O princípio da não-cumulatividade, conforme a melhor interpretação do art. 153, §3º, II, da Constituição Federal, é de aplicação obrigatória à regular incidência do imposto sobre produtos industrializados, qualquer que seja o fato gerador, dentre as hipóteses dispostas no art. 46 do Código Tributário Nacional, praticado pelo sujeito passivo; “compensando-se o que for devido em cada operação com o montante cobrado nas anteriores”.
Em sua forma clássica, nos moldes em que aplicado ao IPI, o supracitado princípio possui como características indissociáveis à sua plena eficácia a plurifasia, a transferibilidade
do ônus tributário ao contribuinte de fato, a neutralidade fiscal e o acesso ao sistema de abatimento.
Atuando a não-cumulatividade em cadeias produtivas plurifásicas, há de existir no mínimo duas operações vinculadas e encadeadas nas quais incida o imposto, permitindo-se, sempre, a transferência do ônus tributário ao contribuinte de fato, ou seja, ao adquirente do produto no final da cadeia, e a desoneração do contribuinte de direito.
Considerando-se o repasse do ônus e os prejuízos da cumulação de tributo, à cada contribuinte do IPI deve ser concedido crédito sobre o valor recolhido na operação anterior, o qual deverá ser abatido em operação futura, daí a necessidade de existirem duas ou mais operações vinculadas ao mesmo produto, viabilizando o acesso ao sistema constitucional de abatimento e à neutralidade fiscal.
O princípio da não-cumulatividade, pois, depende da existência de cada uma das supracitadas propriedades; indispensáveis que são à operacionalização da técnica e à inexistência de cumulação de tributo.
Quando da importação promovida por não industrial, no entanto, vale frisar desde logo, haverá séria violação à não-cumulatividade, uma vez que restarão, inevitavelmente, mitigadas suas características indissociáveis.
Concretizando-se o importador como não contribuinte do IPI, seja este pessoa física ou jurídica, não ocorrerão, no futuro, por certo, operações com produtos industrializados, vez que tal importador não detém os meios de produção necessários a alterar a finalidade ou modificar a natureza do produto.
Tal situação, inexistindo trato sucessivo de operações com produtos industrializados face à condição do importador, concretiza-se como o cerne da violação à não-cumulatividade, promovendo a oneração do contribuinte de direito e impedindo o acesso ao sistema de abatimento.
A importação é situação ímpar, porquanto nesta confundem-se contribuinte de direito e contribuinte de fato na mesma pessoa. O importador, verdadeiro substituto do exportador internacional, vez que não há como obrigar este último ao pagamento do tributo, recolherá o IPI quando do desembaraço aduaneiro do produto, concretizando-se como contribuinte de direito. Uma vez inexistentes novas operações com produtos industrializados a viabilizar o repasse, assumirá, ainda, o importador o ônus total do imposto, em imposição flagrantemente incompatível com a não-cumulatividade.
O princípio da não-cumulatividade, em sua essência, exige que a toda pessoa que pratique o fato gerador do IPI seja disponibilizado meio de abater futuramente os créditos oriundos da operação anterior. É de se frisar, porém, que, ausente a plurifasia, nos termos em que acima delineado, ao importador não contribuinte do IPI restará impossibilitado o acesso ao sistema de abatimentos constitucionalmente estabelecido, inexistindo forma de cumprir o comando de compensar o que devido em cada operação com o montante cobrado nas anteriores. Tal situação, por certo, promoverá uma acumulação de créditos que jamais serão utilizados.
No caso de importação promovida por não contribuinte do IPI, ou seja, não industrial, há clara violação ao princípio da não-cumulatividade, em notória afronta ao comando oriundo do art. 153, §3º, II, da Constituição Federal. Não há como cogitar da incidência do IPI neste específico caso de importação, porquanto não é preenchida verdadeira condição de validade para tanto.
Com base em tais premissas, pois, já pacificou o entendimento o Supremo Tribunal Federal (RE 255.682/RS AgR, RE 615.595/DF AgR, etc.) no sentido da não incidência do IPI nos casos de importação realizada por não contribuinte.
Há que se asseverar, por fim, a existência de posicionamentos doutrinários e jurisprudenciais em sentido contrário.
Estes, no entanto, não sobrevivem a um estudo mais aprofundado, permanecendo a conclusão no sentido da ocorrência dos vícios já expostos e debatidos, os quais, reitere-se,
atestam a clara violação do princípio da não-cumulatividade no caso de importação promovida por não contribuinte.
REFERÊNCIAS
BOTTALLO, Eduardo Domingos. IPI: princípios e estrutura. 1. ed. São Paulo: Dialética, 2009.
BRAGA, Waldir Luz; BERGAMINI, Adolpho. Inexigibilidade do estorno do crédito de ICMS em casos de perda, quebra ou perecimento de mercadorias em estoque. Revista
Dialética de Direito Tributário. São Paulo, v. 153, p. 87-100, jun. 2008.
BRASIL. Superior Tribunal de Justiça. REsp 1.075.508/SC. Relator: Ministro Luiz Fux, Primeira Seção, julgado em 23/09/2009, DJe 13/10/2009.
______. Superior Tribunal de Justiça. REsp 794.352/RJ. Relator: Min. Castro Meira, Segunda Turma, julgado em 17/12/2009, DJe 10/02/2010.
______. Superior Tribunal de Justiça. REsp 937.629/SP. Relator: Min José Delgado, Primeira Turma, julgado em 18/09/2007, DJ 04/10/2007.
______. Supremo Tribunal Federal. RE 105.666/SP. Relator(a): Min. Octavio Galloti, Primeira Turma, julgado em 08/11/1985, DJ 06-12-1985, PP-22585.
______. Supremo Tribunal Federal. RE 111.757/SP. Relator(a): Min. Célio Borja, Segunda Turma, julgado em 04/12/1987, DJ 26-02-1988. PP-03195.
______. Supremo Tribunal Federal. RE 185.789/SP. Relator(a): Min. Ilmar Galvão, Relator(a) p/ Acórdão: Min. Maurício Corrêa, Tribunal Pleno, julgado em 03/03/2000, DJ 19-05-2000.
______. Supremo Tribunal Federal. RE 203.075/DF. Relator(a): Min. Ilmar Galvão, Relator(a) p/ Acórdão: Min. Maurício Corrêa, Primeira Turma, julgado em 05/08/1998, DJ 29-10-1999.
______. Supremo Tribunal Federal. RE 255.682/RS AgR. Relator(a): Min. Carlos Velloso, Segunda Turma, julgado em 29/11/2005, DJ 10-02-2006.
______. Supremo Tribunal Federal. RE 353.657/PR. Relator(a): Min. Marco Aurélio, Tribunal Pleno, julgado em 25/06/2007, DJe-041. Divulgação 06-03-2008. Publicação 07-03- 2008.
______. Supremo Tribunal Federal. RE 475.551/PR. Relator(a): Min. Cezar Peluso, Relator(a) p/ Acórdão: Min. Cármen Lúcia, Tribunal Pleno, julgado em 06/05/2009, DJe- 213. Divulgação em 12-11-2009. Publicação em 13-11-2009.
______. Supremo Tribunal Federal. RE 501.773/SP AgR. Relator(a): Min. Eros Grau, Segunda Turma, julgado em 24/06/2008, DJe-152.
______. Supremo Tribunal Federal. RE 615.595/DF AgR. Relator(a): Min. Ricardo Lewandowski, Primeira Turma, julgado em 13/04/2011, Processo Eletrônico DJe-082.
______. Supremo Tribunal Federal. RE 627.844/RJ AgR. Relator(a): Min. Celso de Mello, Segunda Turma, julgado em 16/10/2012, Acórdão Eletrônico DJe-222.
CARRAZA, Roque Antônio. ICMS. 2. ed. São Paulo: Malheiros, 1995.
CARVALHO, Antônio Gilson Aragão de. Não-cumulatividade. In: MACHADO, Hugo de Brito. (Org.). Não-cumulatividade tributária. São Paulo: Dialética; Fortaleza: ICET, 2009. p. 63-102.
CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário. 23. ed. São Paulo: Saraiva, 2011.
______. Teoria da norma tributária. São Paulo: Max Limonad, 1998
CINTRA, Carlos César Sousa. A não-cumulatividade no Direito Tributário brasileiro: teoria e prática. In: MACHADO, Hugo de Brito. (Org.). Não-cumulatividade tributária. São Paulo: Dialética; Fortaleza: ICET, 2009. p. 103-151
COÊLHO, Sacha Calmon Navarro; DERZI, Misabel Abreu Machado. Bens do ativo fixo: direito de crédito em tema de ICMS. Revista Dialética de Direito .Tributário, São Paulo, v.
116, p. 129-141, mai. 2005.
COÊLHO, Sacha Calmon Navarro. Curso de Direito Tributário brasileiro. 9. ed. Rio de Janeiro: Forense, 2006.
______. Não-cumulatividade tributária. In: MACHADO, Hugo de Brito. (Org.). Não-
cumulatividade tributária. São Paulo: Dialética; Fortaleza: ICET, 2009. p. 449-482.
______. Teoria geral do tributo, da interpretação e da exoneração tributária. 3. ed. São Paulo: Dialética, 2003.
CORRÊA, José de Oliveira Ferraz. Não-cumulatividade no Brasil: entidade autônoma ou mero resultado prático de um determinado sistema de abatimentos. ... Revista Dialética de
Direito .Tributário, São Paulo, v. 154, p. 61-75, jul. 2008.
FIGUEIREDO, Adriana Stamato de. IPI nas operações de importação. In: PEIXOTO,
Marcelo Magalhães. (Coord.). IPI: aspectos jurídicos relevantes. São Paulo: Quartier Latin, 2003. p. 26-47.
GOUVÊA, Marcus de Freitas. A incidência do imposto sobre produtos industrializados na importação de veículos automotores destinados a consumidor final. Revista Dialética de
DireitoTributário, São Paulo, v. 195, p. 88-94, dez. 2011.
HESSE, Konrad. A força normativa da Constituição (Die normative kraft der
verfassung). Tradução de Gilmar Ferreira Mendes. Porto Alegre: Sergio Antonio Fabris
Editor, 1991.
MACHADO SEGUNDO, Hugo de Brito. Processo Tributário. 5. ed. São Paulo: Atlas, 2010.
MACHADO, Hugo de Brito. Comentários ao Código Tributário Nacional. 1. ed. São Paulo: Atlas, 2003. v. 1.
MARCUZZO, Ana Paula Coelho. O direito a crédito no ICMS e as limitações
constitucionais. Jus Navigandi, Teresina, ano 16, n. 3060, 17 nov. 2011 . Disponível em: <http://jus.com.br/revista/texto/20439>. Acesso em: 10 dez. 2012.
MARTINS, Ives Gandra da Silva. Direito a compensação do ICMS incidente sobre combustíveis e insumos nas operações de transporte mesmo quando realizadas mediante subcontratação. Revista Dialética de Direito Tributário, São Paulo, v. 151, p. 131-143, abr. 2008.
MELO, José Eduardo Soares de; LIPPO, Luiz Francisco. A não-cumulatividade tributária: (ICMS, IPI, ISS, PIS e COFINS). 3. ed. São Paulo: Dialética, 2008.
MELO, José Eduardo Soares de. A importação no Direito Tributário: impostos, taxas,
contribuições. São .Paulo: RT, 2003.
MOREIRA, André Mendes. A não-cumulatividade dos tributos. 1ª. ed. São Paulo: Noeses, 2010.
NASCIMENTO, Paulo Nelson Lemos Basto. ICMS: importação de bens para uso próprio e a Emenda Constitucional nº 33/2001. Revista Dialética de Direito Tributário, São Paulo, v. 86, p. 103-110, nov. 2002.
PAULSEN, Leandro; MELO, José Eduardo Soares de. Impostos federais, estaduais e
municipais. 6. ed. Porto Alegre: Livraria do Advogado Editora, 2011.
PAULSEN, Leandro. Direito Tributário: Constituição e Código Tributário à luz da doutrina e dajurisprudência. 13. ed. Porto Alegre: Livraria do Advogado Editora: ESMAFE, 2011. REALE, Miguel. Lições preliminares de Direito. 25. ed. São Paulo: Saraiva, 2001.
ROLIM, João Dácio. Não-cumulatividade (valor agregado?). In: MACHADO, Hugo de Brito. (Org.). Não-cumulatividade tributária. São Paulo: Dialética; Fortaleza: ICET, 2009. p. 253- 261.
SILVA, José Afonso da. Aplicabilidade das normas constitucionais. 4. ed. São Paulo: Malheiros, 2000.
SOUZA, Cecilia Priscila de. Norma jurídica tributária: análise pelo método hermenêutico- analítico. Âmbito Jurídico, Rio Grande, XIV, n. 94, nov 2011. Disponível em: <http://www.ambito-
juridico.com.br/site/index.php?n_link=revista_artigos_leitura&artigo_id=10704>. Acesso em: 18 dez. 2012.
TROIANELLI, Gabriel Lacerda. A não incidência do IPI na venda de produto importado a consumidor final ou estabelecimento não industrial. Revista Dialética de Direito Tributário, São Paulo, v. 184, p. 28-43, jan. 2011.