Auditoria interna em processos licitatórios de uma prefeitura da região Celeiro

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UNIVERSIDADE REGIONAL DO NOROESTE DO ESTADO DO RIO

GRANDE DO SUL

DEPARTAMENTO DE CIÊNCIAS ADMINISTRATIVAS, CONTÁBEIS,

ECONÔMICAS E DA COMUNICAÇÃO

CURSO DE CIÊNCIAS CONTÁBEIS

LAÍSE ADRIANA KLUNK CHRISTOFF

AUDITORIA INTERNA EM PROCESSOS LICITATÓRIOS DE UMA

PREFEITURA DA REGIÃO CELEIRO

(Trabalho de Conclusão de Curso)

IJUÍ (RS)

2013

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LAÍSE ADRIANA KLUNK CHRISTOFF

AUDITORIA INTERNA EM PROCESSOS LICITATÓRIOS DE UMA

PREFEITURA DA REGIÃO CELEIRO

Trabalho de Conclusão de Curso apresentado junto a Universidade Regional do Noroeste do Estado do Rio Grande do Sul - UNIJUÍ, para a obtenção do título de Bacharel em Ciências Contábeis.

PROF. ORIENTADOR: IRANI PAULO BASSO

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AGRADECIMENTOS

Agradeço primeiramente a Deus, pela vida e tudo o que tenho e pelo que sou. Aos meus pais, Pedrinho e Liane, pelo apoio incondicional em todos os momentos. Ao meu namorado, Laerton, por ter traçado este caminho junto comigo, dando força nas horas difíceis e comemorando as pequenas vitórias conquistadas.

Aos meus irmãos, Luciane e André, por compreender a minha ausência e pelos pequenos momentos de diversão juntos.

Ao professor orientador, Irani Basso, pelo conhecimento transmitido, pela paciência e ajuda indispensável para a concretização desta etapa, e a todos os demais professores e colegas, por todas as noites de estudo, companheirismo e aprendizagem.

E, enfim, a todos que de alguma forma colaboraram para que eu completasse mais esta etapa da minha vida.

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Tudo aquilo que o homem ignora, não existe para ele. Por isso o universo de cada um se resume ao tamanho do seu saber.

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RESUMO

A auditoria é uma importante ferramenta na avaliação dos procedimentos internos adotados. A Prefeitura é um órgão público e, portanto, está obrigada por lei a seguir uma infinidade de procedimentos pré-determinados para realizar suas atividades fins, sendo que o seu não cumprimento pode acarretar em vários problemas de ordem técnica e financeira. Para haver eficiência e eficácia na aplicação dos recursos públicos é necessário que as despesas públicas sejam corretamente administradas, sendo que as compras, devido a sua importância, possuem uma legislação específica a ser cumprida com vistas a economicidade dos recursos. Neste sentido, destaca-se a necessidade da auditoria do Setor de Compras para a avaliação dos procedimentos adotados, relacionando-os com o que determina a Lei 8.666/93, com o objetivo de verificar se a Lei é cumprida ou se há equívocos que possam estar causando deficiências na aplicação dos recursos públicos.

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LISTA DE QUADROS

Quadro 1 – PTA nº 01 Avaliação dos Controles Internos ... 42

Quadro 2 – PTA nº 02.1A Carta Convite 005/2012 – Pedido de Compras ... 58

Quadro 3 – PTA nº 02.1B Carta Convite 005/2012 – Edital ... 59

Quadro 4 – PTA nº 02.1C Carta Convite 005/2012 – Divulgação e Publicação ... 60

Quadro 5 – PTA nº 02.1D Carta Convite 005/2012 – Habilitação ... 61

Quadro 6 – PTA nº 02.1E Carta Convite 005/2012 – Julgamento ... 62

Quadro 7 – PTA nº 02.1F Carta Convite 005/2012 – Adjudicação e Homologação ... 63

Quadro 8 – PTA nº 02.1G Carta Convite 005/2012 – Autuação do Processo ... 64

Quadro 23 – PTA nº 03.1A Tomada de Preços 003/2012 – Pedido de Compras ... 79

Quadro 24 – PTA nº 03.1B Tomada de Preços 003/2012 – Edital ... 80

Quadro 25 – PTA nº 03.1C Tomada de Preços 003/2012 – Divulgação e Publicação ... 82

Quadro 26 – PTA nº 03.1D Tomada de Preços 003/2012 – Habilitação ... 83

Quadro 27 – PTA nº 03.1E Tomada de Preços 003/2012 – Julgamento ... 85

Quadro 28 – PTA nº 03.1F Tomada de Preços 003/2012 – Adjudicação e Homologação ... 86

Quadro 29 – PTA nº 03.1G Tomada de Preços 003/2012 – Autuação do Processo ... 87

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Quadro 35 – PTA nº 03.2F Tomada de Preços 004/2012 – Adjudicação e Homologação ... 94

Quadro 38 – PTA nº 03.3B Tomada de Preços 010/2012 – Edital ... 97

Quadro 42 – PTA nº 03.3F Tomada de Preços 010/2012 – Adjudicação e Homologação .... 102

Quadro 44 – PTA nº 03.3A Leilão 001/2012 – Pedido de Alienação ... 104

Quadro 45 – PTA nº 03.3B Leilão 001/2012 – Edital ... 105

Quadro 46 – PTA nº 03.3C Leilão 001/2012 – Divulgação e Publicação ... 107

Quadro 47 – PTA nº 03.3D Leilão 001/2012 – Habilitação ... 108

Quadro 48 – PTA nº 03.3E Leilão 001/2012 – Julgamento ... 109

Quadro 49 – PTA nº 03.3F Leilão 001/2012 – Adjudicação e Homologação ... 110

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LISTA DE ABREVIATURAS

CAGE – Contadoria e Auditoria Geral do Estado

CEPAM – Centro de Estudos e Pesquisas de Administração Municipal CFC – Conselho Federal de Contabilidade

CNM – Confederação Nacional dos Municípios CPC – Comitê de Pronunciamentos Contábeis

CRC/RS – Conselho Regional de Contabilidade do Rio Grande do Sul CVM – Comissão de Valores Mobiliários

IBGE – Instituto Brasileiro de Geografia e Estatística IBRACON – Instituto de Auditores Independentes do Brasil JEC – Juizado Especial Civil

LRF – Lei de Responsabilidade Fiscal PTA – Papel de Trabalho

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SUMÁRIO INTRODUÇÃO ... 11 1 CONTEXTUALIZAÇÃO DO ESTUDO ... 12 1.1 Tema ... 12 1.2 Caracterização da Organização ... 12 1.3 Problema ... 13 1.4 Objetivos ... 13 1.4.1 Objetivo Geral ... 13 1.4.2 Objetivos Específicos ... 13 1.5 Justificativa ... 14 2 REVISÃO BIBLIOGRÁFICA ... 16 2.1 Contabilidade ... 16

2.1.1 Caracterização Geral da Contabilidade ... 16

2.1.2 Técnicas Básicas de Contabilidade ... 17

2.2 Auditoria ... 17

2.2.1 Caracterização Geral da Auditoria ... 18

2.2.2 Auditoria Externa ... 18

2.2.2.1 Caracterização ... 19

2.2.2.2 Normas Técnicas e Profissionais... 19

2.2.3 Auditoria Interna ... 20

2.2.3.1 Caracterização Geral ... 21

2.2.3.2 Normas Técnicas e Profissionais... 21

2.2.3.3 Organização e Funcionamento da Auditoria Interna... 21

2.2.3.4 Planejamento na Auditoria Interna ... 22

2.2.3.5 Programas de Auditoria Interna ... 23

2.2.3.6 Papéis de Trabalho ... 23

2.2.3.7 Sistema de Controle Interno ... 23

2.3 Gestão e Licitações Públicas ... 24

2.3.1 Caracterização Geral da Gestão Pública ... 24

2.3.2 Os Poderes Públicos e a Constituição Federal ... 25

2.3.3 O Poder Executivo Municipal ... 26

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2.3.4.1 Receita Pública ... 27

2.3.4.2 Despesa Pública... 28

2.3.5 Lei de Responsabilidade Fiscal ... 30

2.3.6 Lei 8.666/93 – Licitações ... 31

2.3.6.1 Aspectos Gerais ... 31

2.3.6.2 Modalidades de Licitações ... 31

2.3.7 Sistema de Controle Interno no Setor Público ... 33

2.3.7.1 Concepção e Organização do Sistema de Controle Interno ... 34

3 METODOLOGIA DO TRABALHO ... 36

3.1 Classificação da Pesquisa ... 36

3.2 Coleta de Dados ... 39

3.2.1 Instrumentos na Coleta de Dados ... 39

3.3 Análise dos Dados ... 40

4 LEVANTAMENTO E ANÁLISE DOS RESULTADOS ... 41

4.1 Caracterização do Setor de Compras da Prefeitura ... 41

4.2 Avaliação dos Controles Internos do Setor de Compras ... 42

4.3 Programa de Auditoria Interna nas Licitações da Prefeitura ... 44

4.3.1 Programa de Auditoria para Modalidade Carta Convite ... 44

4.3.2 Programa de Auditoria para Modalidade Tomada de Preços ... 48

4.3.3 Programa de Auditoria para Leilão de Alienação de Bens Públicos... 52

4.4 Aplicação do Programa de Auditoria Interna na Prefeitura ... 56

4.4.1 Seleção dos Processos Licitatórios ... 56

4.4.2 Exame dos Processos Licitatórios Selecionados ... 57

4.4.2.1 – Auditoria dos Processos Licitatórios Modalidade Carta Convite ... 57

4.4.2.2 Auditoria dos Processos Licitatórios Modalidade Tomada de Preços ... 79

4.4.2.3 Auditoria dos Processos Licitatórios Modalidade Leilão ... 104

4.5 Relatório de Auditoria Interna dos Processos Licitatórios da Prefeitura ... 112

CONCLUSÃO ... 118

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INTRODUÇÃO

A Ciência Contábil é enquadrada na área das ciências sociais, cujo objeto de estudo é o patrimônio, enfocado sob o ponto de vista quantitativo e qualitativo, compreendendo os bens, direitos e obrigações pertencentes a uma determinada entidade (BASSO, 2005), sendo sua principal finalidade a geração de informações através dos seus registros, contribuindo ativamente no planejamento e processo de tomada de decisões das entidades.

A Contabilidade possui diversas aplicações e campos de atuação, dentre eles, a Auditoria, que é objeto deste estudo, com foco específico na verificação dos procedimentos utilizados no Setor de Compras de uma Prefeitura.

Neste sentido, o presente Trabalho de Conclusão de Curso - TCC apresenta no seu Capítulo 1, a contextualização do estudo, onde foi definido o tema, a caracterização da entidade estudada, o problema, os objetivos e a justificativa.

Na sequência, é apresentado o Capítulo 2, que traz a revisão bibliográfica, abordando os principais conceitos e fundamentos dos conhecimentos relacionados ao tema objeto da atividade prática do trabalho de conclusão de curso, que é a Auditoria no Setor de Compras de uma Prefeitura. Esta parte do trabalho é fundamental para situar o tema no contexto da Contabilidade, já que é baseada nas ideias de vários autores, o que dá mais credibilidade à pesquisa.

O Capítulo 3 enfatiza a metodologia usada no estudo, definindo vários aspectos, como a classificação da pesquisa, a coleta de dados, os instrumentos utilizados na sua análise e tratamento, indispensáveis para a pesquisa do presente trabalho.

Por fim, o Capítulo 4 aborda a parte prática do trabalho, que contempla o levantamento e análise das informações referente a pesquisa, como a descrição do setor de compras da Prefeitura, que é o foco do estudo, avaliação dos controles internos do setor auditado, a elaboração e aplicação do programa de auditoria e o relatório com as conclusões e recomendações do estudo realizado. Ainda apresenta a conclusão final do trabalho e as referências bibliográficas.

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1 CONTEXTUALIZAÇÃO DO ESTUDO

Este capítulo apresenta a descrição do estudo desenvolvido neste Trabalho de Conclusão de Curso - TCC, iniciando com a definição do tema, seguido da caracterização da organização base para o estudo, na sequência são abordados o problema, o objetivo geral e os objetivos específicos e, por fim, a apresentação da justificativa.

1.1 Tema

A Ciência Contábil é a fonte de todas as informações acerca do patrimônio das entidades, gerando diferentes informações para os seus diversos usuários. Assim, no setor público, devido a complexidade dos aspectos legais e mesmo contábeis de suas transações, é prudente que se faça, periodicamente, exames de procedimentos, seja pelo seu Sistema de Controle Interno, ou mediante a realização de Auditorias, para verificar a correta aplicação dos princípios e normas contábeis e da legislação a que o ente público está sujeito. Dessa forma, o tema deste estudo é a aplicação da técnica contábil da Auditoria no Setor de Compras de uma Prefeitura da região.

1.2 Caracterização da Organização

A entidade objeto do estudo é o Poder Executivo de um município localizado na região celeiro, no noroeste do estado do Rio Grande do Sul, que ocupa uma área de 134,513 km². De acordo com o IBGE (Instituto Brasileiro de Geografia e Estatística), as principais atividades econômicas do município são a prestação de serviços e a agropecuária.

Ainda conforme o censo do IBGE no ano de 2010, a população do município era de 4.919 habitantes, sendo composta por 2.387 homens e 2.532 mulheres. Deste total, 4473 pessoas eram alfabetizadas. A população está distribuída da seguinte maneira: 59% na área urbana e 41% na área rural. O Executivo Municipal possui em torno de 200 colaboradores, entre servidores concursados e ocupantes de cargos de comissão. Por questão de respeito ao sigilo profissional, será apenas denominado de ―Prefeitura‖.

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1.3 Problema

A Auditoria é uma técnica contábil, que visa verificar não somente os documentos, registros, livros de escrituração e as demonstrações contábeis, mas também os processos administrativos, de controles internos e a aplicação da legislação vigente.

Neste contexto, uma das possibilidades de aplicação da Auditoria é na área pública, neste caso, no setor de compras de uma Prefeitura. A verificação da confiabilidade dos procedimentos aplicados nas compras públicas é de suma importância, pois estes recursos devem ser usados com responsabilidade, de acordo com o que está definido na Lei Federal nº 8.666/93 e de acordo com as leis do planejamento e orçamento público.

Sendo assim, percebe-se que a Auditoria, seja interna ou externa, é um instrumento fundamental para auxiliar na gestão pública, pois além de verificar a correta aplicação dos recursos públicos, busca constatar o grau de fidelidade à legislação aplicada, pois no setor público somente é admitido que os gestores pratiquem atos que estejam previstos em leis, sejam elas de natureza federal, estadual ou municipal.

Dessa forma, a questão para a qual o Trabalho de Conclusão de Curso dará resposta é assim formulada: Os procedimentos usados no setor de compras pela Prefeitura estão de acordo com a legislação pertinente em vigor?

1.4 Objetivos

Os objetivos dão a dimensão do que se pretende atingir com a realização do trabalho de conclusão da autora e se dividem em objetivo geral e objetivos específicos.

1.4.1 Objetivo Geral

Ampliar os conhecimentos de Contabilidade e Auditoria através da revisão da bibliografia especializada e da realização de uma atividade prática de auditoria interna no setor de compras de uma Prefeitura.

1.4.2 Objetivos Específicos

- Revisar conhecimentos de contabilidade e auditoria mediante pesquisa bibliográfica especializada;

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- Levantar a legislação aplicada e as informações acerca dos processos licitatórios da Prefeitura;

- Propor um programa de auditoria interna para o setor de compras de uma Prefeitura; - Aplicar o programa de auditoria no Setor de Compras da Prefeitura selecionada; - Elaborar o relatório de auditoria com as recomendações que forem necessárias.

1.5 Justificativa

A Contabilidade Pública é uma das mais complexas áreas da Ciência Contábil, pois além de visar a correta aplicação dos recursos públicos, possui uma infinidade de leis e usuários para atender, o que muitas vezes implica em não seguir corretamente todas as exigências legais, comprometendo a qualidade da gestão pública. Dessa forma, a Auditoria é uma importante ferramenta para apontar possíveis equívocos ou fraudes, assim como deve adequar e ajustar os controles internos, sugerindo métodos e atitudes para que a entidade pública possa de fato realizar sua função como órgão público, sem que venha no futuro a ter que responder por atos impróprios e inadequados.

Para a Prefeitura objeto deste estudo, a análise dos processos utilizados nas compras, por meio dos procedimentos de auditoria, é muito importante, pois tem a finalidade de apontar possíveis equívocos ou a não aplicação correta da legislação vigente, o que pode resultar em transtornos futuros, sem contar os prejuízos que possam acarretar à população, seja pela falta de economia e mesmo pelo uso indevido do dinheiro público. Para as empresas que participam ou desejam participar de processos licitatórios, a Auditoria é uma garantia de lisura dos procedimentos adotados pela Prefeitura no tocante às licitações, fator que certamente contribuirá para lhes garantir que os atos praticados seguem corretamente os procedimentos legais.

O estudo da Auditoria aplicado à área pública, para a acadêmica é importante, pois é uma forma de verificar como os recursos do município são aplicados e se atendem a correspondente legislação, bem como para poder auxiliar na melhora destes processos. Além de a Auditoria ser uma área que oferece um grande campo de atuação, sendo este um meio de aperfeiçoamento a mais nesta área através da aplicação da teoria num caso prático e real, proporcionando momentos de prática profissional e aplicação de conhecimentos que no futuro poderão contribuir em concursos públicos que pretende fazer.

No que se refere à Universidade e especificamente ao Curso de Ciências Contábeis da UNIJUÍ, este estudo será mais uma fonte de pesquisa e de estudo aos futuros universitários

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deste Curso e de áreas afins, pois trará a parte teórica associada à aplicação de um caso real, unindo-se a outros trabalhos de conclusão de curso do vasto acervo à disposição da comunidade universitária.

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2 REVISÃO BIBLIOGRÁFICA

2.1 Contabilidade

São diversos os conceitos apresentados por diferentes autores para o termo Contabilidade. Para Sá (1998, p. 42), ―A contabilidade é a ciência que estuda os fenômenos patrimoniais, preocupando-se com realidades, evidências e comportamentos dos mesmos, em relação à eficácia funcional das células sociais‖.

A Contabilidade também pode ser entendida

[...] como conjunto de ordenado de conhecimentos, leis, princípios e método de evidenciação próprios, é a ciência que estuda, controla e observa o patrimônio das entidades nos seus aspectos quantitativo (monetário) e qualitativo (físico) e que, como conjunto de normas, preceitos e regras gerais, se constitui na técnica de coletar, catalogar e registrar os fatos que nele ocorrem, bem como de acumular, resumir e revelar informações de suas variações e situação, especialmente de natureza econômico-financeira. (BASSO, 2005, p. 22).

Conforme Gouveia (1984, apud Basso, 2005, p. 22), a ―Contabilidade é uma arte. É a arte de registrar todas as transações de uma companhia, que possam ser expressas em termos monetários. É também a arte de informar os reflexos dessas transações na situação econômico-financeira dessa companhia‖.

A contabilidade é uma ciência social, devido a sua preocupação com o patrimônio, seja ele de propriedade individual ou das sociedades (entidades) que os indivíduos formam.

2.1.1 Caracterização Geral da Contabilidade

A Contabilidade surgiu da necessidade do homem de controlar o seu patrimônio. Assim como a história da civilização evoluiu ao longo dos tempos, a contabilidade precisou evoluir na mesma proporção, para que tivesse condições de atender as novas necessidades impostas pelo desenvolvimento da humanidade.

O objeto de estudo da Contabilidade é o Patrimônio (bens, direitos e obrigações), sob o aspecto qualitativo e quantitativo:

a) aspecto qualitativo – considera bens, direitos e obrigações do ponto de vista da sua natureza, como a composição física individual e a natureza jurídica de cada elemento.

b) aspecto quantitativo – considera bens, direitos e obrigações do ponto de vista do valor monetário intrínseco, isto é, considera os elementos patrimoniais como expressão do valor econômico. (BASSO, 2005, p. 23).

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Neste sentido, pode-se afirmar que, ―[...] a finalidade fundamental da Contabilidade é gerar informações de ordem, econômica e financeira sobre o patrimônio, com ênfase para o controle e o planejamento‖ (BASSO, 2005, p. 24).

Dessa forma, percebe-se o quão importante é a função desempenhada pela Contabilidade, pois além de ter como objeto principal o patrimônio e os fatos que estão ligados a ele, também é uma importante ferramenta na geração de informações para atender os diversos usuários internos e externos às entidades.

2.1.2 Técnicas Básicas de Contabilidade

As técnicas básicas da Contabilidade são escrituração, demonstrações contábeis, auditoria e análise de balanços:

Escrituração: registro em livros especiais e em linguagem própria, com observância dos princípios e convenções geralmente aceitos, de todos os fatos que influem na composição do patrimônio.

[...]

Demonstrações Contábeis: o simples registro dos fatos que afetam o patrimônio não possibilita ao administrador ter uma visão abrangente e consolidada da situação patrimonial da entidade de modo a subsidiar o processo decisório.

Por isso, desenvolveu-se a técnica de elaboração periódica de relatórios sobre o estado do patrimônio e o efeito da gestão administrativa sobre este longo do tempo. A tais relatórios damos o nome de DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS.

[...]

Auditoria: técnica de verificação e avaliação da qualidade e confiabilidade dos registros contábeis e das informações produzidas.

Análise de Balanços: processo de avaliação da situação real do patrimônio, no que se refere à capacidade financeira, ao desempenho operacional, à sobrevivência da entidade, suas possibilidades de expansão e desenvolvimento. (GONÇALVES E BAPTISTA, 2004, p. 24-25).

Dessa forma, este estudo tratará da técnica contábil da Auditoria, a fim de verificar os procedimentos adotados especificamente no setor de compras de uma Prefeitura.

2.2 Auditoria

De acordo com Crepaldi (2002, p. 23), ―[...] pode-se definir auditoria como o levantamento, estudo e avaliação sistemática das transações, procedimentos, operações, rotinas e das demonstrações contábeis de uma entidade‖.

A Auditoria compreende o exame de documentos, livros e registros, inspeções e obtenção de informações e confirmações, internas e externas, relacionados com o controle do patrimônio, objetivando mensurar a exatidão desses registros e das demonstrações contábeis deles decorrentes. (CREPALDI, 2002, p. 23).

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Complementando, Araújo, Arruda e Barretto (2008), afirmam que a Auditoria confronta a situação real (como é) com a situação ideal (como deveria ser), para analisar a confiabilidade das informações contábeis.

A Auditoria não se limita aos registros contábeis. Para Pagliato (2011, p. 25), ―Ela se vale, portanto, de todos os meios de prova ao seu alcance para apurar a veracidade dos registros, mesmo que tenha de recorrer às provas extras contábeis ou mesmo fora da empresa auditada‖.

Neste sentido, pode-se afirmar que

O objetivo da auditoria é o conjunto de todos os elementos de controle do patrimônio administrado, os quais compreendem os registros contábeis, documentos e anotações que comprovem a veracidade dos registros e a legitimidade dos atos da administração, bem como sua sinceridade na defesa dos interesses patrimoniais, que a auditoria pode ter por objetivo, inclusive não registrados documentalmente, mas relatados por aqueles que exercem atividades relacionadas com o patrimônio, cuja informação mereça confiança, desde que tais informações possam ser admitidas como seguras pela evidência ou por indícios convincentes, (PAGLIATO, 2011, p. 25-26).

A aplicação da técnica da Auditoria é fundamental para que se possam identificar possíveis erros e até mesmo fraudes nos registros contábeis e/ou procedimentos administrativos, para que a Contabilidade reflita a real situação econômica e financeira de uma determinada entidade.

2.2.1 Caracterização Geral da Auditoria

A auditoria pode ser classificada em interna e externa. Em ambos os casos, os auditores possuem os mesmos objetivos, que são a verificação de:

 Um sistema de efetivo de controle interno para salvaguardar o patrimônio da empresa e que este sistema esteja funcionando satisfatoriamente e dentro das normas legais e internas da empresa;

Um sistema contábil capaz de fornecer os dados necessários para permitir a preparação das demonstrações contábeis que reflitam com propriedade a posição contábil e o resultado das operações da empresa. (CREPALDI, 2002, p. 39)

Assim, apesar da auditoria interna e externa ser muito parecidas quanto aos fins, ambas possuem particularidades que serão abordadas mais detalhadamente na sequência deste estudo.

2.2.2 Auditoria Externa

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[...] aquela em que o serviço é praticado por contadores que atuam por conta própria, credenciados pelos órgãos específicos (Conselho Regional de Contabilidade – CRC, Comissão de Valores Mobiliários – CVM, Banco Central – BACEN, entre outros). Por não possuírem vínculo empregatício, subordinação e qualquer outra ligação de interesse pessoal ou comercial, além do trabalho específico de auditoria, acabam sendo reconhecidos pelo mercado como auditores com independência (e por isso o termo de auditores independentes) para expressar uma opinião imparcial sobre a adequação ou não, das demonstrações contábeis e demais procedimentos dos controles internos. (HOOG E CARLIN, 2005, p. 55-56).

Assim, a auditoria externa tem como principal finalidade fornecer uma opinião a cerca das demonstrações contábeis, para verificar se elas atendem satisfatoriamente as regras e normas as quais a entidade está submetida, para atender os usuários externos à empresa.

2.2.2.1 Caracterização

As principais características da auditoria externa são:

a) O profissional que realiza não possui qualquer vínculo empregatício nem relação de interesse com a empresa auditada.

b) O auditor externo é independente em relação à empresa auditada. Não pode ser influenciado por fatores estranhos, por preconceitos ou quaisquer outros elementos que resultem em perda, efetiva ou aparente, de sua independência.

c) Os objetivos fundamentais são atender às necessidades de terceiros interessados pela empresa auditada, especialmente, na área privada, os acionistas que nela estão investindo capital, no que tange à adequação das informações contábeis.

d) A revisão do controle interno atende às normas de auditoria e objetiva determinar a extensão (escopo) das informações contábeis, no caso da auditoria contábil. e) O exame está limitado principalmente aos aspectos financeiros. O enfoque está voltado para as demonstrações contábeis.

f) Os trabalhos devem ser planejados de modo a identificar erros e fraudes que ocasionem efeitos relevantes nas demonstrações contábeis.

g) As informações comprobatórias das demonstrações contábeis são auditadas periodicamente, geralmente em base anual, (ARAÚJO, ARRUDA E BARRETO, 2008, p. 32-33).

Através destas características é possível observar que a auditoria externa deve ser totalmente independente, sendo que o auditor não poderá sofrer nenhum tipo de influência na realização do seu trabalho, pois a auditoria externa é de interesse de toda a sociedade, assim, deve representar a realidade da entidade auditada.

2.2.2.2 Normas Técnicas e Profissionais

Com o objetivo de uniformizar os procedimentos e o comportamento dos Contadores no exercício da atividade de Auditoria Independente no Brasil, o Conselho Federal de Contabilidade (CFC), após estudos elaborados pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis

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(CPC), tem emitido várias Normas Técnicas e Profissionais de Auditoria e de Auditor Independente, todas elas compatibilizadas com as Normas Internacionais de Auditoria.

Da mesma forma, tanto o IBRACON – Instituto de Auditores Independentes do Brasil, como a CVM – Comissão de Valores Mobiliários, tem produzido normativos que disciplinam aspectos a serem seguidos pelos Auditores Independentes ao auditarem entidades sujeitas à suas regras, buscando também uniformizar procedimentos técnicos com a finalidade de constarem o cumprimento de aspectos considerados importantes referentes às legislações estabelecidas para o funcionamento de entidades por ela credenciadas a operar o mercado de capitais.

Essas normas se acham todas disponíveis nas páginas eletrônicas do Conselho Federal de Contabilidade (www.cfc.org.br), da CVM (www.cvm.gov.br) e do IBRACON (www.ibracon.com.br).

2.2.3 Auditoria Interna

A auditoria interna é

Aquela em que o serviço é praticado por contadores empregados das sociedades, associações e fundações, que contratam para tal. A aplicação dos trabalhos tem fundamento na validação e avaliação dos controles internos e demais procedimentos, pois, devida à falta de independência, uma vez que o profissional é empregado, está impedido o mesmo de dar uma opinião para interessados ou usuários externos, sobre a adequação das demonstrações contábeis encerradas, (HOOG E CARLIM, 2005, 55).

De acordo com Franco (2001 apud HOOG E CARLIN, 2005, p. 55), a auditoria interna, ―É aquela exercida por funcionário da própria empresa, em caráter permanente‖.

Conforme a Resolução CFC nº 986/03,

12.1.1.3 – A Auditoria Interna compreende os exames, análises, avaliações, levantamentos e comprovações, metodologicamente estruturados para a avaliação da integridade, adequação, eficácia, eficiência e economicidade dos processos, dos sistemas de informações e de controles internos integrados ao ambiente e de gerenciamento de riscos, com vistas a assistir à administração da entidade no cumprimento de seus objetivos.

12.1.1.4 – A atividade de Auditoria Interna está estruturada em procedimentos, com enfoque técnico, objetivo sistemático e disciplinado, e tem por finalidade agregar valor ao resultado da organização, apresentando subsídios para o aperfeiçoamento dos processos, da gestão e dos controles internos, por meio da recomendação de soluções para as não-conformidades apontadas nos relatórios.

Dessa forma, a auditoria interna é fundamental para a gestão da empresa, já que fornece subsídios para os usuários internos da entidade, a fim de buscar a excelência na

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administração e nos resultados, por meio de procedimentos previstos em leis, princípios e normas.

2.2.3.1 Caracterização Geral

Conforme Araújo, Arruda e Barreto (2008), as principais características da auditoria interna são:

a) É executada por empregado da organização ou empresa auditada. Portanto, é realizada por profissionais que possuem uma independência relativa. Ultimamente, tem-se observado a terceirização dos serviços de auditoria interna.

b) O auditor interno deve ser independente em relação às atividades e às pessoas cujo trabalho está sob escopo do seu exame, devendo subordinar-se às necessidades da administração.

c) Objetiva atender às necessidades e aos interesses da administração. Logo, a extensão (escopo) dos seus trabalhos será sempre definida em função dos anseios da alta administração.

d) A avaliação do sistema de controle interno é realizada para, entre outras finalidades, desenvolver, aperfeiçoar e induzir ao cumprimento das normas;

e) Não se restringe aos assuntos financeiros, englobando também as áreas operacionais.

f) Os exames são direcionados para a identificação de erros e fraudes, que é responsabilidade primária da administração.

g) As áreas objetos de auditoria são continuamente revisadas. A periodicidade é definida pela administração, (ARAÚJO, ARRUDA E BARRETO, 2008, p. 32-33). A principal característica da auditoria interna é a busca da eficiência máxima dos processos internos, por meio da identificação de fraudes, erros ou descumprimento de leis ou normas, assim, é de extrema importância para a administração das entidades.

2.2.3.2 Normas Técnicas e Profissionais

As Normas Brasileiras de Contabilidade aplicadas a Auditoria Interna são a NBC TI 01, aprovada pela Resolução CFC nº 986, de 21 de novembro de 2003, que trata da Auditora Interna e a NBC PI 01, aprovada pela Resolução CFC nº 781, de 24 de março de 1995, que trata das Normas Profissionais do Auditor Interno. Ambas as Resoluções estão disponíveis na página eletrônica do Conselho Federal de Contabilidade (www.cfc.org.br).

2.2.3.3 Organização e Funcionamento da Auditoria Interna

A auditoria interna compreende a verificação dos documentos e procedimentos adotados por uma organização, a fim de dar confiabilidade a Contabilidade e ao Controle Interno.

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Conforme Pagliato (2011, p. 131), ―Para ser bem sucedido, o trabalho de auditoria necessita ser planejado com antecedência, de forma a prever as circunstâncias com que o auditor vai se deparar‖.

Assim, o auditor deve, num primeiro momento, planejar todas as etapas da auditoria, para depois por em prática e, assim, conseguir abranger todos os itens necessários para subsidiar sua opinião/relatório.

2.2.3.4 Planejamento na Auditoria Interna

De acordo com a Resolução CFC nº 986/03, ―O planejamento do trabalho da Auditoria Interna compreende os exames preliminares das áreas, atividades, produtos e processos, para definir a amplitude e a época do trabalho a ser realizado, de acordo com as diretrizes estabelecidas pela administração da entidade‖.

Para tanto, o planejamento da auditoria interna deve levar em consideração os fatores relevantes na execução do trabalho, citados pela Resolução CFC 986/03, no item 12.2.1.2:

a) o conhecimento detalhado da política e dos instrumentos de gestão de riscos da entidade;

b) o conhecimento detalhado das atividades operacionais e dos sistemas contábil e de controles internos e seu grau de confiabilidade da entidade;

c) a natureza, a oportunidade e a extensão dos procedimentos de auditoria interna a serem aplicados, alinhados com a política de gestão de riscos da entidade;

d) a existência de entidades associadas, filiais e partes relacionadas que estejam no âmbito dos trabalhos da Auditoria Interna;

e) o uso do trabalho de especialistas;

os riscos de auditoria, quer pelo volume ou pela complexidade das transações e operações;

f) o conhecimento do resultado e das providências tomadas em relação a trabalhos anteriores, semelhantes ou relacionados;

g) as orientações e as expectativas externadas pela administração aos auditores internos; e

h) o conhecimento da missão e objetivos estratégicos da entidade.

O planejamento da auditoria é o início dos trabalhos, é nesta fase que são levantadas todas as informações da empresa, tanto no que se refere às características da própria empresa quanto às normas e legislações que esta deve atender, para que na sequência seja possível fazer o trabalho investigativo dos itens ou setores, para a averiguação de possíveis problemas, bem como a sugestão de melhorias.

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2.2.3.5 Programas de Auditoria Interna

Para Pagliato (2011, p. 136), ―O programa de auditoria caracteriza-se por ser o plano ordenado e sequencial dos trabalhos a serem executados em campo. Esse planejamento deve ser elaborado considerando o objetivo da auditoria e as características da empresa a ser auditada [...]‖.

Complementando, Hoog e Carlin (2005, p. 61), afirmam que, ―Os programas de auditoria tratam da definição do escopo de trabalho de auditoria a ser conduzido dentro de uma determinada área ou processo dos controles internos da sociedade empresária a ser auditada‖.

O programa de auditoria é parte integrante do planejamento da auditoria, pode-se dizer que é equivalente a um roteiro a ser seguido pelo auditor na realização das suas atividades e levantamento de dados. Apresenta as atividades a serem executadas num determinado período de tempo. É a organização da auditoria.

2.2.3.6 Papéis de Trabalho

Os papéis de trabalho da auditoria,

[...] representam o conjunto de documentos obtidos ou preparados pelo auditor, de forma manual, eletrônica ou por outros meios, que constituem a prova do trabalho executado e servem de fundamento dos comentários, observações, opiniões e recomendações emitidas. (ARAÚJO, ARRUDA E BARRETO, 2008, p. 240). De acordo com Pagliato (2011, p. 71), ―Os papéis de trabalho são de propriedade exclusiva do auditor, responsável por sua guarda e sigilo‖.

Dessa forma, os papéis de trabalho são elementos indispensáveis para que o auditor tenha subsídios para a formação de sua opinião a respeito dos procedimentos adotados na organização auditada. Os papéis de trabalho são as provas de que a opinião e as sugestões do auditor estão em conformidade com os resultados obtidos.

2.2.3.7 Sistema de Controle Interno

Conforme Crepaldi (2002, p. 213), ―O controle interno representa em uma organização os procedimentos, métodos ou rotinas cujos objetivos são proteger os ativos, produzir os dados contábeis confiáveis e ajudar a administração na condução ordenada dos negócios da empresa‖.

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Fazem parte do controle interno os controles contábeis e os controles administrativos:

 Os controles contábeis compreendem planos de organização e de todos os métodos e procedimentos que tratam e se relacionam diretamente com a proteção dos bens e a fidelidade dos registros contábeis;

 Os controles administrativos abrangem o plano de organização e todos os métodos e procedimentos ligados principalmente a eficiência operacional e obediência às diretrizes administrativas, que normalmente se relacionam apenas indiretamente com os registros contábeis. (PAGLIATO, 2011, p. 95).

Dessa forma, ―Os objetivos do controle interno são, entre outros, assegurar que as várias fases do processo decisório, o fluxo de informações e a implementação das decisões se revistam da necessária confiabilidade.‖ (PAGLIATO, 2011, p. 97).

O controle interno é um órgão indispensável às organizações que buscam maior credibilidade e confiabilidade nos processos adotados, sejam eles contábeis ou administrativos, a fim de satisfazer, principalmente, os usuários internos das entidades.

2.3 Gestão e Licitações Públicas

A Administração Pública tem como característica básica, estar totalmente regrada por legislação, desde a Constituição Federal do Brasil, passando por leis complementares, ordinárias, instruções normativas, resoluções, portarias e outros dispositivos que determinam o que pode e como deve ser feito, tanto por servidores públicos como por gestores eleitos para as tarefas administrativas, legislativas e judiciais nos três níveis de governo: federal, estadual e municipal.

O planejamento, a orçamentação, a execução, a contabilização, a prestação de contas, a publicização e a transparência, entre outros aspectos da administração pública, estão todos previstos e com metodologias estabelecidas na legislação federal, estadual e municipal específica, restando pouca margem para acréscimos técnicos e ou operacionais aqueles que fazem o dia-a-dia da gestão pública.

Assim, na Administração Pública só é possível fazer o que está previsto nas Legislações, abrangendo, também os procedimentos ligados às compras, que devem seguir rigorosamente o que prevê a Lei nº 8.666/93 (Lei das Licitações) e suas posteriores emendas.

2.3.1 Caracterização Geral da Gestão Pública

Conforme o Conselho Federal de Contabilidade - CFC (2011, p. 05), ―O termo ‗gestão pública‘ está ligado diretamente à administração e, por conseqüência, à idéia de planejamento,

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direção, organização e controle, neste caso, de instituições públicas.‖ Para complementar esta ideia, apresentam-se os seguintes conceitos:

 planejamento: determinação de objetivos e metas para o desempenho organizacional futuro e decisão das tarefas e recursos utilizados ao alcance desses objetivos;

 organização: processo de designação das tarefas, de agrupamento de tarefas em departamentos e de alocação de recursos para os departamentos;

 direção: influência para que outras pessoas realizem suas tarefas de modo a alcançar os objetivos estabelecidos, envolvendo energização, ativação e persuasão destas pessoas;

 controle: função que se encarrega de comparar o desempenho atual com os padrões predeterminados, isto é, com o planejado. (SILVA, 2008, p. 09).

Dessa forma, percebe-se a importância da gestão pública com responsabilidade nos entes públicos, visto que o planejamento, a organização, a direção e o controle são elementos fundamentais na busca do aperfeiçoamento da gestão.

2.3.2 Os Poderes Públicos e a Constituição Federal

A Constituição Federal, conforme se manifesta Berwig (2008, p. 65), ―[...] sempre a uma lei, que é a primeira, que está no topo de qualquer ordenamento jurídico, é a lei máxima de um país e sobre ela não existe qualquer outra lei‖.

Para que o Estado possa desempenhar suas funções, precisa estar organizado. Assim, de acordo com a Constituição Federal, em seu Art. 18, ―A organização político-administrativa da República Federativa do Brasil compreende a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios, todos autônomos, [...]‖.

A Constituição Federal de 1988, também organiza a República em três instâncias de poder, independentes entre si: Executivo, Legislativo e Judiciário. A cada um dos três poderes competem funções específicas:

Ao Poder Legislativo, compete a função legislativa, isto é, a elaboração de normas gerais e abstratas, denominadas leis.

Ao Poder Executivo, compete a atividade executiva, composta da função de governo e da função administrativa. A função de governo está ligada à diretriz política que o estado vai tomar. Já a função administrativa, consiste na concretização da lei aprovada pelo Legislativo. Esta concretização se dá através de atividades instrumentais, como é o caso da cobrança de tributos (impostos e taxas, [...]) e regulação da vida privada (fiscalização de atividades como comércio, indústria, trânsito de veículos, obras, condutas humanas, dentre outras) ou através de atividades materiais, como é o caso da prestação de serviços públicos (água, coleta de lixo, saneamento básico, dentre outros).

Ao Poder Judiciário compete a função jurisdicional, isto é, resolver de forma definitiva os conflitos existentes entre os indivíduos (pessoas físicas e jurídicas) e o estado [...]. (BERWIG, 2008, p. 49-50).

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Neste sentido, pode-se afirmar que ―A independência entre os poderes da República é necessária para que ocorra o constante controle na concretização dos interesses públicos.‖ (BERWIG, 2008, p. 72), favorecendo o aperfeiçoamento da gestão pública como um todo.

2.3.3 O Poder Executivo Municipal

Segundo o Portal Brasil (www.brasil.gov.br),

[...] o Poder Executivo Municipal tem como chefe o prefeito, escolhido entre maiores de 21 anos para exercer um mandato de quatro anos, por meio de eleições diretas e simultâneas. Ele tem atribuições políticas e administrativas que se consolidam em atos de governo e se expressam no planejamento das atividades, obras e serviços municipais.

Cabe ao prefeito, ainda, apresentar, sancionar, promulgar e vetar proposições e projetos de lei. Anualmente, o Executivo Municipal elabora a proposta orçamentária, que é submetida à Câmara dos Vereadores.

Os municípios gozam de autonomia de acordo com a Constituição Federal e as constituições estaduais. Cada município é regido por uma Lei Orgânica, aprovada por dois terços dos membros da Câmara Municipal. (PORTAL BRASIL, 2013). Em âmbito municipal, de acordo com a Confederação Nacional dos Municípios (CNM, 2012, p. 16), a atividade administrativa pode ser assim dividida:

 Atividade de fomento: incentivo à iniciativa privada para a realização do interesse público. Ex. incentivos fiscais para a instalação de indústria.

 Polícia administrativa: consiste nas restrições ao exercício de direitos individuais em prol do coletivo. Ex. vigilância sanitária e concessões de alvarás.

 Serviço público: toda atividade que objetiva satisfazer necessidades coletivas. Pode ser realizado direta ou indiretamente. Ex.: serviços de Educação e Saúde de forma direta e transporte coletivo, em regra, de forma indireta, por meio de concessão para empresa privada de ônibus.

 Intervenção administrativa: compreende a regulamentação e fiscalização da atividade econômica de natureza privada, bem como a própria atuação direta do Estado na atividade Econômica, normalmente por meio de empresas públicas e sociedades de economia mista.

Neste sentido, a intervenção do poder executivo municipal é fundamental na manutenção das atividades essenciais para atender as necessidades da população local. Visto que a legislação determina quais são as funções específicas deste órgão, bem como determina os percentuais da sua arrecadação que devem ser aplicados nas áreas ou serviços previstos.

2.3.4 Planejamento e Orçamento Público

O planejamento, de acordo com a Contadoria e Auditoria Geral do Estado - CAGE (2011, p. 145), pode ser definido como, ―[...] um conjunto de conceitos, ideias e intenções viáveis – sistematicamente organizados e com identificação de responsabilidades de pessoas e

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organizações – norteadores das ações a serem implementadas para atingir determinado fim da Administração Pública.‖

Dessa forma, todas as ações a serem realizadas pela administração pública devem ser previamente planejadas. O planejamento requer um alto nível de comprometimento e acompanhamento, pois do contrário, não será possível por as ações planejadas em prática e ter o controle do que foi realizado e do que ainda falta realizar.

Uma das principais ferramentas do planejamento é o orçamento público, que consiste em prever as receitas e fixar as despesas. Neste sentido,

O Orçamento Público é um processo que possui conotação administrativa (ou de gestão), financeira, econômica, contábil e legal, por meio do qual o Poder Legislativo autoriza a execução de despesas públicas destinadas à consecução de um programa de governo. Constitui-se em poderoso instrumento de controle por delimitar a ação do gestor, visto que este só pode efetuar despesas que estejam autorizadas na peça orçamentária.

[...]

O processo orçamentário compreende a elaboração da proposta orçamentária, a sua aprovação (conversão em lei), a execução do orçamento aprovado e o controle dessa execução, encerrando-se com a prestação de contas governamental, cujo julgamento está a cargo do Poder Legislativo. (CAGE, 2011, p. 122-123).

Assim, o planejamento, principalmente por meio do orçamento público, é uma importante ferramenta para auxiliar a administração pública na busca da eficiência e eficácia da administração dos recursos públicos em prol das necessidades da sociedade.

2.3.4.1 Receita Pública

A Receita Pública,

[...] em seu sentido mais amplo, é o recolhimento de bens aos cofres públicos. Ingresso, entrada ou receita pública são, na verdade, expressões sinônimas na terminologia de finanças públicas. Os estudiosos da matéria divergem na conceituação de receita pública por esbarrarem em sutilezas de ordem abstrata que há longo tempo o uso e o costume eliminaram. Ingresso, entrada ou receita, de qualquer espécie já estão, na prática, consagrados pela expressão comum: receita pública. Desdobra-se, inicialmente, em dois grupos: receita orçamentária e receita extra-orçamentária. (ANGÉLICO, 1995, p. 44).

Ainda de acordo com Angélico (1995), a receita orçamentária é aquela que integra o orçamento público, por isso dependem da autorização legislativa. As Receitas Orçamentárias podem ser classificadas quanto a categoria econômica, em:

1 - Receitas Correntes: são arrecadadas dentro do exercício, aumentam as disponibilidades financeiras do Estado, em geral com efeito positivo sobre o Patrimônio Líquido, e constituem instrumento para financiar os objetivos definidos nos programas e ações correspondentes às políticas públicas.

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2 - Receitas de Capital: aumentam as disponibilidades financeiras do Estado. Porém, de forma diversa das Receitas Correntes, as Receitas de Capital não provocam efeito sobre o Patrimônio Líquido [...]. (BRASIL, 2012, p. 19-20). Neste sentido, conforme a Lei 4.320/64, Art. 11,

§ 1º - São Receitas Correntes as receitas tributária, de contribuições, patrimonial, agropecuária, industrial, de serviços e outras e, ainda, as provenientes de recursos financeiros recebidos de outras pessoas de direito público ou privado, quando destinadas a atender despesas classificáveis em Despesas Correntes.

§ 2º - São Receitas de Capital as provenientes da realização de recursos financeiros oriundos de constituição de dívidas; da conversão, em espécie, de bens e direitos; os recursos recebidos de outras pessoas de direito público ou privado, destinados a atender despesas classificáveis em Despesas de Capital e, ainda, o superávit do Orçamento Corrente.

Já a receita extra-orçamentária,

[...] compreende os recolhimentos feitos que constituirão compromissos exigíveis, cujo pagamento independe de autorização orçamentária e, portanto, independe de autorização legislativa. Por conseguinte, o Estado é obrigado a arrecadar valores que, em princípio, não lhe pertencem. O Estado figura apenas como depositário dos valores que ingressam a esse título, como por exemplo: as cauções, as fianças, as consignações e outras [...]. (KOHAMA, 1998, p. 91).

As receitas são a base do planejamento orçamentário municipal, é por meio da sua estimativa que as despesas são programadas, a fim de atender as demandas municipais, usando esta metodologia para que as finanças não sejam comprometidas.

2.3.4.2 Despesa Pública

De acordo com Angélico (1995, p. 62), ―Constitui despesa pública todo pagamento efetuado a qualquer título pelos agentes pagadores‖.

A despesa pública se classifica em orçamentária e extra-orçamentária.

A ―Despesa orçamentária é aquela cuja realização depende de autorização legislativa e que não pode efetivar-se sem crédito orçamentário correspondente. Em outras palavras, é a que integra o orçamento, isto é, a despesa discriminada e fixada no orçamento público.‖ (ANGÉLICO, 1995, p. 62).

A despesa orçamentária também pode ser classificada em Despesas Correntes e Despesas de Capital:

Despesas Correntes são os gastos de natureza operacional, realizados pela administração pública, para a manutenção e funcionamento dos seus órgãos.

Despesas de Capital são os gastos realizados pela administração pública, cujo propósito é o de criar novos bens de capital ou mesmo de adquirir bens de capital já tem uso, como é o caso dos investimentos e inversões financeiras, respectivamente, e, que constituirão, em última análise, incorporações ao patrimônio público de forma efetiva ou através de mutação patrimonial. (KOHAMA, 1998, p. 111).

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Já a despesa extra-orçamentária, se refere aos ―[...] pagamentos que não dependem de autorização legislativa; aqueles que não estão vinculados ao orçamento público; não integram o orçamento público. Correspondem à restituição ou à entrega de valores arrecadados sob o título de receita extra-orçamentária.‖ (ANGÉLICO, 1995, p. 64).

Em relação aos estágios da despesa, não há unanimidade na doutrina. Para Angélico (1995, p. 66) são seis os estágios da despesa pública: ―[...] programação, licitação, empenho, liquidação, suprimento e pagamento.‖ Já para Nascimento (2001, apud CRC, 2012, p. 15), os estágios são fixação, empenho, liquidação e pagamento. A Lei 4.320/64 cita apenas três estágios da despesa: empenho, liquidação e pagamento.

O Conselho Regional de Contabilidade do Rio Grande do Sul - CRC/RS (2012) apresenta os seguintes estágios da despesa pública: fixação, programação, licitação, empenho, liquidação e empenho, conforme retrata a figura a seguir:

Figura 01 – Estágios da despesa pública

Fonte: Silva (2011apud CRC/RS, 2012, p. 16).

De acordo com a figura 01, os estágios da despesa iniciam com

[...] a fixação e a programação, que estabelecem o planejamento inicial limitando as despesas, informando o valor a ser custeado pelo Estado e que não deve exceder as receitas estimadas para um mesmo período, em consonância aos princípios orçamentários.

Ultrapassada a fase da programação financeira, de forma a assegurar aos órgãos públicos os recursos para a satisfação de suas necessidades, a terceira fase da despesa surge na realização do processo licitatório.

O processo administrativo de seleção de fornecedores para futura contratação, denominado licitação, antecede a fase do empenho da despesa. Porém há casos em

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que a contratação de empresas poderá ser feita de forma direta, sem a necessidade do processo licitatório, sendo assim dispensada a licitação. [...]

Fazendo-se necessária a licitação e após a sua realização, ocorre a fase do empenho, em que terão início as relações contratuais entre o poder público e seus fornecedores e prestadores de serviços. Nesse momento, irá se configurar no instrumento utilizado para formalizar o registro do comprometimento total ou parcial de dotação em favor do credor, por meio do documento denominado de ―nota de empenho‖ (art. 61 da Lei Federal n.º 4.320-64), na qual se indicarão, entre outros, itens requeridos à classificação orçamentária e à importância da despesa.

A próxima fase é a liquidação, na qual se averigua se o fornecedor cumpriu com o contrato ou com a entrega dos bens fornecidos. Verifica-se o direito adquirido pelo credor tendo por base os títulos e documentos comprobatórios do respectivo crédito (art. 63, da Lei Federal n.º 4.320-64). Essa verificação apura a origem e o objeto do que se deve pagar; a quantia exata a pagar e a quem se deve pagar para extinguir a obrigação.

Após a liquidação, chega-se ao último estágio da despesa por meio do pagamento, que é um ato de entrega de recursos ao credor, mediante cheque ou ordem bancária. Representa a fase final do processo da despesa pública. Por ele se extinguem as obrigações assumidas pelo Estado perante terceiros. (CRC/RS, 2012, p. 17-18). Em síntese, pode-se afirmar que as despesas se referem a aplicação do dinheiro público, para tanto é preciso que o gestor e sua equipe administrativa gastem-no com responsabilidade e conforme prevê a legislação vigente.

2.3.5 Lei de Responsabilidade Fiscal

A Lei Complementar nº 101, de 04 de março de 2000, mais conhecida com Lei de Responsabilidade Fiscal ou LRF, estabelece normas de finanças públicas voltadas para a responsabilidade na gestão fiscal.

Neste sentido, em seu Art. 1º, parágrafo 1º, a Lei de Responsabilidade Fiscal determina que:

A responsabilidade na gestão fiscal pressupõe a ação planejada e transparente, em que se previnem riscos e corrigem desvios capazes de afetar o equilíbrio das contas públicas, mediante o cumprimento de metas de resultados entre receitas e despesas e a obediência a limites e condições no que tange a renúncia de receita, geração de despesas com pessoal, da seguridade social e outras, dívidas consolidada e mobiliária, operações de crédito, inclusive por antecipação de receita, concessão de garantia e inscrição em Restos a Pagar.

Os principais objetivos da LRF são: ―Evitar a geração de déficits e promover a redução do endividamento [...], os quais transcendem seus aspectos formais e operacionais. Esses objetivos são perseguidos em vários dispositivos da Lei, a exemplo da imposição de limites para o endividamento do ente público.‖ (BRASIL, 2011, p. 192),

A LRF foi uma Lei inovadora, pois apresenta

A transparência dos atos da gestão, como mecanismo de controle social, [...] e materializa-se pela participação popular na elaboração de planos, na maior exposição das contas públicas, inclusive pela internet, e mediante a publicação de

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relatórios e demonstrativos da execução orçamentária e da gestão fiscal. (BRASIL, 2011, p. 192).

Assim, esta Lei é mais uma ferramenta criada pela necessidade de impor limites aos gestores públicos, visando a economicidade e a correta aplicação dos recursos públicos, bem como para evitar o desperdício e até mesmo fraudes nos órgãos públicos. Tendo em vista sempre o bem estar da população e o equilíbrio das contas públicas.

2.3.6 Lei 8.666/93 – Licitações

A Lei 8.666, de 21 de junho de 1993, em seu Art. 1º, ―[...] estabelece normas gerais sobre licitações e contratos administrativos pertinentes a obras, serviços, inclusive de publicidade, compras, alienações e locações no âmbito dos Poderes da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios.‖

Assim, a Lei 8.666/93 é uma importante ferramenta que auxilia a Administração pública na aquisição de bens e serviços necessários para a manutenção e realização das suas atividades fundamentais.

2.3.6.1 Aspectos Gerais

A licitação pode ser definida como sendo

[...] um procedimento administrativo disciplinado em lei e conduzido por um órgão ou entidade dotados de competência específica, por meio do qual a Administração Pública, mediante ato administrativo prévio, define critérios objetivos para a seleção da proposta mais vantajosa dentre as apresentadas, visando à contratação, com terceiros, de obras, serviços, compras, alienações, concessões, permissões e locações, assegurando-se aos interessados em contratar com o Poder Público igualdade de tratamento e oportunidades. (CAGE, 2011, p. 207).

Neste sentido, pode-se afirmar que a finalidade das licitações é a busca da proposta mais vantajosa para a os entes públicos, tendo em vista a competitividade igualitária entre os concorrentes, desde que estes atendam as exigências do edital, bem como a busca da qualidade dos produtos e serviços adquiridos.

2.3.6.2 Modalidades de Licitações

A Lei 8.666/93, em seu Art. 22, cita as seguintes modalidades de licitação: concorrência, tomada de preços, convite, concurso e leilão. Este artigo ainda apresenta o conceito de cada modalidade de licitação:

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§ 1° Concorrência é a modalidade de licitação entre quaisquer interessados que, na fase inicial de habilitação preliminar, comprovem possuir os requisitos mínimos de qualificação exigidos no edital para execução de seu objeto.

§ 2° Tomada de preços é a modalidade de licitação entre interessados devidamente cadastrados ou que atenderem a todas as condições exigidas para cadastramento até o terceiro dia anterior à data do recebimento das propostas, observada a necessária qualificação.

§ 3° Convite é a modalidade de licitação entre interessados do ramo pertinente ao seu objeto, cadastrados ou não, escolhidos e convidados em número mínimo e 3 (três), pela unidade administrativa, a qual afixará, em local apropriado, cópia do instrumento convocatório e o estenderá aos demais cadastrados na correspondente especialidade que manifestarem seu interesse com antecedência de até 24 (vinte e quatro) horas da apresentação das propostas.

§ 4° Concurso é a modalidade de licitação entre quaisquer interessados para escolha de trabalho técnico, científico ou artístico, mediante a instituição de prêmios ou remuneração aos vencedores, conforme critérios constantes de edital publicado na imprensa oficial com antecedência mínima de 45 (quarenta e cinco) dias.

§ 5° Leilão é a modalidade de licitação entre quaisquer interessados para a venda de bens móveis inservíveis para a Administração ou de produtos legalmente apreendidos ou penhorados, ou para a alienação de bens imóveis [...], a quem oferecer o maior lance, igual ou superior ao valor da avaliação.

As modalidades de licitação são determinadas conforme o valor estimado de contratação. Conforme o Art. 23 da Lei 8.666/93, para obras e serviços de engenharia, os limites são:

a) Convite — até R$ 150.000,00;

b) Tomada de preços — até R$ 1.500.000,00; c) Concorrência — acima de R$ 1.500.000,00.

No caso de compras e serviços não referidos no inciso anterior, de acordo com o mesmo artigo, o valor estimado para cada modalidade de licitação é a seguinte:

a) Convite — até R$ 80.000,00;

b) Tomada de preços — até R$ 650.000,00; c) Concorrência — acima de R$ 650.000,00.

A licitação pode ser dividida em cinco fases:

1) edital, que é a ato pelo qual se convoca os interessados e fixa as condições que regem o processo, com a devida publicidade; 2) habilitação é o ato pelo qual são admitidos os proponentes aptos a continuar no certame; 3) classificação é o ato pelo qual são ordenadas as propostas admitidas; 4) adjudicação é o ato pelo qual se seleciona o licitante que haja apresentado proposta tida como a mais adequada ao interesse do Município; e 5) homologação é o ato pelo qual se confirma a adjudicação. Deve-se observar, ainda, que nas obras e serviços de grande vulto precisa haver audiência pública para iniciar o processo licitatório, com antecedência mínima de quinze dias úteis da data prevista para a publicação do edital. (COSTA, 2006, p. 251).

Também há a possibilidade de dispensa de licitação. A dispensa de licitação, conforme o Centro de Estudos e Pesquisas de Administração Municipal – CEPAM (1997, p. 67), ―É autorização legal para a contração direta em hipóteses em que s supremacia do interesse

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público desaconselha a realização do certame.‖ A dispensa de licitação ocorre nos seguintes casos:

 tanto para obras e serviços de engenharia, assim como para compras e outros serviços de valores, até 10% dos limites previstos em cada caso;

 nos casos de guerra ou grave perturbação da ordem;

 nos casos de urgência, quando essa situação ultrapassa as rotinas administrativas, exigindo providências imediatas da administração;

 nos casos de calamidade pública, quando o risco for generalizado, inclusive delimitado por decreto. (CRC/RS, 2012, p. 38).

Há ainda a possibilidade de inexigibilidade de licitação, que ocorre ―quando não existe competitividade em relação ao objeto licitado.‖ (CRC/RS, 2012, p. 37). Conforme o CEPAM (1997, p. 68),

Significa a inviabilidade de competição, ou seja, em relação ao bem pretendido não acorrerão interessados, porque: a) o bem só pode ser fornecido por determinada pessoa; b) apresenta características que o individualizam de tal modo que tornam inútil a realização do procedimento; e c) é impossível estabelecer critério objetivo de julgamento.

Assim, de acordo com a Lei nº 8.666/93, no caso de dispensa e inexigibilidade de licitação, devidamente justificadas, devem ser comunicadas em até três dias para a autoridade superior e publicadas na imprensa oficial, no prazo de cinco dias, para que os atos tenham eficácia.

2.3.7 Sistema de Controle Interno no Setor Público

A definição de Sistema de Controle Interno surge da junção dos conceitos de ―sistema‖ e ―controle interno‖, que serão definidos a seguir.

Assim, de acordo com Perez Junior (1995, p. 28 apud CAVALHEIRO E FLORES, 2007, p. 29), ―[...] sistema é um conjunto de partes integrantes e interdependentes que, em conjunto, formam um todo unitário com determinado objetivo e efetuam determinada função.‖

Já o ―Controle interno na administração pública é a verificação da conformidade da atuação desta a um padrão, possibilitando ao agente controlador a adoção de medida ou proposta em decorrência do juízo formado.‖ (BOTELHO, 2006, p. 23).

Dessa forma, entende-se como Sistema de Controle Interno

[...] o mecanismo de autocontrole da própria Administração, exercido pelas pessoas e Unidades Administrativas e coordenado por um órgão central, organizado, e em parâmetros gerais, por lei local. Consiste a atuação do sistema de controle, em sua essência, na fiscalização que realizam mutuamente as unidades administrativas, cujas funções se encontram organizadas de tal forma que um processo, decisão ou tarefa não possa ser tomado por um setor sem que outro o acompanhe e/ou revise, desde que sem entraves ao processo. (CAVALHEIRO E FLORES, 2007, p. 30-31).