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ATIVIDADE FINANCEIRA DO ESTADO
CONSIDERAÇÕESGERAIS Para satisfação completa de suas necessidades, ainda que num plano ideal, o homem (indivíduo) reclama a existência de um ente coletivo (político) e impessoal, nascido, por assim dizer, como imperativo do viver em sociedade. Este ente político – representação política da coletividade – a que designamos por Estado, adquire personalidade e representa o poder superior a quem incumbe estipular as regras de convívio social e o cumprimento de diversas atividades de interesse coletivo. Em razão da sua natureza, o Estado passa a ser dotado de soberania em relação aos indivíduos, impondo-se a regra de que “o interesse coletivo deve prevalecer sobre o interesse individual”.
Modernamente, o Estado tem assumido diversas funções, somente justificadas e compreendidas historicamente, quais sejam as garantias sociais de segurança, educação, previdência e assistência, sociais etc. A esse respeito merece citação o ilustre tributarista Aliomar Baleeiro1, quando diz que “com o progresso da civilização acentua-se no Estado, além da função de órgão político monopolizador do poder, o caráter de sistema orgânico de serviços públicos para satisfazer as necessidades gerais da população”.
Naturalmente, para consecução de seus objetivos sociais, pelos quais o Estado se justifica, são necessários recursos materiais, notadamente monetários, em quantidade suficiente. Estes recursos, como veremos, o Estado para obtê-los, ora oferecendo determinados serviços ou produtos, em condições idênticas aos particulares, ora exigindo destes, na sua qualidade de poder soberano, determinadas somas pecuniárias.
Assim, a ação estatal que dá suporte financeiro para que o Estado cumpra as suas finalidades, se desenvolve em três campos: o da Receita Pública, o da Gestão e o da Despesa Pública. Esta ação estatal denomina-se Atividade Financeira do Estado.
A Atividade Financeira do Estado compreende:
Receita Pública obtenção dos recursos financeiros junto aos particulares.
Gestão administração dos recursos obtidos.
1 Uma introdução à ciência das finanças, 6ª edição, Rio de Janeiro, Ed. Forense, 1969, p.16.
2 Despesa Pública o emprego ou aplicação dos recursos obtidos.
Walter Paldes Valério2 nos trás o seguinte conceito de atividade financeira do Estado: “o conjunto de atos que o Ente Público pratica visando à obtenção, à administração e à aplicação dos recursos monetários indispensáveis à consecução de seus fins”.
ASRECEITASPÚBLICASESUACLASSIFICAÇÃO Obviamente, dos três campos em que se desenvolve a atividade financeira do Estado, apenas o da Receita Pública assume relevância para o estudo do Direito Tributário.
Para Aliomar Baleeiro3, receita pública é a entrada de recursos que, “integrando-se ao patrimônio público sem reservas, condições ou correspondência no passivo, vem acrescer seu vulto, como elemento novo e positivo”. Logo, é importante salientar que receita pública não se confunde com entrada de recursos. Esta seria gênero, aquela seria espécie, uma vez que existem entradas ou ingressos de recursos que correspondem a meros
“créditos de caixa”, como cauções, fianças, depósitos judiciais, empréstimos contraídos, que são representativos de entradas provisórias que devem ser oportunamente devolvidas.
Portanto, os ingressos públicos constituem a generalidade das quantias recebidas pelo órgão estatal, mesmo que tenham caráter transitório, ao passo que as receitas públicas são recebidas em caráter definitivo, significando um acréscimo ao patrimônio público.
A Receita Pública classifica-se em originária e derivada.
Classificação essa, de origem Alemã.
Receita Pública Originária é a decorrente da exploração de bens pertencentes ao patrimônio do Estado ou de empreendimentos por ele realizados. Para obtenção destas receitas, o Estado se utiliza do jus gestiones, ou Direito de Gestão.
Receita Pública Derivada é obtida pelo Estado por meio de sua soberania, a qual o autoriza a exigir parte do patrimônio dos particulares como forma de manter as suas finalidades sociais. Para obtenção destas receitas o Estado manifesta o seu jus imperii, ou Poder de Império.
2 Programa de Direito Tributário – Parte Geral, 11ª Edição, Porto Alegre, Ed. Sulina, 1993.
3 Obra citada, p. 130.
3 Como forma de se distinguir a receita originária da derivada, podemos observar que a primeira decorre de um acordo de vontades entre o Estado e o Particular, ao passo que na segunda prevalece única e exclusivamente a vontade do Estado, este autorizado pelo mandamento legislativo, independentemente da vontade do Particular.
Outra característica distintiva é o fato de que na obtenção da receita originária, o Estado abre mão do seu jus imperii e se iguala aos particulares, enquanto que na obtenção da receita derivada ele efetivamente exerce sua soberania e se coloca acima dos particulares, como poder soberano que é.
E ainda, semanticamente: originária, a receita parte daquilo que já pertence ao Estado (seu próprio patrimônio – bens ou recursos); derivada, a receita parte daquilo que não pertence ao Estado (patrimônio dos particulares).
A Receita Pública originária pode ser ainda subclassificada em patrimonial ou empresarial. A primeira, quando o Estado vende bens de seu patrimônio ou em razão de contrato percebe seus frutos, tais como aluguéis e arrendamentos de bens imóveis, e ainda, quando recebe juros de aplicações financeiras de seus capitais. A segunda, quando proveniente dos lucros obtidos por empresas públicas, em razão da venda de produtos ou serviços aos particulares.
A Receita Pública derivada se divide em:
Tributos;
Reparação de guerras;
Penas pecuniárias (multas).
Naturalmente, para a finalidade do nosso estudo, interessam-nos os tributos, cujo conceito conheceremos mais adiante.
Fisco é o Estado exercendo sua atividade Tributária, assim, ele é o sujeito ativo, pois cobra o Tributo, enquanto o Contribuinte é o sujeito passivo, pois tem que pagar o Tributo.
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O TRIBUTO
CONCEITO GERAL No conceito geral que nos é dado pelo Código Tributário Nacional (art. 3°), temos que:
TRIBUTO é toda prestação (obrigação) pecuniária compulsória (obrigatória), em moeda (dinheiro corrente do país) ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei (princípio da legalidade) e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.
Analisando didaticamente a disposição do CTN, podemos entender melhor a definição:
Tributo é prestação pecuniária compulsória prestação é o ato pelo qual alguém cumpre uma obrigação e, neste sentido, prestação pecuniária é aquela que tem conteúdo monetário, ou seja, deve ser satisfeita em dinheiro. A compulsoriedade é a característica principal das receitas derivadas, decorrentes da imposição do poder soberano do Estado – significa que ninguém paga tributo voluntariamente, mas em obediência ao mandamento impositivo emanado da Lei.
Em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir significa que a prestação deve ser cumprida em moeda corrente do país, todavia, admite-se também que a satisfação se faça por meio de algo equivalente, que tenha um valor que possa ser expresso em moeda. É o caso do pagamento em cheque, títulos da dívida pública etc.
Que não constitua sanção de ato ilícito o tributo não é penalidade, ou seja, não tem como fato determinante da sua imposição a prática de um ato ilícito. O que determina a cobrança do tributo é o fato gerador (um fato econômico ou de conteúdo econômico) em si, sem levar em conta a licitude ou ilicitude de tal fato4.
Instituída em lei todo tributo deve ser instituído em lei, em obediência ao princípio constitucional da estrita legalidade5. Na instituição do tributo a lei deve definir o sujeito passivo6 e explicitar todos os elementos do fato gerador7.
4 A respeito da interpretação da definição legal do fato gerador, veja comentário à pag. 81.
5 Ver pág. 23.
6 Ver pág. 84.
7 Ver pág. 78.
5 E cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada significa que o lançamento (ato administrativo que vai quantificar e tornar exigível a obrigação) deve ser efetuado em total observância à determinação legal, ou, no dizer de Fábio Fanucchi8, é o ato “plenamente vinculado aos ditames da lei, não podendo se afastar das determinações nele expressas”, sob pena de responsabilidade funcional.
Segundo o art. 5º do CTN, os tributos são os impostos, as taxas, e as Contribuições de Melhoria. A essa classificação tradicional, devem-se acrescentar, por força do disposto nos arts. 148 e 149 da Constituição Federal, os Empréstimos Compulsórios (art. 148) e as Contribuições de Especiais (art. 149)9.
Diante das várias espécies enumeradas, prescreve o CTN que:
Art. 4º - A natureza jurídica específica do tributo é determinada pelo fato gerador da respectiva obrigação, sendo irrelevantes para qualificá-la:
I – a denominação e demais características formais adotadas pela lei;
II – a destinação legal do produto de sua arrecadação.
A situação que o legislador escolher como fato gerador da obrigação de pagar o tributo determinará a respectiva espécie tributária, independentemente da denominação adotada pela norma e da destinação que for atribuída ao produto de sua arrecadação.
Assim, a natureza jurídica de cada uma das espécies tributárias é determinada exclusivamente pelo fato gerador da respectiva obrigação, impedindo-se, com isso, que o Poder Público venha criar novas espécies de tributos baseadas simplesmente na mudança do nomen juris ou com a vinculação do produto de sua arrecadação a certos órgãos, fundos, serviços etc10.
TRIBUTOS PREVISTOS NA CONSTITUIÇÃO – GERAL Como vimos, tributo é gênero, comportando as espécies já mencionadas e, como é de se esperar, diversas subespécies.
8 Obra citada, p. 54.
9 A Constituição divide as Contribuições Especiais em cinco grupos: Contribuições Sociais de Intervenção no Domínio Econômico (art. 149), Contribuições Sociais de Interesse de Categorias Profissionais (art. 149), Contribuições Sociais de Interesse de Categorias Econômicas (art. 149), Contribuições de Seguridade Social (art. 196) e Contribuição Previdenciária dos Servidores Públicos (art. 148, parágrafo único), além da Contribuição Social do Salário-Educação (art. 212, § 5º).
10 O § 2º do art. 145 da Constituição Federal estabelece que “as taxas não poderão ter base de cálculo própria de impostos”. Como a taxa é um tributo vinculado a uma contraprestação estatal, se esta contraprestação não existir, não se pode falar em taxa, mas sim em imposto, que é o tributo cobrado independentemente de qualquer atuação estatal específica em favor do contribuinte. Assim, se o Poder Público apelidar um certo tributo de taxa, mas não existir contraprestação estatal, trata-se de imposto. Se tal tributo tiver base de cálculo igual a de outro imposto, será, portanto, inconstitucional.
6 Nesta parte do nosso estudo vamos conhecer a definição legal das diversas espécies tributárias, previstas na Constituição Federal de 1988.
Imposto é o tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma situação independente de qualquer atividade estatal específica, relativa ao contribuinte.
Taxa é o tributo cuja obrigação têm como fato gerador o exercício regular do poder de polícia, ou a utilização, efetiva ou potencial, de serviço público específico e divisível, prestado ao contribuinte ou posto à sua disposição.
IMPORTANTE: a taxa não pode ter base de cálculo ou fato gerador idênticos aos que correspondam a imposto, nem ser calculada em função do capital das empresas.
O art. 78 do CTN dá a definição legal de poder de polícia ao estabelecer que “considera-se poder de polícia atividade da administração pública que, limitando ou disciplinando direito, interesse ou liberdade, regula a prática de ato ou abstenção de fato, em razão de interesse público concernente à segurança, à higiene, à ordem, aos costumes, à disciplina da produção e do mercado, ao exercício de atividades econômicas dependentes de concessão ou autorização do Poder Público, à tranqüilidade pública ou ao respeito à propriedade e aos direitos individuais ou coletivos”.
Será considerado regular o exercício do poder de polícia quando desempenhado pelo órgão competente nos limites da lei aplicável, com observância do processo legal e, tratando-se de atividade que a lei tenha como discricionária, sem abuso ou desvio de poder.
Os serviços públicos consideram-se efetivamente utilizados pelo contribuinte quando por ele usufruídos a qualquer título e potencialmente utilizados quando, sendo de utilização compulsória, sejam postos à sua disposição mediante atividade administrativa em efetivo funcionamento.
Serão ditos específicos os serviços quando possam ser destacados em unidades autônomas de intervenção, de utilidade ou de necessidade pública, e divisíveis, quando suscetíveis de utilização, separadamente, por parte de cada um dos seus usuários.
Para efeito de instituição e cobrança de taxas, consideram-se compreendidas no âmbito das atribuições da União, dos Estados, do Distrito Federal ou dos Municípios aqueles serviços (ou atividade que resulte o exercício do poder de polícia) que, segundo a Constituição Federal, as Constituições dos Estados, as Leis Orgânicas do Distrito Federal e dos Municípios e a legislação com elas compatível, competem a cada uma dessas pessoas de direito público.
7 CONTRIBUIÇÃO DE MELHORIA
Segundo o art. 145, III, da CF, a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir contribuição de melhoria, decorrente de obras públicas. A princípio, poder-se-ia pensar que basta a realização de uma obra pública para autorizar a cobrança deste tributo, porém, vigente o art. 81 do CTN, é necessário que da obra pública decorra valorização imobiliária para os contribuintes do imposto.
Assim, na definição do CTN, Contribuição de Melhoria é o tributo instituído para fazer face ao custo de obras públicas de que decorra valorização imobiliária, tendo como limite total a despesa realizada e como limite individual o acréscimo de valor que da obra resultar para cada imóvel beneficiado.
O art. 82 do CTN estabelece que a lei relativa à contribuição de melhoria observará os seguintes requisitos mínimos:
Publicação prévia dos seguintes elementos:
o Memorial descritivo do projeto (na fase preliminar);
o Orçamento do custo da obra (na fase preliminar);
o Determinação da parcela do custo da obra a ser financiada pela contribuição;
o Delimitação da zona beneficiada;
o Determinação do fator de absorção do benefício da valorização para toda a zona ou para cada uma das áreas diferenciadas, nela contidas.
Fixação de prazo não inferior a 30 (trinta) dias, para impugnação, pelos interessados, de qualquer dos elementos publicados;
Regulamentação do processo administrativo de instrução e julgamento da impugnação, sem prejuízo da sua apreciação judicial.
Além disso, a contribuição relativa a cada imóvel será determinada pelo rateio do valor da parcela do custo da obra (inciso I, alínea “c”) para os imóveis situados na zona beneficiada, proporcionalmente aos respectivos fatores individuais de valorização. Naturalmente, deve-se observar o limite individual para cada imóvel beneficiado, corresponde ao acréscimo de valor (valorização) propiciado pela obra. Além disso, como já foi dito, o total das contribuições arrecadadas não pode ser superior ao custo da obra (limite total).
8 Por ocasião do lançamento do tributo, cada contribuinte deverá ser notificado do montante da contribuição, da forma e dos prazos de seu pagamento e dos elementos que integram o respectivo cálculo.
EMPRÉSTIMOS COMPULSÓRIOS
Empréstimos Compulsórios11 são tributos instituídos pela União, mediante lei complementar:
a) Para atender a despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade pública, de guerra externa ou sua iminência (Empréstimo Compulsório Extraordinário12);
b) No caso de investimento público de caráter urgente e de relevante interesse nacional (Empréstimo Compulsório Ordinário).
Dispõe o parágrafo único do art. 15 do CTN que “a lei fixará obrigatoriamente o prazo do empréstimo e as condições de seu resgate”.
CONTRIBUIÇÕES ESPECIAIS
Contribuições Especiais são tributos que se caracterizam pelo fato de o produto de sua arrecadação encontrar-se vinculada, via de regra, a alguma autarquia federal ou mesmo a entes não estatais, os quais recebem a autorização13 para arrecadá-las, destinando-se a fazer face às despesas paralelas as da administração pública direta, ou seja, que não integram do orçamento da União. Por conseqüência, estas receitas são geridas diretamente pelo órgão que as arrecada, donde alguns estudiosos chamá-las de Contribuições Parafiscais.
Contudo, o termo Contribuições Especiais é, atualmente, o mais apropriado haja vista que, devido às modificações que lhes foram introduzidas no curso dos anos, resta hoje que alguma delas, como o PIS e COFINS são arrecadadas e geridas diretamente pela União.
11 A aplicação dos recursos provenientes de empréstimo compulsório será vinculada à despesa que fundamentou sua instituição.
12 O Empréstimo Compulsório Extraordinário não está sujeito ao princípio da Anterioridade da Lei que trata o art. 155, II, “b”, da CF.
13 Não confundir autorização para arrecadação com delegação de competência tributária, inexistente no Sistema Tributário Nacional. O § 3º do art. 7º do CTN prevê que “não constitui delegação de competência o cometimento, a pessoas de direito privado, do encargo ou da função de arrecadar tributos”.
9 A Constituição Federal estabeleceu seis grupos de Contribuições Especiais14, a saber:
Contribuições Sociais de Intervenção no Domínio Econômico Ex.: antigas contribuições do IAA e do IBC, Contribuição do DNC – Departamento Nacional de Combustíveis, paga pelos Distribuidores e Postos de Combustíveis, Contribuição de Compensação Financeira pela Exploração de Recursos Minerais – CFEM, devida ao Departamento Nacional de Produção Mineral – DNPM pelas empresas de mineração etc.
Contribuições Sociais de Interesse de Categorias Profissionais Ex.: OAB, CRM, CRC, Contribuição Sindical etc.
Contribuições Sociais de Seguridade Social Ex.:
INSS, PIS, COFINS, FGTS, Contribuição Social sobre o Lucro etc.
Contribuição Previdenciária dos Servidores Públicos
Ex.: IPASGO, ISM etc.
Nos termos do § 2º do art. 149 da CF/88, as contribuições sociais e de intervenção no domínio econômico não incidirão sobre as receitas decorrentes de exportação, mas incidirão também sobre a importação de produtos estrangeiros ou serviços. Ainda, segundo este dispositivo constitucional, as ditas contribuições poderão ter alíquotas ad valorem, tendo por base o faturamento, a receita bruta ou o valor da operação e, no caso de importação, o valor aduaneiro ou específico, tendo por base a unidade de medida adotada.
O § 3º do mesmo artigo da Constituição autoriza, na hipótese de importação, a cobrança das contribuições especiais de pessoa natural que, neste caso, fica equiparada a pessoa jurídica. Cabe a lei definir as situações em que as contribuições incidirão uma única vez (§ 4º).
CONTRIBUIÇÃO ESPECIAL PARA O CUSTEIO DO SERVIÇO DE ILUMINAÇÃO PÚBLICA
Com a edição da Emenda Constitucional nº 39, de 19 de dezembro de 2002, os Municípios e o Distrito Federal ficaram autorizados a instituir, mediante lei, contribuição para o custeio do serviço de iluminação pública, observados os princípios da irretroatividade da lei, da anterioridade e da noventena.
14 Veja art. 148, parágrafo único, arts. 149, 195 e 212, § 5º da CF. Páginas 140 e 150 desta apostila.
10 Esta contribuição pode ser cobrada na fatura de consume de energia elétrica.
CLASSIFICAÇÃO DOS TRIBUTOS
Os tributos, segundo a natureza do fato gerador que lhes corresponde, podem ser classificados em “vinculados ou dependentes de contraprestação estatal” e “não vinculados ou independentes de contraprestação estatal”.
Os Tributos Vinculados são aqueles cuja exigência encontra-se subordinada a uma determinada atividade do poder público em relação à pessoa obrigada ao seu pagamento. Tem-se assim, a chamada contraprestação do Estado ou razão do próprio fato gerador do tributo, como contrapartida do seu pagamento, o contribuinte recebe em troca um serviço ou, de algum modo, obtém uma vantagem pessoa e específica. É o caso das taxas e das Contribuições de Melhoria.
Os Tributos Não Vinculados são aqueles que, para a sua cobrança, não se exige nenhuma contraprestação estatal específica relativa ao contribuinte. É o caso típico dos impostos. Por exemplo, se alguém detém a propriedade de um bem imóvel está sujeito ao pagamento do IPTU, porém, em decorrência disso, não pode reclamar nenhum benefício específico em favor da sua propriedade.
OBS.: As Contribuições Especiais, em princípio, classificam-se como tributos vinculados, todavia, em alguns casos possuem fato gerador que as caracterizam como impostos15 e, nestas hipóteses, devem ser considerados como tributos não vinculados. Já os empréstimos compulsórios, que estudaremos mais adiante, tanto podem se enquadrar numa como noutra categoria, a depender do enunciado do seu fato gerador, pois, como veremos, o Legislador é que definirá, nos casos previstos na Constituição Federal, a forma de imposição deste tributo.
Outra classificação admitida para os tributos é a que toma por critério os fins objetivados com a sua imposição, separando-os em fiscais, parafiscais e extrafiscais. Vejamos:
Fiscais são aqueles cuja cobrança visa essencialmente a arrecadação de recursos financeiros para os cofres públicos, sem uma preocupação maior de caráter social, econômico, político etc. Em nosso sistema
15 Veja comentário ao art. 4º do CTN, na pág. 13.
