promoção de proporcionalidade e justiça, ainda remanescem posicionamento contrários, dizendo ser apenas uma utopia, conforme será demonstrado a seguir.
Alguns doutrinadores, tais como Marcos Cintra, Schmoller, Paulo de Barros Carvalho, entendem que o princípio da capacidade está apenas disposto de maneira utópica na Constituição, que por sua vez, não possui eficácia, tornando-se vazio, sem utilidade, verdadeira letra morta, ou que trata-se um princípio fake.
No entendimento de Paulo de Barros Carvalho111 o princípio não vingou na dogmática jurídica, pois diante de tantas incertezas e possível manipulação, o princípio não prospera.
Para Carolina Prazo de Azevedo112, o princípio da capacidade contributiva não é autônomo, sendo uma consequência direta dos princípios da igualdade e justiça.
110 OLIVEIRA, José Marcos Domingos de. Direito tributário: capacidade contributiva: conteúdo e eficácia do princípio. 2ª ed.
rev e atual. Rio de Janeiro: Renovar, 1998. pg 86.
Trata-se de entendimento fundado em um direito tributário financeiro, que visa a manutenção do Estado através da arrecadação do tributo e da obrigação do contribuinte em pagar.
Demonstram a importância das finanças, do conteúdo financeiro, sem o qual o Estado não sobreviveria, e, também, não poderia cumprir seu papel de prover a sociedade com os direitos mínimos que esta possui. Extrai-se da doutrina, de Fernando Zilvetti, citando Schmoller113,
A capacidade contributiva é mera ilustração dos princípios constitucionais, ela é um conceito vazio, dependente de outros conceitos para ter alguma aplicação, portanto, pode ser utilizada de qualquer maneira que se queira. Tudo se resulta em apanhar a receita fiscal onde seja possível, pois alguém deveria arcar de alguma forma com esse ônus. Ele serve unicamente para não tornar a administração arbitrária com o contribuinte.
Outra argumentação contrária entende que o princípio da capacidade contributiva não possui parâmetro científico, inclusive para determinar o papel do contribuinte em suas obrigações para com o Estado. Entende-se que o princípio não possui validade própria, exercendo apenas um papel comparativo de repartição dos encargos públicos. Neste sentido, ensina Crezelius citado por Fernando Zilvetti114,
(...) esse não seria um princípio, e sim um postulado da ciência das finanças, sem qualquer valor normativo que leve o legislador a respeitá-lo na distribuição da carga fiscal, pois a carga fiscal é obrigação do contribuinte para manutenção do Estado. A capacidade contributiva é caracterizada como princípio categoria jurídica, que apenas pode produzir efeito para dentro do sistema, na aplicação do direito, quando ela encontra a expressão nas notas do fato gerador, pois ela não possui aplicabilidade real.
Nesta linha, alguns entendimentos ainda mantêm o discurso de que o princípio da capacidade contributiva não tem valor, seja para a dogmática do direito tributário, seja para a discussão da política tributária. Entendem ainda que a capacidade contributiva não deveria existir no Direito Tributário, não deveria ter espaço.
Com esta linha de entendimento, fica clara a intenção da pesada atribuição da total responsabilidade da manutenção do Estado ao contribuinte. Quer parecer que a responsabilidade pelo sustento do Estado cabe somente ao sujeito passivo, que tem a
112 AZEVEDO. Carolina Prado de. In ZILVETI, Fernando Aurelio. Princípios de direito tributário e a capacidade contributiva.
São Paulo: Quartier Latin, 2004. pg. 237.
113 SCHMOLLER. In ZILVETI, Fernando Aurelio. Princípios de direito tributário e a capacidade contributiva. São Paulo:
Quartier Latin, 2004. pg. 237.
114 CREZELIUS. In ZILVETI, Fernando Aurelio. Princípios de direito tributário e a capacidade contributiva. São Paulo:
obrigação de pagar, contribuir cada vez mais, e, o Estado por sua vez, arrecadar sem dó nem piedade.
Assim, o ônus da manutenção do Estado recai somente sobre o contribuinte. Quer dizer, já que este utiliza-se de serviços e vive em sociedade, nada mais justo que a responsabilidade em mantê-lo resulta da obrigação de recolher o tributo.
Ainda, outros argumentos são sustentados pela ideia de que este princípio é conseqüência da igualdade na tributação, não se conseguindo efetivar a aplicabilidade da capacidade contributiva. Quer dizer, pacificamente à igualdade na tributação, pois aqueles que se encontrem na mesma situação de contribuir, devem fazê-la, sem distinções, porém, medir a capacidade contributiva de cada contribuinte seria uma tarefa impossível à Administração ou ao legislador.
Enfim, conforme verifica-se, há resistência ao princípio por parte de alguns doutrinadores, que acreditam somente no principio da igualdade na tributação, desqualificando as funções do princípio da capacidade contributiva, atribuindo-lhe ineficiência e inaplicabilidade.
Todavia, em que pese tais entendimentos negativos sobre a carga de autoridade que determina o dispositivo constitucional, oportuno destacar que sem capacidade econômica não há tributação, pois a capacidade de contribuir é força motriz econômica para o sustento do Estado e do próprio contribuinte.
E neste aspecto, há necessidade de que seja procedida uma profunda reforma tributária, com a readequação do sistema vigente, haja vista ser este, a priori, prejudicial ao contribuinte, pois retira-lhe a capacidade econômica.
3.11 Conclusão
Este sem sombra de dúvidas é um dos principais princípios tributários, se não o mais importante previsto na Constituição Federal. Apesar de nascer timidamente no artigo 179, inciso XV da Constituição Imperial de 1824 e evoluir lentamente no sistema tributário brasileiro até se firmar na Constituição Federal de 1988, sua essência e função são extremamente importantes nas relações entre autoridade tributante e contribuinte.
Este princípio tem berço nos países da França e Espanha, e ascensão entre muitos outros, como Argentina, Bulgária, Grécia,Itália, Bolívia, Brasil...etc., com o único intuito de promover a justiça fiscal , equilíbrio e segurança jurídica nas relações tributárias.
Sua disposição atual prevista no §1º do artigo 145 da Constituição Federal, demonstra a responsabilidade do Estado em utilizar o critério da pessoalidade na tributação incidente sobre os impostos, e também o dever der criar meios, métodos de aferição da capacidade econômica do contribuinte.
Quer dizer, a autoridade tributante deve exercer sua função, desde que observe seus limites, vedações, e principalmente respeite capacidade de contribuir daquele que paga o imposto sem tirar-lhe o mínimo existencial.
Assim, o Estado não pode tirar o contribuinte através da cobrança de imposto, o valor essencial que este utiliza para prover a própria subsistência. A tributação sobre os impostos ou qualquer outro tributo, deveria necessariamente aferir primeiro o quantum necessário à subsistência (alimentação, vestuário, manutenção dos bens, saúde), do contribuinte, para a partir da sobra deste valor, aplicar a tributação.
Todavia, verifica-se que ocorre o processo inverso em muitas espécies tributárias, principalmente na tributação dos impostos incidentes sobre o consumo conforme se demonstrará nos outros capítulos. Desta forma, para tentar dirimir esta situação e aplicar a verdadeira eficácia ao princípio, cabe à autoridade tributante cumprir o texto constitucional e criar meios de aferição da capacidade econômica do contribuinte.
CAPÍTULO III
4. DA ALTA CARGA TRIBUTÁRIA NO BRASIL: NECESSIDADE DA REFORMA
O tema “reforma tributária” já não é novidade para o contribuinte e também para a autoridade tributante, pois não se tem há muito tempo uma relação equilibrada sobre o manejo dos tributos no Brasil, especialmente no que refere-se aos impostos.
Atualmente, conforme verificado anteriormente e com o sistema tributário nacional, tem-se treze impostos previstos, os quais são instituídos e cobrados de acordo com a competência determinada pela Constituição Federal.
Contudo, em que pese a competência e autonomia atribuída à cada ente tributante, permanece no atual sistema tributário o desrespeito ao principio da capacidade contributiva, haja vista que a tributação (carga tributária) e o poder de contribuição dos contribuintes andam em caminhos opostos.
Tais caminhos apresentam-se como um cabo de guerra em que a parte mais fraca e vulnerável é sem sombra de dúvidas o contribuinte, sujeito passivo, o qual arrasta-se na árdua luta de conseguir arcar com sua própria subsistência e a obrigação tributária principal.
Por sua vez, parte mais forte desta relação, conta com garantias e privilégios, e precisa da arrecadação do tributo para manter-se, então, não abre mão do poder de tributar.
Nesta relação, tem-se então a realidade da autoridade tributante e contribuinte entrarem em conflito, sendo que a parte mais fraca paga um preço extremamente alto. Sobre esta problemática, é urgente a remodelação do sistema tributário de forma que haja equilíbrio e se respeite o princípio da capacidade contributiva.
4.1 - Da Alta Carga Tributária Brasileira
O sistema tributário brasileiro está entre os mais complexos e ineficientes do mundo segundo Ernesto Lozardo. Os dados referentes à quantidade de tempo necessário para o cálculo do imposto devido, os valores demandados em litígios tributários e a demora em seus respectivos julgamentos, a quantidade de novas normas editadas diariamente, e a complicada questão federativa são alguns elementos que caracterizam o ordenamento tributário. Contudo, mesmo com seu elevado grau de complexidade, o sistema tributário
brasileiro possui defensores, os quais, em seu favor, utilizam um forte argumento: a assertiva de que no mundo tributário faz-se o possível, não o ideal.115
O ideal certamente seria o equilíbrio na relação autoridade tributante X contribuinte, em que prevaleça a justiça fiscal. No entanto, sabe-se que tal tarefa é árdua e possui um longo caminho até que haja consenso, vontade e menos interesse político.
Na verdade, se for observada a história do tributo no Brasil, ainda se tem um sistema de exploração demasiada do povo, do contribuinte, pois a “Coroa” que se tem agora, igualmente à época do descobrimento do país, sustenta-se com o dinheiro do povo, mais moderna é claro, e melhor organizada, porém, continua apresentando resultados mínimos de serviço público eficaz.
O problema da alta carga tributária brasileira possui raízes desde os primórdios da história, pois como se sabe, o Estado sobrevive do trabalho humano e das contribuições daqueles que conseguiam (raramente) ter alguma coisa, e assim sucede-se desde sempre. A tabela a seguir extraída do Banco Nacional do Desenvolvimento Econômico - BNDES116, demonstra a evolução da carga tributária brasileira desde 1947 até 2014, aferindo o percentual que esta atinge do produto interno bruto:
115 LOZARDO. Ernesto. Reforma tributária: Ipea/OAB/DF/Organizadores Adolfo Sachsida, Erich Endrillo Santos Simas. Rio
de Janeiro: Ipea, OAB/DF, 2018.
116 LIMA, Emanuel Marcos, REZENDE, Amaury José. Um estudo sobre a evolução da carga tributária no Brasil: uma análise
Quanto a continuidade da evolução da carga tributária após 2014, cabe reproduzir demonstra-se a pesquisa realizada pela Secretaria do Tesouro Nacional117,
Da leitura dos gráficos acima, verifica-se claramente um salto considerável do aumento da carga tributária no Brasil: em 1947 por exemplo, estava no percentual de 13,80%; em 1988, teve o percentual de 22,40%; e, em 2018, saltou para 33,58%. Ou seja, a cada ano, tem aumento mediano de 1%.
De acordo com pesquisa realizada pelo Instituo de Pesquisa Econômica Aplicada - IPEA, observa-se que, quando comparado a outros países em desenvolvimento, alguns fatos chamam a atenção sobre o sistema tributário brasileiro:
Em primeiro lugar, a carga tributária brasileira (ao redor de 32% do produto interno bruto – PIB) é consistente com a média dos países da Organização para a Cooperação e Desenvolvimento Econômico (OCDE). Contudo, tal ônus tributário se encontra bem acima da média para a América Latina (que se situa ao redor de 20% do PIB).
Em segundo lugar, temos um sistema tributário complexo e que adiciona diversas incertezas sobre o pagamento de tributos. Dados do Doing Business revelam as diversas dificuldades com as quais uma empresa brasileira se defronta ao tentar pagar corretamente seus tributos. Além disso, tal complexidade é diretamente responsável por um volume de contencioso tributário que não tem paralelo no mundo. Em 2013, apenas na esfera administrativa federal, o contencioso tributário atingia o montante de R$ 528 bilhões (11% do PIB) (Messias, 2014). Em 2016, o estoque total da dívida ativa não previdenciária da União atingiu o montante de R$ 1,84 trilhão (Brasil, 2017).
Ademais, havia outros R$ 620 bilhões em discussão na esfera administrativa, e mais R$ 330 bilhões em discussão judicial (Maciel, 2017).
Estudos estimam que os créditos tributários que estão em discussão judicial e administrativa somam o total de R$ 4 trilhões (Salusse, 2018). Uma ampla revisão dos
117 Tesouro Nacional. Estimativa da carga tributária bruta no Brasil - 2018. Disponível em http://www.tesouro.fazenda.gov.br
problemas, bem como proposições de redução do contencioso tributário, pode ser encontrada em Bossa et al. (2017).118
Pesquisas do IPEA mostram que há mais de sessenta tributos cobrados hoje no Brasil, envolvendo a competência de todos os entes da Federação, com uma arrecadação, em 2017 de aproximadamente R$ 2 trilhões. São recursos que, se fossem bem geridos, construiriam hospitais, escolas públicas, estradas, portos, aeroportos, entre outras melhorias, que permitiriam que a sociedade tivesse à sua disposição toda uma infraestrutura relacionada à educação, saúde e segurança públicas de bom nível, algo tão almejado por todos os brasileiros. E assim, se “bem administrados, em suas diversas etapas (criação, recolhimento e distribuição de benefícios), os tributos formam a espinha dorsal do Estado, que dá sustentação à nação, aqui entendida como instituição soberana de um povo” .119
Outra pesquisa desenvolvida pelo IBGE120, igualmente demonstra os saltos da carga tributária,
Estudo desenvolvido pelo Instituto Brasileiro de Geografia e Estatística (IBGE) mostra que a carga tributária brasileira saltou de 7,00% em 1920, para 38,95% em 2005. De 1920 a 1958, a carga tributária acumulou aumento de mais de 170% passando de 7% para 19% do PIB. Nesse período, houve crescimento das tributações domésticas, dos tributos diretos e a criação de impostos sobre o consumo e a renda (IR, criado em 1924 e o Imposto sobre Vendas e Consignações - atual ICMS, criado em 1934), que passaram a se constituir nas principais fontes de receita.
Neste contexto, o responsável pelo pagamento do tributo, o contribuinte, pessoa física ou jurídica, se configura como a parte mais fraca desta relação, e por outro lado, a parte mais forte por óbvio é o Estado, o qual utiliza-se de suas garantias e privilégios para cobrar, utilizar-se de meios expropriatórios e exercer o seu poder de polícia. Ante toda esta situação de insatisfação do contribuinte em confronto com a força estatal, é notória a ocorrência da evasão fiscal, sonegação e até crimes tributários. Todas estas consequências resultam na crescente inadimplência e ajuizamento de inúmeras execuções fiscais muitas vezes frustradas, as quais contribuem para inchar cada vez mais o Poder Judiciário.
Apenas para exemplificar, tem-se no ordenamento jurídico os impostos sobre a renda, veículos automotores, circulação de mercadorias e serviços de transportes, os quais possuem função predominante de arrecadação, pois são considerados impostos com finalidade
118 Dyogo Oliveira. Ernesto Lozardo. Adolfo Sachsida. Alexandre Ywata. Reforma tributária: Ipea/OAB/DF/Organizadores
Adolfo Sachsida, Erich Endrillo Santos Simas. Rio de Janeiro: Ipea, OAB/DF, 2018.
119 Reforma tributária: Ipea/OAB/DF/Organizadores Adolfo Sachsida, Erich Endrillo Santos Simas. Rio de Janeiro: Ipea,
OAB/DF, 2018.
120 LIMA, Emanuel Marcos, REZENDE, Amaury José. Um estudo sobre a evolução da carga tributária no Brasil: uma análise
principalmente fiscal, arrecadatória. Portanto, são essenciais à autoridade tributante, implicando numa carga pesada para o contribuinte, especialmente nos impostos que estão diretamente ligados às relações de consumo.
Como o objetivo do Estado é arrecadar para manter, em tese, a prestação do serviço público, o Estado não abrirá mão de seu poder de tributar, e caso necessário seja, aumentará as alíquotas sempre que puder.
Assim, o contribuinte que não possui outros meios de subsistência a não ser a força de seu próprio trabalho, não consegue acompanhar o aumento das alíquotas dos impostos, tendo que optar se sobrevive, ou se paga o imposto. Ou seja, na maioria das vezes, a opção é a própria sobrevivência.
Ressalta-se mais uma vez o estudo realizado pelo IPEA121, o qual demonstra a situação de oscilação da carga tributária atual, que chegou no ano de 2011 em 36% por cento do produto interno bruto nacional - PIB,
É comum se ouvir dizer que a carga tributária brasileira é muito elevada. Ela é uma das mais altas do mundo quando comparada à de países de renda per capita semelhantes. Pode-se medir a carga de tributos que a sociedade suporta pelo conceito de carga tributária bruta, que é o total de tributos arrecadados (diretos e indiretos) em relação ao produto interno bruto (PIB) (Dieese, Ipea e Sindifisco, 2011, p. 16), que hoje está por volta de 36% do PIB.
A reação dos que pagam o tributo é dogmática: a máquina pública deve tratar sua paquidermia aguda, buscando o emagrecimento de sua estrutura, de modo a tornar-se mais leve nos bolsos do contribuinte e com isso, suavizar a necessidade de arrecadação tributária. Não há quem não tenha essa opinião. Até mesmo o elefante estatal sabe disso.
Observando-se estes dados, pode-se concluir que o brasileiro é riquíssimo, pois se possui condições de pagar aproximadamente 33,8% e já pagou 36% em 2011 do que aufere, é porque possui muita capacidade econômica e por consequência a contributiva. Parece bem contraditório o percentual em relação a verdadeira realidade brasileira.
Esta é a impressão que transparece aos olhos de outros países. Porém, a realidade nua e crua é bem diferente, basta olhar ao redor e ver a decadência na prestação dos serviços públicos e a insatisfação dos entes públicos que dependem da União na distribuição das receitas, como é o caso dos municípios pequenos e sem receita própria.
Se o Estado arrecada muito, mas oferece bens e serviços de qualidade, dificilmente a população questionará o tamanho da carga tributária. Contudo, quando a carga
121 Reforma tributária: Ipea/OAB/DF/Organizadores Adolfo Sachsida, Erich Endrillo Santos Simas. Rio de Janeiro: Ipea,
tributária é alta e os serviços oferecidos pelo Estado não são de boa qualidade, o questionamento é inevitável.122
Para piorar a situação, devido aos reflexos da grande crise financeira que assola o país, o contribuinte não possui meios próprios de fazer o milagre da multiplicação, ou obrigar qualquer pessoa a utilizar de seus serviços ou adquirir os seus produtos, tendo que buscar junto ao Poder Judiciário os meios para satisfação de seu crédito, o que leva anos. Diferente da autoridade tributante, que possui legislação especial (execução fiscal), além de garantias e privilégios para satisfazer seu crédito.
A situação é complicada e na verdade desesperadora, pois inexiste até o momento, qualquer medida que venha amenizar a grande crise econômica e financeira, que assola a vida dos brasileiros.
Os reflexos são grandes, mas não se observam ações governamentais para que este cenário tome uma nova forma, e possam amenizar a situação. Pelo contrário, o cenário que se apresenta provoca pavor do contribuinte, que está cansado e fatigado de lutar contra um sistema que só faz explorar cada vez mais.
Desta forma, faz-se necessário que o Estado repense sua forma de cobrança dos tributos, e consiga dispor de meios eficazes para utilizar o produto da arrecadação visando uma melhor prestação de serviços públicos, reformando o sistema à luz do princípio da capacidade contributiva.
Outro ponto que não se pode deixar de lado é o fator corrupção, pois vive-se numa época em que esta tomou conta do cenário de forma tão escancarada, que já não sobra mais tempo para se pensar em reforma e sim apenas no aumento dos tributos de forma geral.
São milhões, bilhões noticiados todos os dias que são desviados dos cofres públicos e não são aplicados corretamente na distribuição das receitas e na prestação do serviço público, o que gera ainda mais revolta do contribuinte. Desta forma, há necessidade da reforma tributária, e de uma reforma política e administrativa, em que se estabeleçam novos critérios de elegibilidade daqueles que detém o poder de administrar.