2 O SISTEMA DE INFORMAÇÃO DE CUSTOS NO SETOR PÚBLICO
2.2 O Sistema de Informação de Custos no Setor Público (SICSP)
2.2.1 Dimensão legal na adoção do SICSP
A Constituição Federal brasileira (1988, grifo nosso), no seu art. 37o, promulgou os
princípios fundamentais da Administração Pública, dentre os quais destacam-se para este estudo os da legalidade e eficiência, conforme segue: “A administração pública direta e indireta de qualquer dos Poderes da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios obedecerá aos princípios de legalidade, impessoalidade, moralidade, publicidade e eficiência [...]
Silva (1997, p. 56) afirma que a administração pública deve “estabelecer padrões de eficiência e verificar ao longo do tempo se esses padrões são mantidos por intermédio de uma vigilância constante sobre o detalhamento dos custos e despesas e sua apropriação aos serviços”, assim a informação de custos é de extrema relevância para o aumento da eficiência alocativa do setor público. Desta forma, impõe que todos os atos e fatos no setor governamental devem estar previstos na lei e a gestão deve ser conduzida com resultados eficientes, sabendo-se que a eficiência é a relação entre os resultados e o custo para obtê-los, conforme afirma Alonso (1999).
Logo, ressalta-se que a obrigatoriedade legal de implantação de um sistema de custos na administração pública surge na década de 1960, com a promulgação da Lei no 4.320/64, a qual estabelece nos artigos 85 e 99 a determinação dos custos nos serviços industriais na área governamental, ou seja, uma exigência restrita a determinado setor econômico. Em seguida, o art. 79 do Decreto-Lei no 200/67, estabelece que a apuração de custos e a evidenciação dos
resultados da gestão pública, de forma ampla, para a sociedade, associando à esta determinação duas técnicas gerenciais para a tomada de decisão e controle, o orçamento público e a contabilidade pública, respectivamente (MAUSS; SOUZA, 2008, p. 7).
No sentido de regulamentar na esfera federal o disposto neste último normativo citado, o Decreto Presidencial no 93.872/1986 detalhou a forma pela qual a contabilidade deveria apurar os custos dos serviços, assim como determinou a penalidade, caso não fosse cumprido pelas unidades responsáveis por gerar a informação na forma determinada:
A Emenda Constitucional no 19/1998 introduziu na Constituição Federal de 1988 a obrigatoriedade de obediência ao princípio da eficiência pelas entidades do setor público (FERNANDES; BEZERRA FILHO, 2016, p. 206). Em 2000, a Lei Complementar no 101, conhecida como LRF, determinou no §3 do art. 50 que a administração pública mantenha sistema de custos que permita a avaliação e o acompanhamento da gestão orçamentária, financeira e patrimonial na área pública, estabelecendo estrutura mínima fiscal, limites de gastos e necessidade do cumprimento de metas de resultados por parte dos gestores públicos.
Em consonância, a Lei Federal no 10.180/01, a qual organiza e disciplina os Sistemas
de Planejamento e de Orçamento Federal, de Administração Financeira Federal, de Contabilidade Federal e de Controle Interno do Poder Executivo Federal, e dá outras providências, consagrou a STN como órgão central de contabilidade e concedeu a competência para tratar de custos na Administração Pública Federal e ainda, determina a evidenciação dos custos dos programas e das unidades da administração pública federal.
O Acórdão no 1078/2004 do Tribunal de Contas da União (TCU) determina a adoção de providências para que a administração pública federal possa dispor com a maior brevidade possível de sistemas de custos que permitam a avalição e o acompanhamento da gestão orçamentária e financeira de responsáveis, reiterando o disposto no §3º do art. 50 da LRF.
O Poder Executivo Federal, no ano seguinte, constituiu a Comissão Interministerial de Custos por meio de Portaria Ministerial no 945/2005, em resposta organizacional ao Acórdão no 1078/2004 do Tribunal de Contas da União, com o objetivo de elaborar estudos e propor diretrizes, métodos e procedimentos para subsidiar a implantação do sistema de informações de custos no governo federal (HOLANDA; LATTMAN-WELTMAN; GUIMARÃES, 2010, p.48). Iniciou-se um processo de estudos, pesquisas e discussões cujo resultado do trabalho relatado por esta comissão contribuiu de forma significativa ao desenvolvimento do sistema uma vez que considerou imprescindível a definição de uma Política de Custos para a Administração Pública Federal, definindo o papel das organizações no processo de
implantação e o modus operandi; e ainda, identificou fatores críticos de curto e médio prazo, ressaltando os desafios e as dificuldades.
Em 2009, o Decreto no 6976, que regulamenta a Lei no 10.180/2001, dispõe sobre o Sistema de Contabilidade Federal, instituindo como uma de suas finalidades os custos dos programas e das unidades da administração pública federal; e ainda, como competência das setoriais de contabilidade manter sistema de custos que permita a avaliação e o acompanhamento da gestão orçamentária, financeira e patrimonial. Este normativo concedeu a STN competência para orientação normativa e à supervisão técnica do Sistema de Contabilidade Federal.
O Decreto no 7386/2010, organiza a estrutura do Ministério da Fazends, atribuindo à Subsecretaria de Contabilidade Pública, vinculada à STN, a competência de manter sistema de custos que permita o disposto no §3o do art. 50 da LRF. O Governo Federal, por meio da
Secretaria do Tesouro Nacional e do Serviço Federal de Processamento de Dados (SERPRO), sob a coordenação da Secretaria Executiva do Ministério da Fazenda, homologou o SIC do Governo Federal, em março de 2010.
O SIC foi instituído por meio da Portaria STN 157/2011, que estabeleceu a STN como o órgão central do Sistema de Custos Federal e demais ministérios, a Auditoria Geral da União -AGU como órgãos setoriais e de forma facultativa as unidades de gestão interna do Poder Judiciário, do Poder Legislativo e do Ministério Público da União, contemplando toda a esfera federal. Em outubro de 2011, a Portaria STN no 716, considerou o Sistema de Custos do Governo Federal como um sistema estruturante do Governo Federal que é composto pela Secretaria do Tesouro Nacional como órgão Central e os Órgãos Setoriais, e ainda que o SIC é o sistema informacional do governo federal que tem por objetivo o acompanhamento, a avaliação e a gestão dos custos dos programas e das unidades da Administração Pública Federal e o apoio aos gestores no processo decisório. Também estabeleceu as competências do Órgão Central e dos Órgãos Setoriais do Sistema de Custos do Governo Federal, entre elas: prestar apoio, assistência e orientação na elaboração de relatórios gerenciais do SIC das unidades administrativas e entidades subordinadas e promover a disseminação das informações de custos nas entidades subordinadas.
Ainda em 2011, dois grandes passos foram dados para fortalecer a implantação do Sistema de Custos. Primeiro, a edição da Norma Brasileira de Contabilidade Aplicada ao Setor Público (NBC) SP 16.11 pelo CFC, disciplinando a adoção do SIC do Setor Público - publicada pela Resolução CFC no 1.366 de 25 de novembro. Esta norma estabelece a
conceituação, o objeto, as regras básicas para mensuração e evidenciação dos custos no setor público e os cinco objetivos seguintes:
1. mensurar, registrar e evidenciar os custos da Administração Pública Federal permitindo o controle, a transparência, a conformidade e a auditoria dos recursos aplicados;
2. apoiar a avaliação de resultados e desempenhos por meio das análises das dimensões físicas e financeiras calculando as medidas de eficiência, eficácia, economicidade e efetividade;
3. apoiar a tomada de decisão do gestor público em temas como descontinuar processos e atividades, redimensionar a força de trabalho, comprar ou alugar, produzir ou terceirizar e definir taxas e tarifas;
4. apoiar as funções de planejamento e orçamento com as informações de custo; 5. apoiar os programas de redução de custos e de melhoria da qualidade do gasto avaliando os programas de governo quanto a criação, extinção, manutenção ou ampliação (CFC, 2008).
E em segundo, a publicação da Portaria no 828, em dezembro de 2011, que dispôs regras gerais acerca das diretrizes, normas e procedimentos contábeis aplicáveis aos entes da Federação, com vistas à consolidação das contas públicas da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, sob a mesma base conceitual, estipulando os prazos limites e solicitando a apresentação de cronograma da implantação dos procedimentos contábeis, entre eles, o sistema de informação de custos, pelos entes federados.
É importante citar a Portaria STN no 437/2012, que aprovou a 5a Edição do Manual de
Contabilidade Aplicada ao Setor Público (MPCASP), a qual padronizou os procedimentos contábeis nos três níveis de governo, com o objetivo de orientar e dar apoio à gestão patrimonial na forma estabelecida na Lei Complementar no 101, de 2000. Neste normativo, a implantação do Sistema de Informação de Custos contempla o art. 6o da referida norma que trata da Parte II -Procedimentos Contábeis Patrimoniais, e estabelece que deve ser adotada pelos entes da Federação, gradualmente, até o final do exercício de 2014, salvo na existência de legislação específica emanada pelos órgãos de controle que antecipe este prazo. Ressalta- que este prazo não foi atendido até o momento da conclusão deste estudo.
Em seguida, foi estabelecido pela STN, por meio da Portaria no 492 no ano de 2012, o cronograma de ações dos procedimentos contábeis, para a implantação do Sistema de Custos Aplicado ao Setor Público que aprovou os seguintes prazos dispostos no Quadro 2.
A maioria dos estados, por imposição dos Tribunais de Contas para o cumprimento da citada portaria, emitiram seus decretos com o respectivo cronograma para a implantação dos procedimentos. No Pará, a Resolução no 18.269/2012 do Tribunal de Contas do Estado do Pará e a Instrução Normativa no 002/2013 do Tribunal de Contas do Município (TCM-PA) dispõem sobre o ‘Cronograma de Implementação’ dos novos procedimentos, o qual
corresponde ao envio das ações relacionadas à CASP, para as entidades do estado e pelos municípios do estado respectivamente, ao TCM-PA e à Secretaria do Tesouro Nacional. No total foram treze ações, com as especificações de datas limites de 31.12.2013 para a implantação pelo ente, entre elas a implantação do Sistema de Custos.
Quadro 2 - Cronograma de ações a adotar determinado pela STN
Ações Prazo
Reconhecimento, mensuração e evidenciação dos créditos, tributários ou não, por competência, e a dívida ativa.
Reconhecimento, mensuração e evidenciação dos bens móveis, imóveis e intangíveis. Registro de fenômeno econômico – depreciação dos bens móveis.
Implementação do sistema de custos.
2010
Reconhecimento, mensuração e evidenciação dos ajustes para perdas da dívida ativa.
Reconhecimento, mensuração e evidenciação das obrigações e provisões por competência. 2011 Aplicação do plano de contas, detalhado no nível exigido para a consolidação das contas nacionais
(PCASP).
Demonstrações contábeis aplicadas ao setor público.
2013 Reconhecimento, mensuração e evidenciação dos ajustes para perdas referentes aos créditos,
tributários ou não.
Registro de fenômeno econômico – depreciação dos bens imóveis. Registro de fenômeno econômico – amortização.
Registro de fenômeno econômico – exaustão.
Reconhecimento, mensuração e evidenciação dos ativos de infraestrutura.
2014
Fonte: Adaptado do Anexo I da Portaria STN no 439 (2012).
A STN, em dezembro de 2013, novamente se manifestou sobre tal procedimento, emitiu a Portaria no 634/2013, na qual dedica o art. 8o exclusivamente para o tema: “A
informação de custos deve permitir a comparabilidade e ser estruturada em sistema que tenha por objetivo o acompanhamento e a avaliação dos custos dos programas e das unidades da Administração Pública, bem como o apoio aos gestores públicos no processo decisório”. E ainda, determina que os entes da Federação devem implementar sistema de informações de custos com vistas ao atendimento dos arts. 85 e 99 da Lei no 4.320, de 17 de março de 1964, e do § 3o do art. 50 da Lei Complementar no 101, de 2000 e o sistema de informações de custos a ser adotado deve observar o disposto na Resolução no 1.366, de 25 de novembro de 2011, do Conselho Federal de Contabilidade, que aprova a NBC T 16.11, e suas alterações posteriores.
Nesse contexto, não restam dúvidas sobre a obrigatoriedade legal de se levantar tais informações na gestão pública, inclusive municipal, e utilizá-las na avaliação dos resultados dos programas financiados pelo orçamento público. Atrelado a este entendimento, enfatiza-se o cumprimento da transparência de todos os atos emanados pelos gestores públicos, ou seja, o fiel cumprimento do art. 51 da Lei de Responsabilidade Fiscal (101/2000) e o teor da Lei de
Transparência (131/2009) em obediência ao conjunto de normas que a seguir apresenta-se em resumo no Quadro 3.
Quadro 3 - Normativos que tratam sobre a informação de custos no setor público
Normativo Dispositivo legal
Lei no 4320/1964
Art. 85. “Os serviços de contabilidade serão organizados de forma a permitirem o acompanhamento da execução orçamentária, o conhecimento da composição patrimonial, a
determinação dos custos dos serviços industriais, o levantamento dos balanços gerais, a
análise e a interpretação dos resultados econômicos e financeiros”
Art. 99. “Os serviços públicos industriais, ainda que não organizados como empresa pública ou autárquica, manterão contabilidade especial para determinação dos custos, ingressos e resultados, sem prejuízo da escrituração patrimonial e financeiro comum.”
Decreto Lei no 200/1967
Art. 79. “A contabilidade deverá apurar os custos dos serviços, de forma a evidenciar os resultados da gestão.”
Decreto no 9.3.879/1986
Art. 137. A contabilidade deverá apurar o custo dos projetos e atividades, de forma a evidenciar os resultados da gestão.
§ 1º A apuração do custo dos projetos e atividades terá por base os elementos fornecidos pelos órgãos de orçamento, constantes dos registros do Cadastro Orçamentário de Projeto/Atividade, a utilização dos recursos financeiros e as informações detalhadas sobre a execução física que as unidades administrativas gestoras deverão encaminhar ao respectivo órgão de contabilidade, na periodicidade estabelecida pela Secretaria do Tesouro Nacional. § 2º A falta de informação da unidade administrativa gestora sobre a execução física dos projetos e atividades a seu cargo, na forma estabelecida, acarretará o bloqueio de saques de recursos financeiros para os mesmos projetos e atividades, responsabilizando-se a autoridade administrativa faltosa pelos prejuízos decorrentes.
Emenda Constitucional
no 19/98
Art. 3 O caput, os incisos I, II, V, VII, X, XI, XIII, XIV, XV, XVI, XVII e XIX e o § 3º do art. 37 da Constituição Federal passam a vigorar com a seguinte redação, acrescendo-se ao artigo os §§ 7º a 9º.
Art. 37. A administração pública direta e indireta de qualquer dos Poderes da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios obedecerá aos princípios de legalidade, impessoalidade, moralidade, publicidade e eficiência e, também, ao seguinte:
Lei Complementar
no 101/2000
Art. 50. “Além de obedecer às demais normas de contabilidade pública, a escrituração das contas públicas observará as seguintes:
§ 3º A Administração Pública manterá sistema de custos que permita a avaliação e o
acompanhamento da gestão orçamentária, financeira e patrimonial.”
Art. 59. O Poder Legislativo, diretamente ou com o auxílio dos Tribunais de Contas, e o sistema de controle interno de cada Poder e do Ministério Público, fiscalizarão o cumprimento das normas desta Lei Complementar, com ênfase no que se refere a:
[...] § 1º Os Tribunais de Contas alertarão os Poderes ou órgãos referidos no art. 20 quando constatarem:
[...] v- fatos que comprometam os custos ou os resultados dos programas ou indícios de irregularidades na gestão orçamentária.
Lei nº 10.180/2001
Art. 15. - O Sistema de Contabilidade Federal tem por finalidade registrar os atos e fatos relacionado s com a administração orçamentária, financeira e patrimonial da União e evidenciar:
V - os custos dos programas e das unidades da Administração Pública Federal.
Art. 35. Os órgãos e as entidades da Administração direta e indireta da União, ao celebrarem compromissos em que haja a previsão de transferências de recursos financeiros, de seus orçamentos, para Estados, Distrito Federal e Municípios, estabelecerão nos instrumentos pactuais a obrigação dos entes recebedores de fazerem incluir tais recursos nos seus respectivos orçamentos.
§ 1º Ao fixarem os valores a serem transferidos, conforme o disposto neste artigo, os entes nele referidos farão análise de custos, de maneira que o montante de recursos envolvidos na operação seja compatível com o seu objeto, não permitindo a transferência de valores insuficientes para a sua conclusão, nem o excesso que permita uma execução por preços acima dos vigentes no mercado.
Acórdão TCU nº 1078/2004
1.1. Determinar à Secretaria de Orçamento e Finanças do Ministério do Planejamento, Orçamento e Gestão, na qualidade de órgão central do Sistema de Planejamento e Orçamento da administração pública, que:
1.1.2. adote providências para que a administração pública federal possa dispor com a
maior brevidade possível de sistema de custos, que permita, entre outros, a avaliação e o
acompanhamento da gestão orçamentária e financeira de responsáveis, ante o disposto na Lei de Responsabilidade Fiscal (Lei Complementar no 101/2000, art. 50, § 3º), na LDO para
2003 (Lei no 10.524/2002, art. 21) e na LDO para 2004 (Lei no 10.707/2003, art. 20, § 2º);
1.1.4. adote providências no sentido de que os relatórios de avaliação, elaborados por gerentes de programas finalísticos e enviados ao Ministério de Planejamento, contenham informações que demonstrem e analisem o montante de recursos gastos diretamente com a realização das ações e o montante gasto com despesas administrativas que concorreram de forma direta para consecução dessas ações, permitindo o controle dos custos dessas ações e a total transparência dos gastos públicos.
Portaria Interministerial
no 945/2005
Art. 1º Constituir Comissão composta pelos servidores Ariosto Antunes Culau e Bruno César Grossi de Souza, da Secretaria de Orçamento Federal; Denis Sant'anna Barros, da Secretaria de Planejamento e Investimentos Estratégicos; Alexandre Kalil Pires e Sábado Nicolau Girardi, da Secretaria de Gestão; Sandra Helena Caresia Gustavo Rodrigues, da Secretaria de Recursos Humanos; Luciano Oliva Patrício, da Secretaria Executiva do Ministério da Fazenda; Tarcísio José Massote de Godoy e Isaltino Alvez da Cruz, da Secretaria do Tesouro Nacional; e José Antonio Meyer Pires Júnior, da Controladoria-Geral da União, para, sob a presidência do primeiro, elaborar estudos e propor diretrizes, métodos e procedimentos, para
subsidiar a implantação do sistema de custos na Administração Pública Federal.
Res. CFC no 1133/2008
Art. 1º Aprovar a NBC T 16.6 - Demonstrações Contábeis.
Art. 2º Esta Resolução entra em vigor na data da sua publicação, com adoção de forma facultativa, a partir dessa data, e de forma obrigatória para os fatos ocorridos a partir de 1º de janeiro de 2010.
35. A Demonstração do Resultado Econômico evidencia o resultado econômico de ações do setor público.
36. A Demonstração do Resultado Econômico deve ser elaborada considerando sua
interligação com o sistema de custos e apresentar na forma dedutiva, pelo menos, a seguinte estrutura:
(a) receita econômica dos serviços prestados e dos bens ou dos produtos fornecidos; (b) custos e despesas identificados com a execução da ação pública; e
(c) resultado econômico apurado.
37. A receita econômica é o valor apurado a partir de benefícios gerados à sociedade pela ação pública, obtido por meio da multiplicação da quantidade de serviços prestados, bens ou produtos fornecidos, pelo custo de oportunidade.
38. Custo de oportunidade é o valor que seria desembolsado na alternativa desprezada de menor valor entre aquelas consideradas possíveis para a execução da ação pública.
Decreto no 6976/2009
Art. 3º “O Sistema de Contabilidade Federal tem por finalidade, utilizando as técnicas contábeis, registrar os atos e fatos relacionados com a administração orçamentária, financeira e patrimonial da União e evidenciar:
VI - os custos dos programas e das unidades da administração pública federal”. Art. 7o Compete ao órgão central do Sistema de Contabilidade Federal:
[...] XIX - manter sistema de custos que permita a avaliação e o acompanhamento da gestão orçamentária, financeira e patrimonial;
Decreto no 7386/2010
Art. 2º O Ministério da Fazenda tem a seguinte Estrutura Organizacional: [...]
II - órgãos específicos singulares: [...]c) Secretaria do Tesouro Nacional: 1. Subsecretaria de Contabilidade Pública;
Art. 21. À Subsecretaria de Contabilidade Pública compete:
[...]VII - manter sistema de custos que permita a avaliação e o acompanhamento da gestão orçamentária, financeira e patrimonial.
Portaria STN no 157/2011
Art. 1º Fica criado o Sistema de Custos no âmbito do Governo Federal.
Art. 2º O Sistema de Custos do Governo Federal visa a evidenciar os custos dos programas e das unidades da administração pública federal.
Art. 3º - Integram o Sistema de Custos do Governo Federal:
II - os órgãos setoriais.
Portaria STN no 716/2011
Art. 3º Compete aos Órgãos Setoriais do Sistema de Custos do Governo Federal:
II - Prestar apoio, assistência e orientação na elaboração de relatórios gerenciais do Sistema
de Informações de Custos - SIC das unidades administrativas e entidades subordinadas;
X - Promover a disseminação das informações de custos nas entidades subordinadas;
Resolução CFC no 1.366/2011
Art. 1º Aprovar a NBC T 16.11 – Sistema de Informação de Custos do Setor Público. Art. 2º Esta Resolução entra em vigor na data de sua publicação, aplicando-se aos exercícios iniciados a partir de 1º de janeiro de 2012. A entidade que esteja sujeita a legislação que estabeleça prazo distinto para início da sua adoção pode adotar esta Norma a partir do prazo estabelecido por aquela legislação.
Portaria STN no 828/2011
Art. 6º A Parte II - Procedimentos Contábeis Patrimoniais deverá ser adotada pelos entes da Federação gradualmente a partir do exercício de 2012 e integralmente até o final do exercício de 2014, salvo na existência de legislação específica emanada pelos órgãos de controle que antecipe este prazo, e a parte III - Procedimentos Contábeis Específicos deverá ser adotada pelos entes de forma obrigatória a partir de 2012
Parágrafo único. Cada Ente da Federação divulgará, até 90 (noventa) dias após o início
do exercício de 2012, em meio eletrônico de acesso público e ao Tribunal de Contas ao qual
esteja jurisdicionado, os Procedimentos Contábeis Patrimoniais e Específicos adotados e o cronograma de ações a adotar até 2014, evidenciando os seguintes aspectos que seguem, em ordem cronológica a critério do poder ou Órgão:
[...] VI - Implementação do sistema de custos;
Portaria STN no 437/2012
Art. 6º- Parte II (Procedimentos Contábeis Patrimoniais) deverá ser adotada pelos entes da