Dupla incidência do IPI: o caso do RE 946.648/SC

Questão polêmica é a relativa ao RE nº 946.648/SC (Tema 906 do STF), no qual se julgou a constitucionalidade da dupla incidência do IPI, que ocorreria tanto no momento do desembaraço aduaneiro de bem industrializado (incidência do IPI relativo ao processo de industrialização ocorrido na origem) quanto na saída do estabelecimento importador para comercialização no mercado interno (incidência do IPI relativo à saída da mercadoria na saída do estabelecimento importador para comercialização no mercado interno, ocorrida no Brasil). Ou seja, questionava-se a cobrança do tributo na entrada e na saída do produto importado do estabelecimento importador.

O CTN, por meio do art. 46, regula a questão da hipótese de incidência, trazendo duas situações distintas: “I - o seu desembaraço aduaneiro” em relação aos produtos importados, e II - a sua saída dos estabelecimentos a que se refere o parágrafo único do artigo 51”, em relação aos produtos nacionais, de modo que somente a prevista no inciso I se refere expressamente à hipótese de procedência

113 RECURSO. Extraordinário. Efeito suspensivo. Inadmissibilidade. Estabelecimento industrial. Interdição pela Secretaria da Receita Federal. Fabricação de cigarros.

Cancelamento do registro especial para produção. Legalidade aparente. Inadimplemento sistemático e isolado da obrigação de pagar Imposto sobre Produtos Industrializados – IPI.

Comportamento ofensivo à livre concorrência. Singularidade do mercado e do caso. Liminar indeferida em ação cautelar. Inexistência de razoabilidade jurídica da pretensão. Votos vencidos. Carece de razoabilidade jurídica, para efeito de emprestar efeito suspensivo a recurso extraordinário, a pretensão de indústria de cigarros que, deixando sistemática e isoladamente de recolher o Imposto sobre Produtos Industrializados, com conseqüente redução do preço de venda da mercadoria e ofensa à livre concorrência, viu cancelado o registro especial e interditados os estabelecimentos. (Ação cautelar nº 1.657-6, julgado em 27-06-2007, PUBLIC 31-08-2007).

estrangeira de produto. No caso concreto, uma empresa sediada em Blumenau (SC) impetrou mandado de segurança questionando a incidência do IPI no momento da revenda de seus produtos importados no mercado interno.

Tendo chegado ao STJ (EREsp 1.403.532/SC), considerou-se legítima a cobrança do tributo nos momentos de entrada e na saída do produto importado do estabelecimento importador, de modo que equiparou os estabelecimentos que revendem produtos importados aos industriais, para fins de incidência do imposto na saída.

Em caso anterior, o EREsp 1.411.749/PR, a questão fora decidida a favor do contribuinte, de modo que entendeu ser incorreta a incidência do imposto no momento da saída para revenda, visto que o Fisco estaria assim “[…] criando um ICMS federal” (EREsp 1411749/PR, Rel. Ministro SÉRGIO KUKINA, voto-vista Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO julgado em 11/06/2014, DJe 18/12/2014, p. 20.), ou seja, tributando o IPI na circulação de mercadorias, decisão que parece ser a mais correta. Vencido neste caso, ficou o Ministro relator Sérgio Kukina, para quem o IPI incidiria na saída das mercadorias importadas em decorrência de previsão legal, para que a tributação se igualassem os nacionais e os importados.

O argumento da igualação de nacionais e importados foi justamente o principal a embasar o voto do Ministro Alexandre de Moraes quando o caso foi analisado no STF. A discussão do RE 946.648/SC se fez em torno: i) da violação ao princípio da isonomia, previsto no art. 150, II, da CR, uma vez que a supramencionada equiparação entre importadores e industriais estaria desrespeitando a isonomia ao ignorar que os importadores de produtos industrializados já suportam o Imposto de Importação, de modo que se geraria oneração excessiva do importador em relação ao industrial nacional; ii) do desrespeito ao preceito constitucional fundante da norma, previsto no art. 153, IV, da CR, de que o fato gerador do IPI seria o negócio jurídico a envolver o resultado de um processo produtivo, de modo que, por ser empresa importadora, não realiza ato de “industrialização”; e iii) do caráter confiscatório da incidência do IPI em dois momentos distintos, que caracterizaria bitributação, vedado pelo art. 150, IV, da CR.

Dessa forma, fixou-se a tese de que é constitucional a incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI no desembaraço aduaneiro de bem industrializado e na saída do estabelecimento importador para comercialização no

mercado interno. Os argumentos utilizados para fundamentar a decisão, no entanto, são questionáveis.

Quanto à questão da igualação (o subitem “i” acima), argumentou-se que a função extrafiscal do IPI poderia ser utilizada para equalizar um desequilíbrio existente entre o produto importado e o nacional, possibilitando-se a equiparação dos estabelecimentos que revendem produtos importados com os estabelecimentos industriais.

O argumento da garantia da isonomia com o produto nacional, no entanto, não guarda qualquer relação com a realidade. Em primeiro lugar, porque o produto estrangeiro já se encontra em condições de igualdade com o nacional uma vez pago o IPI no momento do desembaraço aduaneiro, dado que o imposto incide sobre o processo de industrialização que se presume ter ocorrido no exterior.

Em segundo lugar, porque o IPI, em que pese ter clara função extrafiscal, dada sua estrutura constitucionalmente prevista, não é imposto regulatório de comércio exterior. Cabe ao governo federal, por meio do manejo de alíquotas do Imposto de Importação (art. 153, I), decidir se deve proteger ou não determinado segmento da indústria nacional. Utilizar da constitucionalização e legitimação da dupla incidência do IPI como forma de garantir uma equiparação do comércio exterior com os produtos nacionais não é meramente uma falha da lógica jurídica constitucional, mas também enganoso, visto que sobre o produto nacional não incidirá o imposto de importação (e as taxas relativas ao processo do desembaraço) e o IPI incidente no momento do desembaraço. No demais, é de se observar, como constatado no voto-vista do Ministro Napoleão Nunes Maia Filho¹¹⁴ em sede do EREsp 1.411.749/PR, que no momento da saída do produto importado do estabelecimento importador também incidirá o ICMS conjuntamente com o IPI, ao passo que no caso do nacional somente incidirá o ICMS.

Nesse tema, explica Troianelli (2011, p. 40) que

114Nesse sentido, “A proposição contida no pronunciamento judicial de que se cogita revela, ainda, Senhor Presidente, na minha modesta compreensão, uma aparência de xenofobia, uma vez que, ao impor nova incidência do IPI no momento da comercialização da mercadoria importada, depois do pagamento do II e do IPI incidentes por ocasião do desembaraço aduaneiro,o importador ficará em franca desvantagem com o comerciante de mercadoria nacional, porquanto irá suportar, nessa nova operação de mera comercialização, dupla incidência tributária (IPI e ICMS), ao passo que este último (o comerciante de mercadoria adquirida no País) somente arcará com o ICMS.” (EREsp 1411749/PR, Rel.

Ministro SÉRGIO KUKINA, voto-vista Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, julgado em 11/06/2014, DJe 18/12/2014, p. 27, grifo nosso).

[…] a diferença entre as cargas tributárias pode ser explicada mediante um exemplo bem simples. Suponhamos que a empresa A.

comerciante, tenha adquirido diretamente do fabricante, pelo preço de 100, determinado produto industrializado fabricado no País, incidindo sobre tal produto o IPI pela alíquota de 10%. Caso a empresa A revenda o produto adquirido para o consumidor final ao preço de 200, a carga total de IPI sob tal produto será de 10, gerados pela única incidência do imposto na saída do estabelecimento do fabricante. Suponhamos, agora, que outro comerciante, a empresa B. tenha importado, também pelo preço de 100. este mesmo produto.

Caso a empresa B revenda o produto também pelo preço de 200, a carga total do IPI será de 20, pois: ao importar, pagará IPI de 10 no desembaraço aduaneiro, creditando-se deste mesmo montante: ao revender, usará o crédito (10) gerado pela importação para abater dos 20 (10% de 200) devidos na saída do estabelecimento. o que resultará em uma carga total de 20, relativa a soma dos impostos devidos (10 na importação e 20 na saída interna) subtraída do crédito apurado (10 na importação).

Como se vê, a carga tributária de IPI incidente sobre o produto nacionalizado, importado pela empresa B, será de 20.

portanto duas vezes maior do que a carga de IPI incidente sobre o produto nacional adquirido pela empresa A, que será de 10.

Assim, percebe-se que também no tocante ao subitem “iii)” acima, há claramente caráter confiscatório da incidência do IPI em dois momentos distintos, sendo inclusive medida que busca ativamente garantir maior competitividade ao produto nacional, rompendo com a isonomia por meio da oneração excessiva dos estrangeiros. Em realidade, a medida cria um estado de coisas que se distancia da isonomia, vez que acaba por aumentar o “peso-morto” da tributação para os importados.

Não há, dessa forma, qualquer sentido em se argumentar que há defesa dos princípios da Igualdade e da Livre Concorrência, por meio da dupla incidência, que acarretaria a extensão do tratamento equânime ao produto industrializado importado em relação ao similar nacional. O que ocorreu, de fato, foi uma extrapolação dos limites conceituais e principiológicos previstos constitucionalmente para o tributo.

Quanto à questão do desrespeito ao preceito constitucional fundante (o subitem “ii” acima), verifica-se que o tributo possui previsão constitucional, por meio do disposto no art. 153, IV, da CR, de que a operação tributada tenha por objeto um produto que tenha sido industrializado. Quando o CTN regulamentou a questão, introduzindo duas materialidades (o desembaraço aduaneiro e a saída dos estabelecimentos), o fez tendo em vista o critério da especialidade, ou seja, a

materialidade de desembaraço aduaneiro é regra própria para a importação, de modo que o importador, na condição de revendedor, realiza mera atividade comercial, que não se assemelha a qualquer processo de industrialização.

Assim, a dupla incidência do IPI sobre o produto importado fundamenta-se em duas presunções de industrialização, o que faz o imposto se distanciar de sua materialidade, o processo de industrialização ou “operação com produtos industrializados”.

Por um lado, a presunção no momento do desembaraço é aceitável, uma vez que há a equiparação legal do importador no momento do desembaraço em razão do art. 46, I, do CTN, que, como visto, introduz regra específica para o caso da importação. Tal regra se funda na necessidade de se conferir tratamento igualitário ao produto importado quando comparado às mercadorias industrializadas em território nacional. Por outro lado, a constitucionalidade da referida incidência também sobre a saída do produto do estabelecimento importador não é aceitável, visto que, na lição de Bottallo e Carrazza (2007, p. 99), “[…] só pode figurar no pólo passivo da obrigação de recolher IPI, na condição de contribuinte equiparado, quem, conquanto não seja industrial, pratique atos de algum modo relacionados com os preditos propósitos do processo de industrialização”.

Como observado no voto-vista do (EREsp 1.411.749/PR, Rel. Ministro SÉRGIO KUKINA, voto-vista Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO julgado em 11/06/2014, DJe 18/12/2014, p. 19) “[…] o legislador não é livre para estabelecer equiparações aleatórias ou fortuitas, dissociadas, avessas ou estranhas aos propósitos do processo de industrialização, pois tal proceder fere o disposto no art.

110 do CTN”. No mesmo sentido a importante assertiva de Troianelli (2011, p. 40):

Embora a regra em exame diga respeito ao imposto de importação, e não ao IPI, o fato de bem nacionalizado ter sido equiparado ao produto nacional sem qualquer ressalva por si só impede que o legislador infraconstitucional crie distinções entre eles, a não ser quando elas sejam importantes para concretizar outra norma constitucional, o que, no presente caso, não ocorre.

Parece, logo, que a decisão extrapolou o caráter extrafiscal do IPI ao subverter o próprio conceito do tributo, buscando ativamente uma igualação econômica entre produtos nacionais e de origem alienígena. No entanto, o que de

fato ocorreu após a decisão foi a inversão da suposta a desigualdade, passando a ser em prejuízo dos produtos de origem estrangeira.

Verifica-se, portanto, que o STF utilizou argumentos majoritariamente extrajurídicos, afinal é de se destacar o inegável consequencialismo financeiro da decisão do STF, uma vez que, conforme noticiado, a decisão garantiu R$ 56,3 bilhões para a União em estoque de dívida ativa, conforme estimativa feita pela Receita Federal (BRASIL, 2020) do valor cobrado nos cinco anos anteriores à decisão.

Dessa forma, não andou bem a Corte ao decidir pela constitucionalidade da dupla incidência do IPI, medida que acaba gerando ônus excessivo aos produtos importados, de modo que a posição correta nesta questão parece ser de que, em não havendo, posteriormente ao desembaraço aduaneiro, novo processo de industrialização, deveria ser recolhido o IPI somente no momento do desembaraço.