A tributação progressiva do Imposto de Renda das Pessoas Jurídicas

4.4 A tributação progressiva do Imposto de Renda das Pessoas Jurídicas

Pelo critério da generalidade, todas as pessoas que auferir rendas são potenciais contribuintes do imposto sobre a renda, inclusive as pessoas jurídicas. As pessoas jurídicas são, como a própria denominação indica, pessoas criadas pelo direito. Pode-se afirmar, pois, que pessoas jurídicas são entidades a que a lei confere personalidade, capacitando-se a serem sujeitos de direitos e obrigações, inclusive em matéria tributária.

Assim os contribuintes do imposto de renda tanto pode ser pessoa físicas como jurídicas. A pessoa física é a pessoa natural e a pessoa jurídica é criada pelo direito.

As pessoas jurídicas quando adquire personalidade jurídica, por meio de seu registro no órgão competente, na forma da lei, adquirem a capacidade de exercer atividades, de adquirir patrimônio, ser sujeito de direitos e de contrair obrigações distintas das pessoas que a compõem.

As atividades econômicas geralmente são desenvolvidas e exercidas por pessoas físicas isoladamente. Contudo, nem sempre é possível sozinhas exercerem atividades econômicas individualmente. Em muitos casos é necessário reunir esforços e recursos dessas pessoas para tornar possível o desenvolvimento dessas atividades econômicas da melhor maneira possível. Em síntese, as pessoas se reúnem em sociedade para tornar possível o exercício de certas atividades econômicas (TOMAZETE, 2016, p. 209).

Por conseguinte, considera-se empresário quem exerce profissionalmente atividade econômica organizada para a produção ou a circulação de bens ou de serviços (art. 966, CC). Pode ser pessoas físicas ou jurídicas. As pessoas físicas são os empresários individuais e as pessoas jurídicas são as sociedades empresárias. Um elemento característico da atividade econômica empresarial é a obtenção de lucros.

A Constituição de 1988 utiliza-se de uma expressão ampla de renda para atingir os ganhos de todas as pessoas, sejam pessoas físicas ou jurídicas. No entanto, a legislação tributária do imposto de renda, tendo em vista as peculiaridades de cada uma dessas pessoas, conferiu tratamento distinto quanto a sistemática de apuração do referido imposto. Principalmente em relação a base de cálculo, as alíquotas aplicadas e a forma de apuração do IR.

Em se tratando de renda das pessoas jurídicas, a Constituição reservou o termo lucro apenas às pessoas jurídicas, no art. 195, I, c, relativamente à contribuição social sobre o lucro líquido. Ressalte-se que, por disposições da legislação do IR, as pessoas físicas, quando exerçam individualmente atividade econômica, são equiparadas as pessoas jurídicas para efeito de tributação do imposto sobre a renda. Portanto, há uma separação entre a renda obtida como pessoa física e a renda decorrente da atividade econômica que corresponde ao lucro.

“A base de cálculo, em apertada síntese, é a expressão econômica do tributo, estando intimamente relacionada com a hipótese de incidência” (CARRAZA, 2009, p. 74). Em se tratando de imposto sobre a renda, a base de cálculo tem que guardar perfeita sintonia com os acréscimos patrimoniais, tema já tratado no item anterior.

No caso das pessoas jurídicas, esses acréscimos patrimoniais correspondem aos lucros apurados em determinado período ou exercício financeiro.

Em síntese, lucro empresarial são os acréscimos patrimoniais decorrentes da exploração de atividade econômica mediante a utilização dos elementos de produção (capital e trabalho). Contabilmente, o lucro se refere as receitas obtidas menos os custos e despesas realizadas em determinado período ou exercício financeiro estabelecido em lei.

A legislação do imposto de renda das pessoas jurídicas adota três tipos de lucros para efeitos tributários. O lucro real, o lucro presumido e o lucro arbitrado, conforme art. 219, do Decreto 3000, de 26 de março de 1999.

O lucro real, para fins da legislação do imposto de renda, é o lucro líquido contábil apurado segundo as normas do Direito Societário que sofre ajustes prescritos pela legislação tributária. A partir do lucro líquido são feitas as adições obrigatórias de despesas contabilizadas e não dedutíveis e as exclusões obrigatórias de receitas não tributáveis e as compensações de prejuízos de exercícios anteriores, todas previstas e autorizadas pela legislação tributária.

A sistemática de apuração do lucro real é mais complexa e trabalhosa e ainda requer uma estrutura administrativa para atender às exigências fiscais. Por isso, que a legislação tributária desenvolveu a sistemática de apuração do IR pelo lucro presumido, para os contribuintes que desejem optar. Entretanto, são obrigadas a recolher o IR com base no lucro real, as pessoas jurídicas com receita bruta, no exercício anterior, igual ou superior a R$ 48.000.000,00 (quarenta e oito milhões de reais), os bancos comerciais e de investimentos, as cooperativas, corretoras de títulos, previdência privada aberta, as que usufruam de incentivos fiscais, as que explorem empresas de factoring, as que explorem compra, venda e loteamento de imóveis e as que tenham rendimentos provenientes do exterior.

O lucro presumido é determinado pela aplicação de um percentual sobre a receita bruta auferido mensalmente, conforme o segmento de atividade.

O lucro arbitrado é aquele atribuído de ofício pela Administração Fazendária por razões diversas previstas na legislação tributária, como a falta de escrituração, inexatidão das informações, indícios de fraude na escrituração, impossibilidade de apuração por motivos de força maior ou caso fortuito etc. Nesse caso, caberá aos agentes do Fisco Federal fazer um levantamento fiscal com base na escrituração passada, em documentos, notas fiscais e, considerando a atividade econômica, arbitrar o lucro para efeito de cálculo do imposto de renda.

Em relação às alíquotas do IRPJ devem atender ao critério da progressividade, observando o princípio da capacidade contributiva da pessoa jurídica. Conforme enfatiza Carraza (2009, p. 100), “o lucro é mais exato índice da capacidade contributiva da empresa”.

Contudo, a legislação do IRPJ fixou uma única alíquota de 15%, o que contraria as disposições constitucionais, desrespeitando o critério da progressividade e, consequentemente, violando o princípio da capacidade contributiva. É certo que a legislação fixou uma alíquota adicional de 10% aplicada ao excedente do lucro que ultrapassar R$ 20.000,00 mensais. Mesmo assim, não se atende efetivamente a progressividade, pois a alíquota efetiva apesar de se elevar a partir de determinado ponto, estabiliza-se à medida que o lucro cresce, conforme tabela 5, elaborada por Roque Antonio Carraza (2009, p. 107):

Tabela 5 – Tributação IRPJ – Simulação alíquota com adicional de 10%.

Base de cálculo efetiva

Alíquota de 15% Adicional de 10%

Total a recolher Alíquota efetiva

R$ 20.000,00 R$ 3.000,00 - 3.000,00 15%

R$ 50.000,00 R$ 7.500,00 R$ 3.000,00 10.500,00 21%

R$ 100.000,00 R$ 15.000,00 R$ 8.000,00 23.000,00 23%

R$ 1.000.000,00 R$ 150.000,00 R$ 98.000,00 248.000,00 24,8%

R$ 10.000.000,00 R$ 1.500.000,00 R$ 998.000,00 2.498.000,00 24,98%

R$ 100.000.000,00 R$ 15.000.000,00 R$ 9.998.000,00 24.998.000,00 24,99%

Fonte: CARRAZA, Roque Antonio. Imposto sobre a Renda: perfil constitucional e temas específicos.

Como foi abordado no capítulo 2, a carga tributária brasileira se concentra nos tributos indiretos sobre o consumo, contribuindo para regressividade do Sistema Tributário Brasileiro como um todo. Já em relação a tributação da renda, tributa-se muito pouco os rendimentos do capital e fortemente os rendimentos do trabalho, acentuando, ainda mais, as injustiças na distribuição da carga tributária.

Isso ocorre por que a tributação do capital além de não ser progressiva, o Brasil é um dos poucos países no mundo que isentou totalmente os lucros e dividendos, distribuídos pelas pessoas jurídicas, da incidência do Imposto sobre a Renda.

A Lei 9.259/95 além de isentar totalmente os lucros e dividendos, criou a figura dos juros sobre o capital próprio (JSCP). Esclarecendo melhor, as pessoas jurídicas, na distribuição dos seus lucros aos seus acionistas, podem, atualmente, optar por

remunerá-los por meio do pagamento de juros sobre o capital próprio, em vez de distribuir dividendos, desde que sejam atendidas determinadas condições estabelecidas em regulamentação específica.

Se optar por distribuir por meio de dividendos, os acionistas beneficiários, pessoa física ou jurídica, não se sujeitarão à incidência do imposto de renda na fonte, devendo apenas informar no campo rendimentos isentos e não tributáveis (art.

10). O que resultou na não tributação dos rendimentos constantes no topo da hierarquia das rendas mais elevadas da DIRPF, conforme será demonstrado no próximo item.

Optando por distribuir através de juros sobre o capital próprio, a pessoa jurídica poderá deduzir esses juros remuneratórios, para efeitos da apuração do lucro, reduzindo, assim, a base de incidência do imposto de renda (art. 9º). Sendo que os beneficiários serão tributados exclusivamente em apenas 15%.

Na prática, isso reduz o imposto de renda da pessoa jurídica, pois ao destinar uma grande parcela dos lucros a título de juros sobre capital próprio, que é uma despesa fictícia destinada a remunerar os sócios, esse montante escapa da tributação normal do IRPJ e da CSLL que poderia chegar a 34% (15% + 10% do adicional + 9% da CSLL), ficando esses valores, quando pagos, sujeito à tributação exclusiva na fonte pela alíquota de 15%.

Essas mudanças na legislação do imposto de renda associada a defasagem das alíquotas da tabela do imposto de renda das pessoas físicas, agravaram ainda mais o ônus da carga tributária sobre as classes médias, sobretudo, os assalariados, o que compromete a progressividade do imposto de renda das pessoas físicas, violando o princípio da capacidade contributiva.