O artigo 174 da Constituição Federal de 1988 trabalha sobre as ações indiretas do Estado na economia. Essas ações - incentivos, fiscalização, planejamentos - têm diversas formas de serem feitas e aplicadas. Uma dessas formas de intervenção do Estado com objetivo de estímulo econômico está na seara tributária, mais especificamente, indo de encontro ao tema do trabalho, às isenções e imunidades tributárias.
Primeiramente deve-se distinguir brevemente e de maneira mais rasa o que são os dois institutos. A isenção é tipo de exclusão de crédito tributário, tendo sua previsão caráter legal. A imunidade tem como fundamentação legal a Constituição, sendo proibida lei infraconstitucional que a contrarie, sendo uma não incidência de tributação. (CARNEIRO, 2016).
Para uma definição um pouco mais aprofundada, Claudio Carneiro (p. 406-407, 2016) expressa sua descrição de imunidade:
A imunidade é uma não incidência prevista na Constituição Federal, ou seja, uma vedação (proibição) constitucional ao poder de tributar, por isso trata- se de uma espécie de competência negativa. Na hipótese de imunidade não há incidência tributária, não ocorre fato gerador e, com isso, consequentemente, não nasce a obrigação tributária e, obviamente, não haverá qualquer pagamento de tributo. [...]
Em síntese, podemos dizer que a não incidência tributária representa hipóteses ou situações fáticas ou jurídicas sobre às quais não ocorre a tributação. A não incidência fática não merece estudo pelo Direito Tributário,
visto que não constitui fato jurídico, mas a não incidência jurídica, sobretudo a prevista na Constituição Federal (imunidade), afasta a pessoa ou o objeto do campo de incidência, fazendo com que não ocorra o fato gerador e, ainda, proibindo o legislador infraconstitucional de criar, por meio de lei, hipótese de incidência sobre aquela pessoa ou objeto.
Sua presença encontra-se em diversos artigos da Constituição Federal. Está presente no artigo 5o, onde versa de imunidade em relação à obtenção de certidões até imunidade com relação a custas judiciais e sucumbências, tendo previsão em seus incisos XXXIV, LXXIII, LXXVI. Encontra-se também no artigo 149, § 2o, inciso I, artigo 195, § 7.
Porém têm sua fundamentação legal principalmente abarcada no artigo 150 da Carta Magna. Sendo alocado na Seção II, que trata “Das Limitações do Poder de Tributar”, o artigo contém várias travas constitucionais à tributação. O inciso VI (BRASIL, 1998) traz diversos pontos em qual a imunidade ocorre :
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
[...]
VI - instituir impostos sobre:
a) patrimônio, renda ou serviços, uns dos outros; b) templos de qualquer culto;
c) patrimônio, renda ou serviços dos partidos políticos, inclusive suas fundações, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituições de educação e de assistência social, sem fins lucrativos, atendidos os requisitos da lei;
d) livros, jornais, periódicos e o papel destinado a sua impressão.
e) fonogramas e videofonogramas musicais produzidos no Brasil contendo obras musicais ou literomusicais de autores brasileiros e/ou obras em geral interpretadas por artistas brasileiros bem como os suportes materiais ou arquivos digitais que os contenham, salvo na etapa de replicação industrial de mídias ópticas de leitura a laser.
A isenção, como já dito anteriormente, difere da imunidade por ser uma exclusão do crédito tributário, não uma não incidência. Conforme Ricardo Alexandre (p. 572, 2017):
Isenção é a dispensa legal do pagamento do tributo devido. Segundo a tese que prevaleceu no Judiciário, a isenção não é causa de não incidência tributária, pois, mesmo com a isenção, os fatos geradores continuam a ocorrer, gerando as respectivas obrigações tributárias, sendo apenas
excluída a etapa do lançamento e, por conseguinte, a constituição do crédito.
Sua previsão legal está na Constituição Federal, encontrando-se no artigo 150, § 6o, e também em artigos do Código Tributário Nacional, o 97, inciso VI, e nos artigos 175 a 179. O § 6o, do artigo 150 da Constituição (BRASIL, 1988) dispõe:
§ 6º Qualquer subsídio ou isenção, redução de base de cálculo, concessão de crédito presumido, anistia ou remissão, relativos a impostos, taxas ou contribuições, só poderá ser concedido mediante lei específica, federal, estadual ou municipal, que regule exclusivamente as matérias acima enumeradas ou o correspondente tributo ou contribuição, sem prejuízo do disposto no art. 155, § 2.º, XII, g.
O sentido que este parágrafo discorre é que a isenção necessita de previsão legal para ocorrer, sendo esta de nível federal, ou estadual, ou municipal, conforme o tributo. Isso faz com que o legislativo tenha sua participação no ato, para que este entenda redução de valores que a União, estado, ou município deixarão de arrecadar com a exclusão. Essa lei que tratará da isenção tem perfil ordinário, exceto no caso do ICMS que deverá ser lei complementar nacional. (REGO, 2018).
O artigo 175 do CTN dá outra fundamentação legal da isenção, definindo (BRASIL, 1966):
Art. 175. Excluem o crédito tributário: I - a isenção;
II - a anistia.
Parágrafo único. A exclusão do crédito tributário não dispensa o cumprimento das obrigações acessórias dependentes da obrigação principal cujo crédito seja excluído, ou dela consequente. (BRASIL, 1966).
Eduardo Sabbag (p. 461, 2017) comenta tal artigo dizendo:
A exclusão do crédito tributário, através da isenção e da anistia reside na inviabilidade de sua constituição, ou seja, são contextos, em que não haverá lançamento e por conseguinte, o crédito tributário, ainda que tenha ocorrido o fato gerador e a obrigação tributária. A lei isentante atinge o tributo enquanto a lei anistiadora atinge a multa.
É notório que deve haver correlação na esfera da competência tributária entre o poder de criar o tributo ou de exigir penalidade com o de isentar ou anistiar. Dessa maneira a União pode instituir tributos federais e simultaneamente detém a competência para isentá-los.
Na isenção existem subcategorias que classificam as variadas formas desta, como gratuitas e onerosas, instantânea, a prazo certo e indeterminado, subjetiva ou objetiva, geral ou individual. A classificação autonômica e heterônoma é uma delas.
A isenção autonômica é aquela onde o ente titular da competência institui uma lei para que a isenção ocorra. Ou seja, o estado cria a isenção para tributo estadual, o município cria isenção para o municipal. O artigo 151, inciso III, corrobora isso vedando a União de criar isenções para Distrito Federal, estados e municípios. Esta classificação é a regra. Já a isenção heterônoma é uma exceção. Nela uma lei federal pode isentar tributos estaduais e municipais, sendo admitida apenas em três hipóteses, sendo estas encontradas no art. 155, § 2o, XII; art. 156, § 3o, II, e; os tratados internacionais. (CARNEIRO, 2016).