a concessão: i) a realização da “estimativa do impacto orçamentário-financeiro no exercício em que deva iniciar sua vigência e nos dois seguintes”; ii) a necessidade de atenção ao que dispõe a Lei de Diretrizes Orçamentárias e pelo menos uma das seguintes condições: ii.1) demonstração pelo proponente de que a renúncia foi considerada na estimativa de receita da lei orçamentária, na forma do art. 12, e de que não afetará as metas de resultados fiscais previstas no anexo próprio de lei de diretrizes orçamentárias” (14); ii.2) estar acompanhada de medidas de compensação, no período mencionado no caput, por meio do aumento de receita, proveniente da elevação de alíquotas, ampliação da base de cálculo, majoração ou criação de tributo ou contribuição, caso no qual o benefício somente entrará em vigor quando implementadas as referidas medidas (art. 14 parágrafo 2°.).
Resta explícito, pois, que qualquer renúncia de receita, dentre elas a isenção, deve vir acompanhada de uma série de requisitos. Nesses requisitos, destaca-se a estimativa do impacto financeiro que irá gerar aos cofres públicos. Dessa forma, não há outra maneira de se concluir que, ao deferir isenções não previstas em lei, ou seja, que não tiveram um estudo de impacto de financeiro, o Poder Judiciário estará retirando ativos dos cofres públicos que não estavam previstos inicialmente.
O Poder Judiciário não poderia, em hipótese alguma, atuar como legislador atípico nos casos em que envolve isenção e renúncia de receita, vez que constituem requisitos essenciais da responsabilidade na gestão fiscal a instituição, previsão e efetiva arrecadação de todos os tributos da competência constitucional do ente da Federação. Desta forma, os entes possuem tributos de competência própria e devem explorar efetivamente seu potencial arrecadatório. Todavia, cabe ao Poder Legislativo de cada ente instituir renúncia de receitas, após o efetivo estudo do impacto gerado. “O texto constitucional prevê a necessidade de lei específica para a concessão de todo e qualquer benefício (art. 150, parágrafo 6°, CF).” (OLIVEIRA, 2013, p. 162).
2.3. A jurisprudência no TJRS
Ao analisar alguns casos concretos, veremos que diversos foram os julgados de procedência para as demandas em que contribuintes requeriam a isenção de IPVA para as variadas categorias de deficientes.
Vejamos a seguinte ementa:
Ementa: APELAÇÃO CÍVEL. TRIBUTÁRIO. ICMS. IPVA. ISENÇÃO. VEÍCULO. INCAPACIDADE DE DIRIGIR. Ainda que a norma isencional mereça interpretação literal, conforme dispõe o CTN (art. 111), não é possível restringir o tipo de deficiência e de adaptação do veículo para fins de aplicação da regra prevista no art. 55 da Lei 8820/89 e art. 4º da Lei Estadual 8115/85. Não poderia a norma desigualar os contribuintes com a mesma capacidade contributiva em razão da sua deficiência (mental ou física, parcial ou total). Tal postura vai de encontro ao postulado da isonomia previsto constitucionalmente. Ademais, deve ser considerada a dignidade da pessoa humana, o fundamento da República previsto no art. 1º, III, da CF, de forma a assegurar uma vida com dignidade às pessoas portadoras de deficiência. Subsiste o direito à isenção, ainda que não seja ele adaptado e possa, eventualmente, ser conduzida por outra pessoa (ante a incapacidade de dirigir do autor). Precedentes. APELO DESPROVIDO. VOTO VENCIDO. REDATOR O REVISOR. (Apelação Cível Nº 70056485360, Primeira Câmara Cível, Tribunal de Justiça do RS, Relator: Carlos Roberto Lofego Canibal, Julgado em 20/11/2013)
No caso acima exposto, o requerente teve seu pedido julgado procedente, exatamente sob a argumentação do princípio da dignidade da pessoa humana. Ora, há a informação expressa de que o demandante não possuía capacidade para dirigir veículo automotor. Ademais, a legislação à época do julgado era clara ao conceder a isenção apenas para deficientes físicos com o carro adaptado. Outrossim, o acórdão proferido fala que “não poderia a norma desigualar os contribuintes com a mesma capacidade contributiva em razão de sua deficiência”. Todavia, já restou largamente argumentada que foi a própria lei que tratou de diferenciar os variados tipos de deficiência.
