TEMAS DE DIREITO TRIBUTÁRIO –
III. Aplicação dessa jurisprudência em casos específicos
1. Essa mesma jurisprudência veio ter aplicação na constituição de garantias especiais, tal como a constituição de hipoteca legal por parte da Administração Tributária.
Nesse sentido se pronunciou o acórdão do STA de 11/04/2018, rec. 0312/18, nos seguintes termos:
«A decisão de constituir hipoteca surge como o culminar de um verdadeiro procedimento administrativo/tributário, apreciado e decidido pela AT, por vontade própria, na qualidade de credora e no exercício de uma competência exclusiva.
Por outro lado, a decisão de constituir hipoteca deve também qualificar-se como um verdadeiro acto administrativo em matéria tributária9, uma vez que o órgão da execução está ainda a exercer uma actividade materialmente tributária que passa pela expressão de uma vontade própria, enquanto sujeito activo da obrigação tributária, de constituir garantia especial em ordem ao pagamento da dívida exequenda e do acrescido, cabendo-lhe uma avaliação se o “interesse da eficácia da cobrança” recomenda ou não a constituição da hipoteca.
Aliás, a utilização da expressão “o órgão da execução fiscal pode constituir hipoteca legal”, contida no n.º 1 do artigo 195.º do CPPT, tal como a redacção do n.º 2 do artigo 50.º da LGT, apontam no sentido de se estar perante um poder discricionário que é atribuído à AT na qualidade de titular do crédito cujo pagamento o executado deve assegurar. Tratar-se-á, pois, de um poder que o sujeito activo da relação tributária obrigacional ou titular do crédito exercerá em conformidade com o juízo que formule, no âmbito de competências próprias, sobre a pertinência da constituição da hipoteca em ordem a assegurar a cobrança, salvaguardando o crédito tributário. Esse juízo deve ser formulado no âmbito de um procedimento específico, “enxertado” no processo executivo, estando a respectiva decisão sujeita aos princípios que regem os procedimentos tributários previstos nos artigos 55.º e seguintes da LGT e, entre eles, ao princípio da participação consagrado no artigo 60.º».
7 No mesmo sentido, o acórdão de 20/06/2012, proc. 0625/12.
8 Embora o disposto no artigo 170.º do CPPT não deixe margem para uma interpretação diversa à
adotada no referido aresto, não deixa de se revelar estranha a intenção do legislador ao conceder um prazo tão curto para “resolver” o incidente, tanto mais que na prática o procedimento gera inúmeras situações duvidosas, que em parte podiam ser esclarecidas mediante o exercício do direito de audição por parte do Requerente, evitando-se dessa forma parte da litigiosidade exponencial que provoca, com reflexos na morosidade dos processos e prejudicando os resultados que se pretendiam obter.
9 Sublinhados nossos.
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II. Temas de procedimento e processo tributário. II.2. O processo. 1. Questões problemáticas colocadas nos Tribunais Superiores em matéria de execução fiscal Esta jurisprudência foi reiterada no acórdão do Pleno de 26/09/2018, proc. 01419/17.3BESNT (rec. 312/18), proferido na sequência de recurso interposto daquele acórdão, e no qual se deu resposta à questão de «saber se a constituição de garantias para cobrança do crédito tributário no âmbito de um processo de execução fiscal, nos termos do artigo 195.º do CPPT, se assume como um ato administrativo “enxertado” no processo de execução fiscal ou se antes se assume como ato de “tramite”», tendo sido adotada a jurisprudência do acórdão recorrido10.
2. Também no caso do despacho do órgão de execução fiscal que aprecia a suspensão da execução fiscal se suscitou o mesmo confronto de correntes jurisprudenciais.
Assim, enquanto no acórdão do STA de 19/12/2012, proc. 01372/1211, se adotou a corrente “processualista”, no sentido de que
«O despacho que determina a suspensão da execução ao abrigo do disposto no artigoº 169.º n.º 1 do Código de Procedimento e Processo Tributário constitui um acto predominantemente processual em que o órgão de execução fiscal actua no âmbito do processo executivo, vinculado a um quadro normativo que regula o legal andamento do processo, e sujeito a estritas regras e princípios processuais».
Já no acórdão do STA de 02/02/2011, proc. 08/11, se adotou a corrente contrária, no sentido de que
O despacho que suspende execução fiscal define-se como um acto administrativo em matéria tributária e não como mero acto de trâmite, uma vez que não se confina nos estreitos limites da ordenação intraprocessual, antes projecta externamente efeitos jurídicos numa situação individual e concreta12.
Também no sentido de que o ato de revogação da suspensão da execução fiscal, nos casos em que essa revogação não resulta do cumprimento de decisão judicial, entendeu o STA, no acórdão de 06/03/2014, proferido no processo n.º 0108/14, estar-se perante ato administrativo em matéria tributária e sujeito à disciplina das regras do procedimento administrativo.
10 Acórdão do Pleno de 26/09/2018, proc. 01419/17.3BESNT (rec. 312/18):
«II – A expressão “o órgão da execução fiscal pode constituir hipoteca legal”, contida no n.º 1 do artigo 195.º do CPPT, tal como a redacção do n.º 2 do artigo 50.º da LGT, apontam no sentido de se estar perante um poder discricionário que é atribuído à AT na qualidade de titular do crédito cujo pagamento
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II. Temas de procedimento e processo tributário. II.2. O processo. 1. Questões problemáticas colocadas nos Tribunais Superiores em matéria de execução fiscal 3. Já no caso do ato de citação do responsável subsidiário o STA tem considerado que estamos perante um “ato de trâmite”. Ainda que a questão não tenha sido pacífica, pois nos casos de citação do responsável subsidiário foi proferido aresto no sentido de que o ato de citação comungava da natureza procedimental do despacho de reversão13– acórdão de 07/06/2017, proc. 0557/14. O referido entendimento foi, contudo, afastado pelo acórdão do Pleno de 07/06/2017, proc. 0557/1414, no qual se fixou o entendimento de que:
I – O processo de execução fiscal tem natureza judicial, e aos seus actos aplica-se o regime de notificação e de impugnação dos actos judiciais.
II – O regime previsto no artigo 37.º do CPPT destina-se aos casos em que a notificação diz respeito a actos em matéria tributária que possam ser objecto de meio judicial de reacção contra a sua validade/existência15, e não a suprir as deficiências de comunicação de outro tipo de actos, designadamente de actos processuais, cujas regras de cumprimento e validade estão, primordialmente, previstas no CPC (artigos 186.º e seguintes).