Gestão de custos e resultados no transporte de cargas

(1)

UNIVERSIDADE REGIONAL DO NOROESTE DO ESTADO DO RIO GRANDE DO SUL

DEPARTAMENTO DE CIÊNCIAS ADMINISTRATIVAS, CONTÁBEIS, ECONÔMICAS E DA COMUNICAÇÃO.

CURSO DE POS GRADUAÇÃO LATO SENSU EM CONTROLADORIA E GESTÃO EMPRESARIAL

DULCINÉA DICKEL MACHADO

GESTÃO DE CUSTOS E RESULTADOS NO TRANSPORTE DE CARGAS

DE GRÃOS

Prof(a) Orientador(a): Eusélia Pavéglio Vieira

(2)

2016

GESTÃO DE CUSTOS E RESULTADOS NO TRANSPORTE DE CARGAS DE GRÃOS

Dulcinéa Dickel Machado1

Euselia Paveglio Vieira 2

.RESUMO

O transporte de cargas terrestres, baseado no uso de caminhões é um dos meios mais utilizados no país, especialmente no transporte de grãos sendo visível a criação de empresas familiares no ramo de transporte e, na maioria das vezes, a falta de controles e gestão dessas pequenas transportadoras levam a enfrentar dificuldades, justamente por não haver conhecimento da gestão e de custo logístico, à que se refere este artigo, embora, são empresas que compreendem muito bem a pratica diária. O objetivo do estudo consiste em utilizar os dados já controlados pela empresa transportadora de grãos, de modo a auxiliar na formação de preço, apurar o custo para então se avaliar o resultado. Classifica-se como uma pesquisa aplicada e descritiva onde foram analisadas as informações e dados da empresa, com o intuito de demonstrar principalmente a formação de preços, margem de contribuição, ponto de equilíbrio, a fim de comparar com a concorrência e com o que se esta sendo praticado. Concluiu-se que, muito embora no ramo de transporte o mercado durante alguns períodos do ano manipula o preço do frete, é muito importante a gestão e apuração do custo do frete na apuração do resultado. Constatou-se que a empresa prática controle de despesas e custos mensais, porém não realizava a apuração do custo do frete por rota e também não o utilizava para a formação de preço e análise da margem, devendo assim passar a controlar também este fator de total relevância para a apuração do resultado.

PALAVRAS-CHAVE: Custos. Transporte. Margens. Resultados. Gestão. 1 INTRODUÇÃO

Com o aumento da produção agrícola ano a ano em função dos grandes avanços tecnológicos na lavoura, vem a demonstrar a necessidade de escoamento desses produtos, gerando a necessidade de transporte logístico, ainda hoje enfrenta-se vários problemas de infraestrutura em nível de Brasil, entre eles, as estradas mal pavimentadas, sem investimentos e

1_{Bacharel em Ciências Contábeis pela Unopar, pós graduanda em Controladoria e Gestão Empresarial pela Unijui.} 2

(3)

manutenções, provocando com isso um sério prejuízo aos consumidores, uma vez que o custo logístico é repassado ao produto.

Segundo Scheibner (2016) desenvolveu um estudo sobre o tema custos na empresa Saur de Panambi e constatou que grande parte dos custos logísticos que permeiam a empresa, provém dos seguros contra sinistros, que podem ocorrer devido as más condições das estradas e o aumento de veículos trafegando, além disso enfatiza o quão importante e indispensável é, no sentido de dar mais amparo ao patrimônio da empresa em caso de perdas totais e aos seus colaboradores e também aos terceiros, ainda que o valor seja muito significativo nas condições hoje de tráfego e para os próximos anos é indispensável.

De um lado tem-se altos custos logísticos e por outro é preciso driblar o preço, e gerir as despesas de forma a manter a empresa no mercado.

Neste sentido (FLEURY; WANKE e FIGUEIREDO, 2012, p.251) “O preço esta passando a ser um qualificador, e o nível de serviço, um diferenciador, perante o mercado. Assim a logística ganha a responsabilidade de agregar valor ao produto por meio do serviço por ela oferecido”.

Neste sentido, é imprescindível que o gestor da transportadora conheça os custos logísticos para orientar na formação e análise do preço e margens do frete, sendo assim, o objetivo é demonstrar o impacto que uma boa gestão pode agregar e prolongar a vida das pequenas transportadoras, na maioria delas familiares, que enfrentam dificuldades por falta de conhecimento.

Pesquisa realizada por Guerino (2016) sugere no mesmo sentido ao demonstrar que a falta de gestão e conhecimento na formação do preço do frete, uma vez que em sua pesquisa em uma transportadora de leite a granel, compara as rotas que percorrem distâncias maiores e muitas vezes também com mais adversidades e, ainda sem garantia de recebimento de um produto em boas condições e então por falta de controle e conhecimento não cobram o mínimo nessa rota para cobrir os custos, prejudicando o resultado final e absorvendo no montante final das demais rotas.

Nesse contexto, a empresa em estudo necessita da aplicação gerencial com relação aos custos, muito embora hoje, se faça o controle dos custos, despesas e receitas por caminhão, não se utiliza do mesmo para a formação do preço e análise dos resultados da prestação de serviço.

(4)

Assim sendo, no entendimento de Fleury; Wanke e Figueiredo (2012, p.257) “Os preços não são formados com base direta nos custos, no entanto, os custos sempre influenciam a formação de preços principalmente no longo prazo. No caso de relações comerciais mais estáveis e parcerias, os custos têm maior influência na formação de preços”. O caso mais característico de preço formado com base em custo é o do frete de entrega.

O estudo se justifica pela necessidade de aprimorar as técnicas de avaliação de resultado, com base no custo e aplicação no valor do frete cobrado, com o intuito de tornar as informações mais completas e confiáveis, permitindo assim que os gestores se utilizem desses fatores para a tomada de decisão.

2 BASE CONCEITUAL

2.1 CONTROLADORIA

A controladoria é uma ferramenta de grande importância na tomada de decisão, precisa estar ligada diretamente à direção da empresa, para não sofrer manipulações internas, planejando, organizando, direcionando e controlando. Busca em outras empresas um parâmetro para atuar, possibilitando também a avaliação e a verificação dos resultados. Nesse sentido, os autores tratam da seguinte forma:

A essência da palavra controle é ampla, e para melhor entendê-la, deve ser examinada sob a perspectiva das dimensões em que ela é constituída, caracterizadas pelos níveis de importância que os controles têm para o processo de formação de resultados econômicos e para a transparência administrativa quanto aos meios utilizados para a sua obtenção. (LOPES, 2010, p.11).

Com a globalização crescendo em ritmo acelerado, as empresas apresentaram necessidades de informações que originassem resultados concretos, para que pudessem tomar decisões corretas e rápidas, diante do grande mercado competitivo. Daí surge a controladoria, uma importante ferramenta a gestão e administração da empresa. (SILVA; BERGONSO, 2010, p.38).

Para exercer a controladoria o profissional necessita ter um amplo conhecimento e domínio das atividades da empresa, além da contabilidade precisa dominar outros conhecimentos que envolve a administração, Economia, legislação societária e tributária, essa amplitude de conhecimento enriquece o trabalho e as informações geradas aos usuários. Conforme Cohen e Santana (2013, p.6) “O controle da organização pode ser melhor compreendido quando analisado

(5)

separadamente em três diferentes dimensões: a dimensão de controle de gestão; a dimensão do controle de dados e informações, e a dimensão de controles e procedimentos internos”.

A dimensão de controle de gestão representa o ambiente onde são tomadas as decisões que se traduzem nos resultados esperados pelos lideres da organização e abrange todo o processo de gestão em sua forma clássica. A dimensão do controle de dados e informações compreende o sistema de informações da empresa. A partir de todas as informações disponíveis reunidas, a área da controladoria é capaz de exercer suas atividades de forma completa. (COHEN; SANTANA, 2013 p.7).

Entende-se a controladoria agindo em todos os setores internos da empresa, analisando os fatos ocorridos como foram realizados ou como deveriam ter sidos realizados. A vigilância dos processos deve ser contínuo e gerar ações corretivas quando necessários. Lopes (2010, p 15) diz que o profissional da controladoria o Controller “deve estar envolvido diretamente em todos os estágios da função do controle, que vai desde a análise de sistemas de informações à identificação de problemas e implementação de mudanças, finalizando nos relatórios de controle que registram os resultados das alterações efetuadas”.

Dessa forma, a controladoria nos permite analisar com segurança se o planejamento esta ocorrendo de acordo com a missão, ou seja, se existe falhas nos processos, não será possível controlar nem sequer avaliar. E o resultado será um sério comprometimento da competitividade, bem como da existência da empresa. Um dos pilares da controladoria é a gestão de custos, que é tratada na sequência.

2.2 GESTÃO ESTRATÉGICA DE CUSTOS

Em busca da manutenção no mercado de forma competitiva, e a concorrência acirrada, na qual está exposta as empresas, faz surgir à necessidade de controle cada vez maior dos custos para se manter uma margem de rentabilidade aceitável, uma vez que os preços são variáveis e que não dependem do gestor, e sim estão sendo ditados pelo mercado. O processo de globalização da economia e a abertura dos mercados trouxeram um grande impacto às empresas, em especial as micro, pequenas e médias, que tiveram que se adaptar as exigências de mercados mais competitivos.

Este processo não tem mais volta, para se manterem no mercado as empresas precisam buscar o profissionalismo empresarial, conhecimentos e técnicas de gestão para auxiliar na

(6)

tomada de decisão. Neste contexto, conhecer e gerenciar custos são desafios para os gestores das organizações modernas, principalmente para as micro e pequenas empresas (LUCCA, 2013).

Torna-se necessário para o desenvolvimento das empresas, que seus gestores utilizem estratégias competitivas. Segundo Bruni; Famá (2004, p. 367) “a estratégia refere-se às relações entre a empresa e seu ambiente, e o processo de construção de seu futuro”.

A empresa precisa analisar o ambiente em que está inserida, as perspectivas de futuro do mercado, para então definir aonde quer chegar, estabelecendo metas e planos de longo prazo. Segundo Leone (2008, p.111) “fundamentalmente, a contabilidade de custos refere-se hoje às atividades de coleta e fornecimento de informações para as necessidades de tomada de decisão de todos os tipos”.

Neste sentido, para corroborar com o desenvolvimento da empresa, a gestão estratégica de custos surge como uma alternativa de entender às demandas do sistema econômico com relação às variáveis vividas nos mercados buscando a melhoria contínua da competitividade, conforme Bruni; Famá (2004, p 23) “As atividades relacionadas ao processo de gestão empresarial dizem respeito à tomada de decisões com impactos futuros”.

Além do mais, a gestão estratégica de custos consiste em gerenciar adequadamente os custos para auxiliar nas decisões financeiras e obter vantagens a curto e a longo prazo. Os critérios competitivos, como a qualidade, flexibilidade e desempenho passaram a ser um diferencial no mercado.

2.2.1 Custeio por absorção e variável

Como o próprio nome sugere o método de custeio por absorção surge com o intuito de repassar ao valor do produto todos os custos obtidos com a produção, administrativo e vendas, bem como, o lucro que se deseja obter, ou seja, absorver todos os custos no produto fabricado.

Para Martins (2001, p. 41 e 42) o custeio de absorção “Consiste na apropriação de todos os custos de produção aos bens alocados, e só os de produção; todos os gastos relativos ao esforço de fabricação são distribuídos para todos os produtos feitos”.

Leone (2000, p. 454) o custeio por absorção traz reflexos importantes para a empresa:

Aplica-se esse método para os produtos que são feitos sob encomenda, ou para novos produtos, onde não há um mercado já estabelecido. A principal vantagem desse método é que em sua simplicidade recupera todos os custos relacionados e ainda deixa margem

(7)

de lucro desejada pela empresa. Uma das desvantagens é que o método não leva em consideração a dificuldade existente em apropriar custos indiretos a um determinado produto. Essa apropriação é sempre arbitrária, porque não existem critérios que ofereçam um definitivo grau de certeza. Ainda podemos citar as seguintes desvantagens: a) o método ignora a elasticidade da procura; b) não leva em consideração a concorrência; c) não distingue entre os custos fixos e variáveis; d) os produtos não contribuem todos da mesma margem de lucro.

Desta forma, o método de custeio por absorção é uma ferramenta que pode trazer benefícios relevantes a empresa, como a diluição dos custos e a inclusão da margem de lucro desejada. Mas deve ser analisado o fato de que este método de custeio não leva em consideração o rateio exato dos custos diretos, indiretos, fixos e variáveis. Pode-se explicar que, custeio por absorção é quando todos os custos fixos e variáveis de toda a empresa são divididos entre todos os produtos produzidos naquela empresa, (MARTINS, 2001).

Wernke (2005, p. 20) diz que “o custeio por absorção designa o conjunto de procedimentos realizados para atribuir todos os custos fabris, que fixos ou variáveis, diretos ou indiretos, aos produtos fabricados em um período”. E continua a sua explanação dizendo que esse método é o mais adequado para finalidades Contábeis, como avaliar estoques e determinar valor total de custo dos produtos vendidos a ser registrado na Demonstração de Resultado do Exercício. Este método de custeio é o mais utilizado para fins contábeis, pois é permitido pela legislação. Porém ele tem uma desvantagem, como muitas vezes os critérios de rateios não são muito objetivos eles tendem a distorcer a alocação dos custos aos produtos, penalizando alguns e beneficiando outros (LEONE, 2000).

No método de custeio variável apesar de não ser admitido seu uso para efeito contábil e fiscal, gerencialmente é muito utilizado. Se baseia nos custos e despesas ligados diretamente a atividade de prestação de serviço ou fabricação. Nesse sentido, Bruni; Famá (2004, p.207) relatam que “Embora questionável segundo o ponto de vista dos princípios e normas contábeis, o custeio variável assume grande importância na análise de decisões relativas a custos e preços”. No método de custeio variável apenas gastos variáveis são considerados no processo de formação dos custos dos produtos individuais. Custos e despesas indiretas são lançados de forma global contra os resultados.

Ambos métodos de custeio têm sua utilidade e são aplicáveis em situações diferentes. O que a empresa precisa observar são os princípios e normas brasileiras de Contabilidade que utilizando o método por absorção estaria de acordo, já pelo custeio variável para questões

(8)

gerenciais é o mais adequado, com a utilização da margem de contribuição e elaboração de relatórios gerenciais, ambas se complementam dependendo da situação.

2.2.2 Formação do preço de venda, margem de contribuição e resultados

A formação de preços é uma das tarefas mais árduas dentro de uma empresa. Para tanto, as decisões de precificação devem estar pautadas em informações gerenciais estratégicas, tais como custos, tendências de mercado, concorrência, volume de venda. Segundo Bruni; Famá (2004, p.322), “três processos distintos podem ser empregados na definição de preços e costuma basear-se nos custos, no consumidor ou na concorrência”.

Ainda para definir sua importância no mesmo sentido segundo Wernke (2005, p. 147) relata que:

A adequada determinação dos preços de venda cada vez mais é questão fundamental para sobrevivência e crescimento das empresas, independente do porte ou área de atuação. Contudo, na prática é normal observar companhias que não tem uma acurada noção de rentabilidade proporcionada por seus produtos e serviços, bem como das necessidades quanto aos volumes de venda para atingir os respectivos equilíbrios operacionais.

Basear a definição dos preços nos custos significa adicionar algum valor, a título de lucro, aos custos totais. Desta forma, o preço de venda será sempre maior do que o seu custo. O problema dessa sistemática, segundo Bruni; Fama (2004, p.322) “reside na não-consideração da demanda e dos níveis de concorrência”.

O processo de definição de preços baseado no consumidor significa atribuir valor ao produto e não ao preço. Preço tem relação com custo e valor “consiste nos aspectos desejados pelo cliente e atendidos pelo produto ou serviço” Bruni; Famá (2004, p.350), ou seja, o consumidor percebe valor, ou benefícios extras que justificam pagar um preço maior pelo produto.

Outra forma de definir preço, baseado na concorrência, significa que a empresa observa a concorrência e passa a imitá-la, sem considerar os seus custos ou a sua demanda. Para além destas metodologias, existem outros fatores que interferem na formação do preço de venda e na demanda dos produtos. São eles: a qualidade do produto, existência de produtos similares, controle de preços por órgãos reguladores, nível de produção e de vendas.

A margem de contribuição é uma das informações gerenciais estratégicas para as empresas, e está intimamente relacionada ao custeio variável. De acordo com Wernke (2005, p

(9)

99) “A expressão Margem de Contribuição designa o valor resultante da venda de uma unidade após serem deduzidos, do preço de venda respectivo, os custos e despesas variáveis (como matérias-primas, tributos incidentes sobre a venda e comissão dos vendedores) associados ao produto comercializado”.

Ainda segundo Wernke (2005, p.99) “A Margem de Contribuição pode ser conceituada como o valor que cada unidade comercializada contribui para, inicialmente, pagar os gastos fixos mensais da empresa e, posteriormente, gerar o lucro do período. Outra forma de apresentação da margem de contribuição é através de percentual. Para obter este dado, divide-se a margem de contribuição unitária pelo preço de venda e multiplica-se por cem.

Pode-se calcular a margem de contribuição para acompanhar o desempenho de diferentes pontos de vista, tais como o desempenho das mercadorias comercializadas, linhas (grupos) de mercadorias, por vendedor, tipo de cliente.

As informações sobre a margem de contribuição auxiliam os gestores na tomada de decisão. Wernke (2005, p. 114) enfatiza os benefícios, pois permitem visualizar as mercadorias que merecem maior esforço de venda, pensar sobre a manutenção de mercadorias no mix de produtos disponíveis, a forma de comissionamento, ou incentivos das vendas, estabelecimento de uma política de relacionamento com os clientes, entre outras combinações possíveis.

O ponto de equilíbrio indica a capacidade mínima em que a empresa deve operar para não ter prejuízo. Wernke (2005, p.119) apresenta um conceito mais amplo “Pode ser conceituado como o nível de vendas em unidades físicas ou em valor ($), no qual a empresa opera sem lucro ou prejuízo. O número de unidades vendidas no Ponto de equilíbrio é o suficiente para a empresa cobrir seus custos (e despesas) fixos e variáveis, sem gerar qualquer resultado positivo (lucro)”.

Bruni; Famá (2004) a melhor forma de expressar o ponto de equilíbrio em situações em que se têm vários produtos seria pela receita total de vendas. Wernke (2005 p. 125) concorda que “a principal dificuldade encontrada no cálculo do ponto de equilíbrio é a diversidade de produtos comercializados e as diferentes margens de contribuição destes”. Ainda segundo Wernke (2005 p. 125) diz que “é necessário duas etapas para o cálculo, a primeira determina-se o ponto de equilíbrio total, para na segunda parte fazer uma ponderação entre os itens vendidos”.

Conceitualmente, margem de segurança é a diferença entre o total de vendas ou receitas e o ponto de equilíbrio. Para Bruni; Famá (2004, p. 262) a “margem de segurança consiste na quantia ou índice das vendas que excedem o ponto de equilíbrio da empresa.(...) Pode ser

(10)

calculada em quantidade, unidades monetárias ou em percentuais”. Wernke (2005, p.135) sugere que, para calcular a margem de segurança em quantidade, utiliza-se o total das vendas no período menos o ponto de equilíbrio em unidades. Já para saber em unidades monetárias, substituem-se as quantidades pelos valores.

No caso da margem de segurança em percentual, utiliza-se o resultado anterior, ou seja, margem de contribuição em unidades monetárias, dividido pelas vendas do período, também em valores e o resultado multiplicado por 100. Essa é a forma mais interessante, pela facilidade de visualização das informações pelo gestor (MARTINS, 2001). De posse de todas estas técnicas e informações gerenciais, é possível fazer a análise chamada de custo-volume-lucro.

3 METODOLOGIA

A metodologia, no estudo científico, busca mostrar os caminhos pelo qual o pesquisador deve passar, para que seu trabalho apresente validade desde o levantamento das informações até a análise e o relato destas. Segundo Teixeira (2012), a metodologia define os instrumentos, métodos e técnicas, os objetos, materiais, e as referencias teóricas, na busca de conhecer a realidade, relacionando trabalhos teóricos e empíricos.

Diante disso, definiu-se a metodologia desta pesquisa, no âmbito de seus objetivos, como sendo um estudo aplicado, com investigação descritiva e de forma qualitativa. Quanto aos procedimentos técnicos, que são os meios de investigação, utilizou-se de pesquisa bibliográfica, documental, e estudo de caso.

O estudo aplicado, segundo Vergara (2009, p 43) “é fundamentalmente motivado pela necessidade de resolver problemas concretos”. Neste sentido, Cardoso (2012) descreve que a pesquisa objetiva gerar conhecimentos para aplicação prática dirigidos à solução de problemas específicos, envolvendo verdades e interesses locais.

A pesquisa descritiva, segundo Andrade (2002) tem por finalidade observar, registrar, analisar e classificar os fatos, sem a interferência do pesquisador. Vergara (2009) complementa dizendo que esta visa descrever características de determinada população ou fenômeno, ou o estabelecimento de correlações entre variáveis, porém não tem o compromisso de explicá-los.

Quanto às formas de abordagens do problema o estudo se enquadra no método qualitativo, que buscou os elementos subjetivos, e não estatísticos. Priorizou-se a interpretação dos

(11)

fenômenos e a atribuição de significados, buscando aprofundar as análises. Neste aspecto, Cardoso (2012) contribui dizendo que o foco principal desta abordagem é, os processos e as relações dos indivíduos com o mundo real.

A pesquisa bibliográfica é o mais amplo procedimento técnico, utilizada em todas as formas de pesquisa. Na visão de Vergara (2009, p.43) trata-se de “estudo sistematizado que fornece instrumental analítico para qualquer outro tipo de pesquisa, mas também pode esgotar-se em si mesmo”. Para Gil (2002, p. 44) “é desenvolvida com base em material já elaborado, constituído principalmente de livros e artigos científicos”.

Com o objetivo de complementar o levantamento de informações, utilizou-se a investigação documental que, conforme Gil (2002) explica, podem ser de primeira mão, quando os documentos não receberam nenhum tratamento analítico e estão conservados em arquivos de órgãos públicos ou instituições privadas. Já os documentos de segunda mão são aqueles que já tiveram algum tipo de análise.

Finalmente para completar o arcabouço metodológico deste trabalho, foi utilizado o estudo de caso. Em sua contribuição Vergara (2009) coloca que se trata de estudo de uma ou poucas unidades, com caráter de profundidade e detalhamento. Sob a visão de Yin (2001, p 32) “o estudo de caso é uma investigação empírica que investiga um fenômeno contemporâneo dentro de seu contexto da vida real, especialmente quando os limites entre o fenômeno e o contexto não são claramente definidos”. Todos os dados coletados foram sistematizados e analisados em planilhas, os quais são relatados no estudo de caso.

4 ANÁLISE DOS RESULTADOS

4.1 Caracterização da Organização

O estudo foi realizado em uma empresa transportadora de grãos de pequeno porte, localizada na região noroeste do estado do Rio Grande do Sul, iniciou suas atividades no ano de 2010 com apenas um caminhão e uma sociedade de um administrador logístico, um Contador e um motorista, na primeira compra do caminhão o investimento foi quase totalmente quitado pelos três sócios, restando apenas uns 30% do veículo a ser pago, as atividades se iniciaram possibilitando a quitação total do imobilizado e servindo de garantia para os próximos três

(12)

caminhões comprados mais ou menos um a cada ano pelo pró-caminhoneiro, totalizando quatro caminhões.

Hoje a empresa ainda permanece tributada pelo simples nacional, estuda-se a criação de mais uma empresa para dividir o faturamento, realiza seus controles contábeis e fiscais em um escritório Contábil, a parte gerencial e de precificação é realizada entre os sócios da empresa, sendo o sócio Contador que cuida da parte financeira e o levantamento mensal de custo e despesa bem como apuração de resultado e a questão de precificação com o administrador logístico.

O objetivo principal do estudo foi desenvolver um método de controle que permitisse ser aplicado na empresa como forma de auxiliar na gestão de custos, de resultado e composição do preço do frete. O trabalho foi desenvolvido com base nos dados disponibilizados pela empresa, no mês de fevereiro de 2016. Inicialmente, apurou-se todos os custos e as despesas que correspondem a cada caminhão no período, conforme o quadro 1:

Quadro 01 – Resumo dos gastos mensais por veículo

Gastos mensais /CAMINHÃO IJF 1405 01 MET 8572 02 IOI 8989 03 FDB 0453 04

Salário mais comissões mais

encargos Motorista 4.768,24 4.628,13 6.309,32 5.580,49 valor do caminhão 145.000,00 200.000,00 230.000,00 320.000,00

depreciação ano 20% 20% 20% 20%

valor residual dos caminhões 40% 40% 40% 40%

Seguros / mês 294,24 405,44 708,23 594,72

Gastos com manutenção/mês 2.712,16 5.757,80 539,08 235,50

Rastreamento 70,20 70,20 70,20 70,20

Pedágios - - 171,00 68,70

Pneus - valor por km rodado 0,007 0,007 0,007 0,007

Número de pneus por caminhão 22 22 22 22

Preço do litro de diesel 3,06

Média de km rodados/mês 5.000 8.000 7.000 9.000

Km rodados por litro de diesel 2,50 2,50 2,50 2,50

Outros gastos eventuais 90,00 567,00 281,00 68,70

Fonte: Dados conforme pesquisa (2016)

No quadro 01 foi levantado os principais gastos que envolvem a atividade por caminhão esses dados variam conforme a rota praticada no mês, conforme dados coletados a média de quilometragem esta em torno de 5.000 à 9.000, ainda nesse sentido as manutenções variam de acordo com o ano do veículo, onde foi observado que os caminhões mais antigos exigem mais reparos que os mais novos, impactando diretamente no resultado.

(13)

4.2. Custos indiretos e diretos

A empresa não possui prédio para agendamento de cargas nem funcionário específico para isso, o gestor logístico e também motorista se encarrega dos agendamentos por meio de pesquisas com empresas, agricultores, cooperativas, e também através do site como o

www.fretebras.com.br, o FRETEBRAS é um grande facilitador, trabalha em parcerias com empresas no Brasil todo, é possível fazer agendamento de ida e volta sem maiores despesas com ligações, tendo acesso à internet apenas, neste site existem filtros por tipo de produto, por empresa, por tipo de carroceria, por estado e fornece o preço pago por frete. A empresa prioriza trabalhar dentro do estado do Rio Grande do Sul, recorrendo a outros estados com fretes mais longos em períodos de baixa movimentação no Sul. O quadro 2 apresenta a relação dos custos indiretos da empresa.

Quadro 02 – Custos indiretos

CUSTOS INDIRETOS MÉDIA MÊS

Combustíveis R$ 450,23

Material de expediente R$ 100,00

Contratos serviços terceirizados R$ 200,00

Juros R$ 10.000,00

Telefone R$ 84,64

Despesas financeiras R$ 46,16

TOTAL R$ 10.881,03

Custo indireto fixo total 200,00

Custo indireto variável total 10.681,03

Verificou-se que o valor mais impactante é dos juros pelo pró-caminhoneiro representando 91,9% dos custos indiretos totais mês, que se atribui ás duas carretas e um cavalo. A empresa não conta com empregados para auxiliar no descarregamento da carga, sendo a maioria efetuada por tombadores de grãos e eventualmente quando realiza outras cargas como areia ou calcário que não são em begs (bolsas de grande resistência para transporte dos produtos) e possui equipamento próprio e mecanizado para o descarregamento através de içamento, usa-se mão de obra terceirizada, mais conhecida como “CHAPA” pessoas que auxiliam no descarregamento e cobram por carga.

Conforme dados verificados na empresa, a mesma possui quatro motoristas todos recebem salário da categoria e comissão de 12% sobre o faturamento bruto, quando o faturamento for

(14)

maior de que R$ 25.000,00 mês, quando for abaixo de R$ 25.000,00 o motorista recebe 12,5%, a transportadores busca suprir em épocas de baixa nos carregamentos.

Quadro 03 – Custos diretos por caminhão

IJF 1405 01

Item Valor MÉDIA Km Percorrido Valor por Km % Total

Custos Fixos Seguros R$ 294,24 5.000 R$ 0,06 1,81% Depreciação 1.450,00 5.000 R$ 0,29 8,91% Rastreador R$ 70,20 5.000 R$ 0,01 0,43% Custos variáveis Manutenção R$ 2.712,16 5.000 R$ 0,54 16,66% Pneus R$ 770,00 5.000 R$ 0,15 4,73% Combustível R$ 6.120,00 5.000 R$ 1,22 37,60% Pedágio R$ 0,00 5.000 R$ 0,00 0,00% Outros gastos R$ 90,00 5.000 R$ 0,02 0,55% Motorista R$ 4.768,24 5.000 R$ 0,95 29,30% Total R$ 16.274,84 5.000 R$ 3,25 100%

Observa-se nos dados do quadro 3 que o combustível é um dos custos mais significativos e que mais absorve o resultado, em média chega a 37,60% do total dos custos nesse veículo, seguido do custo com motorista 29,30% e manutenções 16,66%, tanto os custos fixos como os custos variáveis foram rateados conforme a média de quilometragem percorrida, para achar-se o custo por quilometro.

MET 8572 02

Custos fixos Seguros R$ 405,44 8.000 R$ 0,05 1,66% Depreciação 2.000,00 8.000 R$ 0,25 8,18% Rastreador R$ 70,20 8.000 R$ 0,01 0,29% Custos Variáveis Manutenção R$ 5.757,80 8.000 R$ 0,72 23,55% Pneus R$ 1.232,00 8.000 R$ 0,15 5,04% Combustível R$ 9.792,00 8.000 R$ 1,22 40,04% Pedágio R$ 0,00 8.000 R$ 0,00 0,00% Outros Custos R$ 567,00 8.000 R$ 0,07 2,32% Motorista R$ 4.628,13 8.000 R$ 0,58 18,93% Total R$ 24.452,57 8.000 R$ 3,06 100%

(15)

Esse caminhão em comparação com o caminhão anterior do quadro 3, possui maior média de quilometragem em decorrência disso maior custo com combustível chegando a 40,04% do total, bem como possuí também, maior custo com manutenções por ser o veículo mais antigo em ano da frota, representou 23,55%.

IOI 8989 03

Custos fixos Seguros R$ 708,23 7.000 R$ 0,10 3,54% Depreciação 2.300,00 7.000 R$ 0,33 11,49% Rastreador R$ 70,20 7.000 R$ 0,01 0,35% Custos Variáveis Manutenção R$ 539,08 7.000 R$ 0,08 2,69% Pneus R$ 1.078,00 7.000 R$ 0,15 5,38% Combustível R$ 8.568,00 7.000 R$ 1,22 42,79% Pedágio R$ 171,00 7.000 R$ 0,02 0,85% Outros Custos R$ 281,00 7.000 R$ 0,04 1,40% Motorista R$ 6.309,32 7.000 R$ 0,90 31,51% Total R$ 20.024,83 7.000 R$ 2,86 100,00%

No levantamento dos custos deste caminhão, observa-se custo também significativo de combustível representando 42,79%, seguido de custo com motorista com 31,51%, pode-se observar um aumento gradativo em ralação ao seguro, comparando com os dois veículos anteriores, este é o veículo mais novo em ano da frota, consequência disso positiva é a baixa manutenção que proporciona representando 2,69% do total.

FDB 0453 04

Custos Fixos Seguros R$ 594,72 9.000 R$ 0,07 2,68% Depreciação 3.200,00 9.000 R$ 0,36 14,40% Rastreador R$ 70,20 9.000 R$ 0,01 0,32% Custos Variáveis Manutenção R$ 235,50 9.000 R$ 0,03 1,06% Pneus R$ 1.386,00 9.000 R$ 0,15 6,24% Combustível R$ 11.016,00 9.000 R$ 1,22 49,58% Pedágio R$ 68,70 9.000 R$ 0,01 0,31% Outros Custos R$ 68,70 9.000 R$ 0,01 0,31% Motorista R$ 5.580,49 9.000 R$ 0,62 25,11% Total R$ 22.220,31 9.000 R$ 2,47 100,00%

(16)

No quadro 05 e 06 existe a presença de custo com pedágio o qual vai depender da rota percorrida e nem sempre os pedágios ficam por conta da transportadora, em casos onde o frete da transportadora é subcontratado os pedágios também ficam a cargo do contratante. Ainda pode-se dizer que nesse caso foi verificado que a maior média de quilometragem ocorre em consequência disso aumento do custo com combustível chegando a 49,58%, também o aumento de custo com o motorista, pois quanto maior a quilometragem, maior a comissão sob o faturamento.

Figura 1 – Custos totais por caminhão

Após o levantamento de custos por caminhão, utilizou-se a média de quilometragem mês para o rateio, e então encontrou-se o valor do custo por quilômetro, pode se verificar que grande parte do custo ligado diretamente a prestação de serviço esta no combustível e, é variável de acordo com a quilometragem percorrida, ou seja quanto maior quilometragem maior será o custo, no quadro 06 chegou à 49,58% do total dos custos, seguido do custo com motorista também significativo e variável de acordo com o faturamento bruto pela comissão, no quadro 05 corresponde à 31,51% do total dos custos.

4.3 Custo total pelo método de custeio por absorção e custeio direto ou variável

De acordo com os levantamentos dos custos por caminhão, pode-se apurar o custo total utilizando-se os métodos de custeio absorção e variável, os quais precisam ser cuidadosamente avaliados quando a transportadora sai em busca de seus fretes, seja ela subcontratada ou

(17)

prestadora do serviço. As análises foram realizadas nos custos apurados no mês das seguintes rotas.

Quadro 08 - Rotas da transportadora

ROTA A 140 KM Campo Novo à Cruz Alta

ROTA B 409 KM Ijui à Porto Alegre

ROTA C 308 KM São Miguel à Montenegro

ROTA D 451 KM Giruá à Vacaria

Considera-se no custeio por absorção todos os custos sejam eles fixos e variáveis e diretos e indiretos, rateados conforme a média de quilometragem mês, para apurar o custo do quilometro percorrido, por caminhão e por rota.

Quadro 08 - Custeio por absorção CAMINHÃO

CDV MOD CDF CIF CIV TOTAL MÉDIA DE KM PERCORRIDO CUSTO KM

IJF-1405 9.692,16 4.768,24 1.814,44 34,48 1.841,56 18.150,88 5.000,00 3,63 MET-8572 17.348,80 4.628,13 2.475,64 55,17 2.946,49 27.454,23 8.000,00 3,43 IOI-8989 10.637,08 6.309,32 3.078,43 48,28 2.578,18 22.651,29 7.000,00 3,24 FDB-0453 12.774,90 5.580,49 3.864,92 62,07 3.314,80 25.597,18 9.000,00 2,84

TOTA 11.233,43 200,00 10.681,03 29.000,00

Este método fica interessante para avaliar a totalidade os custos, pode-se observar que não excluí nada e se torna uma informação indispensável para calcular o preço ideal do frete, cobrindo todos os custos e a margem de lucro desejada, sem deixar prejuízos.

Neste sentido segundo Leone (2008, p. 242) “O próprio nome do critério é revelador dessa particularidade, ou seja, o procedimento é fazer com que cada produto ou produção (ou serviço) absorva parcela dos custos diretos e indiretos relacionados a fabricação” No caso aqui relacionados a prestação de serviço de transporte.

Quadro 09 – Custeio por absorção por rota

Rotas A B C D KM /ROTA 140 409 308 451 IJF-1405 508,22 1.484,74 1.118,09 1.637,21 MET-8572 480,45 1.403,60 1.056,99 1.547,73 IOI-8989 453,03 1.323,48 996,66 1.459,39 FDB-0453 398,18 1.163,25 875,99 1.282,70

(18)

No quadro 09 é possível simular quanto seria o custo de todos os veículos nas rotas praticadas, percebe-se a diferença entre a rota C que tem uma variação do primeiro veículo para o último de 27,63% e praticamente os veículos são iguais variando somente em ano.

No custeio variável é realizada a análise somente dos custos diretos e indiretos variáveis, ligados diretamente à atividade da empresa. Estes valores são importantes, pois nos demonstram o mínimo necessário a cobrir o custo com a prestação do serviço.

Quadro 10 – Método de custeio direto ou variável

CAMINHÃO _CDV _MOD _CIV _TOTALCUSTO _PERCORRIDO MÉDIA KM _{CUSTO KM}

IJF-1405 9.692,16 4.768,24 1.841,56 16.301,96 5.000 3,2604 MET-8572 _17.348,80 _4.628,13 _2.946,49 _24.923,42 _8.000 _3,1154 IOI-8989 _10.637,08 _6.309,32 _2.578,18 _19.524,58 _7.000 _2,7892 FDB-0453 12.774,90 5.580,49 3.314,80 21.670,19 9.000 2,4078 Fonte: Dados conforme pesquisa (2016)

As rotas são as mesmas, porém não engloba todos os custos, considerando apenas a mão de obra direta, custo direto variável, custo indireto variável, no total dos custos em média diminuiu 11,94% em relação ao custo apurado no custeio por absorção.

Quadro 11 – Custeio variável por rota

Rotas A B C D KM /ROTA 140 409 308 451 IJF-1405 456,45 1.333,50 1.004,20 1.470,44 MET-8572 436,16 1.274,21 959,55 1.405,06 IOI-8989 390,49 1.140,79 859,08 1.257,94 FDB-0453 337,09 984,79 741,60 1.085,92

Assim segundo Wernke (2005, p.93) relata que “Conclui-se que os diferentes desempenhos de rentabilidade dos produtos são oriundos do rateio dos custos fixos efetuado no custeio por absorção, enquanto no custeio direto/variável tais gastos são considerados despesas do período e não são repassados aos produtos. Como os critérios de rateio podem ser subjetivos, o resultado final pode merecer contestações do gestor”.

Portanto, a diferença entre o custo do quilometro rodado por caminhão em cada rota apresentada no custeio por absorção e no custeio variável representa o custo fixo incluído no custeio por absorção. Neste sentido, a formação do preço base, neste caso chamado de ideal, é

(19)

realizada levando-se em consideração o custo total apurado no custeio por absorção, enquanto que o preço mínimo leva em consideração os custos apurados no custeio variável, que são os custos puros, específicos dos caminhões em suas respectivas rotas.

4.4. Análise do custo, volume e resultado

Na apuração do mark-up utilizou-se dois parâmetros, preço venda ideal que é o resultado esperado onde coloca-se a margem que se pretende atingir e, o preço de venda mínimo, ou seja, sem a margem de lucro, nesse caso pode-se visualizar o preço mínimo para cobrir os custos e as despesas variáveis do frete.

Com base nos dados apurados no custeio por absorção e no custeio variável que apresentam o custo da rota e por quilometro, projeta-se a os preços de venda conforme quadro 11: Quadro 11 – Preço de venda ideal/orientativo e preço mínimo por rota.

Após o cálculo do preço ideal/orientativo, ou seja, o preço que cobre todos os custos do quilometro de cada rota, incluindo tanto os custos fixos quanto os variáveis, utilizando-se do índice do mark-up, encontrou-se o preço do frete por rota. Também, o quadro 11 apresenta o preço de venda mínimo, onde utilizou-se como base de cálculo o custo variável o quilometro por rota, excluindo-se todos os custos fixos e a margem de lucro, ou seja, esse preço é o mínimo que poderia ser cobrado para a realização de um serviço, cobriria apenas os custos exclusivos do caminhão e as despesas variáveis, que são os impostos sobre o faturamento da empresa.

A partir dos preços apurados, é possível calcular a margem de contribuição de cada caminhão, por rota. A margem unitária representa o quanto cada quilometro deixa de cobertura para o pagamento dos custos e despesas fixas, o que sobra é o que compõe o resultado da empresa. O quadro 12 apresenta a margem de contribuição unitária e total por caminhão e por rota.

Preço de venda Ideal/Orientativo Mínimo

CAMINHÃO custo/km mark up Preço venda ideal Custo/km mark up Preço de venda mínimo

IJF-1405 3,6302 0,6892 5,27 3,2604 0,7892 4,13 MET-8572 3,4318 0,6892 4,98 3,1154 0,7892 3,95 IOI-8989 3,2359 0,6892 4,70 2,7892 0,7892 3,53 FDB-0453 2,8441 0,6892 4,13 2,4078 0,7892 3,05

(20)

Quadro 12 – Margem de contribuição por quilometro por caminhão – Preço de venda orientativo e atual empresa

MC PV Ideal

Resumo MC/Km /rota A MC/Km /rota B MC/Km /rota C MC/Km /rota D Calculado

IJF-1405 R$ 0,09 R$ (0,07) 0,84 R$ 0,76 0,90 MET-8572 R$ 0,23 R$ 0,08 0,98 R$ 0,91 0,81 IOI-8989 R$ 0,56 R$ 0,41 1,31 R$ 1,24 0,92 FDB-0453 R$ 0,94 R$ 0,79 1,69 R$ 1,62 0,85

Margem contribuição por Km pelo atual preço da empresa

No gráfico um, pode-se verificar o quanto cada rota deixa de margem e também cada caminhão. Verifica-se que pelo preço de venda orientativo, o ideal, todas as margens são positivas, enquanto que pelo atual preço de venda utilizado pela empresa, consta que na rota B a margem de contribuição do quilometro rodado é R$ 0,07 centavos negativa, ou seja, não paga nem os custos variáveis específicos.

Gráfico 1– Margem de contribuição por quilometro e rota Preço de venda Empresa e Orientativo

Neste levantamento percebe-se que o veículo IOI 8989 é que representa maior margem de contribuição, ou seja, comparando em todas as rotas, é o que mais contribui para cobrir os gastos fixos, uma vez que a margem de contribuição retira da receita total todas as despesas e custos variáveis, verificou-se também que todos possuem margem de contribuição positiva, o veículo MET 8572 é o que menos contribui, mas ainda assim esta de acordo com o esperado.

No ponto de equilíbrio verificou-se através da margem de contribuição por rota e por veículo, quanto seria de faturamento necessário para cobrir todos os custos e não deixar prejuízos, mas sem auferir lucros, ponto em equilíbrio total entre contas e resultados.

(21)

Quadro 13 - Ponto de equilíbrio – Absorção PV Ideal/orientativo

Caminhão Cheio.ideal/km PE Preço

PE Preço Empresa Rota A (R$) PE Preço Empresa Rota B (R$) PE Preço Empresa Rota C (R$) PE Preço empresa

Rota D (R$) Média Km rodados IJF-1405 2062 20.994 (27.947) 2.203 2.419 5.000,00 MET-8572 3108 10.860 32.114 2.571 2.783 8.000,00 IOI-8989 3413 5.591 7.720 2.386 2.531 7.000,00 FDB-0453 4625 4.175 4.993 2.321 2.429 9.000,00 Fonte: Dados conforme pesquisa (2016)

Apresentou-se um faturamento total de R$ 61.449,89, com o maior ponto de equilíbrio no veículo FDB com R$ 19.087,74 seriam necessários para bancar todos os custos mês e em média uma quilometragem de 4.625,41 Km rodados.

Gráfico 2 – Ponto de equilíbrio por quilometro e rota Preço de venda Empresa e Orientativo

Na margem de segurança operacional apurou-se quanto em quilometragem a empresa pode deixar de rodar sem que haja prejuízo, em média 54,88 % menos da média de quilometragem praticada, com variação de 6,27% para mais ou para menos.

(22)

Quadro 14- Margem de segurança operacional

Caminhão

(Km ) MSO Preço cheio

(R$) MSO Preço Empresa rota A (R$) MSO Preço Empresa rota B (R$) MSO Preço Empresa rota C (R$) MSO Preço Empresa rota D IJF-1405 2.938 (15.994) 32.947 2.797 2.581 MET-8572 4.892 (2.860) (24.114) 5.429 5.217 IOI-8989 3.587 1.409 (720) 4.614 4.469 FDB-0453 4.375 4.825 4.007 6.679 6.571

Como a margem varia de acordo com a margem gerada e com o ponto de equilíbrio pode-se obpode-servar os valores (R$) negativos devido à insuficiência despode-ses veículos em gerar rentabilidade em determinadas rotas, assim como a média de quilometragem de cada rota, muito provável que em outros meses essa margem diminua consideravelmente já esses dados são ditados de acordo com a época do ano e o mercado, lembrando que a empresa não possuí em nenhum caminhão com contrato fixo, só assim as informações não sofreriam oscilações da economia.

CONCLUSÃO

No transporte de cargas são diversos os itens que influenciam na atividade, sejam elas econômicas, oscilando durante o ano, as precárias rodovias algumas quase intransitáveis, o número de veículos que só aumenta ano a ano, péssimas condições de descanso para os motoristas, além da alta carga tributária, dentre outros. As pequenas empresas transportadoras precisam visualizar tudo, para uma boa gestão e conseguir manter-se no mercado, concorrendo com as grandes transportadoras que migram de estados, de acordo com as ofertas, prejudicando a pequena empresa.

O objetivo do estudo era fazer um levantamento de custos onde separou-se os custos fixos, variáveis, diretos e indiretos, para posteriormente se formar o preço do serviço simulou-se de acordo com as rotas praticadas pela empresa, chegou-se ao objetivo proposto que foi demonstrar o quanto o custo agrega no preço do frete e também impacta no resultado, facilmente visualizado nas planilhas de apuração.

(23)

Além disso, é necessário o conhecimento em gestão de custos e resultados como demonstrado neste artigo, pode-se concluir que nesta empresa em estudo, apesar de existir fechamento e levantamentos mensais e semanais com os motoristas e controles de manutenções, não se utilizava do conhecimento de custos para a precificação, e muito menos para a análise dos resultados, destacando-se a importância dos devidos indicadores para a gestão dos preços e seus reflexos evidenciados diretamente no resultado.

Dessa forma é possível verificar se a empresa esta cobrindo o custo ou não em determinada rota, nesse caso em estudo todas as rotas deram resultado positivo, estipulou-se um ganho de 10% esse percentual fica a critério da empresa, em aumentar ou diminuir, levando em consideração também o que o mercado esta oferecendo, é possível verificar que o preço atual praticado pela empresa conforme quadro 12 consta R$ 0,07 negativo por quilometro, ou seja, não esta sendo suficiente para arcar com os custos variáveis e fixos, ao final esse veículo não deixa resultado e ainda consome resultado dos demais veículos.

Outra analise que é possível concluir com a realização do estudo, é quanto a média de quilometragem, uma sugestão positiva seria a troca, para rotas mais longas fazer com os veículos mais novos, e rotas mais curtas, com os veículos mais antigos e assim tentar diminuir as manutenções, diretamente ligadas ao uso do veículo.

Portanto, baseado neste estudo, verifica-se a importância da gestão de custos, formação do preço de venda e análise de resultado, sua devida alocação define o futuro da empresa, o gestor deve estar preparado para reduzir na baixa da economia, mas também deve buscar maior rentabilidade em tempos de grande procura e essas margens só são devidamente mensuráveis quando existem controles e uso correto destes.

REFERÊNCIAS

ANDRADE, Maria Margarida de. Como preparar trabalhos para cursos de pós graduação: noções práticas. 5 ed. São Paulo: Atlas. 2002.

BRUNI, Adriano Leal; FAMÁ, Rubens. Gestão de custos e formação de Preços. 3ª ed. São Paulo: Atlas. 2004.

CARDOSO, Jiani. Metodologia da pesquisa em Administração. 2012. Disponível em Http:www.pucrs.campus2.br/~jiani/metodologia/pesquisa1.doc, acesso em 15.03.2016, 23:15 hs

(24)

COHEN, Amanda Noronha; SANTANA, Alessandra Silva Camargo. Controladoria em pequenas empresas: Um estudo de caso aplicado a uma empresa em Ribeirão Preto. 2013. Disponível em : <http://uniseb.com.br/presencial/revistacientifica/arquivos/1.pdf > acesso em : 28/09/2016.

FLEURY, Paulo F.; WANKE, Peter; FIGUEIREDO, Kleber F. Logística Empresarial: A perspectiva Brasileira. – 1.ed. – 15.reimpr. – São Paulo: Atlas, 2012.

GIL, Antonio. C. Métodos e técnicas de pesquisa social. 5º. Ed.São Paulo: Atlas, 1999.

______. Técnicas de pesquisa em economia e elaboração de monografias. 4ª ed. São Paulo: Atlas, 2002

GUERINO, Vanderlei. Analise dos resultados na coleta de leite a granel da propriedade rural até a indústria: um estudo de caso. 2016. Disponível em : <http://bibliodigital.unijui.edu.br:8080/xmlui/handle/123456789/3497 > Acesso em 30/09/2016. LEONE, George S. Guerra. Custos: planejamento, implantação e controle. São Paulo, 3ª Edição, Atlas, 2008.

_______. Custos: um enfoque administrativo. Rio de Janeiro, 13ª Edição, Editora FGV, 2000. LOPES, Viviane Bastos. Noções Gerais e Áreas de Atuação da controladoria. 2010.

Disponível em:

<https://www.lume.ufrgs.br/bitstream/handle/10183/27197/000763098.pdf?sequence=1> Acesso em: 26/09/2016.

LUCCA, Gilvana Castoldi. A relevância da gestão estratégica de custos na gestão de uma

empresa comercial. 2013. Disponível em

:<http://bibliodigital.unijui.edu.br:8080/xmlui/handle/123456789/1663> Acesso em 02/10/2016. MARTINS, Eliseu. Contabilidade de custos. São Paulo, 8ª Edição, Atlas, 2001.

REGINATO, Luciane; NASCIMENTO, Auster Moreira. Um estudo de caso envolvendo business intelligence como Instrumento de apoio à Controladoria. Rev. contabilidade finanças, São Paulo, v. 18, 2007. Disponível em: <http://www.scielo.br/pdf/rcf/v18nspe/a07v18sp.pdf>. Acesso em 04 de novembro de 2014. SCHEIBNER, Eder. Gestão de custos e resultados: a decisão de contratar ou não seguros

sobre a frota de veículos. 2016. Disponível em:

<http://bibliodigital.unijui.edu.br:8080/xmlui/handle/123456789/1663> Acesso em 23/09/2016. SILVA, Daiany Suellen; BERGONSO, Verena Rodrigues Bergonso. Controladoria como Ferramenta para Gestão do Sistema de Produção .2010. Disponível em : <http://www.unisalesiano.edu.br/biblioteca/monografias/51886.pdf> Acesso em 27/09/2016. TEIXEIRA, Gilberto. O que significa metodologia? 2012 http://pt.scribd.com/doc/7232031/o-Que-Significa-Metodologia, acesso em 14.03.2016, 20:30 hs.

(25)

VERGARA, Sylvia Constant. Projetos e relatórios de pesquisa em administração. 10.ed. São Paulo: Atlas, 2009.

WERNKE, Rodney. Gestão de Custos: uma abordagem prática. São Paulo: Atlas, 2005. YIN, R. K. Estudo de caso: planejamento e métodos. 2 ed. Porto Alegre: Bookman, 2001.