Amerci Borges da RosaI
Resumo: A pesquisa teve como objetivo propor um modelo de custeio ABC para um escritório de contabilidade: Amerci Contabilidade e Consultoria EIRELI. Para se atender o objetivo proposto fez-se uma pesquisa aplicada de abordagem quantitativa, descritiva quanto aos objetivos e um estudo de caso. Foram identificados os departamentos e as atividades desempenhadas por cada departamento e ainda foram atribuídos os custos para cada atividade.
Uma vez identificados os custos das atividades, estas foram relacionadas das maiores para as menores, e classificadas em A, B e C, sendo possível identificar quais as atividades e departamentos com os maiores e menores custos. A partir deste estudo a empresa passou a gerenciar os custos, visando reduzi-los, iniciando pelos maiores custos e os mais impactantes.
Foi possível adotar o sistema de custeio ABC para atividade de contabilidade.
Palavras-chave: Custeio baseado em atividade (ABC), Escritório Contábil, Gestão por atividade.
Abstract: The research aimed to propose an ABC costing model for an accounting firm: Amerci Contabilidade e Consultoria EIRELI. To meet the proposed objective, an applied research was carried out with a quantitative approach, descriptive as to the objectives and a case study. The departments and activities performed by each department were identified and the costs for each activity were also assigned. Once the costs of activities were identified, they were listed from the largest to the smallest, and classified into A, B and C, making it possible to identify which activities and departments have the highest and lowest costs. Based on this study, the company started to manage costs, aiming to reduce them, starting with the highest and most impactful costs. It was possible to adopt the ABC costing system for accounting activities.
Keywords: Activity Based Costing (ABC). accounting Office. Management by activity.
1 INTRODUÇÃO
Segundo seus criadores Cooper e Kaplan (1987), o método do custeio Activity Based Costing (ABC) está ligado com o seu consumo. Sendo assim, o ABC está ligado ao consumo de cada atividade ou aos custos que cada atividade recebe. Esta abordagem de custeio divide a empresa em atividades e com isso é possível identificar os custos de cada atividade desenvolvida pela empresa.
I Acadêmico do curso de Administração da Universidade do Sul de Santa Catarina – Unisul. E-mail:
amerciborgesdarosa@gmail.com. Artigo apresentado como requisito parcial para a conclusão do curso de Graduação em Administração da Unisul. 2021. Orientadores: Profa., Dra. Rejane Roecker e Prof., Dr. Sandro Vieira Soares.
Com a economia cada vez mais globalizada, as empresas estão cada vez mais focadas em redução de custos e melhorias nos processos, a fim de obter melhores resultados com menor esforço possível de custos aplicado a cada atividade desenvolvida. Os escritórios de contabilidade vêm, ao longo dos anos, se moldando no mercado com o objetivo de oferecer serviços com mais agilidade e, por sua vez, com custo menor.
No Brasil, alguns estudos revelam o interesse pelo custeio ABC. Diehl e Souza (2008) fizeram um levantamento das publicações no Congresso Brasileiro de Custos entre 1997 e 2006;
Machado et al. (2018) mostram que as pesquisas publicadas revelam vantagens e desvantagens, mas não indicam os motivos pelos quais as empresas devem implantar. O método do ABC pode ser usado em várias atividades, como mostram alguns estudos: Abbas et al. (2016) no setor hospitalar; Bezerra et al. (2007) no setor bancário; Caiado e Amaro (2006) aplicado em uma vitivinícola; Lonardoni e Marques (2005) na indústria da confecção; Machado, M. (2012) em empresas de pequeno porte; e Queiroz, Costa e Gomes (2004) em setor de software.
No âmbito da pesquisa da aplicação do custeio baseado em atividades, Carpes e Utzig (2021), Sá e Callado (2021), Kühl et al. (2006), Rodrigues e Rosa (2021) e Salvalaio e Vallim (2020) apontaram em seus estudos que é possível aplicar o Custeio ABC no setor de empresas de serviços contábeis. Salvalaio e Vallim (2020) ainda afirmam que o ABC contribui para a formação de preços nesta atividade.
Segundo Garrison, Noreen e Brewer (2013), o custeio baseado em atividade é projetado para fornecer aos gerentes informações de custos para as decisões estratégicas da empresa, pois visa dividir a empresa em atividades. Este método de custeio, pelo fato de separar os custos por atividades, poderá contribuir para que o gestor do escritório de contabilidade tenha a possibilidade de atribuir custos para cada atividade, auxiliando inclusive na formação de preços.
De acordo com os resultados que o método de custeio possibilita, a gestão de custos das atividades, e conforme os estudos anteriores apontam a aplicação em várias atividades, tem-se a seguinte pergunta: Quais as ações para controle dos custos de uma empresa de contabilidade podem ser propostas a fim de identificar as atividades mais onerosas e as menos onerosas? Para responder a esta pergunta, a presente pesquisa tem por objetivo propor um modelo de custeio ABC para um escritório de contabilidade. Sendo assim, esta pesquisa se justifica pelo fato de as pesquisas brasileiras não oferecerem estudos voltados para atividade de escritório de contabilidade.
A apresentação desta pesquisa está estruturada e apresentada da seguinte forma: 1 – Introdução, 2 – Metodologia da Pesquisa, 3 – Pesquisas anteriores, 4 – Fundamentação teórica, 5 – Implantação do Sistema de Custeio, 6 – Considerações Finais.
2 METODOLOGIA DA PESQUISA
Foi realizada uma pesquisa aplicada, também conhecida por pesquisa prática, como solução para problemas específicos (PERDIGÃO, 2011). Sobre a pesquisa aplicada, Marconi e Lakatos (2017) dizem que ela tem por característica sua aplicação prática e que seus resultados são aplicados na solução de problemas.
Quanto à abordagem, esta pesquisa caracteriza-se como uma pesquisa quantitativa, pois, segundo Hair Jr et al. (2005), é uma pesquisa cujos dados são identificados por números, os quais representam a propriedade de algo. A pesquisa é considerada de caráter qualitativo, pois, segundo Yin (2016), consiste em fazer a compilação dos dados, decompor, codificar e ainda interpretar esses dados. A interpretação dos dados consiste em descrevê-los.
Quanto aos objetivos, caracteriza-se como uma pesquisa descritiva, pois visa descrever a forma de aplicação do custeio ABC. Conforme Vergara (2000), a pesquisa descritiva demonstra as características de determinada população e não gera compromisso de explicar os fenômenos, mas sim descrever, conforme entendimento corroborado por Cooper e Schindler (2011).
Quanto ao procedimento, é considerada um estudo de caso, pois, segundo Yin (2015), pode ser usado em várias situações, contribuir com os estudos, nas organizações, na sociedade e ser aplicado nas pesquisas em administração. Estas pesquisas visam estudar uma unidade específica, um pequeno grupo, uma instituição ou até um evento (ALVES-MAZZOTTI;
GEWANDSZNAJDER, 1998).
A presente pesquisa foi realizada no escritório de contabilidade AMERCI Contabilidade e Consultoria EIRELI, constituída em 28/09/2015 como sucessora do escritório de contabilidade de Amerci Borges da Rosa, que atua no segmento desde 1997. O escritório está estabelecido na rua Olivério Sangaletti, 74, bairro Forquilhas, em São José (SC), onde trabalham o proprietário e dois funcionários.
Nos estudos realizados na fase de conhecimento da empresa foram identificados os departamentos, que agrupam os custos diretos de cada setor. Num segundo momento foram identificadas as atividades, pois em cada setor do escritório então alocadas as atividades, conforme Figura 1.
Figura 1 – Modelo de estrutura de departamento da empresa
Fonte: Elaborado pelo Autor, 2021.
A elaboração de figura foi desenvolvida de acordo com o estudo realizado na empresa, mediante reunião e debates entre os gestores e funcionários. O departamento societário cuida de toda parte documental, de constituição, alterações, baixas, alvarás da empresa; o departamento pessoal cuida de admissão, demissão, movimentação de funcionários, folha de pagamento e encargos inerente à folha de pagamento; o departamento fiscal se encarrega da apuração de tributos e obrigações acessórias; o departamento contábil realiza os lançamentos das movimentações financeiras, fechamento da contabilidade, apuração de balancete, demonstrações contábeis; e o departamento administrativo cuida da gestão do escritório.
Foi realizada uma pesquisa em bases de dados, com objetivo de identificar os estudos anteriores, com os seguintes resultados: na Spell foram encontrados 86 artigos; em Atena, 11 artigos; e em Scielo, 13 artigos. Inicialmente foram baixados os artigos, eliminados os artigos repetidos, em seguida selecionados pelo título, verificados os resumos e eliminados os artigos que não tinha relação com o foco da pesquisa. Depois, procedeu-se à leitura dos artigos e por fim selecionados aqueles que tinham aderência com a pesquisa. Para completar a análise em base de dados, realizaram-se pesquisas nos anais do Congresso Brasileiro de Custos, sendo encontrados quatro artigos que tratam especificamente sobre aplicação em empresa de serviços contábeis; e na Revista Brasileira de Custos com um artigo sobre custeio ABC em uma empresa de serviços contábeis. Com isso, chegou-se ao número de 26 artigos.
3 PESQUISAS ANTERIORES
Inicia-se este tópico relatando as pesquisas que foram focadas na atividade de prestação de serviços contábeis.
Salvalaio e Vallim (2020), que pesquisaram a aplicação do custeio baseado em atividades, alinhado com a formação do preço de vendas, concluíram que é possível aplicar este método de custeio, permitindo identificar os direcionadores de custos. Constatou-se que a empresa estava cobrando dos clientes um preço abaixo do custo.
Para Carpes e Utzig (2021) a gestão estratégica de resultados, por meio da utilização do método ABC, focou em apresentar os custos por cliente, ou seja, a partir do custeio ABC foi possível chegar no custo por cliente. Com esta pesquisa foi possível identificar os clientes com maior lucratividade, e ainda concluir que os grandes grupos de clientes evidenciaram um consumo excessivo de custos.
O ABC é uma ferramenta gerencial apropriada para análise das atividades e os custos fixos com os salários de uma empresa de contabilidade, conforme afirmam Sá e Callado (2021).
Com esta pesquisa os autores afirmam que é possível visualizar a implantação do ABC nos departamentos contábil, fiscal e pessoal, identificando as atividades mais onerosas.
A pesquisa de Kühl et al. (2006) concluiu que é possível implantar este sistema de custeio em uma empresa de serviços contábeis, que ele auxilia na identificação dos custos e que garante uma forma mais adequada de apuração de custos para esta atividade. Revela ainda que a grande dificuldade de implantar o ABC nestas empresas é quanto ao apontamento das horas de cada tarefa, mas que com o uso dos sistemas é possível obter estas informações.
Visando a melhoria dos serviços prestados e a performance dos negócios das empresas de serviços contábeis, a pesquisa de Rodrigues e Rosa (2021) apontou algumas críticas na forma de gestão da empresa com relação aos custos. Sendo assim apresenta o custeio baseado em atividades como uma alternativa viável para estas entidades. Com isso, o método permite aos gestores a identificação de atividades que geram valor ao cliente. Com o ABC é possível planejar, organizar, liderar e controlar a empresa de serviços contábeis. Além de controlar os custos por setor, o gestor poder ter uma visão ampla sobre o preço cobrado do cliente e ainda identificar as atividades mais rentáveis.
Para Bandeira et al. (2017) as combinações mais usadas são o custeio baseado em atividades, além do custeio direto e variável. Porém, cada método contribui para gestão de acordo com os benefícios específicos de cada forma de rateio e alocação dos custos.
O estudo Beuren e Roedel (2002) foi uma pesquisa realizada nas empresas de Santa Catarina e constatou que elas têm um vasto conhecimento do custeio ABC, mas que algumas dessas empresas acabaram desistindo do seu uso em função da complexidade. Essas empresas tiveram que apropriar os custos indiretos e as despesas às atividades. Mesmo assim, das empresas que implantaram, 33% tiveram análise do lucro mais acurado para tomada de decisão
sobre que produtos que produzir ou que serviços prestar; 22% identificaram as causas do aumento ou redução dos custos; 18% passaram a ter os custos mais acurados para a precificação dos produtos.
Já o estudo de Bezerra et al. (2007) constatou que o método de custeio ABC se adapta perfeitamente às características para a prestação de serviços bancários. Apesar da empresa possuir um mix variado de produtos, o método de custeio pelo ABC mostrou-se aderente ao modelo de negócio do banco e que a metodologia permite individualizar os custos incorridos para satisfazer os seus cientes.
Boina (2015) concluiu que existem poucos estudos sobre o assunto. A pesquisa utilizou a Lei de Lotka e observou que as publicações ficaram concentradas em poucos autores com muitas publicações, e o maior número dos autores com apenas uma publicação.
Para Caiado e Amaro (2006) é possível aplicar o método de custeio ABC para as vinícolas em Portugal, e a pesquisa apontou que é possível a implantação com claras vantagens, tanto no nível de informação quanto na gestão estratégica. Oliveira et al. (2020), que pesquisou a implantação do ABC em ONGS, concluíram que os resultados indicaram evidência de relações estatisticamente significativas entre o uso de sistema de custeio ABC e fatores contingenciais referentes a estratégia, estrutura, tecnologia e cultura.
Para Silva e Costa (2010) é possível aplicar o ABC na IES estudada mediante a identificação das atividades e dos direcionadores, bem como obter informações úteis para o processo decisório. E que a partir da identificação dos direcionadores de custos é possível implantar o ABC na instituição estudada. Mesmo com o elevado volume de informação é possível fazer a implantação usando um sistema de custos, porém a pesquisa apontou que é preciso fazer uma revisão completa nos direcionadores de custos.
Lonardoni e Marques (2005) estudaram uma indústria de confecção em busca de conhecimentos sobre o ABC para aplicar no setor administrativo. Nessa pesquisa foi concluído que a empresa usava o custeio por absorção, mas que não atendia às necessidades. Como o custeio ABC tem enfoque gerencial, neste caso os processos administrativos foram mapeados e então a empresa revisou os direcionadores de custo e aplicou o ABC.
Machado, M. (2012) pesquisou as empresas de pequeno porte em Portugal e concluiu que nível hierárquico, idade e qualificação acadêmica são as razões pelas quais o conhecimento do ABC está associado às características individuais das pessoas responsáveis pela contabilidade gerencial.
Machado et al. (2018) realizaram um estudo empírico em eventos brasileiros e focaram nas vantagens e desvantagens, e fatores que levam a empresa a implantar. Os resultados
demonstram que os artigos publicados nos eventos constituem estudos de caso, o que impossibilita a generalização dos achados. Além disso, alguns trabalhos identificaram as vantagens e desvantagens da utilização do ABC, porém poucos focaram nos fatores que levam as empresas a implementá-lo.
Queiroz, Costa e Gomes (2004) pesquisaram a aplicação do ABC para empresa de software, constatando que o gerenciamento dos projetos apresentou benefícios mais eficazes e eficientes. A implantação do ABC também serviu de mudança de cultura, conscientizando sócios e colaboradores da importância em ter ferramentas gerencias, permitindo que os controles estratégicos, sejam visualizados por atividades.
A pesquisa de Raimundini et al. (2005) permitiu concluir que o ABC é aplicável nas organizações hospitalares e congêneres, que os casos de pesquisas tanto nacionais quanto internacionais apontam para a possibilidade de implantar o custeio ABC para estas entidades.
A pesquisa ainda apontou que os hospitais que usam métodos tradicionais de custeio, revelaram deficiência na geração das informações e que a aplicação do ABC gera benefícios como informações confiáveis.
Sá et al. (2019) objetivou a pesquisa em apontar a intensidade dos direcionadores de custos no setor de nutrição de um hospital universitário. Foram encontradas especificidades acerca do uso de recursos humanos, complexidade e frequência e nenhum dos atributos se mostrou relacionado à intensidade do uso de recursos humanos.
Com objetivo de estruturar uma proposta de implementação do custeio baseado em atividades na gestão de serviços odontológicos, Serratine e Raupp (2013) identificaram as etapas, atribuindo os custos às atividades. A pesquisa concluiu que o custeio ABC atende às necessidades da gestão de custos nos serviços odontológicos.
Para Silva, Borgert e Schultz (2009) a pesquisa tinha por objetivo a implantação de um sistema híbrido do ABC e do UEP para os procedimentos hospitalares. No que tange às informações, o sistema híbrido atende a dois aspectos distintos, um relacionado ao objetivo econômico e outro à gestão das atividades.
A pesquisa de Zanin et al. (2018) focou em aferir os custos das consultas médicas, utilizando o custeio ABC e TDABC em uma unidade hospitalar filantrópica, e concluiu que: o maior custo ficou com ABC por consulta médica. O custo ABC considerou a capacidade não usada, já o TDABC não leva em conta este aspecto.
4 FUNDAMENTAÇÃO TEÓRICA
O custeio baseado em atividades, segundo Garrison, Noreen e Brewer (2013), consiste em atribuir os custos diretos e indiretos ao produto ou serviços. Diferente dos outros modelos de custeio, o sistema de custos ABC leva em consideração as atividades.
Segundo Martins (2018), o custeio ABC procura reduzir as distorções causadas pelo custeio por Absorção, onde os custos indiretos são alocados de forma arbitrária e que este sistema serve como ferramenta gerencial. Além dos custos indiretos, os custos diretos podem ser alocados para cálculo do custeio ABC. Como este conceito visa separar a empresa em atividades, é necessário que se tenha um posicionamento das principais atividades da empresa.
Segundo Martins (2018) deve-se atribuir os custos às atividades. As empresas são divididas em departamentos e dentro dos departamentos são elencadas as atividades. Uma vez os custos atribuídos aos departamentos, em seguida são alocados nas atividades. Neste sentido, todos os custos são alocados, segundo Martins (2018, p. 83) “O custo de uma atividade compreende todos os sacrifícios de recursos para desempenhá-la. Deve incluir salários com os respectivos encargos sociais, materiais, depreciação, energia, uso de instalações etc.”
Nos demais sistemas de custeio, segundo Garrison, Noreen e Brewer (2013), apenas os custos ligados à produção de serviços são alocados aos produtos e serviços. As despesas administrativas e comerciais não fazem parte do custeio. Já no Custeio ABC, além dos custos de produção, as despesas operacionais podem ser alocadas aos produtos ou serviços, sendo assim todos os custos indiretos ou ligados à produção serão considerados.
Para se alocar os custos às atividades são usados os direcionadores de custos, conforme Garrison, Noreen e Brewer (2013) os direcionadores de custos servem para: “referir a uma medida de atividade porque ela deve direcionar o custo que é alocado”. Segundo Garrison, Noreen e Brewer (2013) existem dois tipos de direcionadores:
a) direcionadores de transação, que consideram o número de vezes que atividade ocorre, b) direcionadores de duração, que medem a quantidade de tempo necessária para realizar
a atividade.
5 IMPLANTAÇÃO DO SISTEMA DE CUSTEIO
Após levantamento realizado na empresa, onde foram revisados os procedimentos adotados na contabilidade e a forma como a empresa opera nas contabilizações das suas
despesas, optou-se por adotar cinco passos sugeridos por Garrison, Noreen e Brewer (2013, p.
282):
1 – Definir as atividades, agrupamentos de custos de atividades e medidas de atividades.
2 – Atribuir custos indiretos e agrupamentos de custos de atividades.
3 – Calcular índices e atividades.
4 – Atribuir custos indiretos a objetos de custo usando os índices de atividades e as medidas de atividades.
5 – Preparar relatórios gerenciais.
Iniciou-se a estruturação do Custeio ABC, definindo-se as atividades, os agrupamentos, bem como as medidas de atividades. Como o escritório opera com um sócio proprietário e dois colaboradores e tem função definida, optou-se por dividir em empresa, a fim de atribuir os custos de cada colaborador de acordo com as atividades executadas, sendo assim alocado os custos para cada atividade.
a) Proprietário – Desenvolve atividade de apoio aos colaboradores, de fechamentos, de conferência e atendimento ao cliente.
b) Funcionário A – Executa as atividades na área fiscal nas apurações de tributos, e como analista contábil.
c) Funcionário B – Executa as atividades ligadas ao departamento pessoal, departamento societário e ainda auxilia nos departamentos contábil e fiscal.
As despesas estão contabilizadas, separadas em custos dos serviços e custos administrativos, o que facilita a forma como serão alocados os custos para cada atividade desenvolvida pela empresa, sendo a empresa separada nos seguintes setores, conforme figura 2.
Figura 2 – Fluxo das alocações de custos
Fonte: Elaborado pelo autor, 2021.
De acordo com o que foi apresentado pela figura 2, as despesas contabilizadas em custos dos serviços serão alocadas para cada departamento. Em seguida, serão alocadas atividades, assim como ao departamento administrativo serão atribuídas as atividades do setor e ainda serão alocados aos departamentos.
Após estudo realizado na empresa onde foram acompanhados o consumo de horas trabalhadas por cada colaborador em cada setor, assim como os custos indiretos de cada setor, a tabela 1 nos aponta quanto o que cada setor consumiu de horas trabalhadas.
Tabela 1 – Levantamento de horas trabalhadas no mês
Fonte: Dados da pesquisa, 2021.
Os dados levantamentos na tabela 1, foram levando em consideração 21 dias úteis de trabalho no mês, considerado que cada colaborador, trabalha 8 horas diárias, neste caso multiplicando-se o número de dias pelo número de horas obtém-se 168 horas uteis de trabalho no mês. Quanto a quantidade que cada setor opera, foram acompanhando durante 1 mês de trabalho mediante planilha, onde cada funcionário realizou as anotações das horas trabalhadas em cada setor, e no final do mês foram somadas as horas. Sendo os valores de horas realizadas, foram arredondadas, para fins de estudos e apresentação desta pesquisa.
Em seguida foram realizados os levantamentos das atividades, realizadas e a sua relação com cada setor, as atividades realizadas foram monitoradas durante cada mês, ainda foram acumuladas as horas, conforme tabela 2.
01 - DADOS PARA RATEIO SOCIETÁRIO PESSOAL FISCAL CONTÁBIL ADMINISTRATIVO TOTAL
Proprietário 10,00 10,00 70,00 70,00 8,00 168,00
Funcionário A 0,00 0,00 74,00 74,00 20,00 168,00
Funcionário B 40,00 88,00 20,00 20,00 0,00 168,00
TOTAL 50,00 98,00 164,00 164,00 28,00 504,00
QUANTIDADE DE HORAS TRABALHADA
Tabela 2 - Atividade por setor e horas acumuladas
Fonte: Dados da pesquisa, 2021.
Em posse dos dados de horas trabalhadas por cada setor, foram realizadas as alocações de custos de acordo com as informações geradas no balancete para aplicação nesta pesquisa e divulgação do resultado, mediante o uso de um multiplicador.
ATIVIDADE DE CADA SETOR SETOR QUANT. HORAS
Abertura de empresa Societário 20,00
Regularização de Alvará Prefeitura Societário 10,00
Regularização de Alvará Bombeiros Societário 10,00
Regularização de Alvará Sanitário Societário 10,00
Cálculo da folha de pagamento Pessoal 45,00
Geração GFIP Pessoal 12,00
Envio E-social - eventos periódicos Pessoal 8,00
Envio E-social - eventos não periódicos Pessoal 8,00
Cálculo de férias Pessoal 3,00
Cálculo de rescisão Pessoal 7,00
Admissão de empregado Pessoal 4,00
Envio de guias - GPS-FGTS-IRRF Pessoal 3,00
Folha Pró-labores Pessoal 2,00
Atendimento ao cliente Pessoal 6,00
Importação de notas fiscais Fiscal 30,00
Apuração do Simples Fiscal 19,00
Apuração de impostos Lucro Presumido Fiscal 28,00
Apuração do ICMS Fiscal 9,00
Apuração do IPI Fiscal 9,00
Envio de guias aos clientes Fiscal 3,00
Geração e envio SPED - Fiscal Fiscal 12,00
Geração e envio SPED - Contribuições Fiscal 16,00
Envio de DIME Fiscal 8,00
Declarações de ISS Fiscal 16,00
Sintegra Fiscal 4,00
Guias Impostos Retidos Fiscal 4,00
Conferência de Notas e Apuração Fiscal 6,00
Importação de lançamentos contábeis Contábil 40,00
Lançamentos contábeis Contábil 28,00
Conciliação bancária Contábil 30,00
Importação de extrato para conciliação Contábil 20,00
Conciliação de bens do patrimônio Contábil 19,00
Confecção de relatórios gerenciais Contábil 17,00
Envio de balancete para cliente Contábil 5,00
Reunião com Cliente Apresentação Balancete Contábil 5,00
Emissão de notas fsicais do escritório Adm 4,00
Geração de boletos Adm 4,00
Lançamentos - financeiro Adm 13,00
Conciliação bancária Adm 5,00
Envio de notas e boletos aos clientes Adm 1,00
Cobranças de clientes inadimplentes Adm 1,00
No processo de alocação dos custos foi adotado o seguinte formato de acordo com a figura 3, seguindo a proporção de horas apresentadas na tabela 1, sendo que:
Tabela 3 – Alocação dos custos aos departamentos
Fonte: Dados da pesquisa, 2021.
Os custos foram alocados a cada departamento, seguindo os critérios de rateio com base nas horas trabalhadas. O departamento administrativo e os tributos foram alocados para todos os departamentos, já o departamento custos de serviços não foi alocado ao administrativo.
Com os custos alocados ao departamento e sabendo-se dos custos de cada um deles, os valores serão alocados para cada atividade desenvolvida. Na tabela 4 serão atribuídos os custos de cada atividade. Segundo Garrison, Noreen e Brewer (2013), uma das fases, do custeio ABC consiste em atribuir os valores de custos para cada atividade.
TRIBUTOS CUSTOS DOS SERVIÇOS
DESPESAS OPARACIONA
IS
TOTAL DO DEPARTAMEN
TO VALORES DE CUSTOS R$ 14.328,75 R$ 71.863,58 R$ 40.221,90 R$ 126.414,23
Horas por setor 504 476 504
DEPARTAMENTO SOCIETÁRIO 50 R$ 1.421,50 R$ 7.548,70 R$ 3.990,27 12.960,47 DEPARTAMENTO PESSOAL 98 R$ 2.786,15 R$ 14.795,44 R$ 7.820,93 25.402,51 DEPARTAMENTO FISCAL 164 R$ 4.662,53 R$ 24.759,72 R$ 13.088,08 42.510,33 DEPARTAMENTO CONTÁBIL 164 R$ 4.662,53 R$ 24.759,72 R$ 13.088,08 42.510,33 DEPARTAMENTO ADMINISTRATIVO 28 R$ 796,04 R$ - R$ 2.234,55 3.030,59 TOTAIS 504 R$ 14.328,75 R$ 71.863,58 R$ 40.221,90 R$ 126.414,23
DESCRIÇÃO
Tabela 4 - Custos por atividades
Fonte: Dados da pesquisa, 2021.
Na tabela 3 foram atribuídos os custos de cada departamento à respectiva atividade do departamento. A partir deste estágio o gestor pode fazer as análises, sobre o relatório, de custos baseado nas atividades. Conforme Garrison, Noreen e Brewer (2013), uma das fases é de gerar informações gerenciais, sendo que a partir desta tabela a gestão poderá extrair as informações
ATIVIDADES SETOR QUANT.
HORAS VALOR %
% ACUMULA
DO
CLASSIFICAÇÃO
Cálculo da folha de pagamento Pessoal 45,00 11.664,42 9,23% 9,23% A
Importação de lançamentos contábeis Contábil 40,00 10.368,37 8,20% 17,43% A
Importação de notas fiscais Fiscal 30,00 7.776,28 6,15% 23,58% A
Conciliação bancária Contábil 30,00 7.776,28 6,15% 29,73% A
Apuração de impostos Lucro Presumido Fiscal 28,00 7.257,86 5,74% 35,47% A
Lançamentos contábeis Contábil 28,00 7.257,86 5,74% 41,21% A
Abertura de empresa Societário 20,00 5.184,19 4,10% 45,32% A
Importação de extrato para conciliação Contábil 20,00 5.184,19 4,10% 49,42% A
Apuração do Simples Fiscal 19,00 4.924,98 3,90% 53,31% A
Conciliação de bens do patrimônio Contábil 19,00 4.924,98 3,90% 57,21% A
Confecção de relatórios gerenciais Contábil 17,00 4.406,56 3,49% 60,69% A Geração e envio SPED - Contribuições Fiscal 16,00 4.147,35 3,28% 63,97% A
Declarações de ISS Fiscal 16,00 4.147,35 3,28% 67,26% A
Geração GFIP Pessoal 12,00 3.110,51 2,46% 69,72% A
Geração e envio SPED - Fiscal Fiscal 12,00 3.110,51 2,46% 72,18% A
Regularização de Alvará Prefeitura Societário 10,00 2.592,09 2,05% 74,23% B Regularização de Alvará Bombeiros Societário 10,00 2.592,09 2,05% 76,28% B Regulaização de Alvará Sanitário Societário 10,00 2.592,09 2,05% 78,33% B
Apuração do ICMS Fiscal 9,00 2.332,88 1,85% 80,17% B
Apuração do IPI Fiscal 9,00 2.332,88 1,85% 82,02% B
Envio E-social - eventos periódicos Pessoal 8,00 2.073,67 1,64% 83,66% B
Envio E-social - eventos não periódicos Pessoal 8,00 2.073,67 1,64% 85,30% B
Envio de DIME Fiscal 8,00 2.073,67 1,64% 86,94% B
Cálculo de rescisão Pessoal 7,00 1.814,47 1,44% 88,38% B
Atendimento ao cliente Pessoal 6,00 1.555,26 1,23% 89,61% B
Conferência de Notas e Apuração Fiscal 6,00 1.555,26 1,23% 90,84% B
Lançamentos - financeiro Adm 13,00 1.407,06 1,11% 91,95% C
Envio de balancete para cliente Contábil 5,00 1.296,05 1,03% 92,97% C
Reunião com Cliente Apresentação Balancete Contábil 5,00 1.296,05 1,03% 94,00% C
Admissão de empregado Pessoal 4,00 1.036,84 0,82% 94,82% C
Sintegra Fiscal 4,00 1.036,84 0,82% 95,64% C
Guias Impostos Retidos Fiscal 4,00 1.036,84 0,82% 96,46% C
Cálculo de férias Pessoal 3,00 777,63 0,62% 97,08% C
Envio de guias - GPS-FGTS-IRRF Pessoal 3,00 777,63 0,62% 97,69% C
Envio de guias aos clientes Fiscal 3,00 777,63 0,62% 98,31% C
Conciliação bancária Adm 5,00 541,18 0,43% 98,73% C
Folha Pró-labores Pessoal 2,00 518,42 0,41% 99,14% C
Emissão de notas fiscais do escritório Adm 4,00 432,94 0,34% 99,49% C
Geração de boletos Adm 4,00 432,94 0,34% 99,83% C
Envio de notas e boletos aos clientes Adm 1,00 108,24 0,09% 99,91% C
Cobranças de clientes inadimplentes Adm 1,00 108,24 0,09% 100,00% C
TOTAL 126.414,23 100,00%
necessárias, tais como: relacionar o custo, de mais alto para o mais baixo, verificar a distribuição dos custos.
Na tabela 3 classificaram-se os custos em três agrupamentos ABC, sendo que o grupo com conceito “A” representa 70% dos custos do escritório. Estes setores merecem uma maior observação por parte dos gestores e por isso usou-se a cor em vermelho para chamar atenção.
Estes custos deverão ser observados e acompanhados para que a empresa possa fazer os investimentos necessários para a redução.
Os custos classificados com “B” receberam uma cor em amarelo, pois está em sinal de alerta. Estes custos estão entre 70 e 90%, e merecem acompanhamento. Já os custos classificados com “C” devem ser observados, porém não têm grande impacto, pois são tarefas que representam um percentual menor dos custos como podemos observar na tabela 5.
Tabela 5 – Resumo dos custos
Fonte: Dados da pesquisa, 2021.
Ainda analisando a tabela 5 percebe-se que os custos do tipo “C” representam 36,59%
dos itens, porém apenas 9,16% do custo total. Ou seja, são custos que apresentaram pouco impacto. Enquanto os custos do tipo “A”, com a mesma quantidade de itens do “C”, representam 72,18% e concentram a maior parte dos custos.
O Gráfico 1 aponta que os maiores custos estão vinculados aos setores Contábil e Fiscal que concentram 67,26% do total, sendo considerado um custo de conceito “A”. Neste caso, o gestor deve concentrar seus esforços na redução de custos desses setores. O setor pessoal, com 24,39% das atividades, ou seja, um número maior de atividades do que o setor contábil, apresenta um custo menor que o setor contábil. O departamento societário, mesmo com quatro atividades com custo de 10,25%, fazendo-se uma proporção em relação ao número de itens, apresentou o custo maior que departamento Pessoal e o departamento Administrativo, percebendo-se que o tempo gasto com burocracia é relevante.
Gráfico 1 – Resumo de custos por departamento
CLASSIFICAÇÃO ITENS % CUSTOS % DE ITENS
A 15 72,18% 36,59%
B 11 18,66% 26,83%
C 15 9,16% 36,59%
TOTAL 41 100,00%
Fonte: Dados da pesquisa, 2021.
Sobre o departamento Administrativo percebe-se que é o de menor custo. Como os processos de gestão da empresa são automatizados é possível gerenciar a empresa com uma demanda pequena de tempo. Além disso, o foco do escritório é fazer contabilidade para terceiros, sendo necessário dedicar pouco tempo com gestão. Embora o escritório disponha de ferramenta de gestão de fluxos de caixa e análise de indicadores, já tinha implantado o sistema de custeio por absorção, e a partir deste momento com custeio ABC.
6 CONSIDERAÇÕES FINAIS
A presente pesquisa teve como objetivo propor um modelo de custeio ABC para um escritório de contabilidade, sendo que o objetivo principal foi alcançado, e com a pesquisa realizada a empresa pode identificar os custos de acordo com suas atividades. Além dessa importante ferramenta de gestão, a empresa terá uma ferramenta de gestão para formação de preços, pois em suas atividades poderá mensurar o custo que terá que realizar nas atividades desenvolvidas para os clientes.
Embora não se encontrando na literatura nenhuma outra pesquisa que tratasse de custeio ABC para os escritórios de contabilidade, pode-se aplicar os métodos aplicados para outros setores de serviços no escritório. O custeio ABC foi elaborado para a produção de produtos, porém pode-se constatar a possibilidade de aplicação para o setor de serviços.
Esta pesquisa pode contribuir por trazer para uma aplicação prática do custeio ABC para os escritórios de contabilidade. Os empresários do setor poderão controlar os custos usados com este método, o que é comum no método de custeio por absorção, conforme apontam as pesquisas na literatura.
Para a empresa Amerci Contabilidade e Consultoria EIRELI, esta aplicação trouxe resultados positivos, pois pode identificar quais as atividades com os maiores custos, além de identificar quais os departamentos que concentram maiores custos e, dessa forma, intensificar o controle no sentido de reduzir custos das atividades e, consequentemente, dos departamentos.
Como recomendação para pesquisas futuras, pode se fazer uma pesquisa survey para identificar a percepção dos empresários sobre o sistema de custeio ABC. Com objetivo de identificar por que, mesmo sendo uma ferramenta de gestão que apresenta bons resultados, não seja tão usada pelos empresários do setor de serviços, especificamente dos escritórios de contabilidade.
Recomenda-se a aplicação desta pesquisa em outras atividades, ou mesmo em outros escritórios de contabilidade, devendo ser feito um estudo minucioso da empresa a ser implantada. Entende-se que cada empresa tenha as suas particularidades, embora o custeio ABC tenha a possibilidade de implantação em qualquer entidade.
Como limitação desta pesquisa pode-se destacar o fato de a implantação ter sido feita em apenas um mês de trabalho, recomendando-se um acompanhamento mensal. Devido ao exíguo tempo da pesquisa e ao prazo para apresentação dos resultados, não foi possível realizar esse acompanhamento.
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