Planejamento tributário: um estudo aplicado

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DACEC - DEPARTAMENTO DE CIÊNCIAS ADMINISTRATIVAS,

CONTÁBEIS, ECONÔMICAS E DA COMUNICAÇÃO

CURSO DE CIÊNCIAS CONTÁBEIS

RODRIGO DOUGLAS RUVER

PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO: UM ESTUDO APLICADO

TRES PASSOS (RS)

2011

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RODRIGO DOUGLAS RUVER

PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO: UM ESTUDO APLICADO

Projeto de Trabalho de Conclusão de Curso apresentado no Curso de Ciências Contábeis da UNIJUÍ, como requisito parcial para aprovação

do componente curricular Pesquisa em

Contabilidade II.

Professora Orientadora: Msc. Maria Margarete Baccin Brizolla

TRES PASSOS (RS)

2011

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LISTA DE FIGURAS

Figura 1: Demonstrativo Anual 2009 ... 118 Figura 2: Demonstrativo Anual 2010 ... 119 Figura 3: Demonstrativo Anual 2011 ... 120

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LISTA DE QUADROS

Quadro 1: Resumo do ICMS ... 30

Quadro 2: Resumo do IPI ... 31

Quadro 3:Resumo ISS ... 32

Quadro 4: Resumo do IRPJ ... 37

Quadro 5: Resumo da CSLL: ... 38

Quadro 6: Alíquotas de Presunção do IR ... 44

Quadro 7: Percentuais para determinação da base de cálculo da CSLL ... 46

Quadro 8: Prestadoras de serviço a partir de 01/09/2003 ... 47

Quadro 9: Anexo I (Comércio) ... 55

Quadro 10: Anexo II (Indústria) ... 56

Quadro 11: Anexo III ( Serviços e Locação de Bens Móveis) ... 56

Quadro 12: Anexo IV (Prestadoras de Serviços)... 57

Quadro 13: Apuração do INSS 2009 ... 60

Quadro 16: Apuração do Pis e Cofins pelo Lucro Presumido 2009 ... 65

Quadro 19: Apuração da CSLL pelo Lucro Presumido 2009 ... 68

Quadro 22: Apuração do IRPJ pelo Lucro Presumido 2009 ... 72

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Quadro 26: Apuração do Pis pelo Lucro Real 2009 ... 77

Quadro 27: Pis 2009 a Pagar ou a Compensar ... 78

Quadro 32: Apuração da Cofins referente 2009 ... 83

Quadro 33: Cofins 2009 a Pagar ou a Compensar... 84

Quadro 38: Apuração do IRPJ e da CCSLL para o Lucro Real Trimestral 2009 ... 90

Quadro 41: Resumo dos tributos para o Lucro Real Trimestral ... 95

Quadro 42: Apuração IRPJ Estimativa referente 2009 ... 96

Quadro 43: Apuração CSLL Estimativa referente 2009 ... 97

Quadro 44: Apuração IRPJ e CSLL para Suspensão e Redução referente 2009 ... 98

Quadro 45: Quadro comparativo IRPJ e CSLL Lucro Real Anual 2009 ... 99

Quadro 47: Apuração CSLL Estimativa referente 2010 ... 101

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Quadro 54: Resumo dos tributos para o Lucro Real Trimestral ... 108

Quadro 55: Faturamento Bruto Acumulado no Ano de 2008 ... 109

Quadro 56: Cálculo do Simples Nacional Devido em 2009 Sobre a Venda de Combustíveis ... 110

Quadro 57: Cálculo do Simples Nacional Devido em 2009 Sobre Vendas de Produtos Diversos ... 111

Quadro 58: Cálculo do Simples Nacional Devido em 2010 Sobre Vendas de Combustíveis 112 Quadro 59: Cálculo do Simples Nacional Devido em 2010 Sobre Vendas de Produtos ... 113

Quadro 60: Cálculo do Simples Nacional Devido em 2011 Sobre Vendas de Combustíveis 114 Quadro 61: Cálculo do Simples Nacional Devido em 2011 Sobre Vendas de Produtos ... 115

Quadro 62: Resumos dos valores Referentes ao Simples Nacional ... 116

Quadro 63: Resumo dos Encargos Tributários e Previdenciarios Totais do Período Estudado ... 117

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SUMÁRIO

INTRODUÇÃO ... 8

1.1 CONTEXTUALIZAÇÃO DO ESTUDO ... 9

1.1.1 Área de Conhecimento Contemplada ... 10

1.1.2 Caracterização da Organização ... 10 1.1.3 Tema e Problema ... 10 1.1.4 Objetivos ... 11 1.1.5 Justificativa... 12 1.1.6 Metodologia do Trabalho ... 13 2 REFERENCIAL TEÓRICO ... 18 2.1 RAMO DE ATIVIDADE ... 18 2.2 CONTABILIDADE ... 18 2.3 CONTABILIDADE TRIBUTÁRIA ... 19 2.4 PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO ... 20 2.5 ESTRUTURA TRIBUTÁRIA ... 21 2.5.1 Tributo ... 22 2.5.2 Imposto ... 22 2.5.3 Taxa ... 23 2.5.4 Contribuição de Melhoria... 24 2.5.5 Contribuições Federais ... 24

2.5.6 Princípios Constitucionais Tributários ... 26

2.5.7 Elementos Fundamentais do Tributo... 28

2.6. OUTROS TRIBUTOS ICMS, IPI E ASPECTOS PREVIDENCIARIOS ... 29

2.6.1 ICMS – Impostos Sobre Circulação de Mercadorias e serviços ... 30

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2.6.3 Imposto sobre Serviço – ISS ... 32 2.7 ASPECTOS PREVIDÊNCIÁRIOS ... 32 2.8 ENQUADRAMENTO TRIBUTÁRIO ... 33 2.8.1 Lucro Real ... 34 2.8.2 Lucro Presumido ... 41 2.8.3 Simples Nacional... 50 3 ESTUDO APLICADO ... 59

3.1 INSS – INSTITUTO NACIONAL DO SEGURO SOCIAL ... 59

3.2 ICMS – IMPOSTO SOBRE CIRCULAÇÃO DE MERCADORIAS E SERVIÇOS .... 62

3.3 LUCRO PRESUMIDO ... 63

3.3.1 Apuração do Pis e da Cofins pelo Lucro Presumido - Cumulativo ... 63

3.3.2 Apuração da CSLL pelo Lucro Presumido ... 67

3.3.3 Apuração do IRPJ pelo Lucro Presumido ... 70

3.4 LUCRO REAL ... 75

3.4.1 Apuração do PIS – Não Cumulativo ... 76

3.4.2 Apuração da Cofins – Não Cumulativo ... 82

3.4.3 Apuração do IRPJ e da CSLL pela sistemática do Lucro Real Trimestral ... 88

3.4.4 Apuração do IRPJ e da CSLL pelo Lucro Real Anual ... 95

3.5 SIMPLES NACIONAL ... 108

3.6 COMPARAÇÃO DOS ENQUADRAMENTOS TRIBUTARIOS ... 116

CONCLUSÃO ... 121

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INTRODUÇÃO

A Contabilidade é a ciência que estuda, observa, controla e interpreta os fatos ocorridos no patrimônio da entidade, registrando seus aspectos qualitativos e quantitativos. Constitui-se na técnica de coletar, catalogar, registrar, bem como acumular, resumir e revelar as informações do patrimônio bem como suas variações, situação econômica e financeira (BASSO, 2000).

Dentre suas várias ramificações, tem-se a contabilidade tributária, voltada para a correta gestão dos tributos, zelando por todo o processo que vai desde a correta escrituração dos documentos fiscais e posterior lançamentos, até sua função mais gerencial, que envolve a parte de planejamento tributário.

Neste sentido, quer se buscar um completo entendimento sobre as formas de enquadramento tributário possíveis para uma empresa do comércio varejista de combustíveis, levantando informações acerca das despesas incorridas com tributos no exercício de 2009 a 2011, buscando com isso, verificar qual teria sido o enquadramento tributário mais vantajoso na época, o que servirá de parâmetro para futuras decisões.

Para tanto, inicialmente apresenta-se a contextualização do estudo, onde é apresentada a área do conhecimento, a caracterização da empresa, a definição do problema. Serão especificados, ainda, os objetivos gerais e específicos, a justificativa e a fundamentação teórica. Em seguida, apresenta-se a metodologia utilizada no desenvolvimento do trabalho e os resultados esperados.

A seqüência do estudo contempla a parte prática, onde com base nas informações fornecidas pela empresa, é feita a simulação da tributação incorrida em cada uma das modalidades possíveis com base em seu faturamento passado, para que ao final, seja possível a análise dos resultados, tornando possível a conclusão do estudo, no sentido de se conhecer qual teria sido a forma de tributação menos onerosa para a empresa no período.

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1.1 CONTEXTUALIZAÇÃO DO ESTUDO

A área tributária contempla o estudo dos tributos e deve fazer parte da gestão estratégica, através do planejamento tributário, que em essência, busca reduzir ao máximo as despesas incorridas com tributos pelas empresas, dentro daquilo que é permitido pela legislação.

O Brasil possui um sistema tributário extremamente complexo, com mais de 60 tributos em vigor e uma carga tributária que ultrapassa 40% do PIB. Esta carga tributária garante ao Brasil posição de destaque internacional, com uma das maiores carga tributária do mundo. Aliado a isto, é preciso destacar as mais recentes legislações, que, pouco a pouco vem de forma crescente implementando sistemas de controle digital por parte de órgãos reguladores acerca do faturamento e tributação das empresas, seja através da Nota Fiscal Eletrônica, seja através do Sped – Sistema Público de Escrituração Digital. Isto, aliado a complexidade do nosso sistema tributário, representa um enorme desafio para gestores das organizações, que cada vez mais precisam buscar meios de garantir a competitividade da empresa.

Neste sentido, ganha importância o processo de planejamento tributário, que, quando bem elaborado, contribui de forma substancial para a melhoria dos resultados das empresas através da otimização dos custos tributários, representando assim, mais uma opção de estratégia competitiva das organizações.

De acordo com Fabretti (2003, p.32), planejamento tributário é “o estudo feito preventivamente, ou seja, antes da realização do fato, visando a economia de impostos’’.

Dada a importância do assunto, este estudo objetiva apresentar um estudo detalhado sobre os diferentes tipos de enquadramento tributário possível no Brasil, para, em um segundo momento, pegar os dados referentes ao exercício dos anos de 2009 a 2011 de uma empresa que atua no ramo de comércio varejista de combustível, e simular qual teria sido a melhor sistemática de tributação no exercício.

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1.1.1 Área de Conhecimento Contemplada

O presente trabalho será elaborado na área da Contabilidade Tributária, com enfoque gerencial para a tomada de decisões estratégicas, uma vez que terá o objetivo de compreender todas as formas de tributação possíveis para a empresa estudada, com o intuito de se verificar qual forma teria sido a menos onerosa para a empresa no período analisado, servindo assim, como parâmetro para decisões futuras.

A contabilidade tributária é um dos vários ramos da contabilidade, e que se destina a uma seqüência de processos que englobam desde a emissão e registro dos documentos fiscais, até a apresentação das informações necessárias ao controle e acompanhamento das obrigações legais.

Cabe aos contadores ir alem daquilo que é obrigação legal imposta, e fazer uso da contabilidade tributária para uso gerencial, buscando alcançar sempre formas de trazer o menor ônus tributário para as empresas.

1.1.2 Caracterização da Organização

O presente estudo terá como base de informações quantitativas, o faturamento mensal dos anos de 2009 a 2011 de uma empresa que atua no comércio varejista de combustível e lubrificantes, localizada na cidade de Crissiumal-RS.

A empresa está no mercado desde o ano de 2008, possui a firma jurídica na forma de Firma Individual, na qual o empresário titular da empresa gerencia o negócio e conta com o auxilio de 2 (dois) funcionários devidamente contratados e registrados. Atualmente, a empresa é tributada pela sistemática do Lucro Presumido.

1.1.3 Tema e Problema

O tema deste trabalho é analisar a melhor forma de tributação para um comércio varejista de combustíveis e lubrificantes, com base nas informações de faturamento dos anos de 2009 a 2011.

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As empresas brasileiras, tanto indústrias como empresas comerciais e de prestação de serviço dispõem basicamente de três formas de enquadramento tributário, sendo elas: Simples Nacional, Lucro Presumido e Lucro Real. Cada uma dessas modalidades tem suas peculiaridades, onde um tipo de enquadramento pode ser vantajoso para determinado tipo de empresa, enquanto que o mesmo enquadramento pode ser desvantajoso para outro tipo de empresa. Ademais, existe ainda um rol de empresas que podem ou não optarem por determinada modalidade de tributação em função da atividade que exercem.

Uma vez escolhida a sistemática de tributação, ela será válida para todo o ano calendário, motivo pela qual essa escolha deve ser muito bem analisada antes de decidida.

A partir dessas considerações, questiona-se: qual é a melhor forma de enquadramento tributário para a empresa estudada?

1.1.4 Objetivos

Os objetivos deste trabalho se dividem em objetivo geral e objetivos específicos, os quais serão expostos a seguir e tem a finalidade de nortear a resposta da questão de pesquisa proposta neste estudo.

1.1.4.1 Objetivo Geral

Identificar e analisar os principais enquadramentos tributários, visando propor para a empresa aquele que representa o menos oneroso para a empresa nos anos de 2009 a 2011.

1.1.4.2 Objetivos Específicos

- Efetuar uma revisão dos aspectos pertinentes e da legislação existente sobre os enquadramentos tributários possíveis para a empresa que esta sendo estudada;

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- Efetuar simulações para a empresa objeto de estudo com cada enquadramento tributário possível para a mesma, com base no faturamento dos anos de 2009 a 2011.

- A partir das simulações, propor o enquadramento tributário mais adequado, o qual seja compensador do ponto de vista econômico.

1.1.5 Justificativa

Muitas empresas são criadas todos os dias no Brasil. No entanto, conforme estimativas do Sebrae, muitas dessas empresas acabem fechando em menos de cinco anos após iniciarem suas atividades, basicamente por falta de planejamento e de uma adequada gestão, inclusive, da gestão tributária.

Os tributos fazem parte de quase todas as decisões empresariais, pois estão presentes nas mais diversas operações realizadas pelas empresas. Em se tratando de enquadramento tributário, uma vez escolhida a modalidade de tributação, ela será válida para todo o ano calendário, o que significa dizer que todos os estudos e analise dos impactos desta escolha devem ser feitos antes da opção, pois passado o prazo, a empresa estará sujeita a sua escolha até o exercício seguinte. Escolher a correta forma de tributação significa desembolsar de forma legal menos recursos nas despesas com tributos, o que trará vantagens na formação dos custos da empresa, se tornando num importante diferencial competitivo.

O presente trabalho justifica-se pela importância do assunto e pelo impacto positivo que um bom planejamento tributário pode representar para as empresas. Mudanças constantes na legislação tributária brasileira, que já é originalmente complexa, estão levando a área tributária a ocupar um espaço cada vez maior na gestão das empresas, portanto, a gestão tributária representa um papel estratégico e por isso, a realização deste trabalho constitui em um estudo que contribuirá de forma direta na gestão da empresa estudada, podendo como já mencionado, trazer um grande diferencial competitivo para a mesma, tornando a gestão de tributos não um entrave para seu desenvolvimento, mas sim um diferencial estratégico.

Como acadêmico busca-se o aprimoramento na área tributária, pois representa um dos mais importantes ramos da contabilidade e que mais carecem de profissionais capacitados. O presente trabalho proporcionará um acréscimo significativo de conhecimento, no sentido de já por em pratica uma rotina que poderá ser constante na atuação como futuro

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contador e gestor. Sabe-se que a área tributária proporciona interessantes oportunidades para aqueles que a entendem e conseguem obter resultados com sua correta gestão.

Levando em consideração também a falta de obras e trabalhos voltados para a gestão tributária, o trabalho contribuirá como fonte de pesquisa permanente para aqueles que tiverem interesse no assunto, sendo, portanto, mais uma opção de pesquisa em um assunto muito amplo e abrangente, que necessita de constante atualização.

Para a universidade, o trabalho justifica-se por ser mais uma fonte de futuras pesquisas, contribuindo assim na formação daqueles que ainda chegarão ao estudo da contabilidade e serão nossos futuros colegas no mercado de trabalho. O trabalho proporcionará um conhecimento teórico e pratico, abrangendo de uma só vez o conhecimento adquirido durante o curso com sua aplicação pratica.

1.1.6 Metodologia do Trabalho

A metodologia é o estudo dos métodos e técnicas das quais se faz uso, quando da realização de um trabalho. Todas as ciências se utilizam de métodos científicos, que correspondem a um conjunto de procedimentos a serem seguidos para se atingir um objetivo.

Conforme Boaventura (2004, p.55), “Definido o problema, fundamentado na revisão da literatura, a etapa seguinte é a da metodologia. Como operacionalizar a pesquisa? Qual o método? Como e onde realizar a investigação”?

Método é um termo que no latim significa caminho, passos para se chegar a um objetivo. Possibilita assentar enunciados sobre observações acumuladas de casos gerais ou específicos. O método ordena e leva a pesquisa a observar e examinar um problema de forma a responder as questões: O que ocorre? Por que ocorre? Como ocorre? Onde ocorre? Quando ocorre? Estes são objetivos do método. O método contém um conjunto de procedimentos pelos quais se torna possível conhecer uma determinada realidade, produzir determinado objeto ou desenvolver certos processos ou comportamentos que possam ser repetidos. Portanto, sucintamente, método é um conjunto de procedimentos a serem seguidos para se atinir um objetivo. ( LOVATO, EVANGELISTA, GULLICH, 2005 p 17).

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Assim, entende-se por metodologia como sendo um roteiro a ser seguido durante o processo de investigação, visando a facilitar a busca do objetivo final de forma coordenada e planejada.

Este capítulo abordará os fundamentos metodológicos a serem aplicados ao trabalho, bem como a classificação da pesquisa.

1.1.6.1 Classificação da Pesquisa

A classificação da pesquisa deve deixar clara para o leitor o tipo de pesquisa que está sendo realizada, segundo Kelm (2003).

A pesquisa do presente trabalho é classificada da seguinte forma: a) Quanto a natureza da Pesquisa

Quanto a sua natureza, por ter buscado conhecimento sobre o tema para através de uma posterior aplicação pratica conseguir responder a problema, esta pesquisa caracteriza-se como uma pesquisa aplicada, pois, conforme Silva & Menezes apud Kelm (2005 p.43), “pesquisa aplicada é aquela que objetiva gerar conhecimentos para aplicação prática dirigidos à solução de problemas específicos”.

b) Quanto aos objetivos

Quanto aos objetivos relacionados à pesquisa, um trabalho pode classificar-se em Pesquisa Exploratória, Descritiva ou Explicativa e, ainda, segundo autores diversos, Experimental.

O presente trabalho é considerado uma pesquisa exploratória, uma vez que visa proporcionar maior familiaridade com o problema, buscando assim, conhecimento em relação ao tema em fontes diversas, ou seja, se busca um maior conhecimento do objeto a ser investigado; e também, é considerada uma pesquisa descritiva, uma vez que se buscará levantar e descrever as características dos aspectos tributários envolvidos na empresa através de técnicas de coleta de dados.

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A pesquisa descritiva visa descrever as características de determinada população ou fenômeno ou o estabelecimento de relações entre variáveis. Envolve o uso de técnicas padronizadas de coleta de dados: questionário e observação sistemática. Assume, em geral, a forma de levantamento. (SILVA & MENEZES, 2000, p. 21).

Quanto a pesquisa exploratória, Richardson (2010, p.66), diz que ocorre quando “ não se tem informação sobre determinado tema e se deseja conhecer o fenômeno.

c) Quanto aos Procedimentos Técnicos

Quanto aos Procedimentos, um trabalho pode classificar-se em Pesquisa Bibliográfica, Pesquisa Documental, Estudo de Caso e levantamento.

O presente trabalho classifica-se num primeiro momento como uma Pesquisa Bibliográfica, Estudo de Caso, Levantamento e por fim, classifica-se também como uma Pesquisa Documental.

Classifica-se como Pesquisa Bibliográfica, pois será realizada uma revisão da literatura acerca do assunto abordado. Segundo (GIL apud KELM, 2002), a pesquisa pode ser considerada bibliográfica “quando elaborada a partir de material publicado, constituído principalmente de livros, artigos de periódicos, e material da internet”

Ainda conforme (GIL apud KELM, 2005), ocorre Estudo de Caso quando se estuda profundamente algo, geralmente de forma individualizada, a fim de se conhecer muito bem o objeto estudado.

O projeto contempla um Estudo de Caso, pois serão aprofundados os estudos sobre o caso específico da empresa objeto de estudo, levantando todas as informações necessárias para compreender o atual enquadramento tributário da empresa, bem como para entender os demais enquadramentos possíveis, a fim de se identificar aquele que teria sido o mais adequado no período analisado. A partir desta contextualização, se buscará aprofundar os conhecimentos nesta área, propor novos critérios, e sugerir a adoção do enquadramento mais adequado para esta empresa.

Classifica-se ainda como um Levantamento, pois envolve a interrogação direta das pessoas cujo comportamento se deseja conhecer, que no caso, envolverá a interrogação do titular da empresa acerca da tributação da mesma.

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Por fim, o presente trabalho caracteriza-se também como uma Pesquisa Documental, visto que, serão utilizados relatórios e documentos diversos fornecidos pela contabilidade da empresa, e que serão úteis na solução do problema de pesquisa deste projeto.

A pesquisa documental, segundo Beuren (2003, p. 89), visa “selecionar, tratar e interpretar a informação bruta, buscando extrair dela algum sentido e introduzir-lhe algum valor”.

d) Quanto a Abordagem do Problema

Existem duas tipologias de pesquisa segundo a natureza dos dados: a pesquisa qualitativa e a pesquisa quantitativa, sendo que esses métodos se diferenciam, sobretudo pela forma de abordagem do problema, sendo que o método quantitativo emprega instrumentos estatísticos em suas pesquisas, o que não ocorre no método qualitativo.

Quanto a pesquisa quantitativa, conforme (RICHARDSON, 2010), visa a precisão dos dados resultados afim de evitar qualquer equivoco na interpretação dos resultados, o que acaba garantindo uma margem satisfatório de segurança para o pesquisador.

Ainda conforme (RICHARDSON, 2010), referente a pesquisa qualitativa, enfoca que a abordagem qualitativa de um problema, além de ser uma opção do investigador, justifica-se, sobretudo, por ser uma forma adequada para entender a natureza de um fenômeno social. Este tipo de pesquisa visa a descrever o comportamento do objeto em estudo, basicamente pela observação e interpretação realizada pelo pesquisador.

Esta pesquisa enquadra-se nesta tipologia do Método Qualitativo, uma vez que não será usado a estatística, e sim, será realizada basicamente a coleta dos dados e informações junto a empresa estudada, que serão posteriormente analisadas e interpretadas pelo pesquisador.

1.1.6.2 Plano de coleta de dados

Para a realização da pesquisa e da resolução de seu problema, se faz necessário que o pesquisador colete inúmeros dados e informações. Dentre várias formas de se atingir este objetivo, destacam-se: as observações, as entrevistas, as explorações, as coletas de dados, as enquetes, dentre outros vários.

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Conforme (MARCONI E LAKATOS, 1996), a coleta de dados é a etapa da pesquisa em que se inicia a aplicação dos instrumentos elaborados e das técnicas selecionadas, a fim de se efetuar a coleta dos dados previstos.

Para o desenvolvimento do presente trabalho, será feito uso da técnica de entrevista, tanto com o empresário quanto com seu contador, através de conversas informais, a fim de se obter perfeito entendimento da situação tributária da empresa e garantir um estudo em bases confiáveis de valores numéricos. Tais valores numéricos serão buscados através da entrevista e também da coleta de dados, num processo que iniciará no mês de janeiro de 2012 e terá a duração de duas semanas.

Com a utilização destas duas técnicas, serão buscadas informações diversas junto a empresa, tais como faturamento bruto obtido nos anos de 2009 a 2011, despesas operacionais e não operacionais, número de funcionários, despesas com salários e encargos, despesas com tributos sobre o faturamento, dentre outras. Tais informações serão oriundas dos Balanços anuais, dos Balancetes mensais e dos Relatórios de Faturamento.

Após a obtenção destas informações, os dados serão estruturados e analisados para que se chegue a resolução do problema deste estudo.

1.1.6.3 Plano de análise e interpretação dos dados

O presente trabalho será realizado em uma empresa do ramo de combustíveis, enfocando a busca pela forma de tributação que teria sido mais vantajosa no período analisado, para que se possa ter melhores condições para a tomada de decisões futuras quanto ao enquadramento tributário escolhido.

Conforme Minayo (2001, p.43) “[...] deve-se descrever com clareza como os dados serão organizados e analisados”.

Assim, será efetuada a apuração dos tributos e contribuições federais que integram a tributação da empresa em todas as modalidades possíveis de enquadramento tributário. Posteriormente, a analise dos dados ocorrerá via quadros e relatórios comparativos, que servirão de base para as sugestões que serão apresentadas quanto a forma de enquadramento tributário, levando-se sempre em conta que a busca essencial do estudo caracteriza-se pela busca da elisão fiscal, que configura a busca de economia tributária de forma legal.

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2 REFERENCIAL TEÓRICO

Neste tópico abordou-se o levantamento teórico necessário a dar sustentação ao estudo aplicado abordado no capitulo 3 deste estudo.

2.1 RAMO DE ATIVIDADE

A empresa estudada atua no comércio varejista de combustíveis. É uma empresa nova, com menos de 5 anos de existência, administrada por um único empresário, e que está localizada no centro do município de Crissiumal, RS.

Seu foco está na comercialização de combustíveis, embora o proprietário mantêm também uma pequena loja de conveniência no interior do estabelecimento, onde comercializa alguns produtos como salgadinhos, chocolates, chicletes, dentre outros.

Embora nova, a empresa já nasceu grande, com um faturamento expressivo, fato que se deve a experiência do proprietário com o ramo de atividade, uma vez que já vinha atuando com a comercialização de combustíveis em outro estabelecimento, e também, pela excelente localização a que se encontra o estabelecimento.

2.2 CONTABILIDADE

A Contabilidade é, objetivamente, um sistema de informação e avaliação destinado a prover seus usuários com demonstrações e análises de natureza econômica, financeira, física e de produtividade em relação à entidade objeto de contabilização (RIBEIRO 2005). Assim, conforme bem exemplifica o referido autor, a Contabilidade constituí-se em uma ciência que permite, através de suas técnicas, manter um controle permanente do Patrimônio da empresa.

Conforme a Resolução CFC n. 774 de 16/12/94, a Contabilidade tem por objetivo principal o patrimônio, e tem como finalidade essencial, produzir informações relevantes tempestivas a seus usuários. Basso (2005), cita mais algumas funções da Contabilidade:

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- coletar os documentos comprobatórios dos atos e fatos administrativos e econômicos que ocorrem na entidade;

- classificar tais documentos de acordo com as alterações que provocam no patrimônio da entidade;

- registrar os fatos contábeis decorrentes das alterações patrimoniais no slivros de escrituração contábil da entidade;

- acumular informações quantitativas e qualitativas do patrimônio e suas variações ao longo do tempo;

- resumir informações do patrimônio e suas variações, em demonstrativos contábeis; - revelar a situação patrimonial, econômica e financeira da entidade.

Ainda conforme Basso (2005), todo o trabalho produzido pela contabilidade, deve dar condições a seus usuários, por meio de relatórios específicos, de avaliarem e compararem a situação econômica e financeira da entidade, bem como comparar tais informações com períodos passados ou mesmo com outras empresas, visando gerar maior grau de segurança para a tomada de decisão daqueles que usufruem dessas informações.

2.3 CONTABILIDADE TRIBUTÁRIA

Para tratar de Contabilidade Tributária, antes de mais nada se faz necessário o entendimento do termo tributo. Conforme Fabretti (2009), tributo pode ser entendido como um pagamento compulsório em moeda, que não constitua sanção por ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.

Dentre as várias ramificações que a Contabilidade pode tomar, uma delas, conforme Fabretti (2003) refere-se a Contabilidade Tributária, que cuida dos aspectos envolvendo desde a emissão de documentos fiscais e sua escrituração, até a geração de informações necessárias ao controle e acompanhamento das obrigações impostas pela legislação fiscal aplicável.

Contabilidade Tributária é o ramo da contabilidade que tem por objetivo aplicar na prática conceitos, princípios e normas básicas de contabilidade e da legislação tributária, de forma simultânea e adequada. (FABRETTI, 2009, p 05)

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Sendo assim, a Contabilidade está estreitamente co-relacionada com a legislação fiscal, e por isso, ela se torna obrigatória por imposição legal dos órgãos governamentais.

A Contabilidade pode e deve ir muito além de se preocupar em atender às obrigações fiscais legais, deixando de destinar toda sua atenção no correto preenchimento de declarações e da correta aplicação da legislação fiscal, para também, num sentido mais gerencial, colher informações que servirão de base para o chamado Planejamento Tributário.

2.4 PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO

O Planejamento Tributário é uma das possibilidades em que contadores podem usufruir de seus conhecimentos para aquilo que de fato deve merecer sua total atenção e dedicação, a busca por melhores resultados às entidades através de uma gestão baseada em planejamento com base nas informações geradas pela contabilidade. Neste sentido, é possível com o Planejamento Tributário, estudar dentre as diferentes opções de enquadramento tributário, aquela que fará a empresa desembolsar menos recursos, de forma lícita, ao pagamento de seus tributos e encargos.

Entende-se por planejamento tributário como: uma forma lícita de reduzir a carga fiscal, o que exige alta dose de conhecimento técnico e bom-senso dos responsáveis pelas decisões estratégicas do meio ambiente corporativo. Trata-se do estudo prévio à concretização dos fatos administrativos, dos efeitos jurídicos, fiscais e econômicos de determinada decisão gerencial, com o objetivo de encontrar a alternativa legal menos onerosa para o contribuinte. (OLIVEIRA ET AL, 2004, p 38)

O estudo feito preventivamente, ou seja, antes da realização do fato administrativo, pesquisando-se seus efeitos jurídicos e econômicos e as alternativas legais menos onerosas, denomina-se Planejamento Tributário. (FABRETTI, 2009, p 08)

Atualmente no Brasil, salvo algumas exceções em função da atividade exercida ou do faturamento, as empresas podem optar por uma das seguintes modalidades tributárias:

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- Microempreendedor Individual - MEI; - Simples Nacional

- Lucro Presumido - Lucro Arbitrado; - Lucro Real.

A sistemática do MEI é bem recente, tendo sido instituída pela Lei Complementar nº 128/2008, com o objetivo de formalizar pequenos negócios até então exercidos em geral por autônomos e ambulantes com baixo faturamento. Em função de suas exigências para enquadramento, dentre as quais destacam-se o fato de a entidade não poder ter faturamento anual superior a R$ 30.000,00, será esta uma opção desconsiderada para fins do presente estudo. Sendo assim, as opções tributárias disponíveis resumem-se no ao Simples Nacional, Lucro Presumido e Lucro Real.

2.5 ESTRUTURA TRIBUTÁRIA

O Brasil é sabidamente um dos países com os mais elevados custos tributários aos cidadões e as empresas. Tal voracidade tributária é empecilho fundamental no crescimento e desenvolvimento da nação, estimulando o desemprego e a sonegação.

Segundo o artigo Estrutura Tributária Brasileira, de Adenor de Assis Correa: “O congresso precisará rever o volume de impostos com o intuito de chegar a uma solução ideal, é preciso perseguir uma meta mais viável, gastar melhor.”

Que a estrutura tributária brasileira é caótica e que o país precisa ter uma reforma ampla dos impostos para que as pessoas mais pobres não paguem proporcionalmente mais tributos que as pessoas ricas. Temos uma estrutura tributária caótica. (ROUSSEFF, 2011, p.21)

A estrutura tributária é composta pelos tributos, que por sua vez é composto pelos impostos, taxas e contribuições, nas esferas municipais, estaduais e federais.

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2.5.1 Tributo

O Código Tributário Nacional (2007) em seu Art. 3º diz que: Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.

Para Amaro (2003) Tributo, arrecadado pelo Estado ou pelo monarca, com vistas a atender aos gastos públicos e ás despesas da coroa. O tributo é uma prestação que deve ser exigida nos termos previamente definidos pela lei.

“O tributo, portanto, resulta de uma exigência do Estado, que nos primórdios da história fiscal, decorria da vontade do soberano, então identificada com a lei, e hoje se funda na lei, como expressão da vontade coletiva.” (AMARO, 2003, p.17)

Segundo Fabretti (2009), resumindo o conceito de tributo, é sempre um pagamento compulsório em moeda, forma normal de extinção da obrigação tributária.

Os tributos são impostos, taxas e contribuições de melhoria.

2.5.2 Imposto

O imposto é uma espécie de tributo e decorre da ocorrência de um fato gerador, relativa ao contribuinte ter ou praticar.

Segundo o Código Tributário Nacional (2007), Art. 16. Imposto é o tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma situação independentemente de qualquer atividade estatal específica, relativa ao contribuinte.

“Imposto é aquele que, uma vez instituído por lei, é devido, independentemente de qualquer atividade estatal em relação ao contribuinte. Portanto, não está vinculado a nenhuma prestação específica do Estado ao seu sujeito passivo” (FABRETTI, 2009, p.105).

Os impostos podem ser instituídos pela União, Estados e Distrito Federal e ainda pelos municípios.

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2.5.3 Taxa

A taxa é paga pelo contribuinte quando o mesmo utiliza o serviço público, como por exemplo, a coleta de lixo, iluminação pública, entre outras. É tarefa da administração pública o controle dessas atividades, exercendo assim o poder de polícia.

Acordo com o Código Tributário Nacional (2007), a taxa é cobrada pela União, pelos Estados, pelo Distrito Federal e pelo Município, no âmbito de suas respectivas atribuições, têm como fato gerador o exercício regular do poder de política, ou a utilização, efetiva ou potencial, de serviço público específico e divisível, prestado ao contribuinte ou posto á sua disposição.

Ainda segundo o Código Tributário Nacional (2007), a taxa não pode ter base de cálculo ou fato gerador idênticos aos que correspondam a imposto nem ser calculada em função do capital das empresas.

Pelo serviço prestado pela administração pública de verificar as condições do local em que se pretende instalar uma indústria e por sua autorização para funcionamento, paga-se uma taxa.No caso da Prefeitura Municipal de São Paulo, a Taxa de Licença de Instalação e Funcionamento (TLIF). (FABRETTI, 2009, p.106):

Segundo Amaro (2003), no nosso direito, taxa é a espécie de tributo, exatamente a figura na qual está presente, de acordo com o sentido etimológico da expressão, a idéia de contraprestação, dado que a taxa se caracteriza pela conexão a um serviço ou utilidade.

As taxas, assim como os impostos e as contribuições de melhorias, podem ser instituídas pela União, Estados, Distrito Federal e pelos Municípios.

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2.5.4 Contribuição de Melhoria

Contribuição de Melhoria expressa à elevação de algo para um estado ou condição superior. A valorização é a medida da melhoria.

Código Tributário Nacional (2007), em seu Art. 81, diz:

A contribuição de melhoria cobrada pela União, pelos Estados, pelo Distrito Federal ou pelos Municípios, no âmbito de suas respectivas atribuições, é instituída para fazer face ao custo de obras públicas de que decorra valorização imobiliária, tendo como limite total a despesa realizada e como limite individual o acréscimo de valor que da obra resultar para cada imóvel beneficiado.

Para Amaro (2003), esse tributo, a exemplo de taxas, conecta-se com determinada atuação estatal, qual seja, a realização de uma obra pública de que decorra, para proprietários de imóveis adjacentes, uma valorização ou melhoria de suas propriedades.

Segundo Fabretti (2009), a contribuição de melhoria, na prática, raramente é cobrada.Nas poucas vezes em que se tem tentado cobrá-la, ela foi de forma ilegal, isto é sem atender aos requisitos mínimos do art. 82. CTN.

Para que possa ser cobrada a Contribuição de melhoria, deverá ser previamente publicada em edital, com alguns requisitos previstos em lei.

2.5.5 Contribuições Federais

Segundo Fabretti (2009), as contribuições federais da competência exclusiva da União para instituir três tipos de contribuições: sociais, de intervenção no domínio econômico e de interesse das categorias profissionais ou econômicas.

Essas contribuições são instrumentos de sua atuação nas respectivas áreas, e sua instituição deve observar as disposições dos art. 146, III. e 150, I e III, da CF.

Contribuições Sociais: Para Heidemann e Alievi (2008, p.48), Contribuições Sociais:

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Constitui-se em tributos instituídos com destinação específica para financiar a seguridade social, tanto no aspecto previdenciário como assistencial (INSS; COFINS; CSLL; IPE; Institutos de previdência municipal), educacional (Salário Educação), serviços sociais, formação profissional. A competência geral, como definido no artigo 149 e 195 na Constituição Federal (vide nota 15 e 26), é da União,cabendo aos demais entes federados a instituição de contribuição tão somente cobrável de seus servidores e utilizável em benefício de custeio de sistema previdenciário a eles direcionado.

Segundo Fabretti (2009), foram instituídas pelo art. 195 da CF, que teve sua redação alterada pela Emenda Constitucional nº 20/1998. Essa emenda ampliou o conceito de contribuinte das contribuições sociais, que era o empregador, passando equiparada na forma da lei.

Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico: “São contribuições regulatórias, utilizadas como instrumento de política econômica para enfrentar determinadas situações que exijam a intervenção da União na economia do país.” (FABRETTI, 2009, p.111).

Para Heidemmann e Alievi (2008), temos várias espécies de contribuições, que, embora não tenham a finalidade de arrecadar recursos para as atividades financeiras do Estado, são instituídas e arrecadadas com as mesmas regras, limitações e prerrogativas dos tributos eminentemente arrecadativos. Exemplo: contribuição sindical; CIDE sobre combustíveis, energia, telecomunicações.

Contribuições de Interesse das Categorias Profissionais ou Econômicas: Para Fabretti (2009), são contribuições destinadas a custear os serviços dos órgãos responsáveis pela habilitação, registro e fiscalização das profissões regulamentadas, consideradas como autarquias federais pela CF. Exemplos: OAB, CEC, CREA, CRM etc.

Embora nossa organização político-administrativa tenha sua base e fundamento na livre iniciativa e na propriedade privada, a Constituição Federal possibilita que o Poder Público interfira em determinadas atividades ou que imponha certas limitações que visem regular e resguardar um desenvolvimento mais harmônico e organizado das atividades em geral. (ALIEVI e HEIDEMANN, 2008, p.48)

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Todas as contribuições tem natureza nitidamente tributária, fica óbvio que deverão obedecer ao regime jurídico tributário, isto é, aos princípios que informam a tributação no Brasil.

2.5.6 Princípios Constitucionais Tributários

As normas constitucionais não tem a mesma importância que os princípios. Não importa se está implícita ou explicita a sua importância se mede pela abrangência da norma.

Para Fabretti (2009), os princípios jurídicos, fundamentos do estado de direito, prevalecem sobre todas as normas jurídicas, que só têm validade se editadas em rigorosa consonância com eles.

Os princípios podem ser destacados entre outros, na CF, o art.150.

Princípio da Legalidade: Segundo o Art. 150. “Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:

I – exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça.”

Conforme Fabretti (2009), o aumento de tributo pode dar-se não só pela elevação da alíquota, mas também pela ampliação da base de cálculo.

Em suma, a legalidade tributária não se conforma com a mera autorização de lei para cobrança de tributos; requer-se que a própria lei defina todos os aspectos pertinentes ao foto gerador, necessários á quantificação do tributo devido em cada situação concreta que venha a espelhar a situação hipotética descrita em lei. (AMARO, 2003, p.112)

Princípio da Isonomia Tributária: Para Fabretti (2009), a isonomia tributária é espécie do princípio geral de isonomia, expresso no caput do art. 5º da CF:

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“Art. 5º Todos são iguais perante a lei, sem distinção de qualquer natureza, garantindo-se aos brasileiros e aos estrangeiros, residentes no País a inviolabilidade do direito á vida, à liberdade, à igualdade, á segurança e à propriedade, nos termos seguintes.”

Para Amaro (2003), esse princípio implica, em primeiro lugar, que diante da lei “x” , toda e qualquer pessoa que se enquadre na hipótese legalmente descrita ficará sujeita ao mandamento legal. Não há pessoas “diferentes” que possam, sob tal pretexto, escapar do comando legal, ou ser dele excluídas.

Princípio da Irretroatividade Tributária: Segundo Fabretti (2009), a irretroatividade tributária também é espécie do princípio geral da irretroatividade da lei, expresso no inciso XXXVI do art. 5º da CF, que diz:

“A lei não prejudicará o direito adquirido, o ato jurídico perfeito e a coisa julgada. Art. 150, III – cobrar tributos: a) em relação a fatos geradores ocorridos antes do início da vigência da lei que os houver instituído ou aumentado.”

Para Amaro (2003, p.118), como princípio geral, a Constituição prevê a irretroatividade relativa da lei, ao determinar que esta não pode atingir o direito adquirido, o ato jurídico perfeito e a coisa julgada.

Princípio da Anterioridade: Segundo o Art. 150, inciso III, alínea “b” da CF, é vedada a cobrança de tributos “no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou.”

Amaro (2003), que a lei que crie ou aumente tributo seja anterior ao exercício financeiro em que o tributo será cobrado.

Princípio da Não-Cumulatividade: Segundo Fabretti (2009), esse princípio vem consagrado na Constituição Federal, em dois artigos distintos, que dispõem sobre o ICMS e o IPI. Conforme os Artigos 153 e 155, estes dispositivos constitucionais conferem expressamente ao sujeito passivo o direito de abatimento do imposto pago na operação anterior.

Princípio da Seletividade: Para Fabretti (2009), a seletividade deve, então, levar em conta a natureza do produto, mercadoria ou serviço e não sua origem ou destinação, e ainda, para ser alcançado perfeito atendimento ao referido princípio, deve-se estender aos componentes e insumos utilizados que receberão tratamento fiscal equivalente a mercadoria

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ou produto. Trata-se da aplicação do princípio geral de direito de que o acessório segue o principal.

Ainda para Fabretti (2009), o princípio da seletividade não visa ao interesse do contribuinte de direito, mas dos consumidores finais que de fato suportam a carga econômica. Portanto, o estudo dos princípios constitucionais tributários deve englobar a compreensão do que são princípios, da importância da Constituição Federal.

2.5.7 Elementos Fundamentais do Tributo

A obrigação tributária é principal ou acessória, a principal surge com a ocorrência do fato gerador, tem por objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária. A acessória decorre da legislação tributária e tem por objeto as prestações, no interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos. Art.113. CTN.

Os elementos fundamentais do tributo são compostos por: fato gerador, base de cálculo, Alíquota, sujeito ativo e sujeito passivo.

Fato Gerador: Para o Código Tributário Nacional (2007), Fato Gerador da obrigação principal é a situação definida em lei com necessária e suficiente á sua ocorrência.

“Fato gerador da obrigação acessória é qualquer situação que, na forma da legislação aplicável, impõe a prática ou a abstenção de ato que não configure obrigação principal (CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL, 2007, art.115)”.

Segundo Fabretti (2009), denomina-se fato gerador a concretização da hipótese de incidência tributária prevista em abstrato na lei, que gera ou faz nascer a obrigação tributária. Por exemplo: prestar serviços (ISS); fazer circular mercadorias (ICMS); receber renda (IR) etc.

Base de Cálculo: Segundo Fabretti (2009), é o valor sobre o qual é aplicada a alíquota ou percentual para apurar o valor do tributo a pagar.

Para Alievi e Heidemann (2008, p.92), “Representa uma grandeza econômica que é utilizada como base para quantificação da obrigação tributária, ou seja, o valor que é levado em conta como base para o cálculo do tributo.”

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Alíquota: Para Fabretti (2009), é um fator definido em lei que, aplicado sobre a base de cálculo, determina o montante do tributo a ser pago.Elas podem ser fixas ou específicas.

Representando o segundo elemento levado em consideração para determinação quantitativa da obrigação tributária, a alíquota pode ser representada por um percentual da base de cálculo ou simplesmente por um valor fixado pela legislação de acordo com a atividade representativa da ocorrência do fato gerador. (ALIEVI E HEIDEMANN, 2008, p.92)

Sujeito Ativo: De acordo com o Código Tributário Nacional (2007), Artigo 119, sujeito ativo da obrigação é a pessoa jurídica de direito público titular da competência para exigir o seu cumprimento.

Para Amaro (2003, p.283)” Podemos ter, na condição de sujeito ativo, a pessoa titular do direito de cobrar aquele pagamento ou a pessoa legitimada para exigir o cumprimento do dever formal ou acessório.”

Sujeito Passivo: Segundo a artigo 121 do CTN (2007), sujeito passivo da obrigação principal é a pessoa obrigada ao pagamento de tributo ou penalidade pecuniária.

Ainda para Amaro (2003,p.289), “Sujeito Passivo é o devedor da obrigação tributária, ou seja, é a pessoa que tem o dever de prestar, ao credor ou sujeito ativo, o objeto da obrigação.” Os elementos fundamentais do tributo juntos vigoram ao lado das leis de cada tributo.

2.6. OUTROS TRIBUTOS ICMS, IPI E ASPECTOS PREVIDENCIARIOS

Neste tópico são tratados dos tributos incidentes nas modalidades de enquadramento tributário Lucro Real Trimestral e Anual, assim como para o Lucro Presumido.

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2.6.1 ICMS – Impostos Sobre Circulação de Mercadorias e serviços

Conforme o que diz a Constituição Federal de 1988, o ICMS é um imposto de competência dos Estados e do Distrito Federal. Podendo a União instituir as alíquotas mínimas e máximas.

O ICMS constitui uma importante fonte de renda para os municípios, visto que 25% de sua arrecadação é repassada aos mesmos. Cada Estado e o Distrito Federal tem autonomia par legislar sobre ele.

Conforme Pinto (2010), tal tributo é norteado por dois princípios básicos: o Principio da Não Cumulatividade, que como o próprio nome diz se refere ao fato de ser um imposto não cumulativo, onde, para atender tal princípio, a empresa obtém crédito nas compras e débito nas vendas ou prestação de serviço, devendo recolher apenas a diferença; e o Princípio da Seletividade, onde o Estado determina faixa de alíquotas de acordo com a essencialidade do produto, assim, os produtos mais supérfluos receberão maiores alíquotas do que os produtos essenciais aos cidadãos.

Quadro 1: Resumo do ICMS Espécie Imposto

Competência Estados e Distrito Federal Função Predominantemente Fiscal Hipótese de

incidência

Operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e prestações se iniciem no exterior

Contribuinte Pessoas jurídicas de direito privado e as que lhes são equiparadas pela legislação do imposto de renda, inclusive as empresas públicas e as sociedades de economia mista e suas subsidiárias

Base de cálculo

A base de cálculo do ICMS, como regra geral, é o valor da operação relativa à circulação da mercadoria, ou o preço do serviço respectivo. Na base de cálculo se incluem as despesas recebidas do adquirente, ou a este debitadas, bem como os descontos condicionais a este concedidos, mas não se incluem os descontos incondicionais, porque evidentemente não integram estes no valor da operação.

Em alguns casos, a Secretaria da Fazenda fixa um valor mínimo para a operação.

Alíquotas

PIS/PASEP:

0,65% no regime de incidência cumulativa 1,65% no regime de incidência não cumulativa COFINS:

3% no regime de incidência cumulativa 7,6% no regime de incidência não cumulativa Fonte: PINTO (2010)

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2.6.2 Imposto sobre Produtos Industrializados – IPI

De acordo com Fabretti (2009), o IPI tem uma sistemática muito parecida com a do ICMS com relação a sua forma de apuração, talvez a maior diferença é que o IPI tem como contribuinte de fato o consumidor final.

O IPI é um tributo de competência da União e é devido somente nas indústrias, empresas equiparadas à industria e na chegada de produtos importados. Respeitando o princípio da seletividade, a alíquota do IPI varia de acordo com a essencialidade do produto. Assim, os produtos mais supérfluos são tributados com maiores alíquotas. (PINTO, 2022, p 47)

Quadro 2: Resumo do IPI Espécie Imposto

Competência União Função Extra Fiscal Hipótese de

incidência

O imposto incide sobre produtos industrializados, nacionais e estrangeiros, obedecidas as especificações constantes da Tabela de Incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados (TlPI).

Fato Gerador

I - o desembaraço aduaneiro de produto de procedência estrangeira, ou a sua arrematação em leilão,

no caso de produtos apreendidos pelo fisco ou abandonados pelo importador. II - a saída de produto do estabelecimento industrial, ou equiparado a industrial.

Contribuinte

O contribuinte do IPI é o importador ou a quem a lei o equiparar; o industrial ou a quem a lei o equiparar; o comerciante de produtos sujeitos ao imposto, que os forneça aos industriais ou aos a estes equiparados; o arrematante de produtos apreendidos ou abandonados levados a leilão.

Base de cálculo

A base de cálculo do IPI é o valor da operação de que decorrer a saída dos produtos industrializados do estabelecimento do contribuinte.

Não tendo valor a operação, ou sendo omissos os documentos respectivos, a base de cálculo será o preço corrente da mercadoria ou de sua similar no mercado atacadista da praça do contribuinte.

Em se tratando de produto leiloado, o preço da respectiva arrematação.

Alíquotas

A alíquota aplicável em cada caso é obtida na Tabela de Incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados - TIPI. Alguns produtos estão sujeitos a alíquotas específicas e outros a ad valorem.

No caso de ad vaIorem, as alíquotas vão de zero até 365,63%, porém a maioria das alíquotas está abaixo de 20%.

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2.6.3 Imposto sobre Serviço – ISS

O ISS é um imposto de competência dos municípios, cuja incidência recai sobre serviços prestados tanto por empresas, como também para profissionais autônomos, e tem sua vinculação às atividades próprias do município. Suas alíquotas podem variar de município para município e geralmente dependem da atividade da empresa.

O ISS é um imposto de competência dos municípios e do Distrito Federal. O DF, no território sob sua jurisdição, pode instituir e cobrar os impostos municipais. (art. 147 da CF)

Quadro 3:Resumo ISS Espécie Imposto

Competência Municípios e Distrito Federal Função Predominantemente Fiscal Hipótese de

incidência Prestação de serviços informados na lista constante em lei complementar (atualmente, Lei Complementar nº116, de 31 de julho de 2003) Fato Gerador O fato gerador desse imposto é o descrito em lei ordinária do Município, obedecidas as _{regras determinadas na Lei Complementar nº 116/03 e pela Constituição Federal}

Contribuinte O contribuinte do ISS é a empresa ou o trabalhador que presta o serviço tributável Base de cálculo É o preço cobrado pelos serviços.

Alíquotas

A Constituição Federal estabelece uma alíquota mínima de 2% e a Lei Complementar nº 116/03 determina uma alíquota máxima de 5%. Para alguns serviços, os Municípios têm a faculdade de reduzir a alíquota mínima

Fonte: PINTO (2010)

2.7 ASPECTOS PREVIDÊNCIÁRIOS

Tão importante quanto o estudo dos tributos federais num estudo de planejamento tributário, é o estudo das contribuições previdenciárias as quais as empresas estão sujeitas, uma vez que, se estudado isoladamente diferentes formas de enquadramento tributário, pode-se concluir pela viabilidade de determinada modalidade, que, quando acrescentada aos custos da parte previdenciária, já não representa a opção mais vantajosa para a empresa.

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Empresas tributadas pelo lucro presumido, ou pelo lucro real, são as chamadas empresas ‘gerais’, e sobre essas, há uma pesada tributação de INSS.

No simples nacional, tem-se a retenção de INSS sobre o salário dos funcionários e sobre os pró-labore. O mesmo ocorre nas empresas gerais, e até ai, esse INSS não pode ser entendido como custo da empresa, uma vez que seu valor é descontado do valor dos salários e dos pró-labores. Portanto, este desconto de INSS não necessita de nenhum estudo comparativo.

Há contudo, nas empresas “gerais”, a incidência de INNS referente a parte patronal, referente a risco de acidente de trabalho, e também, referente a Terceiros. O INSS Patronal é obtido aplicando-se a alíquota de 20% sobre a soma do valor dos salários mais pró-labores, o INSS referente a risco de trabalho e Terceiros, variam de acordo com a atividade das empresas. Para a empresa estudada, isso representa o encargo de 3% e 5,8% sobre o valor do salários dos funcionários, referente a risco de acidente e Terceiros.

2.8 ENQUADRAMENTO TRIBUTÁRIO

Antes de se iniciar o estudo dos diferentes tipos de enquadramento tributários é preciso conhecer a entidade interessada neste estudo, uma vez que alguns enquadramentos limitam-se a determinados tipos de atividades e de determinados montantes de faturamento, como é o caso já comentado do Microempreendedor Individual.

As atividades operacionais das empresas em geral são classificadas conforme uma tabela oficial conhecida como “Classificação Nacional de Atividades Econômicas – CNAE”. Conforme consta no site da Receita Federal do Brasil, a tabela CNAE é o instrumento de padronização nacional dos códigos de atividade econômica e dos critérios de enquadramento utilizados pelos diversos órgãos da Administração Tributária do país.

Na sequência, segue um maior detalhamento acerca de cada uma das modalidades tributárias abordadas neste estudo.

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2.8.1 Lucro Real

Quando uma empresa é tributada pelo Simples Nacional e pelo Lucro Presumido, a base de cálculo dos tributos é o faturamento bruto e a presunção de lucros, respectivamente. Nenhuma dessas duas alternativas, no entanto, leva em conta o resultado real da empresa. Logo, pode ocorrer de a empresa ter apresentado prejuízo e ainda haver impostos a pagar.

Pela sistemática do lucro real isso não ocorre, uma vez que a empresa é tributada por base em seu lucro liquido, ajustado por adições, exclusões ou compensações determinadas pela Legislação do Imposto de Renda, ou seja, o lucro fiscal não é encontrado através da presunção de receitas, mas efetivamente sobre o resultado contábil da empresa após ajustado por adições e exclusões e compensações. Nesse ponto de vista, seria o lucro real a modalidade mais “justa”, visto que a empresa pagaria de acordo com seus resultados, sendo que no caso de apresentar prejuízo, não haveria imposto a pagar.

Lucro real é uma modalidade para apurar o imposto de renda e consequentemente a contribuição social, o qual, de acordo com o art. 247 do RIR/99, é determinado através da seguinte equação: “lucro real é o lucro líquido do período de apuração ajustado pelas adições, exclusões ou compensações prescritas ou autorizada.” (PINTO 2011 p.73)

Lucro Real é o lucro liquido do período apurado na escrituração comercial, denominado lucro contábil, ajustado pelas adições, exclusões e compensações autorizadas pela legislação do Imposto de Renda. Os ajustes do lucro líquido do período de apuração e a demonstração da apuração do lucro real devem ser transcritos no Livro de Apuração do Lucro Real (Lalur). (OLIVEIRA 2004 p. 176)

Quanto às adições, exclusões e compensações, tem-se o seguinte:

Adições: referem-se às despesas contabilizadas pela empresa, mas que são ou limitadas, ou não admitidas pela legislação do IR, e, portanto, precisam ser adicionadas ao resultado liquido apurado, para formar a base de cálculo dos impostos.

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Conforme PINTO (2011), para determinação do lucro real, serão adicionados ao lucro líquido do período:

a) Os custos, despesas, encargos, perdas, provisões, participações, e quaisquer outros valores deduzidos na apuração do lucro líquido, que, de acordo com o Regulamento do IR, não sejam dedutíveis na determinação do lucro real.

b) Os resultados, rendimentos, receitas e quaisquer outros valores não incluídos na apuração do lucro liquido que, de acordo com o Regulamento do IR, devam ser computados na determinação do lucro real.

Exclusões e Compensações: ao contrário das adições, as exclusões referem-se a aquilo que a legislação permite subtrair do lucro liquido apurado, para efeito fiscal e apuração dos impostos, ou seja, são aquelas receitas contabilizadas, mas não exigidas pelo fisco. Tem se como exemplo a depreciação acelerada por incentivos fiscais, dividendos obtidos de investimentos em ações de outras empresas avaliadas pelo custo de aquisição, dentre outras.

De acordo com o Regulamento do IR, em seu artigo 250, serão excluídos ao lucro líquido do período:

a) Os valores cuja dedução seja autorizada por lei e que não tenham sido contabilizados.

b) Os resultados, rendimentos, receitas e quaisquer outros valores incluídos na apuração do lucro líquido do exercício, que, de acordo com a legislação, não sejam computados no lucro real.

c) Prejuízos fiscais apurados em períodos base anterior, nas condições definidas na legislação.

Compensações: ocorre quando a empresas tem prejuízos acumulados de períodos anteriores, os quais podem ser usados quando a empresa obtiver lucro, reduzindo a base de cálculo dos impostos. A compensação de prejuízos fiscais está limitada contudo, a 30% do lucro ajustado, sendo que, se restar saldo de prejuízos acumulados para compensação, este deverá ser usado nos períodos posteriores.

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2.8.1.1 Pessoas Jurídicas Obrigadas ao Lucro Real

De acordo com Pinto (2011), de forma geral, estão obrigados a tributação pelo lucro real toda empresa com receita bruta anual superior a R$ 48.000.000,00, ou R$ 4.000.000,00 mensais para aqueles que iniciaram as atividades após o mês de janeiro. Ainda, os bancos de forma geral, e empresas que tiverem lucros oriundos do exterior também tributarão pelo lucro real independente do valor de sua receita bruta anual.

A Lei 7.918/98, art 14, especifica de forma mais detalhada aquelas pessoas jurídicas que estão sujeitos ao lucro real, conforme segue:

a) Cuja receita total, no ano-calendário anterior, seja superior ao limite de R$ 48.000.000,00, ou de R$ 4.000.000,00 multiplicado pelo número de meses do período, quando inferior a doze meses;

b) Cujas atividades sejam de bancos comerciais, bancos de investimentos, bancos de desenvolvimento, caixas econômicas, sociedades de crédito, financiamento e investimento, sociedade de crédito imobiliário, sociedades corretoras de títulos, valores mobiliários e câmbio, distribuidora de títulos e valores mobiliários, empresas de arrendamento mercantil, cooperativas de crédito, empresas de seguros privados e de capitalização e entidades de previdência privada aberta;

c) Que tiverem lucros, rendimentos ou ganhos de capital oriundo do exterior;

d) Que autorizadas pela legislação tributária, usufruam de benefícios fiscais relativos à isenção ou redução do imposto;

e) Que, no decorrer do ano calendário, tenham efetuado pagamento mensal do imposto de renda, determinado sobre a base de cálculo estimada, na forma do art. 2. Da Lei n. 9.430, de 1996;

f) Que explorem as atividades de prestação cumulativa e continua de serviços de assessoria creditícia, mercadológica, gestão de crédito, seleção e riscos, administração de contas a pagar e a receber, compras de direitos creditícios resultantes de vendas mercantis a prazo ou de prestação de serviços (factoring).

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2.8.1.2 IRPJ e da CSLL pelo lucro real

Os tributos que incidem sobre o lucro são O IRPJ e a CSLL, sendo quem ambas podem ser calculados pela sistemática do lucro presumido, ou do lucro real.

2.8.1.2.1 Imposto de Renda da Pessoa Jurídica – IRPJ

O IRPJ é aplicado em qualquer tipo de empresas individuais ou Pessoas Juridicas. Essas últimas, podem recolher o tributo através de quatro modalidades diferentes: Simples Nacional, Lucro Presumido, Lucro Real e Lucro Arbitrado.

Quadro 4: Resumo do IRPJ Espécie Imposto

Competência União Função Fiscal

Fato Gerador

É a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica de renda, assim

entendido o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos; e de proventos de qualquer natureza, assim entendidos os acréscimos patrimoniais não compreendidos no conceito de renda.

Contribuinte Pessoas físicas e jurídicas

Base de cálculo o montante real, arbitrado ou presumido da renda ou dos proventos tributáveis.

Alíquotas Pessoas jurídicas: 15%, mais adicional de 10% sobre a parcela de lucro que exceder a R$ _{20.000,00 mensais.} Fonte: PINTO (2010)

2.8.1.2.2 Contribuição Social sobre o Lucro Líquido- CSLL

A CSLL foi instituída pela Lei nº 7.689/1988. Em suma, a CSLL segue a mesma lógica do IRPJ, uma vez que ambos os tributos devem ser apurados pelo mesmo regime, ou seja, não é possível apurar o IRPJ através do lucro presumido e a CSLL através do lucro real.

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Quadro 5: Resumo da CSLL: Espécie Contribuição Social

Competência União Função Fiscal

Fato Gerador É a obtenção do lucro no exercício

Contribuinte as pessoas jurídicas domiciliadas no país e as que Ihes são equiparadas pela legislação do _{Imposto de Renda.} Base de cálculo Resultado apurado pela contabilidade, ajustado conforme determinações

legais, resultado presumido ou arbitrado. Alíquotas 9%

Fonte: PINTO (2010)

Conforme a Lei 9.430/96, o lucro real pode ser apurado de duas formas: a) Apuração Trimestral:

Na opção trimestral do lucro real, a empresa apurara balanço patrimonial juntamente com a demonstração de resultados nas datas: 31/03, 30/06, 30/09 e 31/12 para, em seguida, elaborar no LALUR as adições e exclusões, além de utilizar as compensações autorizadas pela legislação . (PINTO, 2011, p 77)

Conforme Pinto (2011), a apuração trimestral tem a vantagem de já estar apurando valores definitivos, pois seus valores tem por base a escrituração contábil e fiscal.

Se ocorrer de a empresa ter um lucro fiscal superior a R$ 60.000,00 no trimestre, terá que aplicar uma alíquota adicional de 10% sobre o valor excedente.

b) Apuração Anual / Lucro Estimado:

Através do lucro estimado, a empresa apura seu IRPJ e sua CSLL de forma estimada com base na sua receita auferida, dispensando os ajustes feitos no LALUR, e através do qual os valores apurados e pagos mensalmente são classificados no ativo circulante, pois trata-se de antecipações. Sendo assim, quando a empresa realizar seus ajustes, que podem ser em qualquer mês do ano através do balancete de redução ou suspensão, ou então, até o dia 31/12, deverá verificar o montante já pago como antecipação e analisar se ainda restam valores a pagar ou se há valores a compensar.

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Conforme Pinto (2011), a base de cálculo do IRPJ no lucro estimado é encontrada na seguinte equação:

Receita de vendas e/ou prestação de serviços (-) ICMS/ST e IPI (se contabilizado como receita) (-) Devoluções de mercadorias

(-) Desconto comercial concedido (=) Receita bruta

(x) Alíquota de presunção

(+) Ganhos líquidos auferidos em aplicações financeiras de renda sem a incidência de IRF

(+) Ganhos obtidos na venda de ativos (ganho de capital)

(+) Rendimentos recebidos em operações de mútuo entre pessoas jurídicas, controladoras, controladas, coligadas ou interligadas

(+) Ganhos líquidos em operações financeiras de renda variável (+) Ganhos apurados em operações de cobertura (hedge)

(+) Receita de aluguel de bens fora do objeto social

(+) Juros recebidos provenientes da taxa Selic relativos a impostos e contribuições a serem restituídos ou compensados

(=) Lucro fiscal (base de cálculo do IRPJ) (x) Alíquota básica do IRPJ (15%)

(=) IRPJ apurado

(+) IRPJ apurado na alíquota adicional de 10%, quando for o caso

(-) Créditos de IRPJ oriundos de retenções na fonte e outras compensações (=) IRPJ a pagar

Já com relação a CSLL no lucro estimado, é encontrada na seguinte equação: Receita de vendas e/ou prestação de serviços