Implantação de um sistema de custeio numa indústria cerâmica e análise da margem de contribuição, ponto de equilíbrio e mark-up: Um estudo de caso.

(1)

UNIVERSIDADE FEDERAL DO RIO GRANDE DO NORTE - UFRN CENTRO DE ENSINO SUPERIOR DO SERIDÓ - CERES DEPARTAMENTO DE CIÊNCIAS EXATAS E APLICADAS – DCEA

CURSO DE CIÊNCIAS CONTÁBEIS – BACHARELADO CAMPUS DE CAICÓ

INÊS ALINE DE ARAÚJO DANTAS

IMPLANTAÇÃO DE UM SISTEMA DE CUSTEIO NUMA INDÚSTRIA

CERÂMICA E ANÁLISE DA MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO, PONTO

DE EQUILÍBRIO E MARK-UP: UM ESTUDO DE CASO

.

CAICÓ 2016

(2)

IMPLANTAÇÃO DE UM SISTEMA DE CUSTEIO NUMA INDÚSTRIA

CERÂMICA E ANÁLISE DA MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO, PONTO

DE EQUILÍBRIO E MARK-UP: UM ESTUDO DE CASO.

Trabalho de conclusão de curso apresentado ao Curso de Ciências Contábeis, do Centro de Ensino Superior do Seridó da Universidade Federal do Rio Grande do Norte, como requisito final para a obtenção do título de Bacharela em Ciências Contábeis, sob a orientação do professor Ms. Alex Sandro Macêdo.

CAICÓ 2016

(3)

IMPLANTAÇÃO DE UM SISTEMA DE CUSTEIO NUMA INDÚSTRIA

CERÂMICA E ANÁLISE DA MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO, PONTO

DE EQUILÍBRIO E MARK-UP: UM ESTUDO DE CASO.

Trabalho de Conclusão de Curso apresentado como requisito final para a obtenção do grau de Bacharela do Curso de Ciências Contábeis do Centro de Ensino Superior do Seridó, da Universidade Federal do Rio Grande do Norte, pela seguinte banca:

____________________________________________________ Prof. Ms Alex Sandro Macêdo (Orientador)

Departamento de Ciências Exatas e Aplicadas – CERES/UFRN

_______________________________________________________ Sócrates Dantas Lopes (Prof. Examinador 1)

________________________________________________________ Celso Luís Souza de Oliveira (Prof. Examinador 2)

CAICÓ 2016

(4)

Universidade Federal do Rio Grande do Norte - UFRN Sistema de Bibliotecas - SISBI

Catalogação de Publicação na Fonte. UFRN - Biblioteca Setorial do Centro de Ensino Superior do Seridó - CERES Caicó

Dantas, Inês Aline de Araújo.

Implantação de um sistema de custeio numa indústria cerâmica e análise da margem de contribuição, ponto de equilíbrio e mark-up: um estudo de caso / Inês Aline de Araújo Dantas. - Caicó/RN: UFRN, 2016.

53f.: il.

Orientador: MS. Alexsandro Macêdo de Oliveira. Universidade Federal do Rio Grande do Norte.

Centro de Ensino Superior do Seridó - Campus Caicó. Departamento de Ciências Exatas e Aplicadas.

Curso de Ciências Contábeis.

TCC - Bacharelado em Ciências Contábeis.

1. Custos. 2. Gestão. 3. Absorção. I. Oliveira, Alexsandro Macêdo de. II. Título.

(5)

Dedico este trabalho à minha mãe (in memoriam) que lutou e se dedicou por mim até os seus últimos momentos de vida para que eu me tornasse quem eu sou hoje, ao meu pai, aos meus irmãos, a minha sobrinha, a minha cunhada, e ao meu noivo que sempre está ao meu lado me apoiando em tudo.

(6)

AGRADECIMENTOS

Primeiramente a Deus por ter me dado à permissão de vir ao mundo, por ter me feito entender tudo o que aconteceu na minha vida e por ter me concedido a oportunidade de agradecer a minha mãe tudo o que ela fez por mim, quando ela ainda estava entre nós.

A minha mãe Vera, minha heroína, que me deu total apoio desde o meu nascimento, que passou nove dias comigo na UTI depois do parto, que nunca mediu esforços para me ver indo para a aula, mesmo com todas as dificuldades e comentários maldosos que nos rodeavam. Obrigado por todos os NÃOS que a senhora meu deu, por ter tido todo o cuidado do mundo desde a infância até a adolescência para que eu me tornasse quem eu sou hoje.

Por todas as vezes que você não me deixou fazer o que eu queria na adolescência, por ter me incentivado a continuar estudando mesmo com a reprovação no primeiro vestibular. Por ter cuidado de mim novamente, como se eu fosse uma bebê depois do meu acidente, pelos cinco meses que passou no hospital pós-acidente, por toda a força, todo amor, toda dedicação e por tudo que eu sou hoje. Tudo isso eu agradeço a senhora minha mainha, que mesmo não estando aqui para comemorar o nosso sonho, tenho certeza que em algum lugar do céu está vibrando a nossa vitória.

Ao meu pai Del por sempre acreditar em mim, por não medir esforços para que eu estudasse, por sempre me incentivar a crescer na vida, por todo o apoio e dedicação para que eu chegasse até aqui, e por toda a segurança que me passa, de forma que eu nunca me sinto sozinha.

Aos meus irmãos Túlio e Augusto por toda a companhia desde o meu nascimento, por todas as arengas, risos, por terem me ensinado a dividir as coisas e por todo o apoio nas horas difíceis, principalmente no período da morte da nossa mãe. Momento que fez com que nós nos uníssemos mais do que nunca, muito obrigada a vocês dois por me darem conselhos quando eu os peço e por estarem sempre comigo.

A minha cunhada Amor, por ter aparecido nas nossas vidas, tirado meu irmão Augusto das bebidas e nos dado uma luz, uma benção, a nossa princesa Priscila, que é o amorzinho de titia, obrigada por ter feito nossas vidas mais felizes.

Ao meu noivo Fred, a quem eu tenho profunda gratidão a Deus por ter o colocado na minha vida. Obrigada por ser essa pessoa tão maravilhosa que me ensinou a amar de uma forma que eu nunca pensei amar ninguém, agradeço por está sempre comigo nos momentos bons e ruins, por me incentivar a estudar para chegar onde almejo, por me dizer sempre que

(7)

eu sou capaz, por me dar amor, carinho, atenção, em fim tudo o que eu precisava para completar a minha felicidade.

A Letícia e Stenio, por me darem a oportunidade do primeiro emprego, e me ensinarem como trabalhar e lidar com as pessoas, por todo o incentivo para escolher o curso de Ciências Contábeis e por me guiarem ao EJC para que eu enxergasse o mundo e os problemas de uma forma diferente.

A todos os meus amigos, em especial a Letícia por toda a companhia de infância e adolescência; a Júnior e Bruna por toda a caminhada do IFRN e por nunca terem me deixado desistir, a vocês obrigada pelo apoio quando eu me acidentei; a Elizângela por ter cuidado de mim como se eu fosse uma irmã, uma filha, em todo o período que eu ainda estava me recuperando, amo vocês como se fossem meus irmãos.

A Pai Beto e Mãe Zenilda por terem me ensinado a colocar Deus em primeiro lugar na minha vida, por terem me ensinado que nada na vida acontece por acaso, e que tudo tem um propósito, por todas as orações, e por abrirem a empresa de vocês para que eu pudesse realizar o meu Trabalho de Conclusão de Curso.

Аоs amigos е colegas da Universidade, pelo incentivo е apoio constante, em especial a Juliana, Jéssika, Beatriz, Ruan e Humberto por todos os trabalhos realizados desde o primeiro até o último.

A todos que fizeram parte da minha caminhada nesses cinco longos anos, em especial, as minhas famílias biológicas, família IFRN e UFRN, Família Real sabor, Família EJC, Família HDML e Família JRA.

A todos os professores (Ricardo, Clara, Luziana, Carlos Wanderley, Cici, Ney, Celso, Virna, Rogério e todos os outros), todo o conhecimento repassado foram válidos e importantes para a minha caminhada. Obrigada em especial ao meu orientador Alex pela orientação, dedicação, paciência e ensinamentos passados.

(8)

Aprendi que deveríamos ser gratos a Deus por não nos dar tudo que lhe pedimos.

(9)

RESUMO

A contabilidade de custos é o ramo da contabilidade que se destina a produzir informações para os gestores de uma entidade, como auxílio às funções de determinação de custos, margem de contribuição, ponto de equilíbrio e Mark-up para auxiliar o gestor nas tomadas de decisões. Elaboramos um estudo de caso com o objetivo de evidenciar um sistema de custeio para uma indústria do setor de cerâmica que produz telhas e lajotas, para que esta saiba o quanto custa, e o quanto lucra em cada produto, para que consiga proporcionar um maior controle da sua empresa, utilizando a gestão de custos para obter melhor competitividade no mercado. Ao término deste estudo foi constatado que a empresa se baseava apenas nas experiências e no preço de mercado para determinar o seu preço de venda, ou seja, não tinha controle sobre os seus custos, o que consequentemente, levava a mesma a não alcançar a meta de lucratividade desejada pelos gestores. Foi implantado o sistema de custeio por absorção, determinado ponto de equilíbrio, margem de contribuição e Mark-up das telhas e lajotas.

(10)

ABSTRACT

Cost accountancy is the accountancy branch which is destined to produce information to a company manager, as assistance to the functions of cost determination, contribution margin, breakeven point and Mark-up to help the manager in decision making. A case study has been prepared with the objective of evidencing a costing system to a company that belongs to the pottery sector which produces roof tiles and covering, so the company can be aware of how much it costs, and how much it profits in every product, thus the company can provide wider control of itself, using cost managing to obtain a better competitiveness on the market. By the end of this study, it was verified that the company based only on experiences and the market price to determine its selling price, that is, it did not have control about its costs, what consequently, took the company no to reach the profit goal desired by the managers. It has been implanted a cost system by absorption, a determined breakeven point, contribution margin and the roof tiles and covering Mark-up.

(11)

LISTA DE FIGURAS

(12)

LISTA DE GRÁFICOS

GRÁFICO 1 – APROPRIAÇÃO DOS CUSTOS...41 GRÁFICO 2 – LUCRO UNITÁRIO EM PERCENTUAL...43 GRÁFICO 3 – LUCRO EM R$ AO FINAL DO MÊS DE OUTUBRO DE 2016...43

(13)

LISTA DE TABELAS

TABELA 1 – CUSTO DO BARRO POR CAIXÃO MISTURADOR...36

TABELA 2 – PRODUÇÃO DE TELHA MENSAL...37

TABELA 3 – PRODUÇÃO DE LAJOTA MENSAL...37

TABELA 4 – VALOR DO MATERIAL DIRETO TOTAL...37

TABELA 5 – CUSTO DIRETO UNITÁRIO...38

TABELA 6 – APROPRIAÇÃO DE FÉRIAS + 1/3 E 13° SALÁRIO...38

TABELA 7 – MÃO DE OBRA...39

TABELA 8 – CUSTOS INDIRETOS DE FABRICAÇÃO...40

TABELA 9 – APROPRIAÇÃO DOS CUSTOS...40

TABELA 10 – RECEITA DE VENDAS...41

TABELA 11 – DRE TELHA...42

TABELA 12 – DRE LAJOTA...42

TABELA 13 – MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO – TELHA E LAJOTA...44

TABELA 14 – DADOS JÁ OBTIDOS ...45

TABELA 15 – PONTO DE EQUILÍBRIO...45

TABELA 16 – DRE – PROVA DO PONTO DE EQUILÍBRIO...45

TABELA 17 – MARK-UP TELHA...46

(14)

LISTA DE ABREVIATURAS E SIGLAS

MOD: Mão de Obra Direta

FGTS: Fundo de Garantia do Tempo de Serviço CIF: Custos Indiretos de Fabricação

ABC: Sistema de custeio Activity based costing MCT: Margem de Contribuição Total

MCU: Margem de Contribuição Unitária

RBTVP: Receita Bruta Total Vendida em Produtos CVT: Custos Variáveis Totais

DVT: Despesas Variáveis Totais PV: Preço de Venda

MK Mark-up

DAS: Documento de Arrecadação do Simples CTPS: Carteira de Trabalho e Previdência Social TRABAL: Trabalhados

MIST: Misturador PROD: Produção QDE: Quantidade

VR: Valor

CdT: Custo Direto Total CdU: Custo Direto Unitário

% CD: Percentual de Custos Diretos SESI: Serviço Social da Indústria SESC: Serviço Social do Comércio

SENAI: Serviço Nacional de Aprendizagem Industrial SENAC: Serviço Nacional de Aprendizagem Comercial INCRA: Instituto Nacional de Colonização e Reforma Agrária SEBRAE Serviço Brasileiro de Apoio às Micro e Pequenas Empresas MIN: Minutos

UNIT: Unitário

ModT: Mão de Obra Total ModU: Mão de Obra Unitária VEND: Vendido

DRE: Demonstração do Resultado do Exercício Md: Materiais Diretos

CTU: Custos Totais Unitários

(15)

SUMÁRIO

1 INTRODUÇÃO ... 15

2 FUNDAMENTAÇÃO TEÓRICA ... 17

2.1 ORIGEM DA CONTABILIDADE DE CUSTOS ... 17

2.2 TERMINOLOGIAS UTILIZADAS EM CONTABILIDADE DE CUSTOS ... 19

2.2.1 Gasto: ... 19

2.2.2 Investimento: ... 20

2.2.3 Custo: ... 20

2.2.4 Despesa: ... 21

2.3 CLASSIFICAÇÕES DOS CUSTOS ... 21

2.3.1 Quanto ao objeto a ser custeado: Em custos diretos e indiretos. ... 21

2.3.2 Quanto ao volume de produção ou venda: Em custos fixos e variáveis. ... 22

2.4 ELEMENTOS FORMADORES DOS CUSTOS INDUSTRIAIS ... 23

2.4.1 Materiais: ... 23

2.4.2 Mão de obra: ... 24

2.4.3 Custos Indiretos de Fabricação: ... 24

2.5 MÉTODOS DE CUSTEIO ... 25

2.5.1 Custeio por absorção ... 25

2.5.2 Custeio variável ... 28

2.5.3 Custeio ABC (Activity-based costing, ou custeio baseado em atividades) .. 29

2.6 CUSTOS PARA TOMADA DE DECISÃO ... 31

2.6.1 Margem de contribuição ... 31

2.6.2 Ponto de Equilíbrio Contábil ... 32

2.6.3 Formação de preço de venda e Mark-up ... 33

3 METODOLOGIA ... 35

3.1 ABORDAGENS TEÓRICO-METODOLÓGICAS DA PESQUISA ... 35

3.2 O CONTEXTO DA PESQUISA: ESPAÇO E SUJEITOS DA INVESTIGAÇÃO .. 35

3.3 INSTRUMENTOS DE COLETA E SELEÇÃO DOS DADOS ... 36

3.4 PROCEDIMENTOS DE ANÁLISE E INTERPRETAÇÃO DOS DADOS ... 36

4 ANÁLISE E DISCURSSÃO DOS RESULTADOS ... 36

4.1 DESCRIÇÕES DO OBJETO DE ESTUDO ... 36

4.2 ELABORAÇÃO DO SISTEMA DE CUSTOS ... 37

4.2.1 Materiais Diretos ... 37

4.2.2 Mão de Obra Direta ... 40

4.2.3 Custos Indiretos de Fabricação (CIF) ... 41

(16)

4.3 RECEITAS APURADAS ... 43

4.3.1 Demonstração do Resultado do Exercício ... 44

4.4 MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO ... 46

4.5 PONTO DE EQUILÍBRIO ... 47

4.6 MARK-UP ... 48

5 CONSIDERAÇÕES FINAIS ... 51

(17)

15

1 INTRODUÇÃO

A Revolução Industrial provocou um grande aumento na quantidade de empresas, na diversificação dos produtos, serviços e das suas diversas atividades. Com isso, para se sustentarem no mercado os empresários tiveram que buscar mecanismos eficientes de forma a aperfeiçoar a gestão de seus custos com a nova forma de elaboração dos produtos. De acordo com Schimidt:

O crescimento dos negócios em tamanho, em complexidade e em diversidade geográfica ocorrido no século XIX levou os administradores a aperfeiçoar seus sistemas contábeis para possibilitar o fornecimento de informações necessárias às várias decisões gerenciais, incluindo desempenho, avaliação, planejamento e controle. O estudo e a prática da contabilidade gerencial foram desenvolvidos para produzir esses sistemas e fornecer as informações necessárias para tomada de decisões gerenciais (SCHIMIDT, apud PADOVEZE, 2013, p. 30).

A contabilidade de custos é importante para o sucesso da empresa, pois a partir dela pode-se ter conhecimento sobre todas as bases de formação dos preços, através da identificação do custo no produto. Sobre esse custo é possível calcular o Mark-up, que é à margem de lucro esperada pelo administrador.

Hoje ainda existem empresas que não tem conhecimento sobre sistemas de custeio ou possuem uma planilha com um dos sistemas de custeio – Absorção, Variável, ABC entre outros – mas não são analisadas constantemente, desta forma os custos podem estar sendo alocados incorretamente. “A empresa que desconhece seus custos ficará em situação desvantajosa, pois o preço de venda sendo determinado pelo mercado se a empresa não possuir preços competitivos não conseguirá retorno de seus investimentos” (RAMACIOTTE, 2001, p.2).

Os empregos dos métodos de custeio no setor de indústria cerâmicos do Seridó Potiguar ainda encontram-se insipientes, pois a maioria delas não conhece o custo do seu produto e se baseiam no preço de mercado e nas práticas do ramo de negócio para compor o preço da mercadoria. Esses métodos são bastante diversos, o que leva a seguinte questão: Qual o custo dos produtos e como aplicar um sistema de custeio numa indústria cerâmica?

Os objetivos deste trabalho representam o fim a que o trabalho se pretende atingir, buscamos dar uma resposta ao problema formulado. O objetivo geral desta pesquisa é evidenciar um sistema de custeio que se adeque aos processos de produção da indústria

(18)

16 cerâmica X – ME que funciona no município de Carnaúba dos Dantas, cidade localizada no interior do Rio Grande do Norte. Para tal, definiram-se os seguintes objetivos específicos:

• Expor os principais sistemas de custeio;

• Analisar os custos de produção de todos os produtos da indústria;

• Propor um método de custeio que melhor se adeque a empresa;

• Determinar a Margem de Contribuição, o Ponto de Equilíbrio Contábil e o Mark-up dos produtos;

Segundo (BEUREN, et al, 2008, p. 66), “na seção da justificativa, o estudante deve discorrer de forma breve, mas completa, sobre a relevância da pesquisa a que se propõe”. Conforme exposto, o autor salienta sobre a relevância do estudo e qual seu impacto profissional e social para a área estudada.

A noção sobre todos os custos da mercadoria (Matéria prima, Mão de obra direta e custos indiretos de fabricação), Margem de contribuição, Ponto de Equilibro e Mark-up são grandes auxiliadores dos empresários no exercício da sua atividade, pois dão a ele a capacidade de determinar com precisão (ou menor erro) o preço final dos seus produtos. É indispensável e fundamental para a continuidade e crescimento da empresa conhecer seus custos, para que se tenha um melhor planejamento das ações, desde o recebimento dos insumos, até a entrega dos produtos ou serviços finais.

(19)

17

2 FUNDAMENTAÇÃO TEÓRICA

2.1 ORIGEM DA CONTABILIDADE DE CUSTOS

O custo de uma mercadoria ou serviço representa o esforço necessário à concretização ou realização do referido bem. A Revolução Industrial, iniciada no século XVIII na Inglaterra representa um divisor de águas na maneira de como este custo é calculado. Antes deste marco histórico, os trabalhos eram realizados em manufaturas, onde o trabalho era praticamente todo manual, com o auxílio de algumas máquinas simples e os artesãos dominavam todo o processo produtivo, de modo que o custo final de produção era considerado no todo em função das matérias primas, transporte e estocagem empregada nesse bem. De acordo com Martins, “Até a revolução industrial (Século XVIII), quase só existia a contabilidade financeira (ou Geral), que, desenvolvida na Era Mercantilista, estava bem estruturada para servir empresas comerciais” (MARTINS, 2010, p. 9).

Com o advento da Revolução Industrial, houve, através do emprego de máquinas na fabricação de bens, perca no controle do processo produtivo por parte dos trabalhadores, pois estes passaram a trabalhar para um patrão. A elevação da complexidade do processo produtivo e o aumento da produção fizeram com que os empresários se preocupassem com a fonte de combustível, estoque, manutenção e atualização tecnológica destes aparatos de produção, além de mão-de-obra qualificada a operá-las. O ganho de produção gerado pelo emprego das máquinas é inegavelmente superior aos métodos empregados antes da Revolução Industrial, assim como o emprego de insumos, pois a máquina geralmente opera a uma velocidade maior que o processo manual.

Como a contabilidade de custos era planejada apenas para servir a empresas comerciais, os contadores tiveram que buscar formas para calcular os custos de produção das indústrias. “A preocupação primeira dos Contadores, Auditores e Fiscais foi a de fazer da contabilidade de custos uma forma de resolver seus problemas de mensuração monetária dos estoques e do resultado” (MARTINS, 2010, p. 21).

Graças ao crescimento e a criação de novas empresas, a distância entre o empresário, seus ativos e funcionários, o aumento da concorrência, entre outros fatores, os gestores tiveram que procurar maneiras para alcançar melhores resultados e permanecerem no mercado. A contabilidade de custos, nesse momento passou a ser encarada como uma eficiente ferramenta gerencial.

(20)

18 As buscas por melhores resultados são feitas por todos os tipos de empresas desde as Micro até as empresas de Grande Porte, pois as que melhor administrarem suas atividades terão maiores chances de sucesso. Nesse caso o cálculo dos custos dos produtos é imprescindível para o sucesso dos seus estabelecimentos.

Atualmente, além de adequar-se as exigências do mercado consumidor, os empresários devem possuir um gerenciamento otimizado no controle de seus custos. Pois vivemos num mundo cada vez mais competitivo, onde quem se firma no mercado são aquelas empresas que junto aos administradores buscam conhecimento sobre o seu cliente e sobre as vantagens de se utilizar controle de custos. Vejamos o que Padoveze escreve em relação aos custos,

É imprescindível o conhecimento do custo de cada produto ou serviço separadamente, em termos unitários. A necessidade dessa informação decorre fundamentalmente da premência de se estabelecer ou parametrizar o preço de venda do produto ou serviço a ser oferecido ao cliente (PADOVEZE, 2013, p. 10).

Esse mesmo autor acrescenta que, “mesmo aceitando que o mercado possa estabelecer o preço, o custo unitário é elemento fundamental para parametrizar todas as decisões de fabricar ou não um produto, bem como é a informação básica para ofertar o produto ao mercado” (PADOVEZE, 2013, p. 10).

A contabilidade de custos tem fundamental importância para a continuidade e crescimento das empresas, pois ela produz informações precisas e relevantes para a tomada de decisões, tais como: a quantidade que se deve vender para obtenção de lucro, ou prejuízo, se é rentável produzir ou não um determinado produto. “Assim, a contabilidade de custos vem criando sistemas de informações que permitam melhor gerenciamento dos custos” (MARTINS, 2010, p. 22).

São vários os sistemas utilizados para gerenciar e organizar as informações produzidas pela contabilidade de custos, e o contador, consultor, a pessoa que produzi-lo deverá indicar o método que melhor atende a finalidade da empresa.

Uma das funções dessa contabilidade é fornecer opções e dados confiáveis para a escolha da melhor estratégia. Assim, o empresário pode decidir até onde pode diminuir seu preço de venda, sem ter prejuízo. No entanto, muitos empresários ainda continuam utilizando maneiras inadequadas para gerir seus custos, baseados apenas na sua experiência e/ou no que

(21)

19 eles supõem que é certo. Fazendo uso de formas inadequadas eles acabam perdendo, diante da competitividade instalada no mercado ao qual estão inseridos.

Para compreendermos melhor, vamos a definição de custos escrita por MARTINS, esse autor define a palavra custos da seguinte forma:

O custo é também um gasto, só que reconhecido como tal, isto é, como custo, no momento da utilização dos fatores de produção (bens e serviços), para a fabricação de um produto ou execução de um serviço. Exemplos: a matéria prima foi um gasto em sua aquisição que imediatamente se tornou investimento, e assim ficou durante o tempo de sua estocagem; no momento de sua utilização na fabricação de um bem, surge o custo da matéria prima como parte integrante do bem elaborado. Este, por sua vez, é de novo um investimento, já que fica ativado até sua venda (MARTINS, 2010, p. 25). Visto isso, é necessário avaliar cada item que compõe o produto, como a matéria prima, mão de obra, materiais diretos, assim como conhecer todo o procedimento industrial, pois dependendo do estágio de produção, o item é classificado como gasto, custo, despesa ou investimento.

Essa classificação é essencial para demonstrar a situação de cada produto nos estágios de produção e facilitar a elaboração de um sistema de custeio confiável. De forma que a partir das informações contidas no sistema o empresário possa planejar ações seguras e tomar decisões que possam favorecê-lo no mercado.

2.2 TERMINOLOGIAS UTILIZADAS EM CONTABILIDADE DE CUSTOS

Determinados termos como: gasto, investimento, custo, despesa são bastantes utilizados como sinônimos. De fato, o significado é parecido, mas existe uma distinção entre eles, e para elaboração de um sistema de custeio confiável, que venha a ser utilizado pelo empresário para tomar decisões, sendo assim faz-se necessário entender cada uma das definições dos referidos termos.

2.2.1 Gasto

É um termo amplo, utilizado quando acontece o reconhecimento contábil da dívida ou o pagamento da mesma por parte da empresa que adquiriu bens ou serviços. Ou seja, é quando a empresa gasta recursos ou contrai obrigações para atender as finalidades da empresa

(22)

20 no setor de produção, administração ou vendas. Representa todo o esforço necessário para a compra de matéria prima, pagamento de salário, aquisição de máquinas, equipamentos, entre outros.

Segundo Martins, gasto representa “compra de um produto ou serviço qualquer, que gera sacrifício financeiro para a entidade (desembolso), sacrifício esse representado por entrega ou promessa de entrega de ativos (normalmente dinheiro)” (MARTINS, 2008, p. 24). Nesse sentido Padoveze acrescenta: “Utilizamos, então, a palavra gastos, quando queremos nos referir genericamente a custos, despesas ou investimentos” (PADOVEZE, 2013, p. 16).

2.2.2_Investimento

São todos os gastos destinados a aquisições de bens ou serviços que trarão benefícios futuros, ligados ao imobilizado ou intangível, os quais com o passar do tempo se tornam obsoletos e são transformados em custos ou despesas de acordo com a amortização ou depreciação dos mesmos. A matéria prima é um gasto estocado no ativo temporariamente classificado como circulante, as máquinas e equipamentos, veículos, móveis e utensílios são gastos que se transformam em investimento permanente. Sobre isso Martins escreve que:

Todos os sacrifícios havidos pela aquisição de bens ou serviços (gastos) que são “estocados” nos ativos da empresa para baixa ou amortização quando de sua venda, de seu consumo, de seu desaparecimento ou de sua desvalorização são especificamente chamados de investimentos (MARTINS, 2008, p. 25).

2.2.3 Custo

Os custos são os gastos necessários para fabricação dos produtos e/ou prestação dos serviços da empresa, reconhecidos como custos quando ocorre o consumo do bem/ serviço adquirido para fabricação de um novo bem. Podemos citar como exemplo, a matéria prima, quando comprada é um gasto, imediatamente alterada para investimento circulante quando encaminhada a estoque, transformada em custo assim que utilizada para produção de bens ou prestação de serviços.

Clóvis Luís Padoveze no livro Contabilidade de Custos, escreveu que “podemos dizer que os custos são gastos relacionados aos produtos, posteriormente ativados quando os

(23)

21 produtos, objetos desses gastos forem gerados. São gastos utilizados à área industrial da empresa” (PADOVEZE, 2013, p. 16).

2.2.4 Despesa

Ao escrever sobre o termo Despesa, Martins contextualiza que é um “Bem ou serviço consumido direta ou indiretamente para a obtenção de receitas” (MARTINS, 2010, p. 25). Nesse sentido, podemos afirmar que despesas são gastos realizados com a administração da empresa e com o intuito de obtenção de receita de vendas. Normalmente não está ligado a transformação da matéria prima em produto final, ou não é concretizado dentro da indústria, mas não deixa de ser um sacrifício financeiro para geração de receitas. Como o pagamento de comissão ao vendedor que atingiu metas, os juros pagos por boletos em atraso, os honorários administrativos, entre outros.

2.3 CLASSIFICAÇÕES DOS CUSTOS

A necessidade de informações para uma boa gestão de custos exige conhecimento de todos os gastos tidos na empresa. Esses diversos gastos possuem natureza e objetivos diferentes no que se refere ao processo de transformação de cada produto ou serviço. E é justamente pela natureza e objetivo do gasto que ele se classifica de duas maneiras:

2.3.1 Quanto ao objeto a ser custeado: Em custos diretos e indiretos

• Custos diretos:

Os custos diretos são custos que por sua natureza, características próprias e objetividade podem ser fisicamente identificados nos produtos finais, pela possibilidade de medição do insumo no produto final.

São os custos alocados direta e objetivamente aos produtos, de forma que eles podem ser fisicamente identificados nos produtos finais, pela possibilidade de medição do insumo no produto final, por exemplo, a Matéria Prima e as embalagens de algum produto. “Custos diretos de um objeto de custo são relativos ao objeto de custo em particular e podem ser rastreados para aquele objeto de custo de forma economicamente viável (de custo eficaz). Por

(24)

22 exemplo, o custo das latas ou garrafas é um custo direto da Pepsi” (HORNGREN, 2013, p. 26).

• Custos indiretos:

Por sua vez, os custos indiretos são os custos que são alocados indiretamente aos produtos, por razões operacionais não há possibilidade de medição individual e consequente apropriação direta, esses custos são alocados aos produtos em função de alguma base de rateio. Como por exemplo, a mão de obra indireta que é composta pelos departamentos auxiliares em indústrias como o salário dos supervisores etc. E materiais indiretos que são empregados nas atividades acessórias da produção como graxas e lubrificantes.

Silvio Aparecido Crepaldi em: Contabilidade Gerencial: teoria e prática, exemplifica que os custos indiretos “são os que, para serem incorporados aos produtos, necessitam da utilização de algum critério de rateio. Exemplos: aluguel, iluminação, depreciação, salário de supervisores, etc.” (CREPALDI, 1998, p. 59).

2.3.2 Quanto ao volume de produção ou venda: Em custos fixos e variáveis

• Custos fixos:

O Custo fixo é aquele que não se altera, e se mantém constante independente do volume de produção e vendas, ou seja, quanto maior a produção menor será o custo fixo por unidade. Como o valor do aluguel de um prédio para uso da produção, é um valor fixo normalmente contratado por mês, de acordo com o contrato firmado entre as partes.

O autor Evandir Megliorini na obra Custos: análise e gestão, Segundo define custo fixo da seguinte forma:

Custos fixos: são aqueles que decorrem da manutenção da estrutura produtiva da empresa, independendo da quantidade que venha a ser fabricada dentro do limite da capacidade interna. Exemplos desse comportamento são o custo do aluguel e a depreciação. Tanto faz a fábrica produzir 0 quanto produzir 10 toneladas de produto – os custos fixos permanecerão os mesmos (MEGLIORINI, 2007, p. 10).

(25)

23

• Custos Variáveis

Já os custos variáveis são assim chamados pelo fato de variarem na proporção do volume de produção, seu valor depende diretamente da quantidade produzida, ou seja, quanto maior a produção maior será o valor dos custos variáveis totais. A matéria prima e embalagens utilizadas que são materiais diretos, dentre outros, são itens que variam de acordo com a produção.

O consumo de materiais diretos depende do volume de produção, segundo Martins: “Quanto maior a quantidade produzida, maior seu consumo. Dentro, portanto de uma unidade de tempo (mês, nesse exemplo), o valor do custo com tais materiais varia de acordo com o volume de produção; logo, materiais diretos são custos variáveis” (MARTINS, 2010, p. 49).

2.4 ELEMENTOS FORMADORES DOS CUSTOS INDUSTRIAIS

A indústria é uma empresa que tem por característica principal transformar insumos em produtos finais destinados a venda. O somatório do valor de todos os insumos compõe o custo industrial, ou custo de fabricação. Sobre isso Ribeiro afirma que “são três os elementos componentes do custo de fabricação: Materiais, Mão de obra e Gastos gerais de fabricação,” (RIBEIRO, 2015, p. 26). Como definiremos a seguir:

2.4.1_Materiais

Conhecemos como materiais todos os insumos utilizados na produção de um bem, normalmente são as matérias primas, as embalagens, os componentes prontos e outros materiais diretos utilizados no processo de fabricação. São acrescidos a eles todos os gastos adicionais, tais quais: transporte, armazenagem, entre outros, segurança.

Sobre os materiais Martins assegura que,

Se um material foi adquirido para revenda, integra seu valor no ativo todos os gastos suportados pela empresa para colocá-lo em condições de venda; se o adquiriu para consumo ou uso, fazem parte do montante capitalizado os gastos incorridos até seu consumo ou utilização (MARTINS, 2010, p. 117).

Podemos citar como exemplo, uma empresa que produz Doce de leite, a matéria prima é o leite, (seu valor é composto pelo somatório entre o leite e o do transporte do mesmo até a

(26)

24 empresa), o açúcar é classificado como outro material direto utilizado no processo de produção e o pote de vidro é a embalagem.

2.4.2 Mão de obra

Enquadram-se aqui todos os gastos com a mão de obra direta relativos a salários, a benefícios que os empregados têm direito como vale-transporte, vale-alimentação, assistência médica, assim como os encargos sociais relativos a obrigações previdenciárias da empresa, e o Fundo de Garantia do tempo de Serviço (FGTS) dos empregados.

A Mão de Obra Direta é relativa a quem trabalha com o produto em elaboração, desde que seja possível mensurar o tempo e a pessoa que executou o trabalho sem necessitar de rateio, já a Mão de Obra Indireta recorre aos critérios de rateio para ser identificada. No entanto, mesmo existindo a possibilidade de medição da Mão de Obra Direta, por razões financeiras ou dificuldade de medição em grande parte das empresas. Martins contextualiza que a Contabilidade de Custos a trata como Indireta,

Devido à adoção de sua alocação por critérios estimativos (como ocorre com vários outros custos diretos, como materiais, tintas etc.) Essas Razões de desistência de medição podem ser: pequeno valor da Mão de Obra, inexistindo interesse de uma medição mais apurada; custo elevado para se fazer à medição; dificuldade de se processar a mensuração (como no caso de um homem operando diversas máquinas), etc. (MARTINS, 2010, p. 133).

2.4.3 Custos Indiretos de Fabricação

Os Custos indiretos de fabricação são aqueles gastos que por origem não se enquadram como mão de obra ou materiais, mas são necessários para a fabricação dos produtos, pois sem a existência deles, a indústria para em algum momento, como o aluguel, energia elétrica, manutenção de máquina e equipamentos, material de uso e consumo etc.

Esses custos também são conhecidos como Gastos Gerais de Fabricação, são aqueles que ocorrem no processo de produção, mas que para serem apropriados aos produtos é necessário rateio. No ponto de vista de Megliorini,

Custos indiretos: são os custos apropriados aos produtos em função de uma base de rateio ou outro critério de apropriação. Essa base de rateio deve

(27)

25 guardar uma relação próxima entre custo indireto e o produto. Em geral, são empregados como bases de rateios: período (em horas) de emprego de mão de obra, período (em horas) de utilização das máquinas na fabricação dos produtos, quantidade (em quilos) de matéria prima consumida etc. (MEGLIORINI, 2007, p. 09).

2.5 MÉTODOS DE CUSTEIO

Manter baixos custos, altos investimentos, diminuir perdas, aperfeiçoar compra de insumos e venda de mercadoria, estudar o porquê alguns produtos não vendem tão bem quanto os outros são alguns dos desafios empresariais da economia moderna.

O domínio, por parte do executivo, da informação gerencial e das estratégias conhecidas para o setor pode ser a melhor forma de se avaliar e melhorar os processos de produção da indústria, o que hoje pode ser um grande fator de diferencial neste mercado competitivo. A gestão de custos pode ser uma grande aliada ao executivo, pois esta pode oferecer diferentes visões, de acordo com a necessidade de cada empresa de forma competitiva, operacional, estratégica e financeira.

Para Leone “Ambos os sistemas objetivam a determinação do custo de produção” (LEONE, 2000, p. 239), então cabe ao empresário buscar um profissional no Brasil a fim de verificar qual método se adequa as necessidades da empresa no momento. Existem vários, mas os mais conhecidos são: Custeio por Absorção, Custeio Variável e Custeio Baseado em Atividades (ABC).

2.5.1 Custeio por absorção

O custeio por absorção é um dos métodos utilizado pelas empresas para calcularem o custo de seus produtos, por meio dele, o valor unitário dos produtos é formado por todos os custos de produção de determinado período, sejam eles diretos, indiretos, fixos ou variáveis. De modo que os custos indiretos e fixos são apropriados por meio de rateio. Leone abordou o custeio por absorção da seguinte forma:

O custeio por absorção é aquele que faz debitar ao custo dos produtos da área de fabricação, sejam esses custos definidos como custos diretos ou indiretos, fixos ou variáveis, de estrutura ou operacionais. O próprio nome critério é revelar dessa particularidade, ou seja, o procedimento é fazer com que cada produto ou produção (ou serviço) absorva parcela dos custos diretos e indiretos, relacionados à fabricação (LEONE, 2000, p. 242).

(28)

26 Este é um método derivado dos princípios de contabilidade da realização da receita, confrontação e da competência, e é pela aplicação desses princípios que “o custeio por absorção é o único aceito pelo imposto de renda do Brasil e pela auditoria externa” (CREPALDI, 1998, apud JÚNIOR, 2013, p. 26).

O custeio por absorção é um dos métodos de custeio mais antigos, mas embora existam métodos de custeio modernos e até mais confiáveis do ponto de vista administrativo, conforme Berti: “Por sua aceitação fiscal, e ainda por identificação com os princípios fundamentais de contabilidade, é o método de apuração de custos mais utilizado no país” (BERTI, 2009, p. 59).

Por esse método, os custos diretos são considerados objetivos, por serem atribuídos diretamente ao produto. Já os custos indiretos são considerados subjetivos, por carecerem de critérios de rateio para encontrar o custo indireto unitário, conforme mostra o diagrama a seguir:

FIGURA 1 – CUSTEIO POR ABSORÇÃO

(29)

27 A apuração desses custos é primordial para a construção de um sistema de custeio confiável, Megliorini exemplifica a forma que é realizada:

_ O primeiro passo para apuração dos custos é separar os gastos do período em despesas, custos e investimentos. As despesas não são apropriadas aos produtos, e sim lançadas na demonstração de resultado do exercício, por estarem relacionadas à geração de receita e à administração da empresa; os custos são apropriados aos produtos; e os investimentos são ativados. _ O passo seguinte consiste em separar os custos em diretos e indiretos. Os custos diretos são apropriados aos produtos conforme as medições de consumo neles efetuadas; os custos indiretos são apropriados por meio de rateios (MEGLIORINI, 2007, p. 20).

Logo, na coleta de dados para preparação de um sistema de custeio por absorção para determinada empresa é necessária à separação entre os Materiais Diretos, Mão de Obra Direta e Custos Indiretos de Fabricação ou Gastos Indiretos de Fabricação. Uma vez que os Custos Indiretos serão rateados para obtenção do custo indireto individual, onde esse valor será somado ao Custo Direto do produto, para formar o custo unitário total do produto.

O custo dos bens ou serviços vendidos segundo Wernke deve ter os seguintes compostos:

1. Os valores gastos com matérias-primas e quaisquer outro bens ou serviços aplicados ou consumidos na produção;

2. os valores despendidos com mão-de-obra utilizada na produção, até mesmo de supervisão direta, manutenção e proteção das instalações fabris. 3. o montante relativo aos custos de locação, manutenção e reparo, bem como os encargos de depreciação dos bens aplicados na produção, como prédios, máquinas, ferramentas etc.; e

4. o valor dos encargos de amortização diretamente relacionados com a produção, além dos encargos de exaustão dos recursos naturais empregados para produzir bens ou serviços (WERNKE, 2005, p. 19).

O custeio por absorção agrega todos os custos de fabricação, sejam eles Diretos ou Indiretos, incluindo fretes, manutenção de máquinas e equipamentos, depreciação, salário de supervisores, aluguéis, juros entre outros. Ou seja, o custo dos produtos acabados deve absorver todos os custos de produção para evidenciação contábil, exigida pelos órgãos fiscalizadores, e para auxiliar os gestores na formação dos preços de venda.

(30)

28

• Segue os princípios contábeis, e é formalmente aceito pela legislação de imposto de renda;

• Engloba tanto os diretos quanto os indiretos;

• Forma o custo do produto para estoque; entre outras vantagens.

As desvantagens de utilizar esse método:

• Ele utiliza rateios que podem ser imprecisos na alocação dos Custos Fixos e Indiretos;

• Como o custo unitário do produto varia de acordo com a produção da empresa, o administrador pode tomar decisões equivocadas como deixar de produzir um item com baixo lucro, piorando a situação, uma vez que os Custos Fixos serão distribuídos nos outros itens, aumentando seus custos e consequentemente seus preços de vendas.

2.5.2 Custeio variável

O custeio variável é um sistema que busca apurar o custo unitário do produto, reconhecendo como custo de fabricação somente os custos variáveis, os quais se alteram de acordo com o volume de produção, ou seja, se não houver produção os custos não acontecerão, os Custos Fixos são tratados como despesa do período.

Megliorini afirma que: nesse “método de custeio, os produtos receberão somente os custos decorrentes da produção, isto é custos variáveis” (MEGLIORINI, 2007, p. 111). EM seguida Martins diz que: “Só são alocados aos produtos os custos variáveis, ficando os fixos separados e considerados como despesa do período, indo diretamente para o resultado” (MARTINS, 2010, p. 198).

Embora os princípios contábeis de acordo com Martins, “não admitam o uso de Demonstrações de Resultado e de Balanços avaliados a base do custeio variável” (MARTINS, 2012, p. 202). Justamente por feri-los, pela forma de apropriação dos custos variáveis, esse método é aliado dos administradores por propiciar informações rápidas quanto ao custo unitário.

Partindo do valor do custo unitário podem-se visualizar os itens utilizados na produção e a partir dele demonstrar o valor de cada item empregado na produção, já que se

(31)

29 utiliza apenas de elementos variáveis, podendo fornecer informações vitais a empresa. Pois é a partir da soma dos custos variáveis/diretos que se se torna possível ter o preço nú, sem acréscimo dos indiretos/fixos, de cada produto, logo se pode analisar a rentabilidade deles.

As vantagens de se utilizar esse sistema são:

• Inexistência da prática de rateio a facilitando a alocação dos custos, identificação dos produtos e/ou serviços mais rentáveis para o período;

• Mostra a quantidade de itens que a empresa precisa vender para pagar seus custos fixos, despesas fixas e gerar lucro;

• Apresenta os dados necessários para análise do custo/volume/lucro, pois eles são facilmente identificados no sistema de informação contábil.

Quanto às desvantagens deste sistema podemos citar a partir do que foi mostrado acima que são as seguintes:

• Não é aceito pela auditoria externa das entidades que tem capital aberto e nem pelo fisco e nem pela legislação tributária, uma vez que fere alguns princípios fundamentais da contabilidade;

• Possui certa dificuldade na separação dos custos fixos e variáveis, pois na prática existem também os custos semifixos e semivariáveis.

2.5.3_{Custeio ABC (Activity-based costing, ou custeio baseado em atividades).}

O método de custeio ABC é caracterizado por alocar os custos indiretos de fabricação - CIF de acordo com o conjunto de atividades que for necessária para a obtenção do produto ou serviço final. Segundo Nakagawa: “O ABC incorre em mudanças das bases de alocação de custos, pela identificação que faz dos custos por atividades da maneira como aloca os custos aos bens e serviços a partir do maior número de bases” (NAKAGAWA, apud ABBAS, 2012, p. 150).

Para alguns, um método de difícil implantação, para outros, a solução para todos os problemas da organização. “Tal sistema fundamenta-se no fato de que as atividades consomem recursos, e os produtos consomem atividades. Por esse motivo, os Custos Indiretos

(32)

30 Fabricação - CIF devem ser transferidos aos produtos com base nas atividades que cada um consumiu” (RIBEIRO, 2015, p. 365).

No ABC os CIF são distribuídos de acordo com o percentual que cada atividade consome, e elas são quem compõem o custo do produto. Digamos que um produto A necessite de 3 atividades para ficar pronto, e o B apenas de 2, então o produto A irá absorver os custos indiretos necessários as 3 atividades, enquanto que o B apenas os das 2.

Sobre esse assunto Abba acrescenta que: “a partir da obtenção da informação de quanto à organização está gastando em cada uma de suas atividades são identificados os direcionadores de atividades que estão associados ao consumo de atividades pelos bens e serviços” (ABBA, 2012, p. 149).

Sobre o sistema ABC Ribeiro escreve que tal sistema,

O sistema ABC também requer a divisão da empresa em departamentos ou centros de custos, e os procedimentos são como a seguir: Inicialmente, os custos são acumulados nos respectivos departamentos de serviços ou produtivos onde forem gerados; em seguida esses CIFs são transferidos para as respectivas atividades relevantes que os geraram em cada departamento. Depois de acumulados nas atividades, os CIFs deverão ser transferidos diretamente para os produtos. Há casos, embora raros, em que os CIFs acumulados em alguma atividade devem ser transferidos para outras atividades antes de chegarem aos produtos. Entretanto, essa prática deve ser adotada somente em casos extremos (RIBEIRO, 2015, p. 366).

Logo, a empresa que vier a utilizar o ABC deverá se reeducar para alocar os custos a atividade ou conjunto de atividades que foram necessárias para obtenção do produto e/ou serviço, de forma proporcional a quantidade de itens produzida.

Como vantagens desse sistema, podemos ressaltar que:

• Adequa-se facilmente as empresas de serviços, pela dificuldade de distinção do que sejam custos, gastos e despesas dessas entidades;

• Atende aos princípios gerais da contabilidade (similar ao custeio por absorção);

• Proporciona melhor visão dos processos, dentre outras vantagens.

(33)

31

• Os processos de entrevistas e levantamentos de dados realizados são demorados e dispendiosos;

• Foca em processos específicos e não fornece uma visão integrada das oportunidades de lucro em todo o âmbito da empresa;

• Não é atualizável ou adaptável facilmente às novas circunstâncias, dentre outros mais.

2.6 CUSTOS PARA TOMADA DE DECISÃO

Com o avanço e complexidade das empresas, desencadeado pela Revolução industrial e os avanços tecnológicos, existe uma busca contínua de aumentar a qualidade, vendas e o lucro dos produtos e serviços. A contabilidade de custos foi e é uma grande ferramenta de auxílio para esses empreendimentos, pois além de quantificar minuciosamente o custo dos produtos, ela é fundamental para o cálculo do lucro, da margem de contribuição, ponto de equilíbrio, Mark-up entre outros.

2.6.1 Margem de contribuição

Quando uma empresa está em atividade ela espera alcançar com a receita de vendas, um valor suficiente para cobrir o total de custos e despesas gastos e ainda lhe proporcionar uma margem de lucro com os produtos que estão sendo vendidos.

A margem de Contribuição Unitária é a diferença entre a receita bruta obtida pela venda de um produto e o valor total de custos e despesas variáveis gastos para obtenção do mesmo, ou seja, aqueles que não ocorrerão se não houver produção. Esta margem é a contribuição que cada unidade de produto ao ser vendido oferece para composição dos custos fixos, despesas e também de lucro. “O somatório das margens de contribuição de todos os produtos é que será cotejado com o total obtido pelo somatório dos custos fixos e despesas fixas, visando encontrar a margem de lucro” (RIBEIRO, 2015, p. 464).

Para o cálculo da Margem de Contribuição Total de cada item faz-se a diferença entre a receita bruta total e o total de custos e despesas variáveis auferidos na fabricação dos produtos.

(34)

32 MCT = RBTVP – CVT

Onde:

MCT = Margem de Contribuição Total

RBTVP = Receita Bruta Total na Venda de Produtos CVT = Custos Variáveis Totais

Havendo despesas variáveis, a fórmula será: MCT = RBTVP – CVT – DVT

Onde:

DVT = Despesas Variáveis Totais (RIBEIRO, 2016, p. 463). Este mesmo autor, acrescenta que:

Quando a empresa industrial fabricar mais de um tipo de produto, para conhecer a margem de contribuição total, pode-se inicialmente apurar a margem de contribuição unitária; em seguida, multiplicar a margem de contribuição unitária pela quantidade de produtos fabricada para obter a margem de contribuição por produto; e, por fim, somar as margens de contribuição por produto para obter a margem de contribuição total relativa ao período em questão (RIBEIRO, 2016, p. 463).

Quando os administradores conhecem a margem de contribuição de cada produto, eles sabem até onde podem reduzir o valor de cada item e ainda proporcionarem lucro para empresa. Então é possível realizar negociações consistentes, mesmo em épocas de crise, sem perder dinheiro.

2.6.2_{Ponto de Equilíbrio Contábil}

O ponto de equilíbrio contábil é o momento em que as receitas totais se igualam aos custos e despesas totais, ou seja, quando a situação momentânea da empresa está em pleno equilíbrio, não havendo lucro nem prejuízo. Deste modo se a empresa não consegue alcançar o ponto de equilíbrio, teoricamente ela está apresentando prejuízo, já quando o ultrapassa, ela estará tendo lucro.

Mesmo que a receita total realizada pela empresa cubra os custos e despesas totais, ela não será ideal, pois não está gerando lucro, e consequentemente não oferecendo retorno ao capital investido. Logo, será considerada rentável a situação da empresa quando as receitas de vendas estiverem acima do ponto de equilíbrio.

Segundo Bornia: “O ponto de equilíbrio é o nível de vendas onde o lucro é nulo. É um dos indicadores que informa a gerência sobre o volume necessário de vendas em um determinado período para cobrir todos os custos fixos e variáveis” (BORNIA, 2010, p. 58).

(35)

33 Ele é um excelente instrumento para os administradores, pois a partir de sua determinação em cada produto ao final de cada dia, mês ou ano pode-se apresentar aos investidores onde a empresa teve lucro ou prejuízo.

A fórmula do Ponto de Equilíbrio a partir do conceito acima é a razão entre os Custos Fixos totais e a Margem de Contribuição unitária. Dessa maneira o ponto de equilíbrio é obtido quando as somas das margens de contribuições totalizarem o montante suficiente para cobrir os custos e despesas fixas.

2.6.3_{Formação de preço de venda e Mark-up}

Ao fixar o preço de venda de um produto, o administrador estará prevendo na receita de cada unidade vendida, a recuperação de todas as despesas e custos necessários à fabricação, venda, cobertura de parte dos custos e despesas fixos e o lucro da referida unidade. O preço de venda pode ser representado como: PV = CUSTOS + DESPESAS + LUCRO.

É importante lembrar que o custo unitário variável é o único dos elementos conhecidos, os demais, custos e despesas fixas e margem de lucro são rateados em percentuais em relação ao preço de venda. Assim sendo, a margem de lucro é igual ao preço de venda menos custos e despesas fixos e variáveis.

Para calcular o preço de venda de um produto, conforme Martins:

O ponto de partida é o custo do bem ou serviço apurado segundo um dos critérios estudados: Custeio por Absorção, Custeio Variável etc. Sobre esse custo agrega-se uma margem denominada Markup, que deve ser estimada para cobrir os gastos não incluídos no custo, os tributos e comissões incidentes sobre o preço e o lucro desejado pelos administradores. (MARTINS, 2010, p. 218).

O Mark-up é um índice aplicado sobre o custo de um bem ou serviço para formação do preço de venda. Tem a finalidade de alocar os fatores como tributação sobre vendas (ICMS, IPI...), percentuais de comissão de vendedores incidentes sobre o preço de venda, despesas administrativas e margem de lucro.

A fórmula de Mark-up que será utilizada neste trabalho é a seguinte: MK= 1 + 1 x (Percentual de Despesa administrativa + Percentual do DAS + Margem de lucro desejada). Onde: O DAS é o imposto de venda pago pelas empresas optantes do Simples Nacional.

(36)

34 A partir do conhecimento da margem de contribuição e ponto de equilíbrio de cada produto é possível analisar quais produtos geram lucro ou prejuízo, ou melhor, quais geram maior ou menor margem de lucro. No entanto, não adianta lançar, investir num produto no mercado só por que tem alta lucratividade, é necessário considerar as influências externas como concorrência, inflação e principalmente a importância e rentabilidade do produto a empresa.

Mas por que principalmente a importância e rentabilidade do produto? Digamos que existe um produto que vende pouco e tem alta lucratividade, em contrapartida outro produto vende muito e tem baixa lucratividade, desta forma os custos e despesas fixas irão se diluir nos produtos que vendem muito, além de gerar lucro em quantidade desses últimos produtos citados, compensando produzir os dois itens nessa situação.

(37)

35

3 METODOLOGIA

3.1 ABORDAGENS TEÓRICO-METODOLÓGICAS DA PESQUISA

Este estudo será desenvolvido quanto a sua natureza, através da utilização da técnica de pesquisa aplicada, pois envolve realidades e interesses locais. De acordo com os autores Gerhardt e Silveira, esse tipo de pesquisa “objetiva gerar conhecimentos para nova aplicação prática, dirigidos a solução de problemas específicos. Envolve verdades e interesses locais” (GERHARDT; SILVEIRA, 2009, p. 35).

Possui uma forma de abordagem quantitativa, pois ela procura determinar objetivamente a atual situação econômica da empresa, através de procedimentos contábeis, com o fim de subsidiar proposta para a gestão da empresa que proporcione a melhoria do seu resultado econômico.

Quanto aos fins, esta pesquisa é exploratória, porque é realizado um levantamento bibliográfico, entrevistas e questionários com o intuito de calcular o custo dos produtos da indústria, visando construir hipóteses que venham melhorar o monitoramento da empresa. “A grande maioria dessas pesquisas envolve: (a) levantamento bibliográfico; (b) entrevistas com pessoas que tiveram experiências práticas com o problema pesquisado; e (c) análise de exemplos que estimulem a compreensão” (GIL, 2009, p. 35).

Quanto aos meios, será feita uma pesquisa bibliográfica para conhecimento do tema e construção do referencial teórico deste estudo e um estudo de caso para conhecer detalhadamente os custos da indústria. “A pesquisa bibliográfica é feita a partir do levantamento de referências teóricas já analisadas, e publicadas por meios escritos e eletrônicos, como livros, artigos científicos, páginas de web sites” (GIL, 2009, p. 37).

3.2 O CONTEXTO DA PESQUISA: ESPAÇO E SUJEITOS DA INVESTIGAÇÃO

A pesquisa será desenvolvida numa empresa do setor de cerâmica, optante pelo Simples Nacional, a qual por motivo de preservação de suas características administrativas será denominada pelo pseudônimo X - ME, localizada na cidade de Carnaúba dos Dantas-RN. Esta empresa direciona sua produção para clientes de vários estados do Nordeste do Brasil.

(38)

36 A empresa estudada não possuía planilha para calcular seus custos, e os calcula de forma aleatória, baseado nas experiências e no preço do mercado. Dessa forma, a empresa pode apresentar custos sub ou superavaliados, produtos com mais ou menos custos alocados.

3.3 INSTRUMENTOS DE COLETA E SELEÇÃO DOS DADOS

A coleta de dados foi baseada em entrevistas e questionário com os proprietários e funcionários, na coleta e análise de documentos e na observação e anotações que se pretende fazer. Segundo Gerhardt e Silveira questionário, “É um instrumento de coleta de dados constituído por uma série ordenada de perguntas que devem ser respondidas por escrito pelo informante, sem a presença do pesquisador. Objetiva levantar opiniões, crenças, sentimentos, interesses, expectativas, situações vivenciadas” (GERHARDT E SILVEIRA, 2009, p. 69).

Desta forma, as perguntas serão formuladas para que o interrogatório estabelecido proporcione o entendimento ideal para confecção do trabalho, com o objetivo de reunir o maior número de informações possíveis.

Os sujeitos da investigação serão documentações, os proprietários, os funcionários e a empresa como um todo, com o intuito de evidenciar o método de custeio que se adeque a empresa, e a partir dele calcular a Margem de Contribuição, Ponto de Equilíbrio e Mark-up.

3.4 PROCEDIMENTOS DE ANÁLISE E INTERPRETAÇÃO DOS DADOS

Em posse dos dados colhidos com os entrevistados, à análise e interpretação das observações realizadas, a pesquisa aconteceu conforme indicam as técnicas metodológicas citadas, de modo a relacionar tais informações com o conhecimento teórico adquirido. Os dados foram verificados e analisados com o intuito de oferecer um sistema de custeio para a indústria em pesquisa seguido da Margem de Contribuição, Ponto de Equilíbrio e Mark-up.

4 ANÁLISE E DISCUSSÃO DOS RESULTADOS

4.1 DESCRIÇÕES DO OBJETO DE ESTUDO

A empresa X – ME, está no mercado há 15 anos, localizada na cidade de Carnaúba dos Dantas, estado do Rio Grande do Norte, é uma indústria optante pelo Sistema Simples Nacional de Tributação, e tem como atividade principal a fabricação de telhas e lajotas. A

(39)

37 comercialização de seus produtos estende-se pela maioria dos estados do Nordeste do Brasil. Para a implantação do sistema de custeio se desenvolveu um estudo junto aos gestores e colaboradores sobre composição dos custos da empresa.

Após entrevistas com os gestores e coleta de dados com os colaboradores, foi observado que o Material Direto utilizado pela cerâmica para produção dos dois produtos é uma mistura de dois tipos de barro, na proporção ¼ do chamado “barro forte” e ¾ do “barro fraco”. Os Custos Indiretos de Fabricação foram distribuídos de acordo com o percentual de Materiais Diretos consumidos por cada produto ao final do mês.

O salário mensal dos funcionários está relacionado com a produção mensal, no mês de Outubro de 2016 foi pago R$ 67.508,00. No entanto, férias mais um terço e décimo terceiro salário, são apropriados de acordo com o regime de competência tendo como referência o vencimento base assinado na CTPS, que no referido mês totalizou R$ 18.400,00, dessa forma o custo de Mão de Obra Direta para a empresa no mês de Outubro foi de R$ 67.508,00 + R$ 18.400,00 = R$ 86.148,00. A partir da apuração de todos os custos por milheiro foi encontrado o custo unitário, sobre esse valor se calculou a margem de contribuição, ponto de equilíbrio e Mark-up dos dois produtos.

Será implantado o sistema de custeio por absorção, pois além da empresa não ter nenhum sistema de custeio, ela não conhece efetivamente os custos reais de seus produtos. Procurou-se elaborar um sistema simples, confiável e preciso, de forma que possa auxiliar os administradores na gestão da empresa.

4.2 ELABORAÇÃO DO SISTEMA DE CUSTOS

4.2.1 Materiais Diretos

Para a produção dos itens do mês estudado, fez-se necessário a observação das matérias primas: Lenha, Barro, e água. A empresa não tem custo com a água, porque possui um poço artesiano, e o custo com a manutenção das máquinas é classificado como custo indireto. Observou-se também que a lenha, apesar de ser um material direto, não tem como mensurar a quantidade de telhas queimadas e a lenha consumida, pois o forno utilizado pela empresa é o forno por câmaras, e quando se coloca lenha em uma câmara, cinco outras são aquecidas.

Logo o Barro é o único Material Direto que pode ser mensurado. Ele é comprado por caçamba, e esta por sua vez tem o mesmo volume do caixão misturador, que é o local onde se

(40)

38 coloca o barro, após a mistura entre o 1/4 do barro de “forte” e 3/4 barro “fraco”, para seguir no processo produtivo.

TABELA 1 – CUSTO DO BARRO POR CAIXÃO MISTURADOR

CUSTO TELHA LAJOTA

BARRO FRACO 3/4 1. VALOR R$ 260,00 R$ 260,00 2. QUANTIDADE 0,75 0,75 3. TOTAL R$ 195,00 R$ 195,00 BARRO FORTE 1/4 4. VALOR R$ 380,00 R$ 380,00 5. QUANTIDADE 0,25 0,25 6. TOTAL R$ 95,00 R$ 95,00 TOTAL (3+6) R$ 290,00 R$ 290,00

Fonte: Pesquisa Direta (Outubro, 2016)

Durante o mês de outubro de 2016, chegou-se a uma média de 24.000 telhas e de 15.500 lajotas por caixão misturador. Antes de calcular os custos, vale ressaltar que foi calculada uma perda de 1,5% da produção, em conversa com o empresário o mesmo afirmou que essa perda era comum, e que não tem como reduzir no momento.

Ela entrará nos custos de produção, ao invés de produzir 24.000 telhas e 15.500 lajotas por caixão misturador, a empresa produzirá 1,5% a menos, o que equivale a 23.640 telhas e 15.267 telhas por caixão misturador.

No mês de Outubro foram trabalhados 23 dias, em 20 deles se produziu apenas telhas e em 3 dias produziram lajotas e telhas. De segunda a sábado, no dia que se produz apenas telhas são consumidos 3 caixões misturadores, exceto no sábado que são apenas 2, e no dia que se produz telhas e lajotas são 3,5, sendo 2 consumidos pelas telhas e 1,5 pelas lajotas produzidas. As tabelas 2 e 3 mostram a quantidade de dias trabalhados, a quantidade de vezes que enche o caixão misturador e a produção mensal de telhas e lajotas.

TABELA 2 – PRODUÇÃO DE TELHA MENSAL

DIA DA SEMANA DIAS TRABAL QDE DE MIST / MÊS PRODUÇÃO P/ MIST PROD MENSAL SEGUNDA 4 12 23.640 283.680

(41)

39 TERÇA 3 6 23.640 141.840 QUARTA 4 12 23.640 283.680 QUINTA 4 12 23.640 283.680 SEXTA 4 12 23.640 283.680 SÁBADO 4 8 23.640 189.120 TOTAL 23 62 1.465.680

TABELA 3 – PRODUÇÃO DE LAJOTA MENSAL

DIA DA SEMANA DIAS TRABAL QDE DE MIST / MÊS PRODUÇÃO P/ MIST PROD MENSAL TERÇA 3 4,5 15.267 68.702 TOTAL 4,5 68.702

Ao final do mês, foi contada uma produção de 1.465.680 telhas e 68.701,50 lajotas. Para saber o custo total da produção, foi multiplicado o valor do barro utilizado no caixão misturador, pela quantidade de vezes que ele foi abastecido.

TABELA 4 – VALOR DO MATERIAL DIRETO TOTAL

PRODUTO QDE DE MIST / MÊS VR DO BARRO NO MIST TOTAL TELHA 62 R$ 290,00 R$ 17.980,00 LAJOTA 4,5 R$ 290,00 R$ 1.305,00 TOTAL R$ 19.285,00

A partir do Custo Direto Total foi calculado o Custo Direto Unitário (Por milheiro), através da divisão do valor total do barro utilizado em cada produto e a quantidade de telhas e lajotas produzidas no mês. Sobre o custo direto total também foi calculado o percentual de consumo de materiais diretos para telha e lajota, pois os Custos Indiretos de Fabricação, que serão calculados a seguir, são distribuídos de acordo com o percentual de materiais diretos consumidos por cada item.

(42)

40

TABELA 5 – CUSTO DIRETO UNITÁRIO

PRODUTO CdT QDE PRODUZIDA CdU P/ MILHEIRO % CD TELHA R$ 17.980,00 1.465.680 R$ 12,27 93,23% LAJOTA R$ 1.305,00 68.702 R$ 19,00 6,77% TOTAL R$ 19.285,00 100%

O custo Direto da Lajota é maior do que os custos da telha, por que ela consome mais barro por unidade produzida.

4.2.2 Mão de Obra Direta

O salário mensal dos funcionários da empresa está relacionado com a produção mensal de telhas e lajotas, no mês de Outubro foi pago R$ 67.508,00, no entanto, a CTPS é assinada de acordo com o salário base de cada função que eles desempenham na cerâmica.

Pelo princípio da competência, todos os meses a empresa deve apropriar a parcela de custos referente a férias, décimo terceiro, adicional de férias, que são calculados sobre o salário da CTPS que totalizou 49.106,89 no referido mês, lembrando que os valores referentes a repouso semanal remunerado e feriados já estão incluídos nesse total.

TABELA 6 – APROPRIAÇÃO DE FÉRIAS + 1/3 E 13° SALÁRIO

1. SALÁRIO R$ 49.106,89 2. FÉRIAS R$ 49.106,89 3. 13° SALÁRIO R$ 49.106,89 4. 1/3 DE FÉRIAS R$ 16.368,96 5. TOTAL ANUAL R$ 163.689,63 6. TOTAL MENSAL (5/12) R$ 13.640,80