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Superintendência Regional da Receita Federal do Brasil da 8ª RF
Solução de Consulta nº 69 - SRRF08/Disit Data 20 de março de 2012
Processo *****
Interessado *****
CNPJ/CPF *****
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ LUCRO PRESUMIDO - COMISSÃO MERCANTIL
A receita bruta das vendas de mercadorias em consignação na modalidade de contrato de comissão, que tem por objeto um serviço de comissário é constituída pelos valores recebidos a título de comissão pelos serviços prestados ao comitente, e sobre ela aplica-se o percentual de 32% (trinta e dois por cento) para apuração da base de calculo do IRPJ, regime de tributação do lucro presumido.
Dispositivos Legais: Lei nº 10.406, de 2002, arts. 693 a 709 (Código Civil), Lei nº 9.249, de 1995, e alterações posteriores, art. 15, caput e§§ 1º, Inciso III, alínea “a”.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO - CSLL LUCRO PRESUMIDO - COMISSÃO MERCANTIL
A receita bruta das vendas de mercadorias em consignação na modalidade de contrato de comissão, que tem por objeto um serviço de comissário é constituída pelos valores recebidos a título de comissão pelos serviços prestados ao comitente, e sobre ela aplica-se o percentual de 32% (trinta e dois por cento) para a apuração da base de calculo da CSLL.
Dispositivos Legais: Lei nº 10.406, de 2002, arts. 693 a 709 (Código Civil), Lei nº 9.249, de 1995, e alterações posteriores, art. 20, caput.
Relatório
Em petição protocolizada em 02/02/2011, a consulente, vem, nos termos do parágrafo 1º , inciso II, do artigo 48 da Lei n° 9.430/96, combinado com os artigos 46 a 53 do Decreto n° 70.235/72, e com a Instrução Normativa n° 740/2007, apresentar consulta sobre a correta definição dos percentuais de determinação das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL apurados pela sistemática do lucro presumido a serem aplicados sobre a receita bruta
decorrente de operações com produtos médico-hospitalares baseadas em contratos de comissão mercantil.
2. A consulente, sociedade devidamente constituída sob as leis brasileiras, exerce a atividade de *****, atuando como comissária, tendo por base contrato de comissão mercantil firmado com *****. Tal contrato, como é expresso notadamente em sua cláusula 2.1, é regido pelas regras e disposições do Código Civil de 2002, em especial pelos artigos 693 e seguintes, que tratam da operação de comissão mercantil.
3. Pela execução desta atividade a consulente é remunerada pela comitente por meio de comissão, nos termos da cláusula 4.1 do contrato, que corresponde a 20% (vinte por cento) do valor final de venda dos produtos. Este percentual, em regra, representa a diferença entre o valor indicado na nota fiscal de entrada do produto recebido a título de consignação e o valor da nota fiscal de saída emitida pela consulente ao cliente final, sendo a comissão, portanto, a receita bruta de sua atividade. Esclarece que na nota fiscal emitida pela consulente e enviada ao consumidor final das mercadorias é expressamente citado que se trata de uma operação de comissão mercantil realizada à conta da comitente (*****) e sendo feita a expressa indicação de que o pagamento integral do valor correspondente às mercadorias deve ser efetuado diretamente à comitente (*****), não circulando esses valores no patrimônio da consulente. Somente em momento posterior a comitente (*****) paga à comissária (consulente) o montante correspondente à comissão contratada no percentual de 20% sobre o valor final da venda.
4. Transcreve os artigos 693 a 697, do Código Civil, que segundo a consulente, diante dos dispositivos que regulam o contrato de comissão mercantil, verifica-se que o ponto central deste tipo contratual é o fato de que, através de sua realização, uma pessoa (comissário) realiza a aquisição ou a venda de bens em seu próprio nome, porém à conta de terceiro (comitente) em troca de remuneração (comissão).
5. Reproduz os artigos 15 e 20 da Lei nº 9.249, de 1995, que tratam da apuração das bases de calculo do Imposto sobre a Renda e Contribuição Social sobre o Lucro Liquido, respectivamente, e o artigo 31 da Lei n° 8.981/95, reproduzido pelo art. 224 do RIR/99, que traz expressamente como umas das definições de receita bruta o resultado auferido nas operações de conta alheia, no caso em questão a remuneração específica que couber ao Comissário, conforme disposto contratualmente (comissão).
6. Cita ementas de Soluções de Consultas da 9ª RF, 73/2010 e 10ª RF, 112/2008, tratando sobre receita bruta, nos casos que examina e ementa da solução de consulta de nº 139, de 2010, da 9ª RF, segundo a qual, dentre outros pontos examinados, conclui que “:... O contrato de comissão (arts. 693 a 709 do Código Civil) tem por objeto um serviço do comissário. Neste caso, a receita bruta (base de calculo) é a comissão (..).”
7. Em face da conclusão sobre o contrato de comissão ter por objeto um “serviço do comissário” trata-se de uma diferenciação crucial, quanto aos percentuais a serem utilizados, seja a regra geral ou regra específica prevista para serviços.
8. Optando pelo Lucro Presumido e entendendo que às atividades que exerce aplicam-se os percentuais de 8% para IRPJ e 12% para CSLL, faz os seguintes questionamentos:
a) está correto o entendimento da Consulente em aplicar os percentuais de 8% e 12% , respectivamente, sobre a sua receita bruta, para apuração das bases de calculo do IRPJ e da CSLL, com fundamento nos artigos 15 e 20 da Lei nº 9.249/96, uma vez que a atividade que exerce não se enquadra em nenhuma das hipóteses especificas previstas no § 1º do referido art.15?
b) em caso de entendimento diverso do apresentado no item “a”, quais seriam os percentuais a serem utilizados para a apuração das bases de calculo do IRPJ e da CSLL, no regime do lucro presumido e a fundamentação legal?
Fundamentos
9. O contrato de comissão, também chamado de ¨consignação por comissão“ ou de
“comissão mercantil” é regulado pelos artigos nºs. 693 a 709 da Lei nº 10.406, de 2002, (Código Civil) que dispõem;
“CAPÍTULO XI Da Comissão (...)
Art. 693. O contrato de comissão tem por objeto a aquisição ou a venda de bens pelo comissário, em seu próprio nome, à conta do comitente.
Art. 694. O comissário fica diretamente obrigado para com as pessoas com quem contratar, sem que estas tenham ação contra o comitente, nem este contra elas, salvo se o comissário ceder seus direitos a qualquer das partes.
Art. 695. O comissário é obrigado a agir de conformidade com as ordens e instruções do comitente, devendo, na falta destas, não podendo pedi-las a tempo, proceder segundo os usos em casos semelhantes.
Parágrafo único. Ter-se-ão por justificados os atos do comissário, se deles houver resultado vantagem para o comitente, e ainda no caso em que, não admitindo demora a realização do negócio, o comissário agiu de acordo com os usos.
Art. 696. No desempenho das suas incumbências o comissário é obrigado a agir com cuidado e diligência, não só para evitar qualquer prejuízo ao comitente, mas ainda para lhe proporcionar o lucro que razoavelmente se podia esperar do negócio.
Parágrafo único. Responderá o comissário, salvo motivo de força maior, por qualquer prejuízo que, por ação ou omissão, ocasionar ao comitente.
Art. 697. O comissário não responde pela insolvência das pessoas com quem tratar, exceto em caso de culpa e no do artigo seguinte.
Art. 698. Se do contrato de comissão constar a cláusula “del credere”, responderá o comissário solidariamente com as pessoas com que houver tratado em nome do comitente, caso em que, salvo estipulação em contrário, o comissário tem direito a remuneração mais elevada, para compensar o ônus assumido.
Art. 699. Presume-se o comissário autorizado a conceder dilação do prazo para pagamento, na conformidade dos usos do lugar onde se realizar o negócio, se não houver instruções diversas do comitente.
Art. 700. Se houver instruções do comitente proibindo prorrogação de prazos para pagamento, ou se esta não for conforme os usos locais, poderá o comitente exigir que o comissário pague incontinenti ou responda pelas conseqüências da dilação concedida, procedendo-se de igual modo se o comissário não der ciência ao comitente dos prazos concedidos e de quem é seu beneficiário.
Art. 701. Não estipulada a remuneração devida ao comissário, será ela arbitrada segundo os usos correntes no lugar.
Art. 702. No caso de morte do comissário, ou, quando, por motivo de força maior, não puder concluir o negócio, será devida pelo comitente uma remuneração proporcional aos trabalhos realizados.
Art. 703. Ainda que tenha dado motivo à dispensa, terá o comissário direito a ser remunerado pelos serviços úteis prestados ao comitente, ressalvado a este o direito de exigir daquele os prejuízos sofridos.
Art. 704. Salvo disposição em contrário, pode o comitente, a qualquer tempo, alterar as instruções dadas ao comissário, entendendo-se por elas regidos também os negócios pendentes.
Art. 705. Se o comissário for despedido sem justa causa, terá direito a ser remunerado pelos trabalhos prestados, bem como a ser ressarcido pelas perdas e danos resultantes de sua dispensa.
Art. 706. O comitente e o comissário são obrigados a pagar juros um ao outro; o primeiro pelo que o comissário houver adiantado para cumprimento de suas ordens; e o segundo pela mora na entrega dos fundos que pertencerem ao comitente.
Art. 707. O crédito do comissário, relativo a comissões e despesas feitas, goza de privilégio geral, no caso de falência ou insolvência do comitente.
Art. 708. Para reembolso das despesas feitas, bem como para recebimento das comissões devidas, tem o comissário direito de retenção sobre os bens e valores em seu poder em virtude da comissão.
Art. 709. São aplicáveis à comissão, no que couber, as regras sobre mandato.”(g.n)
10. Tratando acerca do Contrato de Comissão, a Coordenação Geral de Tributação, órgão da Receita Federal do Brasil que harmoniza o entendimento da legislação, em exame dos dispositivos acima mencionados, no assunto simples nacional, externou em conclusão, entendimento de ter o consignante “apenas o direito a uma comissão pelo serviço prestado (de comercialização de mercadoria) e presta contas ao consignatário, pelo preço total de venda”
11. Portanto, de acordo com a Cosit, entende-se que a atividade exercida pelo comissário é um serviço, tanto que o art. 703 do CC dispõe que “Ainda que tenha dado motivo à dispensa, terá o comissário direito a ser remunerado pelos serviços úteis prestados ao comitente, ressalvado a este o direito de exigir daquele os prejuízos sofridos.”(g.n); Ou seja, trata-se mesmo de um serviço e não de vendas.
12. Tratam da apuração da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, na opção pelo Lucro Presumido, os artigos 15 e 20 da Lei nº 9.249, de 1995, a seguir transcritos:
“Art. 15. A base de cálculo do imposto, em cada mês, será determinada mediante a aplicação do percentual de oito por cento sobre a receita bruta auferida mensalmente, observado o disposto nos arts. 30 a 35 da Lei nº 8.981, de 20 de janeiro de 1995.
§ 1.º Nas seguintes atividades, o percentual de que trata este artigo será de:
(...)
III - trinta e dois por cento, para as atividades de:
a) prestação de serviços em geral, exceto a de serviços hospitalares e de auxílio diagnóstico e terapia, patologia clínica, imagenologia, anatomia patológica e citopatologia, medicina nuclear e análises e patologias clínicas, desde que a prestadora destes serviços seja organizada sob a forma de sociedade empresária e atenda às normas da Agência Nacional de Vigilância Sanitária - Anvisa; (Redação dada pela Lei nº 11.727, de 23 de junho de 2008)
(...)
Art. 20. A base de cálculo da contribuição social sobre o lucro líquido, devida pelas pessoas jurídicas que efetuarem o pagamento mensal a que se referem os arts. 27 e 29 a 34 da Lei n.º 8.981, de 20 de janeiro de 1995, e pelas pessoas jurídicas desobrigadas de escrituração contábil, corresponderá a doze por cento da receita bruta, na forma definida na legislação vigente, auferida em cada mês do ano-calendário, exceto para as pessoas jurídicas que exerçam as atividades a que se refere o inciso III do § 1.º do art. 15, cujo percentual corresponderá a trinta e dois por cento. (Redação dada pela Lei n.º 10.684, de 2003)”(g.n)
13. As diferenças dos tributos e contribuições (IRPJ e CSLL) recolhidos em função da adoção dos percentuais de presunção respectivamente de oito por cento e de doze por cento, poderão ser recolhidas até o trigésimo dia seguinte ao da ciência da Solução de Consulta, sem aplicação de multa e de juros de mora, de acordo com art. 14 da Instrução Normativa RFB nº 740, de 02 de maio de 2007, devendo, também, serem retificados os valores informados nas DCTF e DIPJ.
Conclusão
14. Diante do exposto e com base nos atos citados proponho que a consulta seja solucionada informando-se à consulente que no caso de contrato de comissão que tem por objeto um serviço de comissário, o percentual usado para apuração das bases de cálculo tanto do Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica, quanto da Contribuição Social Sobre o Lucro Liquido, quando o regime de tributação adotado é o do lucro presumido é de 32% (trinta e dois por cento).
À consideração superior.
ANTONIO DOMINGUES PEREIRA FILHO
Ordem de Intimação
De acordo. Aprovo a Solução de Consulta.
Encaminhe-se à *****, para conhecimento, ciência à interessada e demais providências cabíveis.
Na forma do disposto no art. 48 da Lei n.º 9.430, de 27 de dezembro de 1996, os processos administrativos de consulta são solucionados em instância única. A presente solução não comporta, portanto, recurso ou pedido de reconsideração. Excepcionalmente, caso a interessada venha a tomar conhecimento de uma outra solução de consulta divergente desta, relativa à mesma matéria e fundada em idêntica norma jurídica, cabe recurso especial, sem efeito suspensivo, para a Coordenação Geral de Tributação – Cosit, em Brasília – DF, nos termos da Instrução Normativa RFB n.º 740, de 2 de maio de 2007.
EDUARDO NEWMAN DE MATTERA GOMES Auditor Fiscal da Receita Federal do Brasil
Chefe da Divisão de Tributação Portaria SRRF 0800/P Nº 351/2011 (DOU de 23/05//2011)
Competência Delegada pela Portaria SRRF 08/G 25 de 29/02/2012 (DOU de 1º/03/2012)
DOCUMENTO FORNECIDO EM CUMPRIMENTO À LEI DE ACESSO A DOCUMENTO FORNECIDO EM CUMPRIMENTO À LEI DE ACESSO A DOCUMENTO FORNECIDO EM CUMPRIMENTO À LEI DE ACESSO A DOCUMENTO FORNECIDO EM CUMPRIMENTO À LEI DE ACESSO A INFORMAÇÃO. REGISTRE
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CONTRÁRIO CONSTANTES EM SOLUÇÕES DE CONSULTA OU EM SOLUÇÕES LUÇÕES LUÇÕES LUÇÕES DE DIVERGÊNCIA, INDEPENDENTEMENTE DE COMUNICAÇÃO AO
DE DIVERGÊNCIA, INDEPENDENTEMENTE DE COMUNICAÇÃO AO DE DIVERGÊNCIA, INDEPENDENTEMENTE DE COMUNICAÇÃO AO DE DIVERGÊNCIA, INDEPENDENTEMENTE DE COMUNICAÇÃO AO CONSULENTE
CONSULENTE CONSULENTE
CONSULENTE (arts. 99 e 100 do Decreto nº 7.574, de 29 de setembro de 2011)
