Exceções aos Princípios Contábeis

Essa característica dos Sistemas de Custos implica na regra geral de observância aos Princípios Fundamentais da Contabilidade, porém com exceções em análises de cunho gerencial, para atender às necessidades dos usuários internos. Estando integrado à Contabilidade, o Sistema de Custos segue os princípios que norteiam esta última, mas não se limita aos mesmos, pois sua natureza de ferramenta de gestão requer a produção de informações segundo critérios próprios que não os contemplados pelo campo normativo da Contabilidade (Padoveze, 1994). No caso do setor público, o Sistema de Custos deve obedecer aos mesmos princípios que regem a Contabilidade Pública como, por exemplo, o reconhecimento das despesas no período em que as mesmas forem legalmente empenhadas. O exame de diversos lançamentos contábeis no SICOF, porém, revelou que freqüentemente a

data de empenho da despesa ocorre em meses subseqüentes16 ao de ocorrência dos fatos que determinaram os custos correspondentes. Isso indica a necessidade de se considerar um regime especial para a contabilização dos custos, de acordo com a data de competência equivalente à data do efetivo consumo dos recursos.

Nesse ponto, se coloca a questão do momento temporal do reconhecimento do custo. Sendo o custo um reflexo do consumo de recursos por parte da organização, é razoável que o mesmo siga o princípio da competência, ou seja, aproprie-se o custo ao período referente ao consumo do recurso. Essa regra é importante dado o mecanismo da despesa pública, que passa necessariamente pelas fases do empenho, da liquidação e do pagamento.

É por esta razão que a apropriação dos custos relativos ao Elemento 30 (material de consumo) se apresenta como um problema de difícil solução. Existem casos em que o empenho é feito no mês x, o material é recebido pela unidade responsável pelo almoxarifado no mês x+1, a despesa é liquidada no mês x+2 e o pagamento ocorre no mês x+3. Em qual dos meses este custo deve ser apropriado? A resposta é: em nenhum deles especificamente, mas sim no mês em que o material foi efetivamente consumido pela área requisitante. O problema com este modelo é que esta data não é registrada na Contabilidade Pública, não por uma falha desta, mas pelo fato de não fazer parte do seu escopo. Desse modo, essa “data de competência” necessita estar registrada em algum lugar, ou no sistema que controla aquisições de material, como o SIMPAS, ou no próprio Sistema de Custos. O uso desta data equivalente à “data do consumo” se constitui numa exceção aos princípios contidos na Lei 4.320/64.

Sousa (1999) defende o momento da liquidação da despesa como o marco temporal da apropriação dos custos, por razões de simplificação do processo. Coincide com o critério usado pelo Sistema ACP (Costa e Miranda Filho, 2002)17. O momento da liquidação, contudo, representa somente o marco operacional que indica que o gasto está contabilizado no SICOF e deve ser apropriado. A liquidação apenas “dispara” a necessidade da apropriação daquele item de custo ao seu portador final (que pode ser qualquer um dos componentes organizacionais). A data da liquidação não pode ser tomada como data de referência para os

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Ou nos meses anteriores, como nos casos em que o empenho é feito por estimativa – contas de água, energia elétrica e telecomunicações, por exemplo.

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O Apêndice “D” apresenta, de modo sintético, informações sobre o Sistema ACP, citado anteriormente nesta pesquisa.

custos porque essa data nada informa sobre o efetivo momento do consumo dos recursos. Outro caso acontece com os custos da folha de pessoal, cuja liquidação, no início de cada exercício, ocorre somente a partir do mês de fevereiro, por motivos ligados à operacionalização do orçamento no início do exercício, enquanto que os fatos que ensejaram tais custos – o uso da força de trabalho correspondente – já aconteceram de fato no mês de janeiro.

Além dessas considerações sobre a defasagem entre a liquidação da despesa e o fato que motivou o custo correspondente, existe a possibilidade de se apropriar custos futuros. É possível estabelecer mecanismos de previsão de custos já na fase de empenho da despesa, quando a Unidade Gestora já conhece dados como o montante do gasto, a natureza do mesmo (em termos de elemento) e a Unidade Funcional (ou mais de uma) beneficiada pelo gasto. Essa informação pode ficar pendente no sistema, enquanto não seja confirmada no momento da liquidação. Um exemplo é o dos gastos com aluguéis, cujos contratos, já cadastrados no início do exercício no sistema SIGAP18, permitem uma apropriação imediata dos custos que ainda vão ocorrer no futuro, nos respectivos meses de competência. Essa é inclusive uma das alterações que, atualmente, estão sendo implementadas no sistema SIGAP, para possibilitar à SEFAZ ter uma estimativa do seu fluxo de caixa de despesas ao longo do ano, já no início do exercício financeiro.

Conclui-se que um Sistema de Custos efetivamente pode ser construído de modo integrado à Contabilidade Pública, respeitando seus princípios contábeis, conforme previstos na Lei 4.320/64, mas também permitindo outros modos de contabilização além dos momentos determinados pelo empenho, liquidação ou pagamento da despesa, privilegiando a data do efetivo consumo dos recursos. A integração à Contabilidade Pública garante a uniformização de conceitos, a compatibilização da linguagem a ser adotada pelo Sistema de Custos com a classificação funcional-programática, permitindo atingir às exigências da Lei de Responsabilidade Fiscal no seu artigo 50; por outro lado, visões alternativas de custos, com ajustes nas informações geradas pelo sistema, livres das convenções formais da lei 4.320/64 (ou seja, exceções às normas gerais), aumentam o potencial do Sistema de Custos como ferramenta de gestão para os dirigentes das organizações públicas.

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Sistema de Gestão do Gasto Público, controla os contratos de fornecimento de materiais e serviços à Administração Pública do Estado da Bahia, determinando já no início de cada exercício financeiro o bloqueio de dotações orçamentárias para cada tipo de despesa. O SIGAP pode vir a ser um dos grandes fornecedores de informações relativas a custos estimados ou custos orçados para subsidiar a elaboração de Sistemas de Custos.