vergi
raporu MAKALELER
say ı : 16 7 • ağustos 2013KAMU İHALE KANUNUNUN ÜÇÜNCÜ MADDESİNCE İHALE MEVZUATINDAN İSTİSNA OLAN ALIMLARDA DAMGA VERGİSİ
UYGULAMASI
Önder GÜMÜŞ0
1 - GİRİŞ
4734 sayılı Kamu İhale Kanununun 3'üncü maddesinde kamu ihale mevzuatının uygulanmayacağı istisna durumlar sayılmıştır. Kamu ihale mevzuatına tabi kurum ve kuruluşlar zaman zaman mal ve hizmet alımlarında bu maddede sayılan kurumları tercih etmektedirler. Kamu ihale mevzuatından istisna edilen alımlarda ihale mevzuatında belirlenen belgelerin (Ön Onay, Piyasa Fiyat Araştırması Tutanağı vb) düzenlenme zorunluluğu olmaması, damga vergisi kanunu gereğince damga vergisi he
saplanıp hesaplanmayacağı konusunda tereddüde düşülmesine neden olmaktadır. Bu yazımızda ihale mevzuatındaki istisna maddesi uygulamalarının damga vergisi kanunu açısından değerlendirmesi ya
pılmaya çalışılacaktır.
2- KAMU İHALE KANUNUNDAKİ İSTİSNA DÜZENLEMESİ
4734 sayılı Kamu İhale Kanununun 3'üncü maddesi maddeler halinde istisnaya giren durumları ve kurumları tek tek saymıştır. Düzenlemenin uzunluğu nedeniyle tüm maddeyi buraya almadan ör
nek olarak bir kaçını saymakla yetineceğiz.
"Kanun kapsamına giren kuruluşlarca, kuruluş amacı veya mevzuatı gereği işlemek, değerlendir
mek, iyileştirmek veya satmak üzere doğrudan üreticilerden veya ortaklarından yapılan tarım veya hayvancılıkla ilgili ürün alımları ile 6831 sayılı Orman Kanunu gereğince orman köyleri kalkındırma kooperatiflerinden ve köylülerden yapılacak hizmet alımları, Savunma, güvenlik veya istihbarat alanları ile ilişkili olduğuna veya gizlilik içinde yürütülmesi gerektiğine ilgili bakanlık tarafından karar verilen ve-
° Uluslararası İlişkiler Uzmanı
125
vergi
raporu MAKALELER
say ı : 16 7 • ağustos 2013ya mevzuatı uyarınca sözleşmenin yürütülmesi sırasında özel güvenlik tedbirleri alınması gereken veya devlet güvenliğine ilişkin temel menfaatlerin korunmasını gerektiren hallerle ilgili olan mal ve hizmet alımları ile yapım işleri,
Bu Kanun kapsamına giren kuruluşların; Adalet Bakanlığına bağlı ceza infaz kurumları, tutukevleri işyurtları kurumları, Sosyal Hizmetler ve Çocuk Esirgeme Kurumuna bağlı huzurevleri ve yetiştirme yurtları, M illî Eğitim Bakanlığına bağlı üretim yapan okullar ve merkezler, Tarım ve Köyişleri Bakanlığı
na bağlı enstitü ve üretme istasyonları ile Başbakanlık Basımevi İşletmesi tarafından bizzat üretilen mal ve hizmetler için anılan kuruluşlardan, Devlet Malzeme Ofisi Ana Statüsünde yer alan mal ve hizmetler için Devlet Malzeme Ofisi Genel Müdürlüğünden, yük, yolcu veya liman hizmetleri için Türkiye Cum
huriyeti Devlet Demiryolları İşletmesi Genel Müdürlüğünden, akaryakıt ve taşıt için Tasfiye İşleri Döner Sermaye İşletmeleri Genel Müdürlüğünden yapacakları alımlar ile araştırma-geliştirme faaliyetleri kap
samında Türkiye Bilimsel ve Teknolojik Araştırma Kurumundan yapacakları mal, hizmet ve danışmanlık hizmet alımları, et ve et ürünleri için Et ve Balık Kurumu Genel Müdürlüğünden, ray üstünde çeken ve çekilen araçlarda kullanılan monoblok tekerlek ve tekerlek takımları için Makine ve Kimya Endüstrisi Kurumu Genel Müdürlüğünden yapacakları alımlar,
Ulusal araştırma-geliştirme kurumlarının yürüttüğü ve desteklediği araştırma-geliştirme projeleri için gerekli olan mal ve hizmet alımları ile finansmanının tamamı Kanun kapsamındaki bir idare tarafından karşılanarak elde edilen sonuçların bu idare tarafından sadece kendi faaliyetlerinin yürütülmesinde faydalanıldığı haller hariç, her türlü araştırma ve geliştirme hizmeti alımları, Vakıf kültür varlıklarının onarımları ve restorasyonları ile çevre düzenlemesine ilişkin mal veya hizmet alımları,
Tanıkların korunmasına ilişkin mevzuat hükümlerine göre alınacak koruma tedbirlerinin uygulan
ması için gerekli olan mal ve hizmet alımları, Boru Hatları ile Petrol Taşıma A.Ş. (BOTAŞ) tarafından ithalat yoluyla yapılacak spot sıvılaştırılmış doğal gaz (LNG) alımları,Uluslararası mükellefiyetlerden doğan veya ulusal amaçlı; savunma, güvenlik, insani yardım gibi durumlarda ortaya çıkabilecek acil ih
tiyaçların, süratli ve etkin bir biçimde temini amacıyla, önceden güvenceler alınmasına olanak sağlayan anlaşmalar veya sözleşmeler yapmak suretiyle mal ve hizmet alımları,
Fakir ailelere kömür yardımı yapılmasına ilişkin Bakanlar Kurulu kararnameleri kapsamında; işle
ticisi kim olursa olsun, Türkiye Kömür İşletmeleri Kurumu Genel Müdürlüğünün kendisine veya bağlı ortaklık veya iştiraklerine ait olan kömür sahalarından yapacağı mal ve hizmet alımları, Türkiye Cum
huriyeti Devlet Demiryolları İşletmesi Genel Müdürlüğünün bağlı ortaklıklarından yapacağı mal veya hizmet alımları, Ölçme, Seçme ve Yerleştirme Merkezi Başkanlığının kurduğu veya iştirak ettiği şirketten (ÖSYM'nin yapacağı mal ve hizmet alımlarında Yükseköğretim Kurulunun uygun görüşü alınmak kay- dıyla) sınav faaliyetlerinin yürütülmesine yönelik olarak yapılacak mal ve hizmet alımları1" (...)
Görüldüğü üzere pek çok kurum ve kuruluşla ilgili istisna maddesi yer almaktadır. Kamu ihale mevzuatı gereğince kurumların öncelikle bir ön onay almaları, sonra piyasa fiyat araştırması yapmaları ve müzekkere düzenlemeleri ve son olarak sonuç onayı düzenleme zorunluluğu bu madde gereğince yapılan alımlarda bulunmamaktadır. Kurumlar uygulamada genellikle ihale yetkilisine sunmak üzere bir belge düzenleyerek mal veya hizmet alımı ile ilgili olarak onay almakta ya da mal ve hizmet temini ile ilgili belgeyi ödenmek üzere ilgili makama sunmakta ve bu belgenin uygun bir yerine "ödenmesi uygundur" vb ifadeler düşüldükten sonra ödemeyi gerçekleştirmektedirler. Örneğin kamu ihale ka
1 4734 sayılı Kamu İhale Kanunu, http://www.ihale.gov.tr/Mevzuat.aspx (Erişim: 08.02.2013) 126
vergi
raporu MAKALELER
say ı : 16 7 • ağustos 2013nununa tabi olan bir kurum Adalet Bakanlığı Caza İnfaz Kurumlarından et alımı yaptığında yukarıda ifade edildiği üzere bir çok formaliteden kurtulmuş olmaktadır. Bu durumda damga vergisi ile ilgili uygulama nasıl olacaktır? Konu ile ilgili görüşlerimiz aşağıda belirtilmiştir.
3- DAMGA VERGİSİ KANUNU AÇISINDAN DURUMUN DEĞERLENDİRİLMESİ
Bilindiği üzere, 488 sayılı Damga Vergisi Kanununa ekli (I) sayılı tabloda "İhale Kanunlarına tabi olan veya olmayan resmi daire ve kamu tüzel kişiliğini haiz kurumların her türlü ihale kararların ın damga vergisine tabi olduğu hükme bağlanmıştır.2İhale mevzuatından istisna olan bir alım için ihale kararı alınmasına gerek olmadığından damga vergisi hesaplanmasına gerek olmadığı şeklinde yorum
lar yapılabilmektedir. Bu görüş kısmen doğrudur. Eğer alım için herhangi bir onay belgesi düzenlen
miyorsa ya da ödeme belgelerinin üzerine "ödenmesi uygundur" gibi ifadeler düşülmüyorsa şahıs ve bedel tayini yapılmamışsa bir ihale kararından söz etmemiz mümkün olmadığı için damga vergisi hesaplanmasına da gerek yoktur. Ancak uygulamada ödeme yetkilisine sunulmak üzere bir belge mut
laka düzenlenmekte ya da ödeme belgesinin uygun bir yerine "sarfı uygundur", "ödenebilir" şeklinde not düşülmektedir.
Bununla birlikte Gelir İdaresi Başkanlığınca verilen bazı özelgelerde, " (...) 44 Seri No.lu Damga Ver
gisi Kanunu Genel Tebliğinin "5-İdarelerin 4734 sayılı Kamu İhale Kanununun 22 nci maddesi gereğince yaptıkları alımlar nedeniyle düzenlenen kağıtlara ilişkin damga vergisi uygulaması:başlıklı bölümünde, .. idarelerin 4734 sayılı Kanunun 22 nci maddesi kapsamında yapacakları alımlar nedeniyle belli parayı ihtiva eden bir sözleşmenin düzenlenmesi halinde bu sözleşmenin, idarelerce kurulacak ihale komis
yonlarınca bir ihale kararının alınması halinde bu kararın, damga vergisine tabi tutulması gerekmektedir.
Ancak, söz konusu alımlar nedeniyle belli parayı ihtiva eden bir sözleşmenin düzenlenmemesi ve ihale komisyonları kurularak bir ihale kararının alınmaması halinde ise damga vergisinin aranılmayacağı tabi
idir" denilmektedir3. Özelgelerin konusu kamu ihale kanununun doğrudan temini düzenleyen 22 nci maddesi olsa da sonuç olarak verilen hüküm konumuzu ilgilendirmektedir. Kamu İhale Kanunu'nun 3 üncü maddesince yapılan alımlar nedeniyle gerçekleştirilen ödemelerde damga vergisi hesaplanma
sına gerek olmadığını savunanlar bu özelgedeki yorumdan hareketle düzenlenen bir sözleşme yada alınan bir ihale kararı olmadığından damga vergisi ödenmesine gerek olmadığını savunmaktadırlar.
44 seri no.lu Damga Vergisi Kanunu Genel Tebliğinde ise 488 sayılı Damga Vergisi Kanununa ekli (I) sayılı tabloda "İhale Kanunlarına tabi olan veya olmayan resmi daire ve kamu tüzel kişiliğini haiz kurumların her türlü ihale kararları"nın damga vergisine tabi olduğu belirtilmektedir. Vergi Usul Kanunu'nun "vergi kanunlarının uygulanması ve ispat" başlıklı 3. maddesinin (A) bendinin ikinci fıkrasında "vergi kanunları lafzı ve ruhu ile hüküm ifade eder. Lafzın açık olmadığı hallerde vergi kanun
larının hükümleri, konuluşundaki maksat, hükümlerin Kanunun yapısındaki yeri ve diğer maddelerle olan bağlantısı göz önünde tutularak uygulanır." hükmü yer almaktadır4. Bu hüküm gereğince Damga Vergi kanununda kastedilen ihale kavramı, Damga Vergisi Kanunu 1964 yılında kabul edildiğinde yü
2 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu, www.gib.gov.tr
3 T.C. Gelir İdaresi Başkanlığı'nın 15.03.2012 tarih ve B.07.1.GİB.4.16.02-320.10.11-134 ve 25.03.201 1 tarih ve B.07.1.GİB.4.06.17.02-DMG-1235-176 sayılı özelgeleri.
4 213 sayılı Vergi Usul Kanunu
127
vergi
raporu MAKALELER
say ı : 16 7 • ağustos 2013rürlükte olan 10.06.1934 tarih ve 2490 sayılı Arttırma, Eksiltme ve İhale Kanunundaki ihale kavramına verilen anlam ortaya konularak anlaşılabilir. Bu kanunda "ihale" kavramı "alma, satma, yaptırma, keşfettirme, kiraya verme, kiralama ve bunlara benzer diğer işler" anlamında kullanılmış ve kamu alımlarına ilişkin bütün alımlar için bu kavram kullanılmıştır5.
Damga Vergisi Kanununun 4. maddesinde bir kağıdın tabi olacağı verginin tayini için o kağıdın mahiyetine bakılacağı ve buna göre tabloda yazılı vergisinin bulunacağı, kağıtların mahiyetlerinin tayininde, şekli kanunlarda belirtilmiş olanlarda kanunlardaki adlarına, belirtilmemiş olanlarda üzer
lerindeki yazının tazammum ettiği hüküm ve manaya bakılacağı hükme bağlanmıştır. Buna göre ihale mevzuatına tabi kurumlarca düzenlenen ve kamu ihale kanununun 3 üncü maddesinde belirtilen kurumlardan mal ve hizmet alımı yapan kurum ve kuruluşlar eğer bu alımları için ihale yetkilisine bir belge düzenleyip sunarlarsa ya da fatura gibi ödeme belgelerinin herhangi bir yerine ödeme onayı alırlarsa, bu belgeler taşıdığı hüküm ve mana itibarıyla "ihale kararı" niteliğinde olduğundan damga vergisi hesaplanmalıdır. Konu ile ilgili olarak İdarenin konuya yaklaşımına ışık tutacak nitelikteki Ma
liye Bakanlığınca Türkiye Noterler Birliğine verilen bir görüşte de aynı hususa değinilmiş ve Türkiye Noterler Birliği Yönetim Kurulunca gayri menkul alımına ilişkin verilen bir kararı, taşıdığı hüküm ve mana itibarıyla ihale kararı olarak değerlendirmiştir.6
4- SONUÇ
Kamu İhale Kanununun istisnalar başlıklı 3 üncü maddesine göre yapılan alımlarda bir ihale ko
misyonu oluşturulup ihale kararı alınmasa dahi Damga Vergisi Kanununda "her türlü ihale kararları"
nın damga vergisine tabi olacağının belirtilmesi, konunun en geniş şekilde ele alındığını ve dolayısıyla bu kapsamda yapılan tüm işlemlerin damga vergisine tabi olduğunu göstermektedir. Bu nedenle, ihale mevzuatına göre istisna olan mal ve hizmet alımları için düzenlenen belgelerde veya ödemeye esas faturalarda "ödenmesi uygundur", "sarfı uygundur" gibi ifadeler yer alıyorsa ve şahıs ve bedel tayini yapılmışsa bu belgeler kanaatimizce ihale kararı niteliğinde olduğundan Damga Vergisi Kanununa ekli (I) sayılı tablonun "II. Kararlar ve Mazbatalar" başlıklı bölümünün 2 nci fıkrası hükümlerine göre damga vergisine tabi tutulması gerekmektedir.
KAYNAKÇA
• 213 sayılı Vergi Usul Kanunu
• 4734 sayılı Kamu İhale Kanunu, http://www.ihale.gov.tr/Mevzuat.aspx
• 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu, www.gib.gov.tr
• http://ihalemektebi.wordpress.com/mevzuat/cumhuriyet-donemi-ihale-kanunlari-tarihi/2490- sayili-artirma-eksiltme-ve-ihale-kanunu/
• T.C. Gelir İdaresi Başkanlığı'nın 15.03.2012 tarih B.07.1.GİB.4.16.02-320.10.11-134 ve 25.03.2011 tarih B.07.1.GİB.4.06.17.02-DMG-1235-176 sayılı özelgeleri
• Turut Şenol, İhale Kararlarında Damga Vergisi Uygulaması, Mali Çözüm, 2009, sayı:94
5 http://ihalemektebi.wordpress.com/mevzuat/cumhunyet-donemMhale-kanunlari-tarihi/2490-sayiN-artirma-eksMtme-ve- ihale-kanunu/ (Erişim:11.02.2013)
6 Turut Şenol, İhale Kararlarında Damga Vergisi Uygulaması, Mali Çözüm, 2009, sayı:94, s.157 128
