Ventos
de mudança
Ventos
de mudança
Tendo em consideração as necessidades competitivas dos países e das empresas, a contabilidade é compelida a acompanhar a evolução da actividade empresarial. Nesta perspectiva, é fundamental para Portugal acompanhar “Os Ventos de Mudança” que sopram em todo o Mundo, o que se traduz, no imediato, na adopção do novo Sistema de Normalização Contabilística (SNC).
Face às importantes mudanças em curso é necessário ter presente que “O difícil não é aceitar as novas ideias mas libertarmo-nos das antigas”
(autor desconhecido).
César Gonçalves
Após as convulsões contabilísticas internacionais surgidas com a falência de grandes empresas internacionais, temos assistido um pouco por todo o mundo à implementação de normativos com princípios semelhantes aos dos IAS/IFRS. Portugal acompanhou esta evolução e após o período de comentários assistimos à publicação do Diploma que revoluciona a nossa contabilidade e vem substituir o POC que entrou em vigor há cerca de 20 anos. A PricewaterhouseCoopers tem contribuído ao longo dos últimos anos à divulgação destas novas normas, e com a publicação de mais este documento fazemos votos para que ele se torne num auxiliar importante para todos aqueles que no dia a dia terão de lidar com estas alterações.
Hermínio Afonso
Os ventos da harmonização contabilística que têm vindo a soprar, com mais ou menos força, em todos os continentes, com a União Europeia a assumir-se como um pólo catalisador e integrador dos trabalhos do IASB, passaram também por Portugal, provocando uma profunda transformação no reporting financeiro através da adopção das normas IAS/IFRS pelas empresas cotadas e, agora, pela aplicação do Novo Sistema de Normalização Contabilística. Este
processo de mudança, elevou o grau de desenvolvimento e sofisticação do relato financeiro, através da introdução, na preparação das demonstrações financeiras, de conhecimentos e técnicas que até aqui pertenciam ao domínio dos analistas financeiros.
Introdução
NCRF 1 – Estrutura e Conteúdo das Demonstrações Financeiras NCRF 2 – Demonstração de Fluxos de Caixa
NCRF 3 – Adopção Pela Primeira Vez das NCRF
NCRF 4 – Políticas Contabilísticas, Alterações nas Estimativas Contabilísticas e Erros
NCRF 5 – Divulgação de Partes Relacionadas NCRF 6 – Activos Intangíveis
NCRF 7 – Activos Fixos Tangíveis
NCRF 8 – Activos Não Correntes Detidos para Venda e Unidades Operacionais Descontinuadas
NCRF 9 – Locações
NCRF 10 – Custos de Empréstimos Obtidos NCRF 11 – Propriedades de Investimento NCRF 12 – Imparidade de Activos
NCRF 13 – Interesses em Empreendimentos Conjuntos e Investimentos em Associadas
NCRF 14 – Concentrações de Actividades Empresariais NCRF 15 – Investimentos em Subsidiárias e Consolidação
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Índice
NCRF 16 – Exploração e Avaliação de Recursos Minerais NCRF 17 – Agricultura
NCRF 18 – Inventários
NCRF 19 – Contratos de Construção NCRF 20 – Rédito
NCRF 21 – Provisões, Passivos Contingentes e Activos Contingentes NCRF 22 – Contabilização dos Subsídios do Governo e Divulgação de Apoios do Governo
NCRF 23 – Os efeitos de Alterações em Taxas de Câmbio NCRF 24 – Acontecimentos Após a Data do Balanço NCRF 25 – Impostos Sobre o Rendimento NCRF 26 – Matérias Ambientais
NCRF 27 – Instrumentos Financeiros NCRF 28 – Benefícios dos Empregados
NI 1 – Consolidação - Entidades de Finalidades Especiais
NI 2 – Uso de Técnicas de Valor Presente para Mensurar o Valor de Uso Algumas notas comparativas entre o SNC, as IFRS e o POC/DC
28 29 30 31 33 35 38 39 41 42 44 45 47 50 51 53
Este “Pocket Guide” resume os principais critérios de reconhecimento e mensuração requeridos pelas NCRF.
A informação encontra-se organizada de acordo com as diferentes normas e resulta de informação retirada das NCRF (constantes do Aviso nº 15655/2009 de 7 de Setembro no seguimento da aprovação do Sistema de Normalização Contabilística pelo Decreto-Lei nº 158/2009 de 13 de Julho), não dispensando a leitura das mesmas.
Esta publicação visa transmitir um overview útil a todos os agentes económicos que
contactam, das mais variadas formas, com a informação financeira e insere-se no contexto
Introdução
As Normas Contabilísticas e de Relato Financeiro (NCRF) que compõem o Sistema de Normalização Contabilística (SNC) constituem uma alteração de paradigma do relato financeiro, com impacto significativo na preparação das demonstrações financeiras e na utilização da informação financeira.
O SNC prevê a existência de três níveis de relato (cf. ilustrado no quadro resumo abaixo). Este “Pocket Guide” aborda a temática das NCRF.
(IAS/IFRS)
[adoptadas pela UE] (NCRF)
(NCRF - PE) [regime simplificado] Contas consolidadas das
sociedades com valores mobiliários admitidos à negociação em mercado regulamentado (obrigatoriamente) Contas individuais das sociedades cujas contas consolidadas apliquem as IAS/IFRS (voluntariamente) Contas consolidadas de outras sociedades (abrangidas pelo SNC), (com CLC) (voluntariamente) Contas individuais de entidades que integrem o perímetro de consolidação de quem aplica as IAS/IFRS (com CLC) (voluntariamente)
Todas as entidades que não adoptem as IAS/IFRS e que sejam:
• Sociedades abrangidas pelo CSC;
• Empresas individuais reguladas pelo Código Comercial; • Estabelecimentos Individuais de responsabilidade limitadas; • Empresas públicas; • Cooperativas; • Agrupamentos complementares de empresas e agrupamentos de interesse económico.
Entidades que apliquem o SNC mas que não ultrapassem dois dos três limites:
• Total de balanço 500.000 euros
• Total de vendas líquidas e outros proveitos 1.000.000 euros
NCRF 1
Estrutura e Conteúdo das Demonstrações
Financeiras
O objectivo da NCRF 1 é o de prescrever as bases quanto à estrutura e conteúdo do balanço, da demonstração dos resultados, da demonstração das alterações no capital próprio e do anexo. A demonstração dos fluxos de caixa será abordada na NCRF 2. O balanço, a demonstração dos resultados, a demonstração dos fluxos de caixa e a demonstração das alterações no capital próprio incluídas nas demonstrações financeiras devem cumprir com o modelo publicado em portaria.
A moeda de apresentação das demonstrações financeiras (euro) pode ser arredondada até ao milhar de unidades monetárias.
Existe um mínimo de divulgações obrigatórias a ser apresentado no Anexo.
As demonstrações financeiras devem divulgar informação comparativa com o período anterior, a menos que uma norma ou interpretação permita ou exija de outra forma. As demonstrações financeiras devem ser identificadas claramente e distinguidas de outros documentos de reporte financeiro.
Balanço
Podem ser apresentados na face do balanço, linhas de itens adicionais ao modelo publicado em portaria, bem como títulos e subtotais, quando tal apresentação for relevante para uma melhor compreensão da posição financeira da entidade.
O Balanço deve apresentar activos correntes e não correntes, e passivos correntes e não correntes a menos que a sua apresentação, baseada em valores líquidos, apresente informação que seja fiável e mais relevante.
Um activo deve ser classificado como corrente, quando satisfizer qualquer dos seguintes critérios:
• Espera-se que seja realizado, ou pretende-se que seja vendido ou consumido, no decurso normal do ciclo operacional da entidade;
• Seja detido essencialmente para a finalidade de ser negociado;
• Espera-se que seja realizado num período até doze meses após a data do balanço; ou • É caixa ou equivalente de caixa, a menos que lhe seja limitada a troca ou use para
liquidar um passivo durante pelo menos doze meses após a data do balanço. Todos os outros activos devem ser classificados como não correntes.
Um passivo deve ser classificado como corrente quando satisfizer qualquer um dos seguintes critérios:
• Se espere que seja liquidado durante o ciclo operacional normal da entidade; • Seja detido essencialmente para a finalidade de ser negociado;
• Deve ser liquidado num período até doze meses após a data do balanço; ou • A entidade não tenha um direito incondicional de diferir a liquidação do passivo
durante pelo menos doze meses após a data do balanço.
Todos os outros passivos devem ser classificados como não correntes.
Demonstração dos Resultados
Todos os itens de rendimentos e gastos reconhecidos num período devem ser incluídos nos resultados, a menos que uma norma o exija de outro modo.
Podem ser apresentados na face da demonstração dos resultados, linhas de itens adicionais ao modelo publicado em portaria, bem como títulos e subtotais, quando tal apresentação for relevante para uma melhor compreensão do desempenho financeiro da entidade.
Uma entidade não deve apresentar itens de rendimento e de gasto como itens extraordinários, quer na face da demonstração dos resultados quer no anexo. Os itens a apresentar na demonstração dos resultados deverão basear-se numa
classificação que atenda à sua natureza, podendo, adicionalmente, ser apresentada uma demonstração de resultados em que a classificação dos itens se baseie na sua função dentro da entidade.
Quando itens de rendimentos e gastos são materiais, a sua natureza assim como o seu montante devem ser divulgados separadamente.
Demonstração das alterações no capital próprio
As alterações no capital próprio de uma entidade entre duas datas de balanço reflectem o aumento ou a redução nos seus activos líquidos durante o período. Com a excepção das alterações resultantes de transacções com detentores de capital próprio, agindo na sua capacidade de detentores de capital próprio (tais como contribuições de capital, reaquisições de instrumentos de capital próprio da entidade e dividendos) e dos custos de transacção directamente relacionados com tais transacções, a alteração global no capital próprio durante um período representa a quantia total de rendimentos e gastos, incluindo ganhos e perdas, gerada pelas actividades da entidade durante esse período (quer esses itens de rendimentos e de gastos sejam reconhecidos nos resultados ou directamente como alterações no capital próprio).
Anexo
O anexo deve:
• Apresentar informação acerca das bases de preparação das demonstrações financeiras e das políticas contabilísticas usadas;
• Divulgar a informação exigida pelas NCRF que não seja apresentada na face do balanço, na demonstração dos resultados, na demonstração das alterações no capital próprio ou na demonstração dos fluxos de caixa; e
• Proporcionar informação adicional que não seja apresentada na face do balanço, na demonstração dos resultados, na demonstração das alterações no capital próprio ou na demonstração dos fluxos de caixa, mas que seja relevante para uma melhor compreensão de qualquer uma delas.
NCRF 2
Demonstração de Fluxos de Caixa
O sucesso, o crescimento e a sobrevivência de uma entidade depende da sua
capacidade para gerar fluxos de caixa ou obter os recursos financeiros necessários ao desenvolvimento da sua actividade.
A demonstração de fluxos de caixa é uma das principais demonstrações financeiras e apresenta a criação e a utilização de “caixa e seus equivalentes” por actividade (operacional, de investimento e de financiamento) durante um determinado período de tempo. Fornece aos utilizadores das demonstrações financeiras uma base para avaliar a capacidade da entidade gerar e utilizar os seus fluxos de caixa.
As actividades operacionais são as principais actividades produtoras de rédito da entidade e outras actividades que não sejam de investimento ou de financiamento.
As actividades de investimento incluem a aquisição e alienação de activos a longo prazo e de outros investimentos não incluídos em equivalentes de caixa.
Actividades de financiamento são as actividades que têm como consequência alterações na dimensão e composição do capital próprio e nos empréstimos obtidos pela entidade. Uma entidade deve relatar os fluxos de caixa provenientes de actividades operacionais pelo uso do método directo, pelo qual, são divulgadas as principais classes dos recebimentos e dos pagamentos brutos de caixa.
Este método directo proporciona informação que pode ser útil na estimativa de fluxos de caixa futuros. A informação acerca das principais classes de recebimentos brutos (de caixa) e de pagamentos brutos (de caixa) pode ser obtida: (i) a partir dos registos contabilísticos da entidade; (ii) pelo ajustamento de vendas, custo das vendas e outros itens da demonstração dos resultados relativamente a alterações, durante o período, em inventários e em contas a receber e a pagar, relacionadas com a actividade operacional. Uma entidade deve relatar separadamente as principais classes dos recebimentos brutos de caixa e dos pagamentos brutos de caixa provenientes das actividades de investimento e de financiamento.
A soma algébrica dos fluxos de caixa operacionais, de investimento e de financiamento é a variação do saldo de caixa e seus equivalentes do período.
Transacções significativas que não tenham impacto nos fluxos de caixa (por exemplo, a aquisição de um activo através de locação financeira) não devem ser incluídas na demonstração dos fluxos de caixa devendo ser divulgadas no Anexo.
NCRF 3
Adopção pela Primeira Vez das NCRF
Uma entidade deve aplicar esta Norma nas suas primeiras demonstrações financeiras de acordo com as NCRF e deve preparar um balanço de abertura de acordo com as NCRF na data de transição para as mesmas. Este é o ponto de partida da sua contabilização segundo as NCRF e servirá para comparativo nas primeiras demonstrações financeiras de acordo com estas normas.
Esta norma estabelece duas categorias de excepções ao princípio de que o balanço de abertura deve estar conforme com cada NCRF:
• Isenções de alguns requisitos de outras NCRF (opcionais); e
• Proibições à aplicação retrospectiva de alguns aspectos de outras NCRF (obrigatórias).
Isenções
Existem certas situações em que a aplicação retrospectiva pode tornar-se difícil ou pode resultar num custo que excede os benefícios de as aplicar. Para esses casos foram criadas isenções, as quais são opcionais, pelo que as empresas têm o direito de optar por uma ou mais das isenções seguintes:
• Concentrações de actividades empresariais;
• Justo valor ou revalorização como custo considerado; • Benefícios dos empregados;
• Diferenças de transposição cumulativas; • Instrumentos financeiros compostos;
• A designação de instrumentos financeiros previamente reconhecidos; e • Locações.
Proibições
Esta norma proíbe a aplicação retrospectiva das seguintes matérias (as proibições são mandatórias, não opcionais):
• Desreconhecimento de activos financeiros e passivos financeiros; • Contabilidade de cobertura;
• Estimativas; e
• Activos classificados como detidos para venda e unidades operacionais descontinuadas.
As primeiras demonstrações financeiras de acordo com as NCRF de uma entidade devem incluir, pelo menos, um ano de informação comparativa segundo as NCRF e explicar de que forma a transição dos Princípios Contabilísticos Geralmente Aceites (PCGA) anteriores para as NCRF afectou a sua posição financeira, o seu desempenho financeiro e os seus fluxos de caixa.
NCRF 4
Políticas Contabilísticas, Alterações
nas Estimativas Contabilísticas e Erros
Políticas contabilísticas
A política contabilística a aplicar a determinado item será a que decorrer da norma ou interpretação que especificamente tratar da transacção subjacente a esse item.
No entanto, para algumas situações, as normas são omissas ou oferecem sugestões. O órgão de gestão deverá escolher os princípios contabilísticos apropriados, ajuizar quanto ao desenvolvimento e aplicação de políticas contabilísticas que resultem em informação que seja relevante e fiável, que representem com fidedignidade, reflictam a substância sobre a forma, a neutralidade, a prudência e que sejam completas em todos os aspectos materiais. Se não existir normativo, o órgão de gestão deverá considerar a aplicabilidade de requisitos e interpretações das Normas em questões similares e relacionadas. Uma entidade deve seleccionar e aplicar as suas políticas consistentemente para transacções semelhantes, a menos que uma norma ou interpretação especificamente exija ou permita a categorização de itens para os quais possam ser apropriadas diferentes políticas. Se uma norma ou interpretação exigir ou permitir tal categorização, uma política contabilística deve ser seleccionada e aplicada consistentemente a cada categoria.
Alterações nas políticas contabilísticas
Alterações nas políticas contabilísticas decorrentes da aplicação inicial de uma norma são aplicadas em concordância com as disposições transitórias (se existentes) contidas na norma. Caso não existam disposições transitórias específicas, uma mudança na política contabilística (voluntária ou mandatória) é aplicada retrospectivamente (ou seja, reexpressando valores comparativos), a menos que isso seja impraticável.
Alterações nas estimativas contabilísticas
O órgão de gestão deve reconhecer prospectivamente o efeito de alterações em
estimativas contabilísticas, incluindo os efeitos nos resultados no período que é afectado (o período das alterações e/ou períodos futuros). Quando uma alteração numa estimativa contabilística der origem a alterações em activos ou passivos ou se relacione com um item do capital próprio, ela deve ser reconhecida através do ajustamento da quantia escriturada desse activo, passivo ou item do capital próprio.
Erro
Podem surgir erros e falhas ou más interpretações da informação disponível. Os erros materiais de períodos anteriores são ajustados retrospectivamente (ou seja, reexpressando valores comparativos), a menos que seja impraticável.
NCRF 5
Divulgação de Partes Relacionadas
As transacções com partes relacionadas fazem parte das actividades comerciais e de negócios das empresas.
Nas demonstrações financeiras de uma entidade, devem incluir-se as divulgações necessárias para chamar a atenção para a possibilidade de a sua posição financeira e os seus resultados terem sido afectados pela existência de partes relacionadas e por transacções e saldos pendentes com as mesmas.
São exigidas divulgações relativamente a transacções da entidade com partes relacionadas. Partes relacionadas abrangem:
• Subsidiárias (e a empresa mãe); • Subsidiárias da mesma empresa mãe; • Controlo conjunto (“joint ventures”); • Associadas;
• Membros do pessoal chave da gestão da entidade ou da sua empresa mãe (incluindo familiares próximos);
• Partes que exercem controlo/controlo conjunto/influência significativa sobre a entidade (incluindo familiares próximos);
• Planos de benefícios de pós-emprego.
No entanto, são excluídos, por exemplo, entidades de financiamento e instituições governamentais no curso normal dos negócios da entidade.
Os relacionamentos entre empresa-mãe e subsidiárias devem ser divulgados
independentemente de ter havido ou não transacções entre essas partes. Uma entidade deve divulgar o nome da empresa-mãe imediata e, se for diferente, o nome da empresa- -mãe controladora final.
Se tiver havido transacções entre partes relacionadas, uma entidade deve divulgar a natureza do relacionamento com as partes relacionadas, assim como informação sobre as transacções e saldos pendentes, necessária para a compreensão do potencial efeito do relacionamento nas demonstrações financeiras. No mínimo, as demonstrações devem incluir a quantia das transacções; a quantia dos saldos pendentes; ajustamentos de dívidas de cobrança duvidosa relacionados com a quantia dos saldos pendentes; e os gastos reconhecidos durante o período a respeito de dívidas incobráveis ou de cobrança duvidosa de partes relacionadas.
Os itens de natureza semelhante podem ser divulgados agregadamente, excepto quando divulgações separadas forem necessárias para a compreensão dos efeitos das transacções com partes relacionadas nas demonstrações financeiras da entidade. As divulgações de que as transacções com partes relacionadas foram feitas em termos equivalentes aos que prevalecem nas transacções em que não existe relacionamento entre as partes são feitas apenas se esses termos puderem ser fundamentados.
NCRF 6
Activos Intangíveis
Cada vez mais, a capacidade de uma entidade gerar lucros advém de factores que são complementares aos seus activos tangíveis, tais como patentes, marcas, relacionamentos com clientes e software. Estes activos intangíveis raramente eram reconhecidos
separadamente numa concentração de actividades empresariais. Há um crescente foco na identificação, no reconhecimento e na mensuração desses activos intangíveis em concentrações de actividades empresariais.
Um activo intangível deve ser reconhecido se cumprir com a definição de activo
intangível (for identificável, for controlado pela entidade e levar à existência de benefícios económicos futuros) e cumprir com os critérios de reconhecimento (for provável que os benefícios económicos futuros esperados que sejam atribuíveis ao activo fluam para a entidade e o seu custo possa ser fiavelmente mensurado).
Um activo intangível satisfaz o critério de identificabilidade quando for separável (i.e. capaz de ser separado ou dividido da entidade e vendido, transferido, licenciado, alugado ou trocado, seja individualmente ou em conjunto com um activo ou passivo relacionado) ou resultar de direitos contratuais ou de outros direitos legais, quer esses direitos sejam transferíveis quer sejam separáveis da entidade ou de outros direitos e obrigações.
Aquisições Separadas
Activos intangíveis adquiridos separadamente são reconhecidos inicialmente ao custo. O custo compreende o seu preço de compra, incluindo os direitos de importação e os impostos sobre as compras não reembolsáveis, após dedução dos descontos comerciais e abatimentos, e qualquer custo directamente atribuível de preparação do activo para o seu uso pretendido. O preço que uma entidade paga para adquirir separadamente um activo intangível reflecte as expectativas acerca da probabilidade de que os benefícios económicos futuros esperados incorporados no activo irão fluir para a entidade.
Activos intangíveis numa concentração de actividades empresariais
Activos intangíveis adquiridos numa concentração de actividades empresariais são reconhecidos separadamente se puderem ser fiavelmente mensurados, independentemente de terem sido anteriormente reconhecidos nas demonstrações financeiras da entidade adquirida ou não.
Activos intangíveis gerados internamente
O processo de geração interna de activos intangíveis está dividido entre a fase de pesquisa e a fase de desenvolvimento. Nenhum activo intangível proveniente de pesquisa deve ser reconhecido. Um activo intangível proveniente de desenvolvimento deve ser reconhecido se, e apenas se, uma entidade puder demonstrar tudo o que se segue:
• A viabilidade técnica de concluir o activo intangível a fim de que o mesmo esteja disponível para uso ou venda;
• A sua intenção de concluir o activo intangível e usá-lo ou vendê-lo; • A sua capacidade de usar ou vender o activo intangível;
• A forma como o activo intangível gerará prováveis benefícios económicos futuros. Entre outras coisas, a entidade pode demonstrar a existência de um mercado para a produção do activo intangível ou para o próprio activo intangível ou, se for para ser usado internamente, a utilidade do activo intangível;
• A disponibilidade de adequados recursos técnicos, financeiros e outros para concluir o desenvolvimento e usar ou vender o activo intangível; e
• A sua capacidade para mensurar fiavelmente o dispêndio atribuível ao activo intangível durante a sua fase de desenvolvimento.
O dispêndio com um item intangível que tenha sido inicialmente reconhecido como um gasto não deve ser reconhecido como parte do custo do activo intangível em data posterior.
Os custos relacionados com muitos activos intangíveis gerados internamente não poderão ser capitalizados e são reconhecidos como custos à medida que vão sendo incorridos. Isto inclui dispêndios de pesquisa e inícios de actividade, dispêndios com actividades de formação, actividades de publicidade e promocionais, dispêndios com a mudança de local ou reorganização de uma entidade no seu todo ou em parte. Os gastos com marcas geradas internamente, listas de contactos, carteira de clientes, títulos de publicação e
goodwill também não são reconhecidos como activos intangíveis.
Mensuração após reconhecimento
Uma entidade deve escolher ou o modelo do custo ou o modelo de revalorização como política contabilística (igual a activos tangíveis).
Activos intangíveis são amortizados a menos que tenham uma vida útil indefinida. A quantia depreciável de um activo intangível com uma vida útil finita deve ser imputada numa base sistemática durante a sua vida útil. Um activo intangível tem uma vida útil indefinida quando, baseado numa análise de todos os factores relevantes, não existe limite previsível para o período em que se espera que o activo gere entradas líquidas de caixa para a entidade.
Os activos intangíveis com vida útil finita são avaliados para verificação de imparidade quando há indícios de que o activo está em imparidade. Os activos intangíveis com uma vida útil indefinida e os activos intangíveis que ainda não estejam em uso deverão ser testados anualmente, para verificação de imparidade e sempre que haja indícios de imparidade.
NCRF 7
Activos Fixos Tangíveis
O custo de um item de activo fixo tangível deve ser reconhecido como activo se, e apenas se for provável que futuros benefícios económicos associados ao item fluam para a entidade e se o custo do item puder ser mensurado fiavelmente.
Um item de activo fixo tangível no momento do reconhecimento inicial deve ser
mensurado pelo seu custo. Por custo entende-se a quantia de caixa ou seus equivalentes paga ou o justo valor de outra retribuição dada para adquirir um activo no momento da sua aquisição (líquido de descontos e abatimentos), assim como todos os custos atribuíveis à colocação do activo no local e nas condições necessárias para que o mesmo seja capaz de funcionar da forma pretendida (incluindo direitos de importação e os impostos de compra não reembolsáveis) e eventuais custos de desmantelamento no futuro. Alguns exemplos de custos atribuíveis são custos de benefícios dos empregados decorrentes directamente da construção ou aquisição de um item do activo fixo tangível, custos de preparação do local, custos iniciais de entrega e de manuseamento, custos para testes ao correcto funcionamento do activo e custos de instalação e montagem.
Se o pagamento de um activo fixo tangível for diferido para além das condições normais de crédito, a diferença entre o equivalente ao preço a dinheiro e o pagamento total é reconhecida como juro durante o período de crédito, a não ser que esse juro seja reconhecido na quantia escriturada do item de acordo com o tratamento alternativo permitido pela NCRF 10 – custos de empréstimos obtidos.
Os custos de abertura de novas instalações, custos de introdução de um novo produto ou serviço, custos de condução do negócio numa nova localização ou com uma nova classe de clientes, custos de administração e outros custos gerais não são considerados como custos de um item do activo fixo tangível.
Os custos subsequentes relacionados com o activo fixo tangível são reconhecidos se cumprirem com o critério do reconhecimento.
Após o reconhecimento inicial, uma entidade deve escolher ou o modelo do custo ou o modelo de revalorização como política contabilística e deve aplicar essa política a uma classe inteira de activos fixos tangíveis.
Se a quantia escriturada de um activo tangível for aumentada como resultado de uma revalorização, o aumento deve ser creditado directamente ao capital próprio. Contudo, o aumento deve ser reconhecido nos resultados até ao ponto em que reverta um decréscimo de revalorização do mesmo activo préviamente reconhecido em resultados.
Se a quantia escriturada de um activo tangível for diminuída como resultado de uma revalorização, a diminuição deve ser reconhecida nos resultados. Contudo, a diminuição deve ser debitada directamente ao capital próprio com o título de excedente de
revalorização até ao limite de qualquer saldo credor no excedente de revalorização com respeito a esse activo.
A quantia depreciável de um activo deve ser imputada numa base sistemática durante a sua vida útil. O método de depreciação usado deve reflectir o modelo pelo qual se espera que os benefícios económicos futuros do activo sejam consumidos pela entidade. Os itens dos activos fixos tangíveis podem possuir partes com diferente vida útil. A depreciação é calculada com base na vida útil de cada uma das partes.
Existem activos fixos tangíveis que necessitam de ser submetidos a inspecções importantes, de forma regular ao longo da vida útil, como condição de continuarem a operar (por exemplo, as inspecções das aeronaves). Quando cada inspecção importante for efectuada, o seu custo é reconhecido na quantia escriturada do item do activo fixo tangível como substituição, se os critérios de reconhecimento forem satisfeitos. Qualquer quantia escriturada remanescente do custo da inspecção anterior (distinto das peças físicas) é desreconhecida.
NCRF 8
Activos Não Correntes Detidos para Venda
e Unidades Operacionais Descontinuadas
Quando um activo não corrente (ou grupo de activos) está disponível para venda imediata no seu estado actual e a sua venda é altamente provável, este deve ser classificado como “detido para venda”. Uma venda é “altamente provável” quando há evidência de que a gestão da entidade está empenhada num plano para vender o activo (ou grupo para alienação) e tenha iniciado um programa para localizar um comprador e conclua o plano. Além disso, o activo (ou grupo para alienação) deve ser amplamente publicitado para venda a um preço que seja razoável em relação ao seu justo valor corrente. Deve, ainda, esperar-se que a venda se qualifique para reconhecimento como venda concluída dentro de um ano a partir da data da classificação.
Os activos (ou grupos de alienação) classificados como detidos para venda são: (i) mensurados pelo menor valor de entre a quantia escriturada e o justo valor menos os custos de vender; (ii) não são depreciados nem amortizados; e (iii) são apresentados separadamente na face do balanço, sendo os resultados das unidades operacionais descontinuadas apresentados separadamente na demonstração dos resultados. Uma unidade operacional descontinuada é um componente de uma entidade que tenha sido alienada ou esteja classificada para venda e represente uma importante linha de negócios separada ou uma área geográfica operacional; seja parte integrante de um plano coordenado para alienar uma importante linha de negócios separada ou área geográfica operacional; ou seja uma subsidiária adquirida exclusivamente com vista à revenda. Caso uma entidade deixe de classificar um componente de uma entidade como detido para venda, os resultados do componente anteriormente apresentados nas unidades operacionais descontinuadas devem ser reclassificados e incluídos no rendimento das unidades operacionais em continuação para todos os períodos apresentados. As quantias relativas a exercícios anteriores devem ser descritas como tendo sido novamente apresentadas.
As operações descontinuadas são apresentadas separadamente na demonstração de resultados e na demonstração de fluxos de caixa. Há requisitos adicionais de divulgação relativamente às operações descontinuadas.
NCRF 9
Locações
Uma locação é um acordo pelo qual o locador transmite ao locatário, em troca de um pagamento ou série de pagamentos, o direito de usar um activo por um período de tempo acordado. As locações são um importante meio de financiamento a médio e longo prazo. A contabilização de locações pode ter um efeito significativo sobre as demonstrações financeiras do locatário e do locador.
As locações são classificadas como financeiras ou operacionais, tendo em conta a extensão em que os riscos e vantagens inerentes à posse do bem são transferidos para o locatário. Numa locação financeira, os riscos e vantagens inerentes à posse do bem passam para o locatário. Todas as outras locações são consideradas operacionais. Os elementos terrenos e edifícios de uma locação de terrenos e edifícios são considerados separadamente para a finalidade da classificação da locação.
A classificação de uma locação como financeira ou operacional depende da substância da transacção e não da forma do contrato. Exemplos de situações que podem normalmente conduzir a que uma locação seja classificada como uma locação financeira são:
• A locação transfere a propriedade do activo para o locatário no fim do prazo da locação;
• O locatário tem a opção de comprar o activo por um preço que se espera que seja suficientemente mais baixo do que o justo valor à data em que a opção se torne exercível tal que, no início da locação, seja razoavelmente certo que a opção será exercida;
• O prazo da locação abrange a maior parte da vida económica do activo ainda que o título de propriedade não seja transferido;
• No início da locação, o valor presente dos pagamentos mínimos da locação ascende a pelo menos, substancialmente, todo o justo valor do activo locado; e
• Os activos locados são de uma tal natureza especializada que apenas o locatário os pode usar sem que sejam feitas grandes modificações.
Numa locação financeira, o locatário reconhece um activo pela locação bem como a respectiva obrigação. O locatário deprecia o activo. Inversamente, o locador reconhece o activo numa conta a receber por uma quantia igual ao investimento líquido na locação – o valor dos pagamentos mínimos da locação a receber pelo locador descontado à taxa de juro implícita na locação e acrescido do valor residual não garantido que reverte para o locador.
Numa locação operacional, o locatário não reconhece um activo. O locador continua a reconhecer o activo e a depreciá-lo. Os pagamentos de uma locação operacional são reconhecidos como um gasto para o locatário e como um proveito para o locador numa base linear durante o prazo da locação.
NCRF 10
Custos de Empréstimos Obtidos
De uma forma geral, os custos de empréstimos obtidos devem ser imediatamente considerados como gastos do período, excepto quando esses custos sejam directamente atribuíveis à aquisição, construção ou produção de um activo que se qualifica, caso em que se permite (não se obriga) a sua capitalização.
Um activo que se qualifica é um activo que leva necessariamente um período substancial de tempo para ficar pronto para o seu uso pretendido ou para venda.
Os custos com empréstimos obtidos incluem:
• Juros de descobertos bancários e de empréstimos obtidos a curto e longo prazo; • Amortização de descontos ou de prémios relacionados com empréstimos obtidos; • Amortização de custos acessórios incorridos em ligação com a obtenção de
empréstimos;
• Encargos financeiros relativos a locações financeiras; e
• Diferenças de câmbio provenientes de empréstimos obtidos em moeda estrangeira até ao ponto em que sejam vistos como um ajustamento do custo dos juros.
A capitalização dos custos de empréstimos obtidos como parte do custo de um activo que se qualifica deve começar quando os dispêndios com o activo estejam a ser incorridos; os custos de empréstimos obtidos estejam a ser incorridos; e as actividades que sejam necessárias para preparar o activo para o seu uso pretendido ou venda estejam em curso. A capitalização dos custos dos empréstimos obtidos deve ser suspensa durante os períodos em que o desenvolvimento das actividades necessárias para preparar o activo para o seu uso pretendido ou venda sejam interrompidas.
A capitalização dos custos dos empréstimos obtidos deve cessar quando
substancialmente todas as actividades necessárias para preparar o activo elegível para o seu uso pretendido ou para a sua venda estejam concluídas.
NCRF 11
Propriedades de Investimento
Propriedades de investimento incluem activos (terrenos, edifícios, partes de edifícios ou ambos) que são detidos com o objectivo de obter rendas ou para valorização do capital ou para ambas as finalidades. Por isso, uma propriedade de investimento gera fluxos de caixa altamente independentes dos outros activos detidos por uma entidade. Todos os outros imóveis são contabilizados em activos fixos tangíveis de acordo com a NCRF 7 - Activos Fixos Tangíveis, se os mesmos forem detidos para uso na produção ou para fornecimento de bens ou serviços (ou o uso de propriedades para finalidades administrativas), ou como inventários de acordo com a NCRF 18 - Inventários se forem activos destinados à venda no curso ordinário de negócio.
Propriedades ocupadas pelos donos, propriedades em construção por conta de terceiros e propriedades que estejam a ser construídas ou desenvolvidas para futuro uso como propriedades de investimento são alguns exemplos de itens que não são considerados como propriedades de investimento.
As propriedades de investimento devem ser reconhecidas como um activo quando, e apenas quando, for provável que os futuros benefícios económicos que estejam associados à propriedade de investimento fluirão para a entidade, e quando o custo da propriedade de investimento possa ser mensurado fiavelmente.
Uma propriedade de investimento deve ser mensurada inicialmente pelo seu custo. O custo de uma propriedade de investimento comprada compreende o seu preço de compra e qualquer dispêndio directamente atribuível. Após a mensuração no reconhecimento, uma entidade deve escolher como sua política contabilística ou o modelo do justo valor ou o modelo do custo. A entidade deve aplicar de forma consistente essa política a todas as suas propriedades de investimento.
Uma entidade que escolha o modelo do justo valor deve mensurar todas as suas propriedades de investimento pelo justo valor, excepto quando o justo valor não puder ser estimado com fiabilidade. O justo valor da propriedade de investimento é o preço pelo qual a propriedade poderia ser trocada entre partes conhecedoras e dispostas a isso numa transacção em que não exista relacionamento entre as mesmas. Um ganho ou uma perda proveniente de uma alteração no justo valor de propriedades de investimento deve ser reconhecido nos resultados do período em que ocorra.
Uma entidade que escolhe o modelo do custo deve mensurar todas as suas propriedades de investimento de acordo com os requisitos da NCRF 7 – Activos Fixos Tangíveis para esse modelo excepto aquelas que satisfaçam os critérios de classificação como detidas para venda, que devem ser mensuradas de acordo com a NCRF 8 – Activos não correntes detidos para venda e unidades operacionais descontinuadas.
NCRF 12
Imparidade de Activos
Quase todos os activos, correntes e não correntes, são sujeitos a um teste de imparidade de forma a garantir que os mesmos não se encontram sobreavaliados no balanço. Um dos princípios básicos da imparidade é que um activo não pode ser registado no balanço acima do seu valor recuperável. O valor recuperável é definido como sendo a quantia mais alta de entre o justo valor de um activo ou unidade geradora de caixa menos os custos de vender e o seu valor de uso. O justo valor menos os custos de vender é a quantia a obter da venda de um activo ou unidade geradora de caixa numa transacção entre partes conhecedoras e dispostas a isso, sem qualquer relacionamento entre elas, menos os custos com a alienação. O valor de uso requer que sejam efectuados os cálculos dos fluxos de caixa futuros estimados, que se espere que surjam do uso continuado de um activo ou unidade geradora de caixa e da sua alienação no fim da vida útil. Os elementos do valor de uso de um activo que devem ser reflectidos no cálculo são os seguintes:
• Uma estimativa dos fluxos de caixa futuros que a entidade espera obter do activo; • Expectativas acerca das possíveis variações na quantia ou na tempestividade desses
fluxos de caixa futuros;
• O valor temporal do dinheiro, representado pela taxa corrente de juro sem risco de mercado;
• O preço de suportar a incerteza inerente ao activo; e
• Outros factores, tais como a falta de liquidez, que os participantes do mercado reflectissem no preço dos fluxos de caixa futuros que a entidade espera obter do activo.
Uma entidade deve avaliar em cada data de relato se há qualquer indicação de que um activo possa estar com imparidade. Se existir qualquer indicação, a entidade deve estimar a quantia recuperável do activo. Caso exista ou não qualquer indicação de imparidade a entidade deve também testar anualmente a imparidade de um activo intangível com uma vida útil indefinida ou um activo intangível ainda não disponível para uso comparando a sua quantia escriturada com a sua quantia recuperável. A entidade deve também testar anualmente a imparidade do trespasse (goodwill).
Ao avaliar se existe qualquer indicação de que um activo possa estar com imparidade, uma entidade deve considerar fontes externas (por exemplo variações do valor de
mercado dos activos, alterações significativas com um efeito adverso na entidade relativas ao ambiente tecnológico, de mercado, económico ou legal em que a entidade opera ou no mercado ao qual o activo está dedicado, variações nas taxas de juros de mercado ou outras taxas de mercado de retorno de investimentos) e fontes internas de informação (por exemplo, evidência de obsolescência ou dano físico de um activo, ou evidência nos relatórios internos que indica que o desempenho económico de um activo é, ou será, pior do que o esperado).
Alguns activos são sujeitos a testes de imparidade em grupo. Esse conjunto de activos denomina-se por unidade geradora de caixa (o mais pequeno grupo identificável de activos que seja gerador de fluxos de caixa e que sejam em larga medida independentes dos fluxos de caixa de outros activos ou grupo de activos).
O valor contabilístico de um activo é comparado com a quantia recuperável. Um activo ou unidade geradora de caixa sofre de imparidade quando o seu valor contabilístico exceda a quantia recuperável. Todas as imparidades devem ser alocadas ao activo ou aos activos das unidades geradoras de caixa, sendo a perda de imparidade reconhecida na demonstração de resultados, excepto se o activo estiver contabilizado pelo valor revalorizado.
Excepto no caso do goodwill, as perdas por imparidade podem ser revertidas, sendo a reversão reconhecida na demonstração dos resultados, excepto se o activo estiver contabilizado pelo valor revalorizado.
NCRF 13
Interesses em Empreendimentos Conjuntos
e Investimentos em Associadas
Empreendimento Conjunto
O empreendimento conjunto é uma actividade económica empreendida por dois ou mais parceiros, sujeita a controlo conjunto destes mediante um acordo contratual. Por controlo conjunto entende-se a partilha de controlo, acordada contratualmente, de uma actividade económica.
Os empreendimentos conjuntos podem assumir três tipos de formas – entidades conjuntamente controladas, operações conjuntamente controladas e activos conjuntamente controlados. O tratamento contabilístico depende da forma do empreendimento conjunto.
Uma entidade conjuntamente controlada é um empreendimento conjunto que envolve o estabelecimento de uma sociedade, de uma parceria ou de outra entidade em que cada empreendedor tenha um interesse.
Entidades conjuntamente controladas são contabilizadas, pelo empreendedor, pelo método da consolidação proporcional ou da equivalência patrimonial. Caso o empreendedor esteja sujeito à preparação de demonstrações financeiras consolidadas, na contabilização do interesse na entidade conjuntamente controlada deverá utilizar o método de consolidação proporcional nas demonstrações financeiras consolidadas e o método da equivalência patrimonial nas demonstrações financeiras individuais. Caso o empreendedor não esteja sujeito à preparação de demonstrações financeiras consolidadas, na
contabilização do interesse na entidade conjuntamente controlada, poderá optar pelo método de consolidação proporcional (recomendado) ou pelo método da equivalência patrimonial (alternativo).
Operações conjuntamente controladas e activos conjuntamente controlados não envolvem a necessidade de constituição de uma entidade separada. Em vez disso, os empreendedores participantes coordenam as suas actividades e trabalham no projecto comum, aí envolvendo os seus próprios recursos e incorrendo nos seus próprios gastos e passivos. Activos conjuntamente controlados envolvem a propriedade conjunta de um ou mais activos.
O reconhecimento contabilístico de uma participação em operações conjuntamente controladas ou activos conjuntamente controlados, encontra-se reflectido nas
demonstrações financeiras dos empreendedores não como um investimento autónomo, mas sim reconhecendo a sua parte nas respectivas rubricas de activos, passivos e resultados, de acordo com a natureza dos mesmos.
Associadas
Uma associada é uma entidade sobre a qual o investidor tem influência significativa e que não é nem uma subsidiária nem um interesse num empreendimento conjunto. A influência significativa é o poder de participar nas decisões das políticas financeiras e operacionais da investida ou de uma actividade económica mas que não é controlo nem controlo conjunto sobre essas políticas. A influência significativa pode ser obtida por posse de acções, estatuto ou acordo. Presume-se que existe influência significativa quando o investidor detém pelo menos 20% do poder de voto da associada e que ela não existe quando esse poder é inferior a 20%. Essas suposições podem ser refutadas se existirem claras evidências do contrário.
Um investimento numa associada deve ser contabilizado usando o método de equivalência patrimonial, a menos que satisfaça os critérios de contabilização “detido para venda” conforme NCRF 8 – Activos não correntes detidos para venda e unidades operacionais descontinuadas.
Os investimentos em associadas são classificados como activos não correntes e apresentados no balanço como um item numa linha (incluindo o goodwill decorrente da aquisição). São investimentos sujeitos a análise de imparidade conforme estipulado pela NCRF 12 – Imparidade de Activos.
NCRF 14
Concentrações de Actividades Empresariais
Uma concentração de actividades empresariais pode ser estruturada numa variedade de formas por razões legais, fiscais ou outras. O comprador é a entidade que obteve o controlo de uma ou mais entidades ou negócios (a adquirida). Define-se controlo como sendo o poder de gerir as políticas financeiras e operacionais de uma entidade ou de uma actividade económica a fim de obter benefícios da mesma. Diversos factores podem influenciar qual a entidade que possui o controlo. Deve presumir-se que uma entidade adquiriu o controlo de outra entidade quando adquire mais de metade dos direitos de voto da outra entidade, a menos que seja possível demonstrar que essa situação não constitui controlo.
O adquirente apura o custo da concentração de actividade empresarial na data de aquisição (a data em que obtém controlo sobre os activos líquidos da adquirida). A adquirente deve mensurar o custo de uma concentração de actividades empresariais como o agregado dos justos valores, à data da troca, dos activos cedidos, dos passivos incorridos ou assumidos e dos instrumentos de capital próprio emitidos pela adquirente, em troca do controlo sobre a adquirida, mais quaisquer custos directamente atribuíveis à concentração da actividade empresarial.
Quando a liquidação do todo ou qualquer parte do custo de uma concentração de actividades empresariais for diferida, o justo valor desse componente diferido deve ser determinado ao descontar as quantias a pagar do seu valor presente à data da troca. Quando um acordo de concentração de actividades empresariais proporcionar um ajustamento no custo de uma concentração de actividades empresariais dependente de acontecimentos futuros, a adquirente deve incluir a quantia desse ajustamento no custo da concentração de actividades empresariais à data da aquisição se o ajustamento for provável e puder ser mensurado com fiabilidade.
A diferença entre o custo de aquisição e o justo valor dos activos e passivos identificados constituem o goodwill. Depois do reconhecimento de todos os intangíveis, o valor do goodwill representa sinergias e alguns intangíveis não reconhecidos, tal como os colaboradores da entidade. O goodwill é reconhecido como um activo intangível e submetido anualmente ao teste de imparidade. Se o justo valor dos activos e passivos adquiridos exceder o custo de aquisição, essa diferença é levada à demonstração dos resultados. A expectativa é que esta situação ocorre somente em raras situações.
NCRF 15
Investimentos em Subsidiárias
e Consolidação
Uma subsidiária é uma entidade que é controlada por uma outra entidade (designada por empresa-mãe). Todas as subsidiárias são consolidadas. Controlo é o poder de gerir as políticas financeiras e operacionais de uma entidade ou de uma actividade económica a fim de obter benefícios da mesma. Presume-se que existe controlo quando o investidor detém mais de 50% do poder de voto da investida, embora esta presunção possa ser refutada se houver indícios claros em contrário. Controlo pode também existir quando menos de 50% do poder de voto da investida é detido e a empresa-mãe tem poder de controlo através, por exemplo, do conselho de administração.
Nas demonstrações financeiras individuais de uma empresa-mãe, a valorização dos investimentos em subsidiárias deve ser efectuada de acordo com o método da equivalência patrimonial.
A obrigatoriedade de elaboração de contas consolidadas ocorre para a empresa-mãe que detenha o controlo sobre uma ou mais subsidiárias. Na preparação de demonstrações financeiras consolidadas, uma entidade combina as demonstrações financeiras da empresa-mãe e das suas subsidiárias, linha a linha, adicionando itens idênticos de activos, passivos, capital próprio, rendimentos e ganhos e gastos e perdas, eliminando a quantia do investimento da mãe em cada subsidiária e a parte da empresa-mãe no capital próprio de cada subsidiária. São identificados os interesses minoritários (apresentados em balanço na rubrica de capital próprio) e são eliminados os saldos e transacções intra-grupo. As demonstrações financeiras de cada empresa devem ser preparadas a partir da mesma data de relato (caso impraticável, a diferença de datas de relato não deve ultrapassar três meses) e as políticas contabilísticas devem ser uniformes. Os rendimentos, ganhos e gastos e perdas de uma subsidiária são incluídos nas
demonstrações financeiras consolidadas a partir da data de aquisição e até à data em que a empresa-mãe deixar de controlar a subsidiária. A diferença entre o valor da alienação da subsidiária e a sua quantia escriturada à data da alienação, incluindo a quantia cumulativa de quaisquer diferenças de câmbio que se relacionem com a subsidiária reconhecidas no capital próprio, é reconhecida na demonstração dos resultados consolidada como ganho ou perda resultante da alienação da subsidiária.
A consolidação é efectuada com o propósito de evidenciar o efeito de como seria o grupo se a empresa-mãe e todas as subsidiárias fossem uma única entidade.
Os resultados são atribuídos ao accionista da empresa mãe e aos interesses minoritários, sendo que a quantia atribuída a interesses minoritários não é rendimento nem gasto.
As perdas aplicáveis à parte minoritária numa subsidiária consolidada podem exceder o interesse minoritário no capital próprio da subsidiária. O excesso e quaisquer perdas adicionais aplicáveis à parte minoritária, são imputadas ao interesse maioritário excepto até ao ponto em que a parte minoritária tenha a obrigação de fazer um investimento adicional para cobrir as perdas. Se a subsidiária subsequentemente relatar lucros, esses lucros são imputados ao interesse maioritário até que a parte minoritária das perdas previamente absorvidas pela parte maioritária tenha sido recuperada.
NCRF 16
Exploração e Avaliação de Recursos Minerais
Após a entidade ter obtido os direitos legais de explorar uma área específica e após estar comprovada a viabilidade técnica e comercial da extracção do recurso mineral, a contabilização dos dispêndios relacionados com a exploração e avaliação de recursos minerais, incluindo minérios, petróleo, gás natural e recursos não regenerativos semelhantes deve seguir o estipulado nesta norma.
Activos de exploração e avaliação são dispêndios de exploração e avaliação reconhecidos como activos de acordo com a política contabilística da entidade.
Dispêndios de exploração e avaliação são dispêndios incorridos por uma entidade em ligação com a exploração e avaliação de recursos minerais antes que a exequibilidade técnica e viabilidade comercial da extracção de um recurso mineral seja demonstrável. Exploração e avaliação de recursos minerais são a pesquisa de recursos minerais, incluindo minérios, petróleo, gás natural e recursos não regenerativos semelhantes depois de a entidade ter obtido os direitos legais de explorar numa área específica, bem como a determinação da exequibilidade técnica e viabilidade comercial de extrair o recurso mineral.
Os activos de exploração e avaliação são inicialmente contabilizados pelo custo e devem ser classificados de forma consistente como tangíveis ou intangíveis de acordo com a natureza dos activos adquiridos.
Após o reconhecimento inicial, uma entidade deve aplicar ou o modelo do custo ou o modelo de revalorização aos activos de exploração e avaliação. Se o modelo de revalorização for aplicado (ou o modelo da NCRF 7 – Activos Fixos Tangíveis ou o modelo da NCRF 6 – Activos Intangíveis), ele deve ser consistente com a classificação dos activos. Os activos de exploração e avaliação devem ser avaliados quanto à imparidade quando os factos e circunstâncias sugerirem que a quantia escriturada de um activo de exploração e avaliação pode exceder a sua quantia recuperável.
NCRF 17
Agricultura
A actividade agrícola consiste na gestão, por uma entidade, da transformação biológica de activos biológicos (animais vivos e plantas), em produto agrícola (produto colhido de activos biológicos) ou em activos biológicos, para venda.
Uma entidade deve reconhecer um activo biológico ou produto agrícola quando, e somente quando:
• A entidade controla o activo como consequência de acontecimentos passados; • Seja provável que benefícios económicos associados ao activo fluirão para a
entidade; e
• O justo valor ou custo do activo possa ser fiavelmente mensurado.
Um activo biológico deve ser mensurado, no reconhecimento inicial e em cada data de balanço, pelo seu justo valor menos custos estimados no ponto de venda, sendo a variação do valor contabilístico considerada como parte do lucro/prejuízo do resultado operacional. Os produtos agrícolas colhidos dos activos biológicos de uma entidade devem ser mensurados pelo seu justo valor menos custos estimados no ponto de venda no momento da colheita. Esta mensuração passa a ser o custo nesta data para efeitos de aplicação da NCRF 18 – Inventários ou outra NCRF aplicável.
Os custos no ponto de venda incluem comissões a corretores e negociadores, taxas de agência reguladoras e de bolsas de mercadorias e taxas de transferência e direitos. Os custos no momento de venda excluem os custos de transporte e outros necessários para levar os activos para o mercado.
O justo valor é a quantia pela qual um activo é reconhecido em qualquer mercado existente. Se existir um mercado activo para um activo biológico ou produto agrícola, o preço cotado nesse mercado é a base apropriada para determinar o justo valor desse activo. Se uma entidade tiver acesso a diferentes mercados activos, a entidade usará a mais relevante. Se não existir um mercado activo, uma entidade usará um ou mais dos indicadores que se seguem, quando disponíveis, na determinação do justo valor:
• O preço mais recente de transacção no mercado, desde que não tenha havido uma alteração significativa nas circunstâncias económicas entre a data dessa transacção e a do balanço;
• Os preços de mercado de activos semelhantes com ajustamento para reflectir diferenças; e
• Referências do sector tais como o valor de um pomar expresso por contentores de exportação, hectares ou outra unidade de medida do sector e o valor do gado expresso em quilo de carne.
Em certas circunstâncias, os preços ou valores determinados pelo mercado podem não estar disponíveis para um activo biológico na sua condição actual. Nestas circunstâncias, na determinação do justo valor, uma entidade usará o valor presente dos fluxos de caixa líquidos de um activo, descontados a uma taxa pré-imposto determinada no mercado corrente.
NCRF 18
Inventários
Um aspecto primordial na contabilização dos inventários é a quantia do custo a ser reconhecida como um activo e a ser escriturada até que os réditos relacionados sejam reconhecidos.
Os inventários devem ser mensurados pelo custo ou valor realizável líquido, dos dois o mais baixo. O valor realizável líquido é o preço de venda estimado no decurso ordinário da actividade empresarial menos os custos estimados de acabamento e os custos estimados necessários para efectuar a venda.
O custo do inventário deve incluir todos os custos de compra, custos de conversão e outros custos incorridos para colocar os inventários no seu local e na sua condição actuais. Os custos de compra de inventários incluem o preço de compra, direitos de importação e outros impostos (que não subsequentemente recuperáveis pela entidade) e custos de transporte, manuseamento e outros custos directamente atribuíveis à aquisição de bens acabados, de materiais e de serviços. Descontos comerciais, abatimentos e outros itens semelhantes deduzem-se na determinação dos custos de compra. Por custos de conversão entende-se todos os custos directamente relacionados com as unidades de produção, como por exemplo a mão-de-obra directa.
Os custos seguintes devem ser excluídos do custo dos inventários e devem ser reconhecidos como gastos do período em que sejam incorridos:
• Quantias anormais de materiais, de mão de obra ou de outros custos de produção desperdiçados;
• Custos de armazenamento, a menos que esses custos sejam necessários ao processo de produção antes de uma nova fase de produção;
• Gastos gerais administrativos que não contribuam para colocar os inventários no seu local e na sua condição actuais; e
• Custos de vender.
O custo dos inventários de itens que não sejam geralmente intermutáveis e de bens ou serviços produzidos e segregados para projectos específicos deve ser atribuído pelo uso da identificação específica dos seus custos individuais. O custo dos inventários que não possa ser determinado pela identificação específica dos seus custos individuais deve ser determinado pelo uso da fórmula “primeira entrada, primeira saída” (FIFO) ou da fórmula do custeio médio ponderado. A utilização da fórmula “último a entrar, primeiro a sair” (LIFO) é proibida. Uma entidade deve usar a mesma fórmula de custeio para todos os inventários que tenham uma natureza e um uso semelhantes para a entidade. Para os inventários que tenham outra natureza ou uso, poderão justificar-se diferentes fórmulas de custeio. A fórmula de custeio aplicada deve ser usada numa base consistente período a período.
NCRF 19
Contratos de Construção
Por força da natureza da actividade subjacente aos contratos de construção, a data em que a actividade do contrato é iniciada e a data em que a actividade é concluída caem, geralmente, em períodos contabilísticos diferentes. Este facto faz com que a imputação do rédito e dos custos do contrato aos períodos contabilísticos em que o contrato de construção é executado seja um aspecto fundamental.
Contrato de construção é um contrato especificamente negociado para a construção de um activo ou de uma combinação de activos que estejam intimamente inter-relacionados ou interdependentes em termos da sua concepção, tecnologia e função ou do seu propósito ou uso final. Normalmente, são contratos da modalidade de preço fixado (a entidade contratada concorda com um preço fixado ou com uma taxa fixada por unidade de output) ou contrato “cost plus” (a entidade contratada é reembolsada por custos permitidos ou de outra forma definidos, mais uma percentagem destes custos ou uma remuneração fixada).
Quando o desfecho de um contrato de construção puder ser fiavelmente estimado, o rédito do contrato e os custos do contrato associados ao contrato de construção devem ser reconhecidos com referência à fase de acabamento da actividade do contrato à data do balanço.
No caso de um contrato de preço fixado, o desfecho de um contrato de construção pode ser fiavelmente estimado quando estiverem satisfeitas todas as condições seguintes:
a) O rédito do contrato possa ser mensurado fiavelmente;
b) Seja provável que os benefícios económicos associados ao contrato fluirão para a entidade;
c) Tanto os custos do contrato para o acabar como a fase de acabamento do contrato na data do balanço possam ser fiavelmente mensurados; e
d) Os custos de contrato atribuíveis ao contrato possam ser claramente identificados e fiavelmente mensurados de forma que os custos reais do contrato incorridos possam ser comparados com estimativas anteriores.
No caso de um contrato de “cost plus”, o desfecho de um contrato de construção pode ser fiavelmente mensurado quando estiverem satisfeitas todas as condições seguintes:
a) Seja provável que os benefícios económicos associados ao contrato fluirão para a entidade; e
b) Os custos do contrato atribuíveis ao contrato, quer sejam ou não reembolsáveis, possam ser claramente identificados e fiavelmente mensurados.
Quando o desfecho de um contrato de construção não possa ser estimado fiavelmente: a) O rédito somente deve ser reconhecido até ao ponto em que seja provável que os
custos do contrato incorridos serão recuperáveis; e
b) Os custos do contrato devem ser reconhecidos como um gasto no período em que sejam incorridos.
Quando for provável que os custos totais do contrato excedam o rédito total do contrato, a perda esperada deve ser reconhecida imediatamente como um gasto.
NCRF 20
Rédito
O rédito é entendido como o rendimento que surge no decurso das actividades ordinárias de uma entidade, como por exemplo, vendas, honorários, juros, dividendos e royalties e que resulta em aumentos de capital próprio. O momento em que se deve reconhecer esse rédito é uma questão fundamental.
O rédito inclui somente os influxos brutos de benefícios económicos recebidos e a receber pela entidade de sua própria conta. As quantias cobradas por conta de terceiros tais como impostos sobre vendas, impostos sobre bens e serviços e impostos sobre o valor acrescentado não são benefícios económicos que fluam para a entidade e não resultam em aumentos de capital próprio. Por isso, são excluídos do rédito. Semelhantemente, num relacionamento de agência, os influxos brutos de benefícios económicos que não resultem em aumentos de capital próprio para o agente, são excluídos do rédito. As quantias cobradas por conta do capital não são rédito. Em vez disso, o rédito é a quantia de comissão.
O rédito deve ser mensurado pelo justo valor da retribuição recebida ou a receber. Os critérios de reconhecimento são geralmente aplicados separadamente a cada transacção. Contudo, em certas circunstâncias, é necessário aplicar os critérios de reconhecimento aos componentes separadamente identificáveis de uma transacção única a fim de reflectir a substância da transacção. Por exemplo, quando o preço da venda de um produto inclua uma quantia identificável de serviços subsequentes, essa quantia é diferida e reconhecida como rédito durante o período em que o serviço seja executado. Inversamente, os critérios de reconhecimento são aplicados a duas ou mais transacções conjuntas, quando elas estejam ligadas de tal maneira que o efeito comercial não possa ser compreendido sem referência às séries de transacções como um todo. Por exemplo, uma entidade pode vender bens e, ao mesmo tempo, celebrar um acordo separado para recomprar os bens numa data posterior, negando assim o efeito substantivo da transacção; em tal caso, as duas transacções são tratadas conjuntamente.
O rédito proveniente da venda de bens deve ser reconhecido quando tiverem sido satisfeitas todas as condições seguintes:
• A entidade tenha transferido para o comprador os riscos e vantagens significativos da propriedade dos bens;
• A entidade não mantenha envolvimento continuado de gestão com grau geralmente associado com a posse, nem o controlo efectivo dos bens vendidos;
• A quantia do rédito possa ser fiavelmente mensurada;
• Seja provável que os benefícios económicos associados com a transacção fluam para a entidade; e
• Os custos incorridos ou a serem incorridos referentes à transacção possam ser fiavelmente mensurados.
Se a entidade retiver significativos riscos de propriedade, a transacção não é uma venda e o rédito não é reconhecido. Uma entidade pode reter um risco significativo de propriedade de muitas maneiras:
• Quando a entidade retenha uma obrigação por execução não satisfatória, não coberta por cláusulas normais de garantia;
• Quando o recebimento do rédito de uma dada venda esteja dependente da obtenção de rédito pela venda dos bens pelo comprador;
• Quando os bens sejam expedidos sujeitos a instalação e a instalação seja uma parte significativa do contrato que ainda não tenha sido concluído pela entidade; e
• Quando o comprador tenha o direito de rescindir a compra por uma razão especificada no contrato de venda e a entidade não esteja segura acerca da probabilidade de devolução.
Quando o desfecho de uma transacção que envolva a prestação de serviços possa ser fiavelmente estimado, o rédito associado com a transacção deve ser reconhecido com referência à fase de acabamento da transacção à data de balanço. O desfecho de uma transacção pode ser fiavelmente estimado quando todas as condições seguintes forem satisfeitas:
• A quantia de rédito possa ser fiavelmente mensurada;
• Seja provável que os benefícios económicos associados à transacção fluam para a entidade;
• A fase de acabamento da transacção à data do balanço possa ser fiavelmente mensurada; e
• Os custos incorridos com a transacção e os custos para concluir a transacção possam ser fiavelmente mensurados.
Quando o desfecho de uma transacção que envolva a prestação de serviços não possa ser estimado com fiabilidade, o rédito somente deve ser reconhecido na medida em que sejam recuperáveis os gastos reconhecidos.
O rédito referente a juros, royalties e dividendos deve ser reconhecido nas seguintes bases:
• Os juros devem ser reconhecidos utilizando o método de juro efectivo;
• Os royalties devem ser reconhecidos segundo o regime de acréscimo de acordo com a substância do acordo relevante; e
• Os dividendos devem ser reconhecidos quando for estabelecido o direito do accionista receber o pagamento.
