O Estatuto do Contribuinte e os direitos de defesa

Conforme já ressaltado no tópico anterior, a relação entre o Estatuto e os direitos fundamentais de primeira dimensão tem sido, direta ou indiretamente, o foco principal (quase exclusivo) da doutrina tributária pátria. Assim, no presente trabalho, serão tecidos apenas breves comentários acerca deste tema, uma vez que o objetivo principal do mesmo se constitui em demonstrar a necessidade de que se considere também a relação do Estatuto com os demais direitos fundamentais e, ainda, a necessidade de conferir uma

adequada interpretação ao dever fundamental de pagar tributos, com o fim de construir um modelo de tributação que se coadune com o disposto na Constituição de 1988. Com efeito, a relação entre o Estatuto e os direitos fundamentais de primeira dimensão é quase evidente, não se fazendo necessário maior esforço dogmático para demonstrá-la. É que a atividade tributária, por sua essência mesmo, já implica uma invasão do Estado no patrimônio do contribuinte, afetando diretamente um dos clássicos direitos fundamentais que é a propriedade. Sem propriedade, não há como se falar em vida digna.

Não são poucos os doutrinadores que mencionam que a proteção à propriedade constitui a razão mesma do nascimento Estado, o fundamento do chamado pacto social.

Ressalte-se que a importância da propriedade privada e a sua indispensabilidade para a obtenção de uma vida digna independe até mesmo do conceito de Estado ou da filosofia política a ser adotada pelo indivíduo. No socialismo ou no comunismo, por exemplo, o que se almeja é evitar a propriedade privada dos meios de produção. Mesmo aí, um mínimo de propriedade privada é imprescindível para uma vida digna.

Nas filosofias jusnaturalista e jusracionalista dos séculos XVII e XVIII a proteção da liberdade e da propriedade era o fim propriamente dito do Estado. Para tanto teria sido celebrado o Contrato Social, com o objetivo de preservar estes direitos também no Estado. John Locke, um dos idealizadores da doutrina dos direitos humanos jusracionalista clássica, empregou o termo inglês property como um conceito aglutinador de subconceitos - Life, liberty and state -, em um contexto, portanto, bem mais amplo do que lhe é atribuído quando utilizado nos dias correntes.

Conforme Edvaldo Brito, o exercício do poder de tributar ocorre quando uma corporação de direito público opera a transferência do patrimônio de um particular para atender a necessidades públicas, obedecendo a um núcleo legal constituído de critérios que protegem aquele particular contra iniquidades no exercício daquele poder49.

Ou seja, o Estado possui o poder de invadir o patrimônio do contribuinte, a fim de obter os recursos indispensáveis para financiar suas atividades de consecução das necessidades públicas. Entretanto, esta invasão de patrimônio deve ocorrer conforme critérios pré-fixados pelo poder constituinte, que objetivam evitar iniqüidades e garantir que a tributação ocorra de forma justa e com respeito aos direitos fundamentais do

49

BRITO, Edvaldo. Aspectos Constitucionais da Tributação. In: MARTINS, Ives Gandra da Silva (coord.). As Vertentes do Direito Constitucional Contemporâneo. Rio de Janeiro: América Jurídica, 2002, p. 641.

contribuinte, que não pode ser tratado como um mero súdito, mas sim como cidadão. Desta forma, é o conjunto de todos aqueles critérios, que atinam com a preservação do patrimônio do particular de transferências que ofendam o núcleo acima citado, que integram a relação do “Estatuto do Contribuinte” com os direitos fundamentais de primeira dimensão.

Vale a pena destacar, como o fez o doutrinador acima referido, que os referidos critérios de justiça na tributação não se encontram reduzidos às previsões expressas no Capítulo I do Título VI da Constituição (Do Sistema Tributário Nacional), mas encontram-se dispersos por todo o texto da Carta Política, que merece, portanto, um exame apurado do intérprete se este pretende obter uma compreensão global e sistemática do Estatuto. O próprio texto constitucional já deixa isto claro quando menciona que o Sistema Tributário Nacional inclui outras garantias asseguradas ao contribuinte (art. 150, caput) e princípios fundamentais adotados pela constituição.

Entre os princípios que compõem o estatuto do contribuinte, Edvaldo Brito menciona os seguintes50:

1. Competência Tributária do ente estatal. 2. Legalidade 2.1 irretroatividade 2.2 anterioridade 2.3 anualidade 2.4 tipicidade 3. Isonomia 3.1 capacidade contributiva

4. Proibição do efeito tributário confiscatório 5. Garantia da unidade econômica e social 6. Imunidade

A norma tributária, ao estabelecer a hipótese do fato gerador, deve obediência a todos esses princípios-garantias. Mas, conforme salientado linhas acima, existem normas que integram a relação ora analisada e que não estão previstos no Capítulo I do Título VI da CF. Inclusive existem alguns princípios que sequer encontram normatividade expressa em qualquer dispositivo da Constituição, embora sua existência e normatividade sejam pacíficas tanto na doutrina como na jurisprudência.

50

Somente à guisa de exemplo, podem ser citados os seguintes princípios: Republicano; Democrático; Federativo; Segurança Jurídica; Dignidade da Pessoa Humana; Livre Iniciativa Econômica; Não Bis in Idem; entre outros.

Por exemplo, Roque Antônio Carraza, outro autor que destaca o papel dos princípios no Sistema Constitucional Tributário em obra dedicada ao tema, inicia sua análise do referido sistema justamente a partir do Princípio Republicano. Para o referido autor, o art.1º da CF dispõe que o Brasil se constitui em uma República, o que significa que o Estado, longe de ser o senhor dos cidadãos, é o protetor supremo de seus interesses materiais e morais51.

Outro exemplo é a dignidade da pessoa humana, erigida como fundamento da república já no art. 1º da CF, e por muitos considerados como o cerne da discussão sobre os direitos fundamentais. Diversos autores mencionam o princípio da dignidade da pessoa humana como eixo central em torno do qual deve girar a interpretação das normas (especialmente no âmbito da hermenêutica constitucional).

Dirley da Cunha Junior aponta a dignidade da pessoa humana como o critério basilar que permite a formulação de um conceito material de direitos fundamentais, considerando que a fundamentalidade material residiria no fato dos direitos fundamentais serem concebidos como posições jurídicas necessárias para a concretização desta dignidade, pelo menos no que se refere aos clássicos e mais abordados direitos fundamentais52.

Ricardo Maurício Freire Soares, em obra consagrada a uma tentativa de responder “como se pode, no atual momento evolutivo da experiência jurídica brasileira, diante das inconsistências do jusnaturalismo e do positivismo, fundamentar e operacionalizar uma proposta de direito justo”, defendeu a hipótese segundo a qual “o princípio constitucional da dignidade da pessoa humana oferece o embasamento axiológico para a concretização do direito justo no sistema jurídico pátrio53”.

Em tópico destinado a defender a existência de direitos (fundamentais) a ações estatais positivas, Robert Alexy fornece como idéia-guia para um conceito geral e formal de direitos fundamentais a hipótese de que os mesmos constituem posições jurídicas tão

51

CARRAZZA, Roque Antônio. Curso de Direito Constitucional Tributário. 25ª ed. São Paulo: Malheiros, 2009, p. 65.

52

CUNHA JÚNIOR, Dirley. Curso de Direito Constitucional. Salvador: Juspodium, 2008. p. 538-539.

53

SOARES, Ricardo Maurício Freire. O Princípio Constitucional da Dignidade da Pessoa Humana. São Paulo: Saraiva, 2010. p. 17.

importantes que a decisão sobre garanti-las, ou não, não pode ser simplesmente deixada para a maioria parlamentar. Em seguida, refuta a crítica de que o conceito de importância seria indeterminado e inservível para o fim pretendido, afirmando: “A concepção apresentada é uma concepção básica, ampla e formal. Ao seu lado pode coexistir uma concepção básica ampla e substancial. Sob a Constituição Alemã essa concepção ampla e substancial é determinada pelo conceito de dignidade humana”54. Ora, é natural e inevitável que o sobreprincípio da Dignidade da Pessoa Humana repercuta no âmbito Direito tributário, integrando o Estatuto do Contribuinte e operando conseqüências jurídicas que podem ser deduzidas da própria CF.

Neste sentido o art. 3º, III da CF estabelece como um dos objetivos fundamentais da República Federativa do Brasil: “erradicar a pobreza e a marginalização e reduzir as desigualdades sociais e regionais”, o que deve ser levado em conta no exercício do poder tributário55.

Acrescente-se que a proteção do contribuinte não ocorre somente na esfera judicial. Conforme já foi acima ressaltado, esta proteção também é exigida no seio do processo administrativo fiscal. Edvaldo Brito tratou do assunto em texto escrito para congresso internacional de Direito Tributário sediado na Itália, identificando as seguintes garantias, devidas ao contribuinte no processo administrativo56:

 Autorità competente

 Diritto ad avere um giusto processo  Contraddittorio e diritto di difesa  Prove ottenute in modo illegittimo

 Diritto ad essere assistiti da un avvocato e diritto a rimanere in silenzio  Divieto di incarcerazione per debiti

 Ragionevole durata del processo

No mesmo sentido, Humberto Ávila destaca a relevância do procedimento administrativo para a concretização do Estatuto do Contribuinte, como sede de realização do devido processo legal, por meio do qual serão distribuídos eqüitativamente os bens jurídicos conflitantes na relação obrigacional tributária57.

54

ALEXY, Robert. Teoria dos Direitos Fundamentais. São Paulo: Malheiros, 2008. p. 446-449

55

Sobre o tema, v.: BRITO, E. Reflexos jurídicos da atuação do Estado no domínio econômico. Sao Paulo: Saraiva, 1982.

56

BRITO, Edvaldo. La Tutela Del Contribuente Nel Procedimento Tributario: L’Esperienza Brasiliana. In: DI PIETRO, Adriano (Coord.). La Tutela Europea ed Internazionale Del Contribuente Nell’Accertamento Tributario. Milano: Cedam, 2009. p. 156

57

ÁVILA, Humberto. Estatuto do Contribuinte: conteúdo e alcance. In: Revista Eletrônica de Direito Administrativo Econômico. Salvador: Instituto Brasileiro de Direito Público, nº. 12, nov-jan 2008, p. 24.

Interessante a discussão acerca da submissão das contribuições sociais ao Estatuto do Contribuinte ou a um estatuto próprio. O STF, desde o advento da Constituição de 1988, tem se posicionado pela natureza tributária das contribuições sociais, conforme pode ser observado nos julgados: RE 556.664, RE 559.882; RE 505.771-AgR; RE 560.626; RE 543.997-AgR.

Não obstante, prevêem um regime diferenciado para as referidas prestações pecuniárias, que não se sujeitariam integralmente ao Estatuto do Contribuinte próprio dos impostos, a exemplo da referência a uma “anterioridade mitigada” para a CPMF realizada no julgamento do RE 566.032/RS.

O art. 149 da CF dispõe que as contribuições sociais estão sujeitas ao disposto nos arts. 146, III, 150, I e III, sem prejuízo do disposto no art. 195, § 6º (necessidade de lei complementar para a edição de normas gerais; legalidade; anterioridade e irretroatividade).

Por sua vez, o art. 195 e §§ da CF estabelece uma série de regras e princípios aplicáveis às contribuições para a seguridade social. Por exemplo, as mesmas não se submetem às imunidades previstas no art. 150, VI, mas devem respeitar as imunidades previstas nos arts. 149, §2º, I, 195, II e 195, §7º58.

Assim, conforme a jurisprudência do STF, nem todos os princípios tributários seriam aplicáveis às contribuições sociais, havendo um regime paralelo aplicável às mesmas. Não obstante, considerando que se tratam também de invasões do Estado na esfera jurídica do cidadão, de intervenção na propriedade, também devem obedecer a um núcleo de garantias que assegure que o exercício desse poder interventivo não ofenda os direitos fundamentais do contribuinte.