CAUSAS E CONSEQUÊNCIAS DA OPERAÇÃO LAVA JATO:

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UNIVERSIDADE PRESBITERIANA MACKENZIE CENTRO DE CIÊNCIAS SOCIAIS E APLICADAS

PROGRAMA DE PÓS-GRADUAÇÃO EM CIÊNCIAS CONTÁBEIS

CAUSAS E CONSEQUÊNCIAS DA OPERAÇÃO LAVA JATO:

UM ESTUDO ECONÔMICO E SOCIOAMBIENTAL DA PETROBRAS

Fabiano Augusto Akiyama Shimabuku

São Paulo

2017

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Fabiano Augusto Akiyama Shimabuku

CAUSAS E CONSEQUÊNCIAS DA OPERAÇÃO LAVA JATO: UM ESTUDO ECONÔMICO E SOCIOAMBIENTAL DA PETROBRAS

Dissertação apresentada ao Programa de Pós-Graduação em Ciências Contábeis da Universidade Presbiteriana Mackenzie para a obtenção do título de Mestre em Controladoria Empresarial.

Orientador: Prof. Dr. Luiz Carlos Jacob Perera

São Paulo

2017

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S556c Shimabuku, Fabiano Augusto Akiyama

Causas e consequências da operação lava-jato: um estudo econômico e socioambiental da Petrobrás / Fabiano Augusto Akiyama Shimabuku - 2017.

102 f.: il.; 30 cm

Dissertação (Mestrado em Controladoria Empresarial) Universidade Presbiteriana Mackenzie, São Paulo, 2017.

Orientação: Prof. Dr. Luiz Carlos Jacob Perera Bibliografia: f. 89-96

1. Operação lava jato. 2. Corrupção. 3. Petrobrás. 4.

Prejuízo. I. Título.

CDD 658.4012

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Fabiano Augusto Akiyama Shimabuku

CAUSAS E CONSEQUÊNCIAS DA OPERAÇÃO LAVA JATO: UM ESTUDO ECONÔMICO E SOCIOAMBIENTAL DA PETROBRAS

Dissertação apresentada ao Programa de Pós-Graduação em Ciências Contábeis da Universidade Presbiteriana Mackenzie para a obtenção do título de Mestre em Controladoria Empresarial.

Aprovado em:

BANCA EXAMINADORA

Prof. Dr. Jose Roberto Ferreira Savoia — Examinador Externo Universidade de São Paulo

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“O ignorante afirma, o sábio duvida, o sensato reflete.”

(Aristóteles)

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AGRADECIMENTOS

Agradeço à minha esposa, Patricia, pela paciência e compreensão, sempre me motivando a nunca desanimar diante das dificuldades, que foram muitas ao longo dessa trajetória.

Aos meus filhos, Caio e Ian, que são minha inspiração, minha paixão e a quem todo sacrifício nunca é demais.

Aos meus pais, Ana e Antonio, que sempre deram a devida importância à educação, não importando as dificuldades, que também foram diversas ao longo de todas as nossas vidas.

Ao Instituto Presbiteriano Mackenzie, cujo orgulho de ser Mackenzista me foi despertado desde os tempos da graduação.

Agradeço ao meu orientador, Prezado Professor Doutor Luiz Carlos Jacob Perera, cujos ensinamentos foram valiosíssimos e que sempre contribuiu de forma exemplar para que o trabalho atingisse o objetivo da melhor forma possível.

Ao Coordenador do Curso Prof. Dr. Henrique Formigoni, pela oportunidade dada.

Aos Professores Doutores Jose Roberto Ferreira Savoia, Ronaldo Gomes Dultra de Lima e Umberto Guarnier Mignozzetti, membros da banca examinadora, que contribuíram de maneira brilhante - durante o processo de qualificação e de avaliação - com seus conhecimentos e recomendações.

Aos demais professores do Programa de Pós-graduação em Ciências Contábeis, um agradecimento todo especial pelos ensinamentos, dicas, contribuições em geral, que auxiliaram muito neste processo.

Aos colegas de classe, que compartilharam muitas experiências, sempre propiciando

um ambiente leve e descontraído.

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RESUMO

Este estudo teve como objetivo identificar como os casos de corrupção, investigados no âmbito da Operação Lava Jato, influenciaram a sustentabilidade da Petrobras, com base na avaliação dos relatórios financeiros e de sustentabilidade e na análise dos preços das ações da companhia. O período de análise estendeu-se de 2011 a 2016 de acordo com a disponibilidade dos relatórios utilizados [demonstrativos financeiros e relatórios de sustentabilidade (Global Reporting Initiative, o GRI)]. Os procedimentos de análise utilizaram método qualitativo e quantitativo. A pesquisa qualitativa analisou em profundidade o desempenho dos principais métodos de combate à corrupção citados em pesquisa global realizada pela Association of Certified Fraud Examiners (ACFE): Canal de Denúncias, Controles Internos, Auditoria Interna e Auditoria Externa. A parte quantitativa da pesquisa efetuou um estudo de evento sobre a variação dos preços das ações da Petrobras a partir da homologação da delação premiada de Paulo Roberto Costa, ex-diretor da empresa – marco operacional da operação Lava Jato. Os principais resultados evidenciaram que:(i) a atividade fraudulenta na empresa perdurava há mais de dez anos, quando a operação Lava Jato foi deflagrada;(ii) os procedimentos antifraudes tanto interna, quanto externamente, eram inoperantes; (iii) a variação das ações da Petrobras foram influenciadas pelos eventos eleitorais coincidentes com a deflagração da operação Lava Jato; (iv) medidas efetivas antifraude somente foram efetivadas após a operação Lava Jato; (v) efetivamente, a Petrobras reduziu seu patrimônio e investimentos tanto na área social quanto ambiental.

Palavras-chave: Operação Lava Jato, Corrupção, Petrobras, Desvalorização, Prejuízo.

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ABSTRACT

This study had as objective identifying how corruption cases, investigated by Operação Lava Jato, have impacted Petrobras’ sustainability, based on assessment of financial and sustainability reports and based on assessment of its stock prices. The analysis period was 2011 to 2016, according to the available reports (financial statements and sustainability reports (Global Reporting Initiative – GRIE)). The analysis procedures have used qualitative and quantitative methods. The qualitative research has analised deeply performance of the main methods to fight corruption according to the global research made by Association of Certified Fraud Examiners (ACFE): Complaint Channel, Internal Controls, Internal Audit and External Audit. The quantitative research has made an study of event over the change of Petrobras stock prices as from the homologation of Paulo Roberto da Costa awarding delation, former company’s director – operational beginning of Operação Lava Jato. The main results have evidenced that: i) fraud activity last over ten years when Operação Lava Jato began; ii) antifraud procedures, internally and externally, were ineffective; iii) change of Petrobras stocks were impacted by elections running on the same period of Operação Lava Jato; iv) antifraud effective measures only were implemented after Operação Lava Jato; v) Petrobras has reduced its financial position and its investments on social and environmental areas.

Keywords: Operação Lava Jato, Corruption, Petrobras, Depreciation, Loss.

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SUMÁRIO

1 INTRODUÇÃO ... 15

1.1 Questão de pesquisa ... 16

1.2 Objetivo geral ... 17

1.3 Objetivos específicos ... 17

1.4 Justificativa ... 18

1.5 Contribuições ... 18

1.6 Limitações ... 19

1.7 Organização ... 19

2 REFERENCIAL TEÓRICO E FORMULAÇÃO DE HIPÓTESES ... 21

2.1 Teoria da agência ... 21

2.2 Corrupção ... 22

2.3 Combate à corrupção ... 25

2.4 Responsabilidade Social Corporativa ao Desenvolvimento Sustentável e à Sustentabilidade ... 36

2.5 Petrobras e a formulação de hipóteses ... 44

3 PROCEDIMENTOS METODOLÓGICOS ... 63

3.1 Tipo de pesquisa ... 63

3.2 Procedimentos de teste ... 67

4 RESULTADOS ... 71

4.1 Hipóteses H

_A,1

e H

_A,2

... 71

4.2 Hipóteses H

A,3

e H

A,4

... 74

5 CONCLUSÕES ... 85

(10)

REFERÊNCIAS ... 89

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LISTA DE FIGURAS

Figura 1 – Controles antifraudes ... 31

Figura 2 – Triple Bottom Line ... 37

Figura 3 – Posição acionária em 31 de dezembro de 2015 ... 46

Figura 4 – Representação gráfica do esquema ... 48

Figura 5 – Preço das ações PN Petrobras ... 50

Figura 6 – Resultado Consolidado (R$ Bilhões) ... 50

Figura 7 – Estrutura Organizacional da Petrobras ... 51

Figura 8 – Etapas do Estudo de Evento ... 65

Figura 9 – CAR das ações da Petrobras ... 69

Figura 10 – Posição da Petrobras no ranking da Forbes ... 75

Figura 11 – Impairment nos ativos (R$ Bilhões) ... 76

Figura 12 – Resultados Consolidados (R$ Bilhões) ... 78

Figura 13 – Retorno das ações das 5 Maiores Petrolíferas Americanas x Petrobras ... 79

Figura 14 – Retornos trimestrais das ações das 5 Maiores Petrolíferas Americanas x Petrobras em 2014 ... 81

Figura 15 – Retorno acumulado das ações da Petrobras – Set/2014 a Dez/2014 ... 82

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Tabela 1 – Métodos de detecção por região – América Latina e Caribe ... 30

Tabela 2 – Canal de Denúncias ... 71

Tabela 3 – Gerenciamento de Controles Internos ... 72

Tabela 4 – Auditoria Externa ... 74

Tabela 5 – Perdas registradas nos ativos da Petrobras ... 76

Tabela 6 – Resultados da Petrobras (R$ Bilhões) ... 78

Tabela 7 – Classificação do rating de risco da Petrobras ... 79

Tabela 8 – Investimentos socioambientais da Petrobras ... 83

Tabela 9 – Quantidade de empregados diretos e indiretos ... 84

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LISTA DE ABREVIATURAS E SIGLAS

AAA American Accounting Association

ACFE Association of Certified Fraud Examiners

AICPA American Institute of Certified Public Accountants BMF&BOVESPA Bolsa de Valores, Mercadorias e Futuros de São Paulo

CEBDS Conselho Empresarial Brasileiro para o Desenvolvimento Sustentável

CERES Coalition for Environmentally Responsible Economies CFC Conselho Federal de Contabilidade

CMMAD Comissão Mundial sobre o Meio Ambiente e Desenvolvimento COSO Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission CVM Comissão de Valores Mobiliários

E&P Exploração e Produção ERP Enterprise Resource Planning FEI Financial Executives Internacional

GIFE Grupo de Institutos, Fundações e Empresas GRI Global Reporting Iniciative

IBASE Instituto Brasileiro de Análises Sociais e Econômicas IBRACON Instituto dos Auditores Independentes do Brasil IBGC Instituto Brasileiro de Governança Corporativa IFAC International Federation of Accountants

IFRS International Financial Reporting Standard IIA Institut of Internal Auditors

ITRs Informações Trimestrais

KPMG KPMG Auditores Independentes

MPF Ministério Público Federal NYSE New York Securities Exchange

OECD Organisation for Economic Co-operation and Development PCAOB Public Company Accounting Oversight Board

PPPC Programa Petrobras de Prevenção da Corrupção

PRISMA Programa Integrado de Sistemas e Métodos de Avaliação

PWC PRICEWATERHOUSECOOPERS

SEC Securities Exchange Commission

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SOX Sarbanes-Oxley TBL Triple Bottom Line

UGC Unidade Geradora de Caixa

UNEP United Nations Environment Programme

WBCSD World Business Council for Sustainable Development

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NÚMERO DA ÁREA DO CNPq 6.00.00.00-7 Ciências Sociais Aplicadas

6.02.02.01-7 Contabilidade e Finanças Públicas 6.02.04.00-1 Ciências Contábeis

6.03.02.03-8 Contabilidade Nacional

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1 INTRODUÇÃO

Considerada a maior investigação de corrupção e lavagem de dinheiro que o Brasil já teve (Ministério Público Federal - MPF, 2016), o caso envolvendo desvios de recursos, propinas, lavagem de dinheiro, entre outros esquemas de corrupção na empresa estatal brasileira Petrobras tem sido a manchete principal, há pelo menos três anos, de toda imprensa nacional, com forte repercussão internacional.

À investigação deste esquema de corrupção, envolvendo a maior empresa estatal do país, destinou-se o nome de Operação Lava Jato.

Conforme o MPF (2016), estima-se que o volume de recursos desviados dos cofres da Petrobras esteja na casa dos bilhões de reais. Este esquema dura há, pelo menos, dez anos e envolve grandes empreiteiras nacionais, funcionários da estatal, políticos e agentes do mercado financeiro.

Os casos de corrupção envolvendo empresas do setor público podem ter uma relação direta com os políticos eleitos. Assim, o conceito original da teoria da agência de que a assimetria da informação existe entre o principal e o agente, com os agentes esperando maximizar sua própria riqueza, pode ser aplicado ao Governo (PILCHER, 2014).

A perspectiva habitual do conflito de agência é de que o servidor público é o agente e os cidadãos são os principais que precisam destinar incentivos e controles para evitar que o servidor público receba propina (CUERVO-CAZURRA, 2016).

Os controles antifraudes são essenciais para detectar e mitigar atos de corrupção.

Contudo, para mitigar e detectar a corrupção eficientemente se faz necessário que os instrumentos funcionem de forma conjunta, assegurando o fortalecimento dos sistemas de controles internos, sendo substancial que cada empresa adote métodos de combate à corrupção de acordo com o ambiente em que atua.

Existem vários instrumentos utilizados para o combate e controle da corrupção. Este trabalho utilizou os principais controles de combate à corrupção citados na pesquisa global realizada pela Association of Certified Fraud Examiners - ACFE (2016) na região da América Latina e Caribe, dentre os quais se destacam: Canal de Denúncias, Gerenciamento de Controles Internos, Auditoria Interna e Auditoria Externa.

No caso específico da Petrobras, tais controles existiam e não foram capazes de

detectar e impedir os casos de corrupção em que a companhia se envolveu e são alvos de

investigação pela Operação Lava Jato.

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Este trabalho se propôs a examinar e identificar os impactos da Operação Lava Jato na Petrobrás, pela ótica do Triple Bottom Line (Elkington, 1994), ou seja, avaliando os impactos nos três pilares que compõem sustentabilidade: econômico, social e ambiental.

Para isso, foram utilizadas as metodologias da análise documental e de estudo de evento. Para identificar o impacto econômico da Operação Lava Jato na Petrobras, utilizaram- se ambas as metodologias, sendo que o estudo de evento foi usado para medir o impacto dos desdobramentos da Operação Lava Jato sobre o preço das ações da Petrobrás e a análise documental para medir os demais impactos econômicos, como impairment, resultado contábil, entre outros.

Já, nos aspectos social e ambiental, a análise documental foi realizada, utilizando-se os relatórios de sustentabilidade da empresa, na tentativa de se obter informações a respeito dos investimentos realizados pela companhia antes e após a deflagração da Operação Lava Jato.

De acordo com a Global Reporting Iniciative (GRI, 2016), o Relatório de Sustentabilidade é um relatório publicado por uma empresa ou organização sobre os impactos econômicos, ambientais e sociais causados por suas atividades diárias.

No relatório de sustentabilidade da Petrobras, encontram-se as informações a respeito dos investimentos sociais e ambientais realizados no período. Foram analisados os relatórios dos anos de 2011 a 2015 para fins deste estudo.

1.1 Questão de pesquisa

De acordo com Booth, Colomb e Williams (2008), o problema de pesquisa surge, quando seu fundamento lógico implica naquilo em que o pesquisador não tem conhecimento, porém, deveria ter. Já Martins e Theóphilo (2007) explicam que um problema de pesquisa tem sua origem na inquietação, na dúvida, no interesse e na curiosidade sobre um determinado assunto desconhecido e/ou uma questão ainda não resolvida.

De acordo com Lupion (2016), escândalos de corrupção recentes, como os revelados

pelas operações Zelotes e Lava Jato, envolvendo grandes corporações, revelam brechas nos

controles dos sistemas públicos, sendo exploradas para diminuir o valor dos impostos devidos

ou desviar recursos para políticos, servidores públicos e operadores financeiros.

(18)

Neste sentido, a inquietação que se manifestou, neste estudo, relaciona-se aos impactos econômicos, sociais e ambientais que os casos de corrupção investigados no âmbito da Operação Lava Jato causaram a maior empresa estatal do país: a Petrobras.

Importante destacar que este estudo se limitou a discutir os aspectos aplicáveis a empresas de grande porte, as quais possuem grande complexidade operacional e buscam as melhores práticas de governança corporativa.

Assim, por conta da importância do assunto e da implicação econômica, social e ambiental envolvida, formulou-se a seguinte questão de pesquisa:

Quais as principais causas, no âmbito da área de Controladoria, da desvalorização da Petrobras e as consequências econômicas e socioambientais levantadas a partir da Operação Lava Jato?

1.2 Objetivo geral

O objetivo do trabalho foi identificar, no âmbito da área de Controladoria, os principais fatores relacionados aos esquemas de corrupção investigados pela Operação Lava Jato que levaram à desvalorização da Petrobras, assim como levantar os prejuízos causados a esta empresa.

1.3 Objetivos específicos

O primeiro objetivo específico foi conectar o objetivo geral com o contexto e os fundamentos teóricos. Isto foi feito com base na literatura apresentada em trabalhos científicos publicados em periódicos e congressos nacionais e internacionais, assim como pesquisas apresentadas por associações profissionais e mais elementos disponíveis como a imprensa especializada.

Dessa maneira, foi possível levantar, inicialmente, os principais controles antifraudes

utilizados pelas empresas e também foram considerados os 4 (quatro) principais controles

citados nas pesquisas sobre fraudes. Posteriormente, por intermédio destes controles

antifraudes, foram identificadas as principais atividades responsáveis pelo seu monitoramento

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e, consequentemente, pelo combate e detecção as fraudes corporativas: Canal de Denúncias, Controles Internos, Auditoria Interna e Auditoria Externa.

O segundo objetivo específico foi identificar, por intermédio de análise das informações disponibilizadas no site da Petrobras e em seus relatórios financeiros, se a companhia, mediante tais controles, havia identificado quaisquer sinais de corrupção, antes da deflagração da Operação Lava Jato.

O terceiro objetivo específico foi apresentar estudo de evento sobre os preços das ações da Petrobras antes e depois da Operação Lava Jato e expor análise documental de seus relatórios financeiros, no intuito de se obter o impacto econômico desta investigação.

O quarto e último objetivo específico foi identificar, no relatório de sustentabilidade da empresa, quais foram os impactos da Operação Lava Jato em seus investimentos sociais e ambientais. Para isto, foram analisados os relatórios dos anos 2011 a 2015.

1.4 Justificativa

Não há muitos trabalhos realizados até o momento a respeito dos impactos da Operação Lava Jato na Petrobras. Assim, este trabalho abordou um caso único de esquema de corrupção com ampla cobertura nacional e internacional, envolvendo a maior empresa estatal do país e outras importantes empresas do setor privado, além de servidores públicos, políticos e agentes financeiros.

Justifica-se, então, o desenvolvimento deste trabalho, na medida em que se destinou foco e esforço na identificação dos impactos econômicos, sociais e ambientais deste esquema de corrupção na maior empresa estatal do país, cuja legitimidade - perante a sociedade - foi abalada.

1.5 Contribuições

Este trabalho contribuiu para o entendimento de como a Petrobrás foi impactada pelo

esquema de corrupção, incrementando-se o conhecimento a respeito destes impactos, em caso

único de corrupção, envolvendo agentes públicos, políticos, empreiteiras e agentes

financeiros.

(20)

A partir do conhecimento adquirido, também foram sugeridas medidas de controles internos e externos que objetivam mitigar ou evitar possíveis atos deletérios futuros, contribuindo para que as empresas alinhem suas atividades de negócios aos fundamentos relacionados à sustentabilidade econômica e socioambiental e combate à corrupção.

Adicionalmente, embora a análise tenha se concentrado nas causas e consequências dos casos de corrupção investigados pela Lava Jato na Petrobras, grandes empresas envolvidas, como Odebrecht, OAS, entre outras, podem beneficiar-se dos aprendizados e das recomendações deste trabalho.

1.6 Limitações

Como limitação do trabalho, aponta-se o escopo, o qual se limita a uma única empresa dentre as envolvidas na Operação Lava Jato, no caso, a Petrobras, que prepara e divulga publicamente o relatório de sustentabilidade. As demais empresas investigadas na Operação Lava Jato não dispõem deste relatório.

Outra limitação refere-se ao fato de a Operação Lava Jato ainda estar em andamento na ocasião da elaboração deste trabalho, qualificação e defesa, com acordos entre réus e a justiça brasileira sendo construídos, possibilitando que novos fatos possam surgir, trazendo novos impactos à Petrobras.

1.7 Organização

Para alcance do objetivo proposto, o presente estudo foi estruturado em cinco capítulos.

O primeiro tratou da própria introdução, em que o contexto da Operação Lava Jato, os controles antifraudes mais utilizados para detecção e combate à corrupção, a teoria e a metodologia utilizadas foram apresentados. Também foram expostos os objetivos pretendidos e a questão de pesquisa que delineou todo o estudo, bem como as justificativas, as contribuições e as limitações.

O segundo capítulo tratou da revisão bibliográfica de literatura, que apresentou a

estrutura teórica do estudo, dividida em cinco partes. Inicialmente, abordaram-se os aspectos

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relacionados com a Teoria da Agência com conceitos, definições e relação direta, com a ocorrência de casos de corrupção dentro das organizações empresariais. Em seguida, explanou-se o conceito referente à fraude corporativa, mencionando a corrupção relacionada com os quatro fatores desencadeadores do ato fraudulento dentro das organizações e sua relação com o setor público. Na sequência, foram mencionados os principais procedimentos de combate à fraude, conforme as pesquisas realizadas por órgãos profissionais. A próxima parte discorreu sobre sustentabilidade, suas principais definições e o desenvolvimento sustentável no ambiente corporativo. Também foram apresentadas as formas de evidenciação da sustentabilidade e o principal relatório utilizado atualmente pelas organizações quando se trata de reportar suas ações a respeito do tema. Por fim, foi apresentada a empresa Petrobras, objeto do estudo e sua relação com os casos de corrupção, controles, sustentabilidade e impactos da Operação Lava Jato.

O terceiro capítulo relacionou-se com os detalhes da metodologia empregada para o desenvolvimento do trabalho, classificando-a quanto à natureza, à forma de abordagem e aos objetivos e procedimentos. Em prosseguimento, foram descritos a definição da população, a coleta, o tratamento e a análise dos dados obtidos.

O quarto capítulo trouxe os resultados obtidos mediante os quais foram evidenciados os impactos econômicos, sociais e ambientais da Operação Lava Jato na Petrobras.

E, por final, o quinto capítulo apresentou os principais aspectos encontrados na

pesquisa e as respectivas conclusões, suas implicações para a academia e para a prática nas

empresas, suas limitações e sugestões para estudos futuros relacionados ao tema.

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2 REFERENCIAL TEÓRICO E FORMULAÇÃO DE HIPÓTESES

Este capítulo tem como objetivo discorrer sobre os principais aspectos conceituais que baseiam o trabalho, por meio de uma revisão resumida da literatura relacionada à Teoria da Agência, Corrupção e Controles antifraudes, Sustentabilidade e o caso da Petrobras.

2.1 Teoria da agência

A teoria da agência surgiu de uma corrente de pensamento que enfatizava a necessidade de se conhecer a realidade da empresa, a partir dos problemas associados à delegação de autoridade e à tomada de decisão. Seu objetivo era analisar e conhecer, com maior profundidade, o papel da empresa no mercado, de forma a configurar adequadamente uma série de relações complexas que existem no íntimo da estrutura organizacional (COSENZA; ALEGRÍA; LAURENCEL, 2010).

De acordo com Jensen e Meckling (1976), uma relação de agência é um contrato em que um indivíduo (principal) emprega outro indivíduo (agente) para prestar serviços em seu nome, o que envolve delegar a autoridade da tomada de decisão. A relação entre acionistas e administradores de uma corporação encaixa na definição de uma relação de agência.

Mesmo o agente sendo contratado para atuar de forma a maximizar o interesse do principal, ele também possui e persegue seus próprios interesses. Assim, quando estabelecida a relação de agência, as decisões empreendidas dentro de uma companhia tendem a ser conflituosas. Ao visar seus próprios interesses, o agente pode atuar de forma a não atender aos objetivos do principal. Esta divergência derivada das necessidades do agente e do principal é denominada como conflito de agência.

Lambert (2001) apresenta quatro razões típicas para o surgimento dos conflitos de agência: (i) aversão ao esforço por parte do agente; (ii) desvio de recursos por parte do agente para seu consumo ou uso; (iii) horizontes de tempo diferentes (o agente não é tão preocupado com o efeito futuro de suas ações, pois não planeja permanecer na companhia); e (iv) diferentes níveis de aversão ao risco por parte do agente.

Na relação entre acionistas e administradores, os acionistas podem limitar tais

conflitos, monitorando as atividades dos executivos e estabelecendo incentivos contratuais

apropriados a eles. Desta forma, os acionistas incorreriam em custos para alinhar os interesses

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dos administradores aos seus, que são denominados de custos de agência (SAITO;

SILVEIRA, 2008).

Os custos de agência incluem os custos de estruturação, monitoração e alinhamento de um conjunto de contratos entre agentes com conflitos de interesses. O controle de tais custos é importante para não permitir que o agente se desvie dos interesses do principal. Um efetivo sistema de controle implica na separação entre propriedade e controle (FAMA; JENSEN, 1983).

Contudo, estes problemas de custos de agência citados não ocorrem na maioria das empresas brasileiras, em virtude de sua forte concentração acionária, em que é muito comum a presença de acionistas controladores na administração das empresas e não de executivos contratados para este fim (MOURA et al., 2014).

Uma relação direta pode ser estabelecida entre o político eleito e o setor público que é encarregado pela implementação da política de governo. Assim, o conceito original da teoria da agência de que a assimetria da informação existe entre o principal e o agente, com os agentes esperando maximizar sua própria riqueza, pode ser aplicada ao Governo (PILCHER, 2014).

A visão usual da agência é que o funcionário público é o agente e os cidadãos são os principais que precisam designar incentivos e controles para prevenir o funcionário público de pedir propina (CUERVO-CAZURRA, 2016).

Neste contexto, pode-se fazer uma analogia com os conflitos existentes entre acionistas controladores (agentes) e não controladores (principais), os quais são derivados, em sua maioria, da expropriação realizada pelo controlador em detrimento dos interesses dos demais acionistas.

Os conflitos de agência estão inseridos na realidade de qualquer ambiente corporativo, estes podem manifestar-se de diversas formas dentro das companhias, desde desalinhamentos sobre os rumos estratégicos da empresa até casos mais graves como atos de corrupção.

2.2 Corrupção

Corrupção tem origem na palavra latina corruptionem, que quer dizer corrompimento,

decomposição, devassidão, depravação, suborno, perversão, peita. Corrupção como ato ou

efeito de corromper, atualmente é uma expressão que está tão generalizada que, no campo

(24)

tecnológico, passou a significar tudo o que envolve a desonestidade e a falta de caráter (SÁ;

HOOG, 2010).

Embora seja um fenômeno antigo em todas as sociedades, a corrupção vem crescendo em virtude da complexidade da vida social e do desenvolvimento econômico (ABREU, 2011).

Para Bobbio, Matteucci e Pasquino (1998), corrupção significa transação ou troca entre quem corrompe e quem se deixa corromper, normalmente uma promessa de recompensa em troca de um comportamento que favoreça os interesses do corruptor.

Wells (2008) define corrupção como ato intencional de uma pessoa, que usa de seu cargo ou posição, para obter vantagem inconsistente com seu dever e com os direitos de outros.

Com base na análise econômica, Abreu (2011) conceitua corrupção como uma transação, um processo de troca, uma relação contratual que configura um mercado informal, ilegal, em que agentes econômicos interagem pelo lado da oferta como produtores de decisões, detendo poder político, social e institucional e, pelo lado da procura, como detentores do poder de compra sustentado por seu patrimônio.

Esta prática quase sempre ocorre pelo uso de expedientes escusos como comissões, propinas e utilização particular de bens públicos (SÁ; HOOG, 2010).

Araújo e Sanchez (2005) e Santos, Amorim e Hoyos (2010) argumentam que os reflexos da corrupção impedem o crescimento econômico, diminuem a capacidade do Estado em fornecer serviços fundamentais à sociedade, desmotiva a população a buscar o bem comum e influencia - de forma negativa - a sustentabilidade econômica, social e política de qualquer sociedade.

No Brasil, a corrupção está intimamente ligada com o setor público. Os estudos realizados por pesquisadores brasileiros apresentam o conceito de corrupção como o comportamento de indivíduos com autoridade ou posição em cargos públicos que se desviam de suas funções para obter vantagens pessoais ou para terceiros, tanto de caráter financeiro quanto de caráter pessoal, envolvendo o patrimônio público (ARAÚJO, 2005; COSTA, 2008;

EMPRESA LIMPA, 2010; MIARI; MESQUITA; PARDINI, 2015; SODRÉ; ALVES, 2010).

Assim, neste trabalho, é utilizada a classificação da Árvore da Fraude [estrutura que propõe

51 (cinquenta e um) esquemas individuais de fraudes, divididos em três grupos: Corrupção,

Apropriação Indevida de Ativos e Demonstrações Financeiras Fraudulentas (ACFE, 2016)],

que caracteriza corrupção somente quando há envolvimento do poder público.

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Dessa forma, corrupção pode ser conceituada como o uso indevido de poder ou autoridade concedida a uma pessoa, com o intuito de auferir vantagens pessoais ou a terceiros, através de propinas, subornos, comissões, entre outros, sempre em prejuízo da organização que representa, infringindo com as atribuições que lhe foram outorgadas. Os resultados desta conduta estão relacionados a perdas financeiras e patrimoniais, custos operacionais, impactos sociais e políticos.

De acordo com o relatório da ACFE (2016), a corrupção está dividida em quatro tipos:

 Suborno

De acordo com Wells (2008), trata-se, essencialmente, de uma transação de negócios ilegal ou antiética. Normalmente, ocorrem sob duas formas: propina e licitação fraudulenta.

Propina é o pagamento de comissão ao funcionário de uma instituição com o objetivo de obter vantagem em um esquema de superfaturamento. Já licitação fraudulenta ocorre quando um funcionário de forma ilegal auxilia um fornecedor a vencer um contrato por intermédio de processo de licitação.

 Gratificações ilegais

Wells (2008) afirma que gratificações ilegais são similares ao suborno, exceto quando não ocorre necessariamente a intenção de influenciar uma decisão particular de negócios.

Contudo, não é fácil provar a real intenção por trás destas gratificações, assim muitas empresas públicas e privadas não permitem que seus empregados recebam gratificações de parceiros de negócios.

 Extorsão econômica

No caso de extorsão econômica, Wells (2008) esclarece que o funcionário de uma empresa demanda um pagamento de um fornecedor ou de um comprador para tomar uma decisão em favor deste em uma transação entre suas empresas.

 Conflitos de interesse

Conforme Wells (2008), conflitos de interesse ocorrem quando um funcionário, gestor

ou executivo possui interesse pessoal ou econômico não declarado em uma transação que

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afeta adversamente a companhia que representa. A questão-chave é o interesse não declarado, ou seja, a empresa não tem ciência que o empregado possui sua lealdade dividida entre a empresa e seus interesses pessoais.

A ACFE é a maior organização antifraude do mundo e a pioneira no fornecimento de treinamento e educação antifraude. Sua missão é reduzir a incidência de crimes de fraude e de colarinho branco (ACFE, 2016).

A ACFE produz um relatório que fornece a análise de casos de fraude investigados em determinados períodos, chamado Report to the Nations on Occupational Fraud and Abuse.

Sua versão mais recente divulgada em 2016 compreende a análise de 2.410 casos de fraude investigados entre janeiro de 2014 e outubro de 2015, ocorridos em 114 países (ACFE, 2016).

De acordo com este relatório, aproximadamente 35% dos casos analisados envolveram corrupção, que causaram uma perda média de US$ 200.000,00 (duzentos mil dólares). Ainda, de acordo com o relatório, os casos de fraude mais frequentes na América Latina e Caribe foram os de corrupção, representando 45,5% dos casos (ACFE, 2016).

Outro dado interessante deste relatório refere-se ao tamanho das empresas em que os casos de corrupção ocorreram. A corrupção estava mais presente em grandes organizações (40,2% dos casos), consideradas, para fins da análise, aquelas com mais de 100 empregados (ACFE, 2016).

Por fim, o relatório também apresenta os casos de corrupção por indústria de atuação.

Especificamente, no caso da indústria de petróleo e gás, de um total de 74 casos de fraude, 36 (48,6%) eram casos de corrupção (ACFE, 2016). Esta indústria está entre as com maior proporção de casos de corrupção da análise.

2.3 Combate à corrupção

Em virtude do aumento e da evolução dos meios utilizados na aplicação de atos de corrupção que impactam adversamente as organizações públicas e privadas no mundo, gerando perdas financeiras, riscos de imagem, insegurança e dúvidas com relação à confiabilidade nos processos, surge a necessidade de adoção de métodos eficientes de combate à corrupção, com o objetivo de mitigar tais atos dentro das organizações.

Para se combater a corrupção, dois mecanismos de controle são fundamentais em uma

organização: o sistema de controle interno e o sistema de contabilidade. O sistema de controle

(27)

interno é o processo projetado para proporcionar segurança razoável, e garantir eficiência e efetividade das operações da entidade e para proteger o patrimônio contra desfalques e outras práticas inapropriadas. O sistema de contabilidade deve ser implantado a fim de atender aos requisitos de clareza e veracidade (SILVA, 2012).

Este estudo está centrado no sistema de controle interno e nos instrumentos que monitoram e acompanham os controles, detectam e mitigam atos de corrupção.

O Instituto Brasileiro de Governança Corporativa (IBGC) é a principal referência no Brasil para o desenvolvimento das melhores práticas de Governança Corporativa (IBGC, 2016). Segundo seu Código das Melhores Práticas de Governança Corporativa, é a diretoria, amparada pelos órgãos de controle ligados ao Conselho de Administração (como o Comitê de Auditoria) e pela Auditoria Interna, que deve estabelecer e operar um sistema de controles internos eficaz para monitorar os processos operacionais e financeiros, inclusive os relacionados com a gestão de riscos e de conformidade (compliance), avaliando, no mínimo anualmente, a eficácia deste sistema e prestando contas ao Conselho de Administração sobre tal avaliação.

A Lei norte-americana Sarbanes-Oxley – The Sarbanes-Oxley Act (SarbOx e/ou SOx) aprovado pelo Congresso dos Estados Unidos em 30 de julho de 2002, e sancionada, em seguida, pelo presidente George W. Bush, em decorrência dos escândalos, envolvendo algumas das maiores corporações do mundo, criou inúmeros e significativos deveres e responsabilidades a serem atendidos pelos administradores de companhias abertas com valores mobiliários negociados nos Estados Unidos (sejam estas americanas ou não). A Seção 404 desta lei estabelece a responsabilidade dos administradores da empresa de implantar e manter uma estrutura de controle interno e de procedimentos apropriados para a elaboração das demonstrações financeiras, bem como a necessidade de avaliação no mínimo anual da efetividade destes controles (SILVA, 2012).

Já o Conselho Federal de Contabilidade – CFC, mediante a NC TA 240 –

Responsabilidade do Auditor em Relação à Fraude, no Contexto da Auditoria de

Demonstrações Contábeis (2009), estabelece que a responsabilidade pela prevenção e a

detecção da fraude é das pessoas responsáveis pela governança da entidade e de sua

administração. Salienta a importância de que a administração, com a supervisão dos

responsáveis pela governança, dê ênfase à prevenção da fraude, no intuito de reduzir as

oportunidades de sua ocorrência, e a dissuasão da fraude, com o objetivo de persuadir os

indivíduos a não perpetrá-la: isso envolve um comprometimento na criação de uma cultura de

(28)

honestidade e comportamento ético. Aborda também o papel da supervisão geral por parte dos responsáveis pela governança que inclui a consideração do potencial de burlar controles ou de outra influência indevida sobre o processo de elaboração de informações contábeis, tais como tentativas da administração de gerenciar os resultados para influenciar a percepção dos analistas quanto à rentabilidade e desempenho da entidade.

Fama e Jensen (1983) esclarecem que o ápice dos sistemas de controle de decisão de grandes e pequenas organizações é alguma forma de Conselho de Administração. Tais conselhos possuem o poder de contratar, demitir e remunerar os administradores e ratificar e monitorar decisões importantes.

A empresa de auditoria e consultoria Ernst & Young realiza periodicamente uma pesquisa global com executivos com responsabilidade de combate à fraude, à propina e à corrupção, denominada Corporate misconduct – individual consequences. A pesquisa mais recente publicada em maio de 2016 refere-se ao período entre outubro de 2015 e janeiro de 2016, na qual 2.825 (dois mil e oitocentos e vinte e cinco) indivíduos de 62 (sessenta e dois) países foram entrevistados. De acordo com os resultados desta pesquisa, embora 84% dos respondentes acreditem que o Conselho de Administração esteja dando o nível correto de atenção aos riscos de fraude, propina e corrupção, quase metade deles (49%) acredita que tais conselhos necessitam de um entendimento mais detalhado dos negócios para efetivamente proteger a empresa contra estes riscos (ERNST & YOUNG, 2016).

O Conselho de Administração, em conjunto com as áreas de monitoramento dos controles, deve determinar um plano de contingência a atos de corrupção, concentrando seus esforços em suas áreas:

 deve partir de sua liderança a mensagem correta, clara e consistente de que o suborno não é permitido e com os recursos apropriados para combater esta ameaça com uma compreensão dos preceitos anticorrupção, apesar da área de Compliance ser de responsabilidade de todos da organização;

 é vital realizar avaliações periódicas dos riscos, assegurar que todos os riscos encontrados sejam corrigidos e identificar possíveis alterações no perfil de risco da companhia, oriundos de novos produtos ou serviços, da ampliação da atuação geográfica ou por mudanças no modelo de operar;

 é necessária a elaboração e a comunicação efetiva de um código de conduta,

treinamento dos profissionais e principalmente um sistema de controles para

monitorar transações suspeitas;

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 devem ser emitidos os relatórios de compliance periódicos ao Conselho de Administração, assim como o acompanhamento dos canais de denúncia e as auditorias de parceiros, tudo reavaliado continuamente como parte de um programa interno eficaz de compliance (PRICEWATERHOUSECOOPERS, 2014).

2.3.1 Sistema de controles internos

De acordo com Antunes (1998), o termo sistemas de controles internos não tem sido usualmente encontrado na literatura da Ciência da Administração. Porém, existe vasto material didático na atividade profissional de auditoria. Esta afirmação é corroborada por Sanches (2007), que esclarece que a terminologia “controles internos” tem sido usada até os dias atuais quase que exclusivamente por profissionais e acadêmicos com relação à auditoria interna e externa de empresas.

Para Moeller (2004), controle interno é o plano da organização e todos seus métodos adotados para salvaguardar seus ativos, checar a acurácia e a confiabilidade de seus dados contábeis, promover a eficiência operacional e encorajar a aderência às políticas internas. Esta definição reconhece que um sistema de controles internos vai além das questões diretamente relacionadas às funções dos departamentos contábil e financeiro.

Segundo Longo (2015), controle interno é o processo designado a prover segurança à execução dos objetivos da empresa no que tange à confiabilidade das informações financeiras, à eficiência e à efetividade das operações e congruências com leis e regulamentos.

No plano dos órgãos reguladores e emissores de normas de auditoria, no Brasil, pode- se destacar o Instituto dos Auditores Independentes do Brasil (IBRACON), que deixou de emitir normas de auditoria e atualmente desenvolve, conjuntamente com o CFC, o trabalho de tradução e revisão das normas internacionais de auditoria emitidas pela International Federation of Accountants (IFAC) para serem adotadas no Brasil, mediante aprovação e emissão pelo CFC (IBRACON, 2016).

Conforme IFAC (2015), controle interno é o processo designado, implementado e

mantido pelos responsáveis pela governança, administração e pessoal para fornecer segurança

razoável sobre o alcance dos objetivos de uma entidade com relação à confiabilidade dos

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relatórios financeiros, à efetividade, à eficiência das operações e à conformidade com as leis e com os regulamentos aplicáveis.

O CFC, por meio da Resolução CFC Nº. 1.212/09, aprovou a NBC TA 315 - Identificação e Avaliação dos Riscos de Distorção Relevante por meio do Entendimento da Entidade e do seu Ambiente, a qual traz a definição de controle interno descrita exatamente da mesma maneira que o IFAC o definiu (CFC, 2009).

O Public Company Accounting Oversight Board (PCAOB) é uma entidade sem fins lucrativos estabelecida pelo Congresso americano para inspecionar as auditorias de companhias de capital aberto. Seu objetivo é proteger investidores e o interesse público, promovendo relatórios de auditoria informativos, precisos e independentes. Para o PCAOB, controle interno sobre o relatório financeiro é o processo desenhado ou sob supervisão do principal executivo e dos principais diretores de uma companhia e estabelecido pelo Conselho de Administração e Diretoria para fornecer segurança razoável sobre a confiabilidade do relatório financeiro e sobre a preparação das demonstrações financeiras de propósito externo, de acordo com os princípios contábeis geralmente aceitos (PCAOB, 2007).

O Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission (COSO) é uma iniciativa conjunta de cinco organizações privadas, American Accounting Association (AAA), American Institute of Certified Public Accountants (AICPA), Financial Executives Internacional (FEI), The Association of Accountants and Financial Professionals in Business (IMA) e The Institute of Internal Auditors (IIA), cujo objetivo é fornecer liderança de pensamento no mercado global por meio do desenvolvimento de estruturas conceituais compreensivas e orientação sobre gestão de risco empresarial, controle interno e mitigação de fraudes a fim de melhorar o desempenho organizacional e a governança e de reduzir a extensão de fraudes nas organizações (COSO, 2013).

Para o COSO (2013), controle interno é um processo, efetuado pelo Conselho de Administração, pela Administração e pelo pessoal de uma entidade, desenhado para prover segurança razoável com relação ao atingimento de objetivos relacionados às operações, relatórios e compliance.

É possível afirmar que controles internos apropriados auxiliam as atividades

operacionais de uma empresa a atingirem eficiência e eficácia, proporcionam confiança e

segurança às informações difundidas aos usuários externos e internos e estabelecem

congruência com leis e regulamentos.

(31)

Já sua ausência ou funcionamento deficiente pode dar origem ou elevar a probabilidade de ocorrência de casos de corrupção em uma empresa. Conforme pesquisa global realizada pela PRICEWATERHOUSECOOPERS (2016), no Brasil, 58% dos fraudadores que atacam as organizações são agentes internos, sendo que 90% destes fazem parte da gerência média ou executiva. Estes resultados indicam uma possível fragilidade dos controles internos, cujas medidas servem mais como exercícios burocráticos do que processos incorporados à cultura da corporação. Segunda a pesquisa, esta hipótese é reforçada pelo fato de que 17% dos respondentes nunca realizaram uma avaliação de risco de fraude e 28%

realizam este tipo de avaliação apenas uma vez por ano (PRICEWATERHOUSECOOPERS, 2016).

O acompanhamento constante dos sistemas de controles internos é essencial para sua eficiência e eficácia. O não acompanhamento pode dar origem a falhas, abrindo uma janela de oportunidades a atos de corrupção dentro das companhias. Assim, as empresas precisam de instrumentos que acompanhem seus sistemas de controles internos e detectem a possibilidade da ocorrência de atos de corrupção.

2.3.2 Controles antifraudes

Os controles antifraudes são essenciais para preservar os controles internos da companhia e especialmente para detectar e mitigar atos de corrupção. Contudo, para mitigar e detectar a corrupção eficiente e eficazmente se faz necessário que os instrumentos funcionem de forma conjunta, assegurando o fortalecimento dos sistemas de controles internos, sendo substancial que cada empresa adote métodos de combate à corrupção, de acordo com o ambiente em que atua.

Existem vários instrumentos utilizados para o combate e controle da corrupção. Este trabalho utiliza os principais controles de combate à corrupção citados na pesquisa global realizada pela ACFE na região da América Latina e Caribe, conforme apresentado na tabela 1 abaixo.

Tabela 1: Métodos de detecção por região - América Latina e Caribe

Controles Antifraudes Casos %

Canal de Denúncias 36,9%

Controles Internos: 24,3%

(32)

- Revisão da Administração 17,1%

- Reconciliação Contábil 4,5%

- Exame de Documentos 2,7%

Auditoria Interna: 22,5%

- Auditoria Interna 19,8%

- Monitoramento atividades suspeitas 2,7%

Auditoria Externa 2,7%

Outros 13,6%

Fonte adaptada: ACFE 2016.

Assim, ao avaliar os principais controles antifraudes, de acordo com a pesquisa da ACFE, foram relacionadas as seguintes principais áreas consideradas responsáveis pela implantação e/ou acompanhamento destes controles de detecção e de mitigação de fraudes dentro das corporações: Canal de Denúncias, Gerenciamento de Controles Internos, Auditoria Interna e Auditoria Externa, conforme demonstrado na figura 1 abaixo.

Figura 1: Controles antifraudes

Fonte: elaborado pelo autor, com base na pesquisa ACFE (2016).

 Canal de denúncias

De acordo com a pesquisa da ACFE (2016), o canal de denúncias é o método mais utilizado para a detecção de fraudes, representando 36,9% dos casos. Outra pesquisa, da PWC (2016), revela que 39% dos casos são detectados pelos canais de denúncias das empresas, delação interna e externa.

Controles Antifraudes

Canal de Denúncias

Gerencimento de

Controles Internos Auditoria Interna Auditoria Externa

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Uma das exigências que a Lei Sarbanes-Oxley de 2002 instituiu foi a formalização de um Canal de Denúncias em todas as empresas, americanas e estrangeiras, que negociam ações nas bolsas de valores dos EUA, com o objetivo de incentivar a prática de denúncia de atos fraudulentos nas corporações (FAJARDO, 2012).

No Brasil, não há uma lei específica que obrigue as empresas a implantarem um canal formal de denúncias. O IBGC, em sua 5ª edição do Código das Melhores Práticas de Governança Corporativa, menciona o Canal de Denúncias como sendo o instrumento previsto e regulamentado no código de conduta da organização com o intuito de acolher opiniões, críticas, reclamações e denúncias, contribuindo para o combate às fraudes e à corrupção (IBGC, 2015).

Dessa maneira, pode-se definir o Canal de Denúncias, no âmbito do combate à corrupção corporativa, como o meio pelo qual denúncias de atos de corrupção podem ser realizadas por indivíduos pertencentes à organização ou por agentes externos. Tem o objetivo de acolher tais denúncias e tratá-las adequadamente para o combate dos atos de corrupção.

 Gerenciamento de controles internos

Conforme pesquisa ACFE (2016), o gerenciamento dos controles internos é o método utilizado em 24,3% dos casos na detecção de fraudes. A pesquisa da PWC (2016) aponta que, em 26% dos casos, o método de detecção de fraudes foi o gerenciamento de controles internos (Análise de dados, Rotatividade dos membros da equipe e Segurança corporativa - TI e Patrimonial).

As seções 302 e 404 da Lei Sarbanes-Oxley contribuíram para que as companhias buscassem o fortalecimento de suas estruturas de controles internos, resultando em áreas exclusivas para implantação e monitoramento de seus controles internos (FREITAS, 2012).

O IBGC, em sua 5ª edição do Código das Melhores Práticas de Governança Corporativa, afirma que os riscos a que a entidade está sujeita devem ser gerenciados a fim de subsidiar a tomada de decisão pelos administradores. As ações relacionadas ao gerenciamento de controles internos devem estar fundamentadas no uso de critérios éticos refletidos no código de conduta da organização (IBGC, 2015).

Dessa forma, o gerenciamento de controles internos é responsável pela análise dos

procedimentos operacionais, com o intuito de detectar riscos inerentes a tais operações e de

(34)

implantar e acompanhar os controles internos da organização, contribuindo para o cumprimento das leis e regulamentos pertinentes ao ambiente em que a companhia opera.

 Auditoria interna

A pesquisa da ACFE (2016) indica que 22,5% dos casos foram detectados por meio da Auditoria Interna. A pesquisa da PWC (2016) apontou que 4% dos casos foram detectados mediante os trabalhos da Auditoria Interna.

O Institute of Internal Auditors – IIA conceitua auditoria interna como uma atividade independente e objetiva de avaliação e consultoria, designada a agregar valor e a melhorar as operações de uma empresa, que ajuda no alcance dos objetivos ao trazer uma abordagem sistemática e disciplina para a avaliação e melhoria da efetividade dos processos de gestão de riscos, controle e governança (IIA, 2016a).

Além do IIA, diversos autores apresentaram suas definições sobre auditoria interna.

Diferentes procedimentos compõem a atividade de auditoria interna (LÉLIS; MARIO, 2009).

Como o auditor externo passava pouco tempo na empresa e seu trabalho estava voltado para o exame das demonstrações contábeis, para atender à Administração da empresa, era necessária uma auditoria mais constante e com mais profundidade, objetivando outras áreas além da contabilidade. Assim, o auditor interno surgiu para preencher esta lacuna (ALMEIDA, 2010).

Para Imoniana (2001), a auditoria interna possui a incumbência de auxiliar a alta administração no atingimento de seus objetivos, avaliando se as tarefas são executadas de forma eficaz e eficiente, revisando a adequacidade da implantação dos procedimentos de controles internos e comprovando sua efetividade.

Pereira e Nascimento (2005) definem auditoria interna como uma especialização contábil direcionada à garantia da qualidade, transparência e segurança dos controles internos implementados com o objetivo de proteger o patrimônio da empresa.

Estas definições sempre voltadas ao papel de protetor do patrimônio da organização

não estão mais alinhadas ao papel atual do auditor interno. Devido às mudanças nos

ambientes de negócios caracterizados cada vez mais pela velocidade das informações e

tecnologias em constante evolução, o papel do auditor interno também evoluiu. Além de seu

envolvimento contábil e em controles internos, também passou a ter a função de consultor

interno dentro da organização.

(35)

Deste modo, auditoria interna pode ser conceituada como a atividade responsável pela averiguação dos controles internos relativos às operações da companhia, objetivando a mitigação e a coibição de erros e/ou atos de corrupção. Recentemente, passou a acumular a função de auxiliar a Administração, atuando como consultor, na melhoria dos processos internos da organização.

 Auditoria externa

De acordo com a pesquisa ACFE (2016), 2,7% dos casos de fraude foram detectados pelos trabalhos da auditoria externa.

A auditoria independente ou auditoria externa originou-se como parte da evolução do sistema capitalista. Com a expansão do mercado e o aumento da competitividade, as empresas tiveram que ampliar seus negócios, investir em tecnologia e melhorar controles e processos internos. Para realizar todos estes investimentos, as empresas tinham que captar recursos junto a terceiros, mediante empréstimos bancários, emissão de títulos de dívida ou abertura de capital. Entretanto, estes investidores necessitavam conhecer a capacidade financeira da empresa em que iriam investir e, para isso, precisavam avaliar suas demonstrações contábeis.

Por medida de segurança, os investidores passaram a exigir que um profissional independente da empresa e de renomada competência técnica avaliasse tais demonstrações contábeis. A este profissional, que examina as demonstrações contábeis da empresa e opina sobre estas, dá-se o nome de auditor independente ou auditor externo (ALMEIDA, 2010).

Segundo Attie (2009), a evolução da auditoria no Brasil está relacionada com a vinda de empresas multinacionais ao país. Os investimentos destas companhias tinham que ser auditados, assim as empresas internacionais de auditoria independente também se instalaram no país.

A auditoria externa objetiva emitir opinião, com base na avaliação se as demonstrações contábeis refletem a realidade econômica e se estão em conformidade com as normas de contabilidade geralmente aceitas pelo país em que as atividades da companhia são conduzidas (BOYNTON; JONHSON; KELL, 2002).

Imoniana (2001) entende que o principal foco do auditor independente é a emissão de

parecer sobre a adequacidade da representação da posição financeira, do resultado das

operações e das alterações na posição financeira, de acordo com os princípios contábeis

geralmente aceitos, de uma demonstração financeira.

(36)

As mudanças recentes no ambiente de negócios impactaram a atuação dos auditores externos. No passado, o foco na credibilidade dos números contábeis era a principal preocupação. Hoje em dia, foi criada a expectativa de que o papel do auditor externo seja desenvolvido com alta competência técnica, conduta ética e total independência no exame dos números, do processo operacional, dos controles internos e do ambiente em que a companhia atua (SILVA, 2007; CARVALHO; PINHO, 2004).

De acordo com Attie (2000), Boynton, Johnson e Kell (2002) e Franco e Marra (2001, p. 37), a auditoria está ancorada na necessidade de validação por parte dos usuários com relação à veracidade da realidade econômica demonstrada nas informações das companhias.

A função do auditor é bastante relevante para a sociedade, dada sua atuação na defesa dos interesses coletivos, como defensor da justiça e equidade, e na validação de prestações de contas (FRANCO; MARRA, 2001).

Estes conceitos da atuação do auditor externo estão voltados para o bem coletivo e não para a conveniência dos interesses privados; neste sentido, transparência, confiança e credibilidade são essenciais na atuação da auditoria externa.

O trabalho da auditoria externa não possui, como foco principal, a detecção de fraudes, porém é dever do auditor externo garantir que a administração possua medidas antifraudes e, caso estas não sejam suficientes, mencionar tal fato em carta-comentário. Também é seu dever avaliar os riscos de probabilidade de fraudes, durante os trabalhos de planejamento da auditoria e de revisão dos controles internos (PICKETT, 2000).

Contudo, conforme Santos e Grateron (2003) e Marion, Almeida e Valverde (2002), as fraudes contábeis dos últimos anos contribuíram para o aparecimento de críticas com relação ao papel do auditor diante de sua ocorrência, colocando em dúvida a qualidade das auditorias realizadas nas empresas cujas fraudes ocorreram.

Uma explicação bastante usada para as críticas ao papel do auditor externo, diante dos escândalos corporativos dos últimos tempos, é a existência de uma frustação nas expectativas da sociedade com relação ao desempenho da auditoria externa em casos de fraudes (HASSINK; MEUWISSEN; BOLLEN, 2010).

Santos e Grateron (2003) também mencionam as diferenças entre as expectativas dos usuários e a delimitação da responsabilidade do auditor com relação às fraudes, como decorrentes da falta de clareza nas normas de auditoria.

A NBC TA 200 - Objetivos Gerais do Auditor Independente e a Condução da

Auditoria em Conformidade com Normas de Auditoria (2009) orienta o auditor a atentar

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quanto à probabilidade de fraudes no ambiente de negócios de seus clientes, exigindo que ele obtenha segurança razoável de que as demonstrações financeiras estejam livres de distorção relevante, independentemente se originadas por fraude ou erro. Também exige que exerça julgamento no planejamento e na execução da auditoria, identificando e avaliando riscos relevantes de distorção, independentemente se causados por fraude ou erro, com base na compreensão da empresa e de seu ambiente, incluindo os controles internos.

Já a NBC TA 240 - Responsabilidade do Auditor em Relação a Fraude, no Contexto da Auditoria de Demonstrações Contábeis (2009) estabelece que o auditor é responsável por obter segurança razoável de que as demonstrações financeiras não contenham distorções relevantes originadas por fraude ou erro.

Para o PCAOB (2010), o auditor deve desenhar e realizar os procedimentos de auditoria de uma maneira que enderece os riscos de distorções materiais avaliados por fraude ou erro para cada afirmação relevante de cada contabilização e divulgação significativa.

Mesmo com todas estas orientações acerca da consideração dos atos fraudulentos nos trabalhos de auditoria, sempre existe o risco de que algumas fraudes nas demonstrações contábeis não sejam detectadas.

A existência de um gap entre o desempenho do auditor e estas normas deve-se à falta de conhecimento ou de competência em como agir quando uma fraude é detectada, pela ausência de cuidado em seguir os protocolos ou pela falta de independência do auditor externo, possivelmente em virtude de conflito de interesses (HASSINK; MEUWISSEN;

BOLLE, 2010).

De acordo com Wells (2004), o profissional de auditoria pode utilizar as habilidades únicas de especialistas antifraudes durante a própria auditoria para auxiliar na identificação das áreas de riscos ao invés de usá-lo somente quando a fraude é descoberta. A simples presença destes especialistas durante a auditoria pode ter um impacto significativo no aumento da percepção que atividades ilegais serão detectadas.

Dessa maneira, embora o papel principal da auditoria externa não seja combater os atos de corrupção em uma instituição, o auditor externo pode, sim, auxiliar na detecção e na prevenção de fraudes, pela sua expertise.

2.4 Responsabilidade Social Corporativa ao Desenvolvimento Sustentável e à

Sustentabilidade

(38)

Neste tópico, procura-se mostrar o rácio para a adoção de uma abordagem socioeconômica. Inicialmente, cita-se Borger (2013), ao lembrar que “[...] o conceito teórico de responsabilidade social originou-se na década de 1950, quando a literatura formal sobre responsabilidade social corporativa aparece nos Estados Unidos e na Europa”. A preocupação dos pesquisadores daquela época era com a excessiva autonomia dos negócios e o poder destes na sociedade, sem a devida responsabilidade pelas consequências negativas de suas atividades, como a degradação ambiental, a exploração do trabalho, o abuso econômico e a concorrência desleal.

Reconhecendo a responsabilidade social das empresas, o pensamento crítico evoluiu naturalmente para a ideia de desenvolvimento sustentável, bem caracterizado em 1987 pela Comissão Mundial sobre o Meio Ambiente e Desenvolvimento, no documento intitulado Nosso Futuro Comum: “Desenvolvimento sustentável é o desenvolvimento que satisfaz as necessidades presentes, sem comprometer a capacidade das gerações futuras de suprir suas próprias necessidades” (UNITED NATIONS, 1987). De uma forma geral, esta conceituação procura dar um foco e uma linha de ação para as empresas, sem colocar um freio em sua atividade econômica.

Etimologicamente, a palavra sustentável tem origem no latim sustentare, que significa sustentar, apoiar e conservar.

Por um lado, Robertson (2014) define sustentabilidade como os sistemas e processos que permitem à empresa operar e persistir por longos períodos na execução de sua própria finalidade, ou seja, continuar a atingir seus objetivos. Ainda, segundo Robertson (2014), a palavra sustenability apareceu, inicialmente, em inglês e foi tipicamente usada em conexão com os sistemas que geram a vida na terra. Daí o termo sustentabilidade estar intimamente ligado aos sistemas. O que é uma empresa, senão um conjunto de sistemas funcionando de forma organizada, para atingir objetivos comuns?

Por outro lado, Bossel (1999) abordou o tema de forma a surpreender: “Há somente

uma alternativa para sustentabilidade: insustentabilidade (unsustainability)”. Lembra, então,

que sustentabilidade tem uma dimensão temporal e que insustentabilidade, implica em uma

imediata ameaça existencial (insustentabilidade ambiental, insustentabilidade como resultado

da degradação antrópica, insustentabilidade como resultante de um desequilíbrio catastrófico

em processo de evolução e insustentabilidade como um bloqueio do mecanismo de

aprendizagem).

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Elkington (1994, 2004) ampliou a definição de desenvolvimento sustentável,

introduzindo o princípio do Triple Bottom Line – TBL, que estabelece os três pilares que

compõem sustentabilidade: econômico, social e ambiental.