UNIVERSIDADE DO SUL DE SANTA CATARINA HIRAN EDSON BAIENSE
O ALCANCE DA IMUNIDADE TRIBUTÁRIA DOS TEMPLOS DE
QUALQUER CULTO
Tubarão 2010
O ALCANCE DA IMUNIDADE TRIBUTÁRIA DOS TEMPLOS DE
QUALQUER CULTO
Trabalho de Conclusão de Curso apresentado ao Curso de Graduação em Direito da Universidade do Sul de Santa Catarina, como requisito parcial à obtenção do título de Bacharel em Direito.
Orientador: Prof. Wânio Wiggers Msc.
Tubarão 2010
O ALCANCE DA IMUNIDADE TRIBUTÁRIA DOS TEMPLOS DE
QUALQUER CULTO
Este Trabalho de Conclusão de Curso foi julgado adequado à obtenção do título de Bacharel em Direito e aprovado em sua forma final pelo Curso de Graduação em Direito da Universidade do Sul de Santa Catarina.
Tubarão, 24 de novembro de 2010.
______________________________________________________ Professor e orientador Wânio Wiggers, Msc.
Universidade do Sul de Santa Catarina
______________________________________________________ Professor Aldo Massih, Esp.
Universidade do Sul de Santa Catarina
______________________________________________________ Professor Tarcísio Medeiros, Esp.
Este trabalho científico é dedicado a minha esposa Vitalina M. Filakoski Baiense, sempre ao meu lado nas horas difíceis e agradáveis da minha vida.
Aos meus filhos Willian H. Filakoski Baiense e Guilherme F. Filakoski Baiense, aos quais dedico todo o meu esforço e luta.
Aos meus pais Airton de Souza Baiense e Amélia Carvalho Baiense, por seus exemplos de vida.
A minha irmã Ellen W. Baiense que sempre me incentivou nesta jornada.
Agradeço a Deus, a origem de tudo e de todos.
Ao meu orientador, professor e mestre Wânio Wiggers, que me deu todo o apoio, estando sempre à disposição para esclarecer dúvidas, dar sugestões e auxiliar na realização deste trabalho.
Aos demais mestres pela ajuda oferecida, acreditando em uma idéia que é pouco abordada e que precisa continuar sendo estudada.
Também agradeço aqueles que não acreditavam que isso era possível, pois sem desafio não há vitória, e desta forma, agradeço a todos que direta ou indiretamente colaboraram para a conclusão desta graduação.
“A quem tributo, tributo; a quem imposto, imposto; a quem respeito, respeito; a quem honra, honra. Não podeis ter dívida de alguém, senão a dívida do amor.”
RESUMO
O presente trabalho tem o objetivo principal de demonstrar a importância da imunidade tributária para os templos de qualquer culto, ordenando sua hierarquia dentro das normas jurídicas, e o meio de utilização das formas de aplicabilidade dentro do ordenamento jurídico pátrio, dando maior visibilidade à concessão da imunidade aos templos. Na visão da maioria dos doutrinadores, a imunidade tributária dos templos de qualquer culto deve alcançar todas as edificações ou ganhos que envolvam a atividade religiosa. E para um melhor entendimento do assunto, foi dividido da seguinte forma: no primeiro capítulo, será elaborada uma dinâmica na qual se conceituará o que vem a ser os preceitos da liberdade religiosa, como os princípios que dão ordenamento e embasamento para sustentar no direito constitucional, seguindo uma linha reta de raciocínio, foi esmiuçado e conceituado os modelos de imunidade tributária utilizados no Brasil, logo depois foi feita a elaboração e conceituação do que vem a ser templo, em qualquer entidade religiosa e assim, numa forma técnica e objetiva, relatar-se-á até onde vai o alcance da imunidade tributária dos templos de qualquer culto, dentro do ordenamento pátrio. Mas cabe ainda dizer que este trabalho não tem o objetivo de dirimir por completo a matéria, mas sim abrir novos horizontes sobre a matéria.
ABSTRACT
This study mainly aims to demonstrate the importance of tax immunity for the temples of any cult, ordering within the hierarchy of legal norms, and through use of forms of application within the national legal system, giving greater visibility to the granting of immunity the temples. In the view of most scholars, the tax immunity of the temples of any cult should reach all buildings or gains involving religious activity. And for a better understanding of the subject, was divided as follows: the first chapter will be developed a momentum which conceptualize what comes to be the precepts of religious freedom, the principles that give order to sustain and grounding in constitutional law , following a straight line of reasoning, was bruised and reputable tax immunity of the models used in Brazil, was made soon after the development and conceptualization of what is to be the temple in any religious organization and thus form a technical and objective reporting It will go as far as the scope of tax immunity of the temples of any cult within the paternal order. But we must also say that this work is not intended to completely settle the matter but to open new horizons on the subject.
SUMÁRIO
1 INTRODUÇÃO ... 10
2 LIBERDADE RELIGIOSA COMO DIREITO FUNDAMENTAL ... 12
2.1 A Liberdade Religiosa e Suas Limitações ... ... 12
2.2 A Liberdade Religiosa Como Direito Fundamental ... 16
2.3 A Liberdade Religiosa na Constituição Federal de 1988 ... 18
2.4 As Limitações do Direito Infraconstitucional... 21
3 IMUNIDADE TRIBUTÁRIA DOS TEMPLOS DE QUALQUER CULTO... 24
3.1 A Imunidade Tributária... 24
3.2 Evolução Histórica da Imunidade Tributária ... 27
3.3 Distinção Entre Imunidade e Isenção ... 30
3.4. A Imunidade dos Templos Religiosos ... 31
3.5 Templo de Qualquer Culto: Aspectos Conceituais ... 34
4 A IMUNIDADE TRIBUTÁRIA FRENTE AOS TEMPLOS DE QUALQUER CULTO À LUZ DA DOUTRINA E JURISPRUDÊNCIA... 38
4.1 Definição das Finalidades Essenciais ... 38
4.2 Relação do Patrimônio, Renda e Serviços dos Templos de Qualquer Culto com Suas Finalidades Essenciais ... 40
4.3 Interpretando o § 4º do art. 150 da Constituição Federal... 44
4.4 Imunidade dos Templos na Administração e na Jurisprudência. ... 46
5 CONCLUSÃO ... 54
1 INTRODUÇÃO
Como forma de garantia para que as obrigações tributárias sejam feitas de forma digna e contumaz, surgem na esfera jurídica/administrativa do poder público, os princípios, que têm por objetivo o gerenciamento de todo o sistema tributário nacional. Mas, somente isso não era suficiente, pois o próprio sistema tributário não comporta todo o alcance tributário desejado por meio dos princípios. Assim, para que esse sistema viesse a atingir sua plenitude, foi, então, criado o sistema de imunidades tributárias para que entidades sociais e educacionais, além de determinados bens, pudessem melhor desenvolver suas atividades sem o encarecimento produzido pelos impostos.
Com a criação do sistema de imunidades tributárias, é possível demonstrar ao Estado que sua voracidade em arrecadar sempre cada vez mais pode ser freada. Isso é possível desde que as entidades alcançadas pela imunidade desenvolvam suas atividades, de forma inerente e importante para a sociedade, de acordo com os fins a que se propuseram.
Nesse sentido, a Constituição Federal de 1946, em sua Seção II, trouxe à tona o advento do poder de limitação tributária, que nesse enfoque aparece como sendo o do caráter do benefício de imunidade tributária.
Seguindo essa mesma linha de raciocínio, a Carta Magna de 1988, trouxe à baila o instituto da imunidade tributária dos templos de qualquer culto, onde dispõe a expressão “templos de qualquer culto”, inscrita no artigo 150, inciso VI, alínea “b”.
Nessa linha de desenvolvimento da imunidade tributária, também se encontram elementos jurisprudenciais, assim como no artigo 9, inciso IV, alínea “b”, e ainda no artigo 14, ambos do atual Código tributário Nacional, que relaciona as instituições que são contempladas com o benefício da imunidade tributária.
Com o passar dos anos, ocorreu uma grande evolução do sistema de imunidade tributária, pois em virtude desse benefício, o chamado terceiro setor vem se desenvolvendo de maneira gradual e organizada. Isso tem gerado benefícios para a sociedade civil pátria, pois em geral o terceiro setor objetiva a melhoria da qualidade de vida do ser humano, através da atuação das Organizações
Não-Governamentais, Organizações da Sociedade Civil de Interesse Público, Organizações Sociais e Organizações Religiosas.
O presente estudo trata especificamente de um segmento considerado importante no desenvolvimento de atividades sociais e religiosas. O tema em questão é voltado à imunidade tributária que recai sobre os templos de cultos religiosos de qualquer natureza. Nesse contexto, são levantadas as discussões existentes sobre o tema, fazendo-se uso do método bibliográfico, tendo como base autores nacionais que abordam o assunto com maior profundidade e decisões dos tribunais brasileiros.
Para isso, este estudo está divido em três partes individualizadas, mas correlatas entre si, ficando o mesmo apresentado da seguinte maneira: no seu primeiro capítulo apresentam-se aspectos sobre o direito à liberdade religiosa como direito fundamental; o segundo capítulo versa sobre o que vem ser a imunidade tributária dos templos de qualquer culto, para que se possa por fim destrinchar o tema pretendido no terceiro e último capítulo monográfico, que relata a imunidade tributária frente aos templos de qualquer culto à luz da doutrina e jurisprudência.
É de vital importância ainda destacar que com o desenvolvimento deste estudo monográfico não se tem a pretensão de exaurir o tema, mas sim contribuir com alguns conhecimentos e despertar em futuros acadêmicos a curiosidade para novos estudos que aprimorem o arcabouço atualmente disponível.
2 LIBERDADE RELIGIOSA COMO DIREITO FUNDAMENTAL
2.1 A Liberdade Religiosa e Suas Limitações
As relações entre o ser humano e a religião existem desde os primórdios da história do mundo. Essas relações são em alguns momentos de harmonia e em outros, de conflito e até de descrédito. Sabe-se que parte significativa da sociedade está ligada, de diferentes maneiras, a conceitos de religiosidade. A religião está presente ao longo do desenvolvimento da humanidade.1
Scheinmam lembra que:
Diversas civilizações se desenvolveram fundamentadas sob o manto de alguma crença. Culturas inteiras como o Egito Antigo, Maias, Persas e tantas outras, viviam sob a égide da Teocracia. A figura do governante confundia-se com a de um Deus ou representante seu, estando o poder, assim, justificado pela escolha deste.2
Com o passar dos anos, verificou-se que foram ocorrendo mudanças gradativas nessa relação, de modo que os fundamentos governamentais começaram a se distanciar da religião, passando esta a ter uma carreira mais independente. Desse modo, a religião começa a se preocupar com outros aspectos além dos cultos, como o desenvolvimento de projetos sociais, incluindo a filantropia. Dessa forma, buscam manter o objetivo no bem estar do homem, contribuindo para que este não perca sua importância no meio social.
Entretanto, com a separação do governo, a religião sofreu restrições e perdeu espaço relevante no passado, ocorrendo, em determinadas épocas e situações, o tolhimento da liberdade religiosa.
Segundo Scheinmam,
no século III d.C que a expressão liberdade religiosa – libertas religionis - foi, provavelmente, utilizada pela primeira vez, por Tertuliano, advogado convertido ao cristianismo e que passou a defender a liberdade religiosa em face dos abusos do Império Romano.3
1
SCHEINMAN, Maurício. Liberdade religiosa e escusa de consciência. Alguns apontamentos. Jus Navigandi, Teresina, a. 10, n. 712, 17 jun. 2005. Disponível em:
<http://jus2.uol.com.br/doutrina/texto.asp?id=6896>. Acesso em: 24.jul. 2010. 2
Idem. 3
Com o passar dos tempos, os estudos foram se aprofundando nas relações entre o Estado e a Igreja e com isso algumas teorias foram levantadas. Mas, as que mais se concretizaram foram três, as quais têm como princípios básicos as seguintes relações: a confusão, em que o Estado se confundia com a religião; a União, em que existiam determinadas relações jurídicas entre o Estado e a Igreja; e a separação, em que o Estado não tem mais relação com qualquer religião, tornando-se laico.4
Estudos feitos sobre a liberdade religiosa e o poder da religião sobre o ser humano demonstram que, para muitas sociedades, a religião tem uma importância fundamental, fazendo surgir legislações específicas para que se proteja tal direito. Como exemplo, podem-se citar algumas legislações: Declaration on the Elimination
of All Forms of Religious Intolerance, que esclarece de maneira detalhada em que
consiste o direito à liberdade de pensamento, crença, religião e consciência.5
Cabe mencionar que, assim como a liberdade religiosa é preservada em grande parte das legislações, o ateísmo também é por elas protegido, inclusive na Constituição Brasileira.
Na Carta Magna está explícita a defesa da liberdade religiosa quando ela faz a seguinte menção:
Art. 5º [...]
VI – é inviolável a liberdade de consciência e de crença, sendo assegurado o livre exercício dos cultos religiosos e garantida, na forma da lei, a proteção aos locais de culto e a suas liturgias.6
Mas, nem sempre a liberdade religiosa foi preservada na legislação brasileira, a exemplo da Constituição de 1824. Nesse sentido, Morais escreve:
Saliente-se que na história das constituições brasileiras nem sempre foi assim, pois a Constituição de 25 de março de 1824 consagrava a plena liberdade de crença, restringindo, porém, a liberdade de culto, pois determinava em seu art. 5º que ‘a Religião Catholica Apostolica Romana continuará a ser a Religião do Império. Todas as outras Religiões serão permitidas com o seu culto doméstico, ou particular em casas para isso destinadas, sem forma alguma exterior de Templo.’ Porém, já na 1ª Constituição da República, de 24 de fevereiro de 1891, no art. 72, §3º, foram consagradas as liberdades de crença e de culto, estabelecendo-se que ‘todos os indivíduos e confissões religiosas podem exercer pública e livremente o seu culto, associando-se para esse fim e adquirindo bens,
4
GARRETT, Marina Batista. A necessidade de limites à liberdade religiosa. Disponível em: http://www.ambito-juridico.com.br/site/index.php?n_link=revista_artigos_leitura&artigo_id=1107. 5
Idem. 6
BRASIL. Constituição da República Federativa do Brasil de 1988. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/constitui%C3%A7ao.htm>. Acessado em: 9/11/2010.
observadas as disposições do direito comum.’ Tal previsão foi seguida pelas demais constituições.7
Desse modo, observa-se uma mudança de paradigma do ano de 1891. Até então, somente culto da religião católica apostólica romana era permitido, sendo proibida a exteriorização das demais religiões. No entanto, a partir de 1891, o exercício livre da religião tornou-se um direito garantido no texto constitucional.
Contudo, Morais destaca que o direito ao exercício da religião possui limitações, pois se ele exceder aos princípios do bom senso, ou seja, perturbar a ordem pública, estará dessa maneira ferindo o direito de outra pessoa que não tem a mesma vocação religiosa. A esse respeito, o mencionado autor assim escreve: “A Constituição Federal assegura o livre exercício do culto religioso, enquanto não for contrário à ordem, tranqüilidade e sossego públicos, bem como compatível com os bons costumes.”8
Nessa esteira, cabe salientar que as questões de liberdade e limitação ao exercício religioso amplo e irrestrito levantam aspectos complexos e grandes discussões. O surgimento livre de diferentes religiões atrelado aos problemas sociais tem levado à ocorrência de abusos, principalmente de ordem financeira e econômica, conforme destaca Garrett. A esse respeito, a autora se expressa:
Os limites à liberdade religiosa não são desnecessários ou abusivos. Algumas religiões ou cultos, por assim dizer, praticam atos abusivos e condenados socialmente. Sob o manto da religião, algumas pessoas praticam atos ilegais e imorais com o intuito de satisfazer sua lascívia ou obter alguma vantagem financeira. Aproveitando-se da ignorância alheia, tantas outras prometem grandes conquistas ou curas milagrosas. Entretanto, fé é uma questão indiscutível, não há explicação ou qualquer parâmetro que indique o que é certo ou errado. O objetivo da crítica em questão não é direcionado a qualquer religião ou sua manifestação em específico, mas sim aos atos abusivos praticados sob o seu manto.9
Mas, é preciso cuidado a fim de evitar contradições, pois é sabido que a exploração do homem sobre o próprio homem está presente na religião desde os tempos antigos e também em outros segmentos sociais, como nas instituições governamentais e empresariais. A exploração humana, de certa forma, vem sendo institucionalizada, apesar das lutas contrárias a isso.
7
MORAIS, Alexandre de. Direito Constitucional. 13 ed. São Paulo: Saraiva, 2003, p. 34. 8
Idem, p. 34. 9
GARRETT, Marina Batista. A necessidade de limites à liberdade religiosa. Disponível em: <http://www.direitonet.com.br/artigos/exibir/2372/A-necessidade-de-limites-a-liberdade-religiosa>. Acessado em: 14.jul.2010.
Nesse sentido, o Supremo Tribunal Federal já se manifestou conforme as palavras de Morais: “A Constituição Federal assegura o livre exercício do culto religioso, enquanto não forem contrários à ordem, tranqüilidade e sossego públicos, bem como compatíveis com os bons costumes.”10 Garret também destaca que “Poder de polícia. Livre exercício dos cultos religiosos, assegurado pela Constituição, não implica na tolerância de ofensa aos bons costumes, na relegação de disposições do Código Penal.”11
Por outro lado, as lacunas deixadas pelas instituições governamentais abrem espaço para que outras instâncias cumpram o papel que a rigor deveria ser desenvolvido pelo governo, já que para isso arrecada tributos pagos pela população que o institui. Eis porque algumas instituições religiosas acabam desenvolvendo importantes ações sociais e de filantropia, angariando nessa esteira cada vez mais adeptos, que buscam, além da religião, a satisfação de necessidades básicas.
Contudo, lembra Garrett que:
a religião não pode ser um véu para encobrir atitudes ilícitas. Um exemplo clássico para tal questão, são determinadas seitas que, em nome de algum ente espiritual, realizam sacrifícios de animais ou até mesmo de humanos com o intuito de alcançar algum desejo. Eventualmente, inclusive, surgem relatos sobre crianças encontradas mortas ou abusadas após a realização de algum ‘ritual’. Ora, como podem seres humanos serem mortos para satisfazer os desejos alheios? O que ocorre são verdadeiros crimes realizados sob a égide da ‘religião’. Casos como esses são relativamente constantes, entretanto, dificilmente vem ao conhecimento público.12
Desse modo, pode-se afirmar que a liberdade religiosa é um direito fundamental do ser humano que, apesar de ter sido conquistado através de inúmeras batalhas e conceitos essencialistas, possui limites impostos pela própria legislação. É preciso lembrar que não só este, mas todos os demais direitos possuem limitações, citando-se, por exemplo, a ilegalidade do enriquecimento ilícito e a sonegação de impostos.
10
MORAIS, Alexandre de. Direito Constitucional. 13 ed.,São Paulo: Saraiva, 2003, p. 35. 11
MORAIS apud GARRETT, Marina Batista. A necessidade de limites à liberdade religiosa. Disponível em: <http://www.direitonet.com.br/artigos/exibir/2372/A-necessidade-de-limites-a-liberdade-religiosa>. Acessado em: 14.jul.2010.
12
2.2 A liberdade Religiosa Como Direito Fundamental
A liberdade religiosa está inserida entre os direitos fundamentais de primeira geração, pois é oriunda de uma prestação negativa do estado, que seria a não-ação.
Na intenção de apresentar a importância do que vêm a ser os direitos fundamentais, busca-se nas palavras do doutrinador Canotilho as funções desses direitos, que de acordo com o autor consistem em liberdade positiva e liberdade negativa. O mencionado doutrinador, em sua definição, escreve que os direitos fundamentais:
constituem, num plano jurídico-objetivo, normas de competência negativa para os poderes públicos, proibindo fundamentalmente as ingerências destes na esfera jurídica individual; implicam, num plano jurídico-subjetivo, o poder de exercer positivamente direitos fundamentais (liberdade positiva) e de exigir omissões dos poderes públicos, de forma a evitar agressões lesivas por parte dos mesmos (liberdade negativa).13
Portanto, a gestão do Estado deve ser operada de modo limitado pelos direitos fundamentais que o cidadão possui no texto constitucional. Por um lado, não pode invadir o campo individual, respeitando os direitos pertinentes, e, por outro, para torná-los reais, deve agir coletivamente para que se tornem efetivamente reais na vida dos cidadãos.
Acerca da criação e definição dos direitos fundamentais sacramentados no texto constitucional, é preciso buscar os fatores de influência da história do país. O Brasil, por ser um país de colonização escravagista, sofreu influência desse modelo ao editar seus direitos fundamentais. O país acabou por se comprometer com a ordem privada, esquecendo em parte o ser humano como indivíduo, ou seja, os direitos estão expressos nas leis, mas não na prática, não se realizam em essência.
Reconhecendo os direitos ditos como fundamentais depois de quase 50 anos de atraso, a Constituição Brasileira reeditou em seu texto os chamados direitos fundamentais que são:
Art. 5º Todos são iguais perante a lei, sem distinção de qualquer natureza, garantindo-se aos brasileiros e aos estrangeiros residentes no País a
13
inviolabilidade do direito à vida, à liberdade, à igualdade, à segurança e à propriedade, nos termos seguintes [...] 14
Essa demora na formalização dos direitos atuais aconteceu, principalmente, porque as forças populares brasileiras eram inexpressivas se comparadas com os movimentos que ocorriam na Europa e nos Estados Unidos. Assim, ainda que falhos na prática, os direitos fundamentais foram reconhecidos no texto constitucional brasileiro em um período mais tardio do que naquelas nações.
Sobre as relações entre o Estado e os movimentos sociais do século XIX no Brasil, Carvalho relata:
O Estado era aceito [pelos] cidadãos, desde que não violasse um pacto implícito de não intervir em sua vida privada, de não desrespeitar seus valores, sobretudo religiosos.
Tais pessoas não podiam ser consideradas politicamente apáticas. Como disse a um repórter um negro que participara da revolta: o importante era ‘mostrar ao governo que ele não põe o pé no pescoço do povo’. Eram, é verdade, movimentos reativos e não propositivos. Reagia-se a medidas racionalizadoras ou secularizadoras do governo. Mas havia nesses movimentos rebeldes um esboço de cidadão, mesmo que em negativo.15
Cabe ainda lembrar que Carvalho em seus manuscritos relata que o direito de ação do Estado era limitado, pois, a igreja era o próprio Estado. Dessa forma, as ações do Estado somente poderiam se concretizar se não implicassem em desrespeito aos valores religiosos, que à época eram impostos pela igreja, mais especificamente, a igreja católica.
Apesar da liberdade religiosa estar presente na Carta Magna de 1824, vale a pena ressaltar que esta não era exatamente “liberdade”, pois a mesma proibia a construção ou edificação de templos distintos dos já existentes na época da colonização quando eram permitidos somente templos da igreja católica. Portanto, as restrições eram grandes.
Mas, em 1891, esse contexto sofreu mudanças sacramentadas no novo texto constitucional. Nesse sentido, Carvalho afirma que:
em 1891, com a proclamação da República, houve uma desvinculação do Estado para com a religião, sendo vedado ao Estado estabelecer, subvencionar ou embaraçar o exercício de cultos religiosos (Art. 11, § 2º.), instituindo no Brasil a laicidade do Estado. Além disso, trouxe uma série de regras em relação a liberdade religiosa tais como a liberdade de culto; a exclusividade do casamento civil para fins de reconhecimento pelo Estado;
14
BRASIL. Constituição da República Federativa do Brasil de 1988. Disponível em: <http://www. planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/constitui%C3%A7ao.htm>. Acessado em: 9/11/2010.
15
CARVALHO, José Murilo. Cidadania no Brasil: o longo caminho. Rio de Janeiro: Civilização Brasileira, 2002, p. 75.
administração pública dos cemitérios; e ensino leigo nos estabelecimentos públicos (art. 72).16
Depois das alterações feitas na Constituição de 1891 acerca da liberdade religiosa, as Cartas Magnas posteriores continuaram a mantê-la. Destaca-se, ainda, a Constituição de 1934, que instituíu a liberdade religiosa como um direito individual, conforme constam nos Incisos IV, V, VI e VII do artigo 113, o que acabou por ser mantido pela Constituição Federal de 1937 foi a consagração da separação entre o Estado e a Igreja no texto da Constituição Brasileira.
No entanto, Carvalho afirma que:
Essa separação total entre o Estado e a Igreja, motivada pela desconfiança da República em relação à Igreja Católica, é um pouco relativizada pela Constituição de 1946, que embora estabeleça a proibição de aliança entre o Estado e qualquer culto ou igreja, permite a colaboração recíproca em prol do interesse coletivo (Art. 31, III). A Constituição de 1946 também traz como novidade a escusa de consciência e garante o direito à assistência religiosa nos estabelecimentos de internação coletiva (Art. 141, §§ 8º e 9º).17
De acordo com o doutrinador retro mencionado, o direito à liberdade religiosa é defendido constitucionalmente desde o Império. Contudo, não significa que ele tenha sido defendido de fato pelo Estado, haja vista que “dos direitos que compõem a cidadania, no Brasil, são ainda os civis que apresentam as maiores deficiências em termos de seu conhecimento, extensão e garantia”.18 É nesse contexto que se pode afirmar que o direito à liberdade religiosa não foge à regra, apresentando deficiências.
2.3 A Liberdade Religiosa na Constituição Federal de 1988
O direito à liberdade religiosa está amparado na Constituição Federal de 1988, em seu art. 5º, Inciso VI, conforme se transcreve abaixo:
Art. 5º [...]
VI - é inviolável a liberdade de consciência e de crença, sendo assegurado o livre exercício dos cultos religiosos e garantida, na forma da lei, a proteção aos locais de culto e a suas liturgias;
16
CARVALHO, José Murilo. Cidadania no Brasil: o longo caminho. Rio de Janeiro: Civilização Brasileira, 2002, p. 83.
17
Ibidem, p.87. 18
[...]19
Pelo que se expôs no parágrafo anterior, cujo conteúdo foi extraído da atual Carta Magna, a objetividade do legislador foi de alcance admirável, pois em um único ponto protegeu o direito à liberdade de culto, à liberdade de consciência e à liberdade de crença. Como se pode observar, são direitos que se complementam, existindo ainda que de maneira implícita harmonia entre si, porém preservando sua independência.
Silva amplia a compreensão desses direitos, quando fala em liberdade de ser e de não ser religioso, de crer e de descrer. A liberdade de consciência e de crença compreende o cristianismo, o ateísmo, o agnosticismo e outras formas de concepções favoráveis ou contrárias aos ensinamentos religiosos.
Na liberdade de crença entra a liberdade de escolha da religião, a liberdade de aderir à qualquer seita religiosa, a liberdade (ou o direito) de mudar de religião, mas também compreende a liberdade de não aderir a religião alguma, assim como a liberdade de descrença, a liberdade de ser ateu e de exprimir o agnosticismo. [...] a religião não é apenas sentimento sagrado puro. Não se realiza na simples adoração a Deus. Ao contrário, ao lado de um corpo de doutrina, sua característica básica se exterioriza na prática dos ritos, no culto, com suas cerimônias, manifestações, reuniões, fidelidades aos hábitos, às tradições, na forma indicada pela religião escolhida.20
A Constituição de 1988 aludiu três tipos de liberdades distintas, sejam elas, as de culto, consciência e crença e, para configurá-las, tem-se o ensinamento de Bastos, afirmando que:
liberdade de consciência não se confunde com a de crença. Em primeiro lugar, porque uma consciência livre pode determinar-se no sentido de não ter crença alguma. Deflui pois da liberdade de consciência uma proteção jurídica que incluiu os próprios ateus e os agnósticos.21
Portanto, não se pode confundir liberdade de consciência com a de crença, pois o ser humano pode crer de maneira consciente, devendo exercer para isso a liberdade de consciência e de crença. Por outro lado, a liberdade de consciência pode ser exercida independente da crença, aliás, até para negar a crença religiosa.
19
BRASIL. Constituição Federal do Brasil. Disponível em:
<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/constitui%C3%A7ao.htm>. Acessado em:10.ago.2010.
20
SILVA, José Afonso da. Curso de Direito Constitucional Positivo. 17 ed. São Paulo: Malheiros, 2005, p. 251-256.
21
BASTOS, Celso Ribeiro; MARTINS, Ives Gandra da Silva. Comentários à Constituição do Brasil: promulgada em 5 de outubro de 1988. 3. ed. rev. e atual. São Paulo: Saraiva, 2004, p. 127.
A liberdade religiosa está amparada pela Declaração Universal dos Direitos Humanos promulgada pela ONU. Os países ocidentais buscam preservá-la, primando por princípios laicos de modo a separar o Estado da religião. Assim, buscam garantir sua autonomia em detrimento da interferência religiosa na gestão pública.
Nesse aspecto, Bastos escreve:
Estado laico deve salvaguardar a autonomia do poder civil de toda forma de controle exercido pelo poder religioso e, ao mesmo tempo, defender a autonomia das igrejas em sua relação com o poder temporal. Assim, é garantida tanto a separação política e jurídica entre Estado e Igreja, como são garantidos os direitos individuais de liberdade em relação a ambos. Hoje, a imensa maioria dos Estados reivindica os princípios da laicidade, principalmente no que diz respeito à liberdade religiosa dos cidadãos, reconhecida pela Declaração Universal dos Direitos Humanos promulgada em 1948 pela Assembléia Geral da ONU.22
A luta pelo reconhecimento da liberdade religiosa como um direito fundamental remete aos primórdios da colonização brasileira, passando pela proclamação da República, quando aconteceu a divisão entre os poderes que são do Estado e da Igreja. Com isso, ainda acontece a evolução da liberdade de pensamento e manifestação, sendo este um processo gradativo.
A esse respeito, o Tribunal Regional Federal da 4ª Região, no julgamento da AMS nº 2003.70.00.017703-1/PR, assim interpretou o referido princípio constitucional, buscando estabelecer os contornos do seu núcleo essencial:
[O] ‘núcleo essencial’ da liberdade de crença: liberdade de ter, não ter e deixar de ter religião e a liberdade de livre escolha da crença, de mudar e de abandonar a própria crença religiosa. Moderna doutrina de ‘liberdade religiosa’, compatível com o pluralismo de idéias, o princípio da não-confessionalidade, a tolerância e a diversidade de culturas, crenças e idéias. Reconhecimento, como âmbito de proteção do direito, a ‘união indissociável entre crença e conduta’.23
Desse modo, o Tribunal retro mencionado defende a pluralidade de crenças, tanto para crer quanto para descrer. Os julgadores entendem que a liberdade religiosa é compatível com o universo de diferentes idéias, com o direito de não cumprir determinados ritos, como a confissão, de tolerar diferentes crenças e comportamentos e de respeitar a diversidade de culturas.
Sobre o exercício livre do culto religioso, Duguit afirma que:
[…] toda religião contém um segundo elemento: o rito ou culto. Para que a liberdade religiosa exista, é preciso que cada um seja inteiramente livre para
22
BASTOS, Celso Ribeiro; MARTINS, Ives Gandra da Silva. Comentários à Constituição do Brasil: promulgada em 5 de outubro de 1988. 3. ed. rev. e atual. São Paulo: Saraiva, 2004, p. 128.
23
praticar qualquer culto religioso, que ninguém possa ser molestado por ele, nem impedido, direta ou indiretamente, de praticar o culto correspondente a suas crenças religiosas, e, o inverso.
[…] a liberdade religiosa é, pois, encarada assim, essencialmente a liberdade de culto.24
Ainda sobre a liberdade religiosa, vale destacar as palavras de Miranda, que assim assevera:
A liberdade religiosa não consiste apenas em o Estado a ninguém impor religião ou a ninguém impedir de professar determinada crença. Consiste ainda, por um lado, em o Estado permitir ou propiciar a quem seguir determinada religião o cumprimento dos deveres que dela decorrem (em matéria de culto, de família ou de ensino, por exemplo) em termos razoáveis.
[...]
Se o Estado, apesar de conceder aos cidadãos, o direito de terem uma religião, os puser em condições que os impeçam de as praticar, aí não haverá liberdade religiosa.25
O que se pode perceber, então, é que se o Estado concede legalmente a liberdade religiosa, mas nem sempre contribui para que o cidadão a pratique, age por vezes de maneira contraditória, como em casos de concursos públicos realizados em dias tradicionalmente de guarda para algumas religiões. Isso, no entanto, vem mudando. Em Santa Catarina, a Lei nº 11.225/1999, alterada pela Lei nº 14.607/2009, permite que observadores do sábado realizem provas escolares e concursos públicos fora desse dia. Em outros estados, a orientação tem sido para que esses religiosos busquem o apoio das instituições educacionais em nome do princípio constitucional da liberdade religiosa. Em último caso, é possível recorrer ao judiciário, sem contudo ter atualmente a garantia do benefício.
2.4 As Limitações do Direito Infraconstitucional
Como início aos estudos da parte infraconstitucional das limitações do direito à liberdade religiosa, se faz necessário mencionar a Lei 11.662/1997, que estabelece o seguinte:
Art. 1º. Ficam os estabelecimentos de ensino da rede pública e particular, de 1º. 2º e 3º graus, obrigados a abonarem as faltas de alunos, motivadas por princípio de consciência religiosa.
24
DUGUIT, Leon. Manual de derecho constitucional. Granada: Comares, 2005, p. 232-233. 25
Art. 2º. Para o aluno beneficiar-se desta Lei deverá apresentar ao estabelecimento de ensino, declaração assinada pelo responsável da congregação religiosa a que pertence, com firma reconhecida, atestando a sua condição de membro regular da igreja e o dia da semana que deve se abster de freqüentar aulas.
Art. 3º. Caberá ao estabelecimento de ensino dispor sobre o período de validade da declaração mencionada no art. 2º.
Art. 4º. Esta Lei entrará em vigor na data de sua publicação, revogadas as disposições em contrário.26
Segundo Chimenti, a referida legislação não pode ser utilizada, pois viola o pacto federativo, estando dessa forma eivada de vícios e totalmente inconstitucional.27
A matéria se torna inconstitucional pelo motivo de que o pacto federativo de 1988 estabeleceu regras para as legislações, pois cabe à União legislar sobre leis de ordem nacional. Aos Estados e ao Distrito Federal competem as matérias de cunho estadual e, por fim, aos municípios, as de cunho municipal, fazendo com que tal lei não tenha seu alcance pretendido, pois, na opinião do autor, foi extrapolada sua competência.
A legislação constitucional estabelece que fica a cargo do Estado Brasileiro (União) a demanda sobre os direitos constitucionais personalíssimos, incluindo-se no caso o princípio da liberdade religiosa relacionada a aspectos básicos da educação nacional.
Sobre essa matéria, cabe apresentar o que dispõe o artigo 22 da Carta Magna:
Art. 22 – Compete privativamente à União legislar sobre: [...]
XXIV – diretrizes e bases da educação nacional; [...] 28
Corroborando nesse sentido, Silva levanta a questão da competência concorrente do Estado, citando o artigo 24 da Constituição Federal de 1988. O autor assim se expressa:
Prevista no artigo 24 da Constituição Federal, a competência concorrente consiste na edição de atos normativos, onde as duas esferas de governo, a federal e a estadual andam lado a lado. Os Municípios não possuem este
26
BRASIL. Lei nº 11.662, de 24 de abril de 2008. Disponível em:
<http://www.jusbrasil.com.br/legislacao/93812/lei-11662-08>. Acessado em: 18.jul.2010. 27
CHIMENTI, Ricardo Cunha, (et al). Curso de direito constitucional. 2. ed., São Paulo: Saraiva, 2005, p. 176.
28
BRASIL. Constituição federal do Brasil. Disponível em:
<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/constitui%C3%A7ao.htm>. Acessado em: 10.ago.2010.
tipo de competência, cabendo suplementar a legislação federal e estadual no que for de sua atribuição, a isto se dá o nome de competência suplementar, que não será objeto de apreciação no caso.29
Sobre esse tipo de competência, ainda há algumas peculiaridades, acerca das quais, Silva faz as seguintes ponderações:
Tanto isso é uma técnica de repartição de potência federativa que os §§ 3º e 4º complementam sua normatividade, estabelecendo, em primeiro lugar, que, inexistindo lei federal sobre normas gerais os Estados exercerão a competência legislativa plena, para atender as suas peculiaridades, e, em segundo lugar, que a superveniência de lei federal sobre normas gerais suspende a eficácia da lei estadual, no que lhe for contrária.30
Portanto, como não há lei federal acerca do assunto, Silva defende a eficácia das citadas leis estaduais, que buscam preservar a liberdade religiosa, principalmente em aspectos relacionados à realização de provas educacionais e concursos públicos. Essa eficácia é suspensa somente quando conflita com dispositivo federal, que, ressalta-se, não existe ainda no arcabouço legislativo brasileiro.
Por outro lado, o exercício religioso possui incentivo governamental em relação aos aspectos tributários. Esse incentivo está consagrado no texto constitucional, entre as atividades com direito à imunidade tributária, conforme se discorre no capítulo seguinte.
29
SILVA, José Afonso da. Curso de Direito constitucional positivo. 17 ed. São Paulo: Malheiros, 2005, p. 504.
30
3 IMUNIDADE TRIBUTÁRIA DOS TEMPLOS DE QUALQUER CULTO
3.1 A Imunidade Tributária
Antes de dissertar sobre o assunto, cabe lembrar que o poder de instituir tributos foi conferido à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios pela Constituição Federal de 1988.
Não somente a Carta Magna instituiu o direito de se cobrar os tributos da população, mas também colocou algumas limitações a esse direito, fazendo com que o poder de tributar do Estado esteja limitado e ele não venha a cometer abusos dessa natureza.
Inserida no contexto de limitação está a imunidade tributária, que consiste em vedar a instituição e a cobrança de impostos sobre atividades específicas contempladas no art. 150 da Constituição Federal, conforme descreve-se abaixo:
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
[...]
VI - instituir impostos sobre:
a) patrimônio, renda ou serviços, uns dos outros; b) templos de qualquer culto;
c) patrimônio, renda ou serviços dos partidos políticos, inclusive suas fundações, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituições de educação e de assistência social, sem fins lucrativos, atendidos os requisitos da lei;
d) livros, jornais, periódicos e o papel destinado a sua impressão.31
Como se pode inferir, caso algum imposto seja instituído e atinja as instituições ou bens destacados no artigo supracitado, esse será declarado inconstitucional, pois fere normas constitucionais explícitas, sendo, desta maneira, passível de anulação.
Desse modo, apresenta-se a imunidade tributária como forma de limitação que o legislador constitucional encontrou para que os governantes não abusem do poder de tributar que possuem, prejudicando a sociedade com a cobrança indevida de tributos.
31
BRASIL. Constituição da República Federativa do Brasil de 1988. Disponível em:
Ainda, no mesmo entendimento, Rosenthal salienta que toda lei tem uma explicação em si mesma, este entende que a imunidade tributária se explica da seguinte forma:
A imunidade recíproca concedida entre União, Estados e Municípios evita divergências políticas entre eles, garantindo estabilidade e tranqüilidade para toda a Federação. Por esta razão, a União não pode estabelecer tributos para os Estados ou Municípios pagarem, nem estes podem estabelecer tributos entre si ou para a União.32
Analisando, ainda, a imunidade tributária tem-se as suas mais variadas formas de atuação, como a conferida aos templos de qualquer natureza, onde a mesma se encontra gravada nas linhas constitucionais com o apoio de ter vertente social, pois, como é de conhecimento comum, a religião é que faz parte da sociedade.
Outro ponto a ser ponderado é que a imunidade tributária abrange um número considerável de entidades, dentre as quais estão os partidos políticos, sindicatos, e entidades de educação e assistência social. A estes, o que se tem como escopo para a homologação constitucional da imunidade tributária é o papel social que exercem na sociedade, como, por exemplo, sendo auxiliadores na educação e assistência social e na própria democracia.
Além da Constituição Federal, o Código Tributário Nacional também contempla os citados entes com a imunidade, conforme se transcreve a seguir:
Art. 9º É vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: [...]
IV – cobrar impostos sobre:
a) o patrimônio, a renda ou os serviços uns dos outros; b) templos de qualquer culto;
c) o patrimônio, a renda ou serviços dos partidos políticos, inclusive suas fundações, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituições de educação e de assistência social, sem fins lucrativos, observados os requisitos fixados na Seção II deste Capítulo;
d) papel destinado exclusivamente à impressão de jornais, periódicos e livros.33
Todavia, apesar de estarem listados na Carta Magna e também serem citados pelo art. 9º do Código Tributário Nacional, não se pode afirmar que todas as instituições ali descritas estão imunes aos tributos, pois há condições que devem ser obedecidas pelas instituições mencionadas na alínea ‘c’ do Inciso IV do dispositivo
32
ROSENTHAL, Marcelo, Imunidade tributária. Disponível em:
<http://www.mradvogadosassociados.com.br/pub/IMUNIDADE%20TRIBUT%C3%81RIA.doc>. Acessado em: 23.ago.2010.
33
BRASIL. Constituição Federal, Código Comercial E Código Tributário Nacional. Org. por Nylson Paim de Abreu Filho. Porto Alegre: Verbo Jurídico, 2009.
retro mencionado, conforme dispõe o artigo 14 também do Código Tributário Nacional, que passo a descrever:
Art. 14. O disposto na alínea c do inciso IV do artigo 9º é subordinado à observância dos seguintes requisitos pelas entidades nele referidas:
I - não distribuírem qualquer parcela de seu patrimônio ou de suas rendas, a qualquer título; (Redação dada pela Lcp nº 104, de 10.1.2001)
II - aplicarem integralmente, no País, os seus recursos na manutenção dos seus objetivos institucionais;
III - manterem escrituração de suas receitas e despesas em livros revestidos de formalidades capazes de assegurar sua exatidão.
§ 1º Na falta de cumprimento do disposto neste artigo, ou no § 1º do artigo 9º, a autoridade competente pode suspender a aplicação do benefício. § 2º Os serviços a que se refere a alínea c do inciso IV do artigo 9º são exclusivamente, os diretamente relacionados com os objetivos institucionais das entidades de que trata este artigo, previstos nos respectivos estatutos ou atos constitutivos.34
Nesse contexto assevera Rosenthal a necessidade de satisfação desses requisitos. O autor assim se expressa:
Não são imunes todos os estabelecimentos mencionados no parágrafo anterior. Para adquirir a imunidade, estes estabelecimentos devem possuir, obrigatoriamente, as seguintes características: (I) serem entidades sem fins lucrativos; (II) aplicarem todos os seus recursos no País; e (III) escriturarem suas receitas e despesas nos livros próprios. Se não provado, periodicamente, o preenchimento destes requisitos, a entidade perde a imunidade tributária, e passa a ter obrigação de recolhimento de imposto.35
Segundo o entendimento do autor, quando uma dessas entidades passa a auferir lucros com a atividade que exerce, deve aplicá-los integralmente em suas atividades. Jamais pode realizar distribuição de lucros, caso contrário, suspende-se a imunidade tributária.
Esses requisitos, no entanto, não se estendem aos templos de qualquer culto, cuja finalidade em essência não é o lucro, mas ainda que o perceba, o texto constitucional e o Código Tributário Nacional não impuseram nenhuma condição para a eficácia da imunidade, bastando para isso a existência dos mesmos.
Quanto ao benefício da imunidade concedido nas operações com livros, jornais e outros impressos, Pestana destaca:
Da imunidade conferida a livros, jornais, periódicos e o papel destinado à sua impressão, o legislador constituinte protegeu a cultura, a liberdade de expressão, de opinião, comunicação e crítica, os quais somente valorizam e aquilatam a divulgação cultural e a democracia instalada neste País. Esta
34 BRASIL. Constituição Federal, Código Comercial E Código Tributário Nacional. Org. por Nylson Paim de Abreu Filho. Porto Alegre: Verbo Jurídico, 2009.
35
ROSENTHAL, Marcelo, Imunidade tributária. Disponível em:
<http://www.mradvogadosassociados.com.br/pub/IMUNIDADE%20TRIBUT%C3%81RIA.doc>. Acessado em: 23.ago.2010.
35
proteção se dá com o melhor acesso financeiro, pela população, a estes veículos de comunicação, os quais ficam mais baratos no mercado diante da não incidência da carga tributária, viabilizando a informação que suporta o exercício da cidadania pelo cidadão comum.36
É importante ressaltar que a referida imunidade aplica-se também a periódicos e propagandas veiculadas pelos meios de comunicação, pois, as mesmas têm por objetivo a manutenção das citadas entidades.37
Cabe, por fim, ressaltar a intenção do legislador constitucional ao instituir tais imunidades, pois, através delas atinge-se consideravelmente o potencial de desenvolvimento social e educacional do país, sendo capaz de proporcionar melhores condições à sociedade como um todo.
3.2 Evolução Histórica da Imunidade Tributária
Objetivando melhor entender o instituto da imunidade tributária, faz-se necessário abordar, também, a evolução da imunidade tributária ao longo da história. Ao mencionar a importância dessa evolução no contexto da imunidade, Cláudio Coelho destaca:
Modernamente, está consagrado na doutrina o entendimento de que a imunidade está relacionada à ausência de capacidade contributiva, à universalidade dos tributos e à atividade que determinados agentes executam na sociedade, de vital importância para a harmonia do Estado. Contudo, nem sempre foi assim, pois chegou-se mesmo a considerar a imunidade como um autêntico privilégio, principalmente quando, frente ao Estado Monarquista, apenas se beneficiavam os nobres e a Igreja.38
Seguindo essa linha de raciocínio, percebe-se que o não pagamento de impostos, ou seja, a concessão da imunidade tributária, era visto como um privilégio conferido apenas aos cidadãos das classes altas, como a nobreza e o clero. Dessa forma, percebe-se que somente as classes baixas, os denominados pobres (camponeses, proletários), que eram os que trabalhavam excessivamente e ganhavam demasiadamente pouco, os únicos a pagarem impostos.
36
PESTANA, Márcio. O princípio da imunidade tributária. São Paulo: Revista dos Tribunais, 2001. 37
Ibidem. 38
COELHO, Cláudio Carneiro. A Imunidade dos Templos de Qualquer Culto. Seleções Jurídicas. Rio de Janeiro: COAD, jan. 2003.
Com o passar do tempo, estas classes de baixa renda foram se cansando da situação a que eram submetidas, que muito se aproximava da escravidão. Nesse contexto, surgiu a Revolução Francesa, um marco propulsor da busca da igualdade social, e que acabou por consolidar o Estado Fiscal.39
Para melhor esboçar a importância da Revolução Francesa, e conseqüentemente o Estado Fiscal, bem como sua influência para a existência da sistemática tributária atual, é oportuno lembrar as palavras de Cláudio Coelho, que diferencia o Estado Patrimonial do Fiscal da seguinte forma:
Aliás, deve-se enfatizar a profunda diferença apontada por Ricardo Lobo Torres, existente entre o conceito de imunidade no Estado Patrimonial e no Estado Fiscal. Antes, na Idade Média e na sociedade feudal, não havia propriamente imunidade, eis que tanto a Igreja quanto o senhorio constituam-se em fontes autônomas de fiscalidade, sem subordinação ao poder real.
No Estado Patrimonial (século XIII ao século XIX), desde o colapso do feudalismo até o advento do Estado de Direito, diz o autor: ‘As imunidades fiscais eram forma de limitação do poder da realeza e consistiam na impossibilidade absoluta de incidência tributária sobre o senhorio e a Igreja, e homenagem aos direitos imemoriais preexistentes à organização estatal e à transferência do poder fiscal daqueles estabelecimentos para o Rei’. Por outro lado, ainda na fase final do patrimonialismo, que é a do Estado de Polícia (de meados do século XVIII até a 3ª década do século XIX), a imunidade da Igreja sofre algumas transformações, mas persiste a intributabilidade absoluta de uma só religião, a católica, que só desaparecerá com o liberalismo e a extensão da imunidade a qualquer culto. Quanto à conceituação de imunidade à luz do Estado Fiscal, que foi consolidado, como dito anteriormente, pelas grandes revoluções do século XIX, complementa Ricardo Lobo Torres: ‘Com as grandes revoluções do século XVIII, consolida-se o Estado Fiscal, configuração específica do Estado de Direito, e se transforma radicalmente o conceito de imunidade tributária.Deixa de ser forma de limitação do poder do Rei pela Igreja e pela nobreza para se transformar em limitação do poder tributário do Estado pelos direitos preexistentes do indivíduo’.40
Com o viés do liberalismo econômico, a imunidade tributária deixou de ser a concessão de privilégios para se tornar uma garantia constitucional dentro de um novo modelo de Estado Democrático de Direito. Assim, somente terão essa garantia, as instituições ou pessoas que exerçam atividades diretamente ligadas aos fins a que se propuseram cumprir, e que visem o bem-estar social.
Ainda, segundo Coelho:
No Brasil, a partir de uma visão retrospectiva das Constituições Federais, as imunidades somente aparecem explicitamente no texto positivado da Constituição Republicana de 1891. E com a promulgação da Constituição Federal de 1988, denominada Constituição Cidadã, em pleno Estado
39
COELHO, Cláudio Carneiro. A Imunidade dos Templos de Qualquer Culto. Seleções Jurídicas. Rio de Janeiro: COAD, jan. 2003.
40
Democrático de Direito, as imunidades passam a ter a natureza de limitação do poder de tributar.41
Por meio desse estudo, percebe-se que a imunidade tributária e o Estado Democrático de Direito cresceram juntos. Com o passar do tempo, esses dois institutos foram evoluindo cada vez mais e a imunidade tributária passou de um simples privilégio concedido a algumas pessoas para concessões constitucionais aos bens de natureza cultural e as instituições de cunho social e educacional que cumprem determinados requisitos. Todos os beneficiados devem visar o bem estar da sociedade em detrimento dos fins pessoais ou lucrativos. Nessa esteira, o Estado evoluiu do Feudalismo para a Democracia, sendo um dos objetivos almejados, a minimização e erradicação das desigualdades sociais.
Nesse sentido, Coelho enfatiza que:
Outro importante aspecto que deve ser destacado neste ponto refere-se à influência decisiva da religião no processo de organização do Estado Moderno, pois este é fruto da separação entre o Estado e o poder religioso, uma vez que na antiguidade os reis, antes de sua coroação e da assunção do poder, deviam ser aprovados mediante sua consagração pela autoridade religiosa. Desta feita, pode-se afirmar que as guerras religiosas, que mancharam de sangue a Europa principalmente nos séculos XVI, XVII e XVIII, motivaram as primeiras grandes expropriações contra a Igreja em favor do Estado.42
Seguindo o mesmo raciocínio estabelecido neste desenvolvimento histórico, o mesmo autor destaca o seguinte:
A revolução francesa foi um movimento que pretendia instaurar a religião da razão com a exclusão das demais formas de crença ou culto; sendo que o positivismo de Augusto Comte é um subproduto pseudo-filosófico deste processo. Por alguns momentos aquela quadra revolucionária assistiu ao primeiro movimento socialista, especialmente, nos tempos do Terror inaugurado pelos jacobinos de Robespierre, os primeiros terroristas da história. Na outra margem do Atlântico, a instituição dos constitucionalistas americanos assegurou ao seu povo a liberdade de culto, e consagrou separação do Estado e da Igreja, já preconizada como princípio social desde quando Cristo mandou dar a César o que é de César e a Deus o que é de Deus. Tal exemplo de proteção ao culto popular, ao contrário das perseguições religiosas francesas, estas inovações americanas, consubstanciadas na primeira Constituição Republicana e Democrática da História, cronologicamente anteriores (1787) à insanidade revolucionária francesa, foram se tornando paulatinamente o paradigma de todas as constituições, inclusive na Declaração Universal dos Direitos do Homem, de 1948, em seu artigo 18 assim proclama: ‘Todo homem tem o direito à
liberdade de pensamento, consciência e religião; este direito inclui a liberdade de mudar de religião ou crença e a liberdade de manifestar essa religião ou crença, pelo ensino, pela prática, pelo culto e pela observância isolada ou coletivamente, em público ou em particular’. No Brasil, guardada
41
COELHO, Werner Nabiça. A Imunidade dos Templos – Breves Considerações. Revista Tributária
e de Finanças Públicas. São Paulo: Revista dos Tribunais n.48, ano 11, jan./fev. 2003. 42
a particularidade da nossa primeira constituição haver sido monárquica e parlamentarista, e, que havia a religião oficial do Estado, o catolicismo, nem por isso deixou-se de contemplar especial proteção às liberdades alheias, pois, conforme noticia o Douto Pinto Ferreira (Comentários à Constituição Brasileira, 1º vol., Saraiva, São Paulo, 1989, p. 69), em seu artigo 179, n. 5, prescrevia: ‘Ninguém pode ser perseguido por motivo de religião, uma vez
que respeite o Estado e não ofenda a moral pública’; prática aperfeiçoada e
observada religiosamente por todas as demais constituições posteriores; e, entre as conseqüências práticas da liberdade religiosa está a imunidade dos templos.43
O que se pode observar com o histórico apresentado é que a imunidade tributária evoluiu junto com o Estado. O que era simplesmente privilégio de uma minoria autoritária (clero e nobreza) passou a alcançar toda a sociedade e trouxe, ainda vantagens àqueles que exercem atividades em benefício de toda a sociedade, incluindo ações educacionais, culturais, políticas, religiosas, filantrópicas e de inclusão social.
A imunidade, entretanto, não é o único benefício contemplado pela legislação tributária, restando a não incidência e a isenção, que apesar de possuírem caráter diferenciado daquela, constituem incentivos em prol principalmente das entidades com fins lucrativos.
3.3 Distinção Entre Imunidade e Isenção
Após a abordagem da imunidade tributária e sua evolução histórica, passa-se a analisar as diferenças entre imunidade e isenção no contexto tributário. Para melhor entender tais institutos, faz-se necessário estudar suas origens, buscando a base inicial de cada um dos referidos benefícios.
A imunidade é um instituto de caráter constitucional, ou seja, é concedida através de uma norma maior. Já, a isenção advém de norma complementar à Constituição ou ordinária e até de norma secundária, ou seja, nasce por meio de uma norma infraconstitucional.
Ao abordar tais institutos, Camilo Jr. cita Harada que os diferencia da seguinte maneira:
43
COELHO, Werner Nabiça. A Imunidade dos Templos – Breves Considerações. Revista Tributária
A imunidade atua no plano da definição da competência, e a isenção opera no plano do exercício da competência. A Constituição ao definir a competência, excepciona determinadas situações que, não fosse a imunidade, estariam dentro do campo de competência, mas, por força da norma de imunidade, permanecem fora do alcance do poder de tributar outorgado pela Constituição. Já a isenção atua noutro plano, qual seja, o do exercício do poder de tributar: quando a pessoa política competente exerce esse poder, editando a lei instituídora do tributo, essa lei pode, usando a técnica da isenção, excluir determinadas situações, que, não fosse a isenção, estariam dentro do campo de incidência da lei de tributação, mas, por força da norma isentiva, permanecem fora desse campo.
Não se pode, deste modo, confundir este instituto de índole eminentemente constitucional com a isenção que, por sua vez, sempre ocorre mediante uma lei que a especifique, delineando todas as condições para a sua concessão, logo possuindo caráter infraconstitucional. 44
Desse modo, verifica-se que a imunidade está acima da competência que os entes possuem para instituir impostos. Ela está consagrada no texto constitucional, não podendo ser alterada senão por Emenda Constitucional. Tem, portanto, caráter permanente. Já, a isenção é um benefício, por vezes temporário, concedido pelo ente instituidor do tributo. Está, com isso, inserida no campo da competência tributária dos entes arrecadadores, sendo oriunda normalmente de políticas governamentais de incentivo a determinados setores, produtos ou serviços específicos e por um tempo limitado.
3.4 A Imunidade dos Templos Religiosos
O Brasil, segundo o que dispõe a Constituição Federal, é um país considerado laico, ou seja, um Estado no qual não há uma religião oficial. Por isso, a imunidade tributária contempla indistintamente todos os templos de culto sejam eles de qualquer natureza.
A religiosidade da sociedade brasileira é um fato marcante na história deste país, o que justifica a sua presença no campo da imunidade tributária. A esse respeito, Kiyoshi Harada escreve:
Essa imunidade visa a proteção dos valores espirituais. A religiosidade do povo brasileiro é um de seus traços característicos. Por isso, em todas as Constituições nos respectivos preâmbulos, encontram-se referencias
44
CAMILO Junior, Roberto. Imunidade Tributária dos Templos Religiosos. Disponível em:
<http://www.almeidaadvogados.com.br/almeidalaw/Portugues/detNoticia.php?codnoticia=264&codnoti cia_categoria=3&PHPSESSID=17a7afe349705aec7b4dd9ca255bfa75>. Acessado em: 25.ago.2010
invocando a proteção de Deus: ‘Nós, representantes do povo brasileiro, reunidos em Assembléia Nacional Constituinte [...] promulgamos, sob a proteção de Deus, a seguinte [...]45
Ao fazer com que tal regra fosse contemplada na Constituição Federal do Brasil, o legislador pensou em beneficiar a religiosidade do povo brasileiro, não se importando com o tipo de religião ou culto, pois a imunidade atinge todas as religiões.
O artigo 5º, inciso VI, da Constituição Federal dispõe o seguinte:
Art. 5º Todos são iguais perante a lei, sem distinção de qualquer natureza, garantindo-se aos brasileiros e aos estrangeiros residentes no País a inviolabilidade do direito à vida, à liberdade, à igualdade, à segurança e à propriedade, nos termos seguintes:
[...]
VI - é inviolável a liberdade de consciência e de crença, sendo assegurado o livre exercício dos cultos religiosos e garantida, na forma da lei, a proteção aos locais de culto e a suas liturgias;46
Seguindo os ditames constitucionais da imunidade tributária dos templos de qualquer culto, tem-se o art. 150, inciso VI, alínea ‘b’ e § 4º, que reza:
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
[...]
VI - instituir impostos sobre:
a) patrimônio, renda ou serviços, uns dos outros; b) templos de qualquer culto;
[...]
§ 4º - As vedações expressas no inciso VI, alíneas ‘b’ e ‘c’, compreendem somente o patrimônio, a renda e os serviços, relacionados com as finalidades essenciais das entidades nelas mencionadas.47
O que pode assegurar a validade de tal prerrogativa é a finalidade dos templos religiosos ou de qualquer culto existentes no Brasil, pois, como se tem ciência, as entidades religiosas não têm o objetivo de gerar lucro, sendo, por si só, consideradas como vantagem ao ser humano. Por essa razão, são privilegiadas com tal benefício de isenção.
Segundo a doutrina de Camilo, tem-se o seguinte entendimento:
Nenhum imposto incide sobre os templos de qualquer culto. Entende-se como templo, não apenas a edificação, mas tudo quanto seja ligado ao exercício da atividade religiosa. Não havendo impostos sobre missas, batizados ou qualquer outro ato religioso. Nem sobre qualquer bem que esteja a serviço do culto. Mas pode incidir imposto sobre bens pertencentes
45
HARADA, Kiyoshi. Direito financeiro e tributário. 17. ed. São Paulo: Atlas, 2008, p. 362. 46
BRASIL. Constituição federal do Brasil. Disponível em:
<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/constitui%C3%A7ao.htm>. Acessado em: 10.ago.2010.
47
à Igreja, desde que não sejam instrumentos desta. Prédios alugados, por exemplo, assim como seus respectivos rendimentos, podem ser tributados. Não a casa paroquial, ou o convento, ou qualquer outro edifício utilizado para atividades religiosas, ou para residência dos religiosos.48
Ainda seguindo a conscientização do que vem a ser culto, tem-se as palavras do Min. Hahnemann Guimarães, o qual, citado por Camilo, fez a seguinte pronúncia:
[Culto] é o conjunto de práticas religiosas, destinadas ao aperfeiçoamento dos sentimentos humanos. É a manifestação externa da crença. O rito, esta parte da liturgia com que os homens veneram a Deus e aos Santos, é absolutamente livre, no regime republicano. Não há como o Estado intervir na determinação dos cultos, quaisquer que sejam eles, desde que não ofendam os bons costumes.49
Nessa esteira, corrobora Cretella Junior, ao afirmar que os templos ou edifícios construídos para a prática de cultos não pagam impostos. Assim, diz o referido autor:
o edifício do templo não paga imposto predial, nem territorial, nem de transmissão inter vivos, em caso de alienação. No entanto, quanto às taxas e às contribuições de melhoria, os templos são tão tributáveis quanto os demais imóveis (taxas de água e esgoto, contribuição de melhoria pela pavimentação da rua, taxas de obras).50
Portanto, cabe destacar que a imunidade restringe-se exclusivamente aos impostos, estando as entidades imunes obrigadas ao pagamento das demais espécies tributárias, a exemplo das taxas e contribuições, salvo as exceções legais. Outra questão importante a ser ressaltada sobre a imunidade dos templos de qualquer culto, é em relação às suas arrecadações fora dos templos, como por exemplo, em convenções ou outras atividades, que também estão no campo da imunidade.
Com relação aos veículos que as instituições religiosas possuem, desde que sejam utilizados para fins de filantropia ou atividades religiosas, também não serão tributados pela espécie imposto.
Quanto aos prédios de propriedade das instituições religiosas que se encontrem locados, Camilo assim descreve:
Quanto à tributação dos prédios alugados, bem como seus rendimentos, há quem sustente que os imóveis alugados, e os rendimentos estão ao abrigo
48
CAMILO Junior, Roberto. Imunidade Tributária dos Templos Religiosos Disponível em:
<http://www.almeidaadvogados.com.br/almeidalaw/Portugues/detNoticia.php?codnoticia=264&codnoti cia_categoria=3&PHPSESSID=17a7afe349705aec7b4dd9ca255bfa75>. Acessado em: 25.ago.2010 49
GUIMARÃES apud, Ibidem 50
