Como já declinado nos capítulos anteriores, a matriz tributária brasileira está em descompasso com a Constituição, seus fundamentos, objetivos e princípios. Os direitos humanos e a própria dignidade humana deixam de ser atendidos em face desta distorção. Propositadamente se colocam neste item questões afetas à dignidade e aos direitos humanos em face da tributação, como diretrizes que devem ser respeitadas.
Nogueira (1998) nos oferece uma instigante “nova” fórmula, que sistematiza o estudo dos princípios tributários no Direito Brasileiro, analisando o fenômeno da tributação em três vertentes, que podem se constituir em ponto de partida para a reconstrução dos direitos humanos da tributação. Trata-se de uma inversão do entendimento materializado no liberalismo a ser engendrado no Estado de Direito (democrático): partir do que deve ser e não do que é ou como está nosso sistema tributário.
Numa primeira vertente, devem ser analisados três estágios: a) as garantias do cidadão contribuinte devem ser opostas ao poder tributário (o denominado popularmente “fisco”); b) o exercício da cidadania tributária relaciona o cidadão
como titular do poder tributário, célula que, no exercício democrático, transfere a função de tributar ao poder público (a administração tem o dever ou função de tributar, como delegatária do contribuinte-cidadão); e c) se há ou não efetividade e justiça na tributação.
Desses três estágios decorre que o Fisco está sujeito ao controle da cidadania tributária, sendo-lhe defeso agir contra os interesses que não sejam os do contribuinte-cidadão, o qual é o verdadeiro titular da tributação cidadã. O primeiro estágio será analisado posteriormente, nos demais itens deste capítulo.
Com relação ao 2º estágio, que Nogueira (1998) denomina “cidadanística” (grifo nosso), três características devem ser destacadas: 1 – Na primeira, o contribuinte deve ser cidadão, não mais mero pagador de tributos ou mero “sujeito passivo”, ou seja, sujeito que objetivamente foi eleito pela lei como obrigado ao pagamento de tributos. Decorre daí a consequência de que no regime democrático (brasileiro) é ele, cidadão, o titular do poder tributário, e a administração é detentora do dever de não só exercer a função tributária, mas de concretizar a cidadania tributária em nome deste cidadão. Por este prisma, é o cidadão que tem legitimidade para agir em defesa da justa tributação (princípio do consentimento).
2 - Na segunda, ele representa não apenas o cidadão individualmente considerado, mas o conjunto de cidadãos em face da massa “difusa” dos demais cidadãos-devedores. Há uma sociedade devedora, a sociedade civil, donde resulta que o “dever fiscal” deve se ajustar ao princípio da universalidade do imposto (leia- se tributo), dentro de um ambiente de justiça fiscal, assegurando a todos os indivíduos o justo peso da tributação, assim como os demais integrantes da comunidade social. Isso representa tributo dentro do funcionamento efetivo da sociedade política, na vivência real e dinâmica da Constituição. Vemos aí o debate social em torno de quais deveres, discutidos entre governo e sociedade, poderão ser socialmente aceitos, dentro, lógico, dos direitos e liberdades fundamentais dos cidadãos realisticamente distribuídos materialmente, substancialmente.
3 - Na terceira característica, o autor refere aspectos instrumentais, ou seja, como é construído o sistema tributário, quem arrecada, como impõe, a legitimidade
do sistema; como se analisa a Constituição e a tributação, limites de impositividade, se se conecta ao regime democrático e se este se realiza frente ao modelo tributário, e bem assim as novas faces da tributação democrática, atreladas aos direitos humanos da tributação, em relação ao Fisco e aos cidadãos (NOGUEIRA, 1998).
De acordo com Nogueira (1998, p. 127), é este segundo estágio, esta nova configuração paradigmática da “cidadanística”, que representa o “grandioso espaço dos Direitos Humanos” (os direitos do homem, os direitos fundamentais e as liberdades públicas), no qual reside a nova cidadania tributária.
A obrigação tributária, antes destinada como “dever do cidadão de pagar ao Estado-Fisco”, não pode ser usurpada, despida, alijada da legitimidade participativa do cidadão como ente que, na verdade, detém o poder tributário, de forma que o ente estatal é apenas instrumento (e não dono) de realização e concretização da cidadania tributária. Surge, assim, a figura do contribuinte-cidadão, o qual detém simultaneamente o dever individual de pagar tributo e a representação, ou seja, materializa de forma ideal a “massa difusa” de obrigações dos demais cidadãos e dos direitos destes.
Pelo terceiro estágio da primeira vertente, a cuidar se há ou não efetividade e justiça na tributação, deve-se averiguar o envolvimento dos aspectos instrumentais relacionados aos fundamentos da tributação, sob a ótica de quem formata o sistema tributário e como isso se desenvolve; quem controla esse sistema; qual a finalidade do sistema e se há legitimidade de atuação administrativa.
Na segunda vertente cuida-se de verificar a Constituição e a Tributação (o ordenamento jurídico, os limites da impositividade e a legitimidade da tributação). Aqui entram os demais itens deste capítulo.
Uma terceira vertente, que, na verdade, completa as vertentes anteriores, busca abrir novas faces para a realização da tributação democrática: o Estado-Fisco deve ser preservado no interesse do contribuinte, da coletividade, das instituições democráticas, do próprio Estado Democrático de Direito (o poder público não pode se desviar da função-dever da fiscalidade como forma de satisfazer o bem comum
democraticamente definido – garantias liberais clássicas; garantias sociais e econômicas; garantir o cumprimento da Constituição e do sistema tributário por ela previsto, os limites da legalidade/impositividade = capacidade contributiva).
A par da fórmula acima engendrada, Nogueira (1998) discorre que na dimensão individual o cidadão-contribuinte deve ter a seu favor garantias: devido processo legal, procedimental e substancial, ou seja, a garantia institucional de ter a administração atuando legal e legitimamente (segundo a Constituição efetivamente) e as garantias instrumentais, como meios e modos de defesa.
Nesse sentido, evidenciamos que não há, ainda, uma regulamentação, que possa ser consubstanciada no Estatuto do Contribuinte, inexplicavelmente ainda não vindo ao mundo jurídico apesar dos vinte e dois anos da “Constituição Cidadã”.
Se não há o formal, como verificar a sua realidade e praticidade/efetividade? Trata-se de uma lacuna que irresponsavelmente a administração, pela via do aparelho ideológico neoliberal ou de centro-esquerda, ainda não implementou.
Numa dimensão grupal, há que verificar as defesas da pessoa física do contribuinte, e também da pessoa jurídica, pois empresas pequenas e médias restam desamparadas em nosso sistema tributário, ainda voltado à proteção do interesse econômico-financeiro; uma atuação coletiva, grupal, de segmentos sociais para resistir aos abusos da atuação fiscal (dialética).
No caso do Brasil, verificamos que não há participação do contribuinte, das empresas pequenas e médias no processo. Há proteção legal destas entidades (Estatuto da Pequena Empresa, mas não do contribuinte), mas se cuida aqui de preservar faticamente os direitos de dignidade e de cidadania. Pode-se afirmar sem erro que hoje possuem apenas o “dever fundamental” de pagar tributo.
Há também uma dimensão jurídica, que abrange toda a Ordem Jurídica, que deve ser preservada efetivamente, de um lado, pela atuação (e preservação) do próprio Estado, o Estado atuando realisticamente sob a ordem jurídica (não apenas na sua existência formal), e de outro, uma dimensão fulcrada nas vedações
constitucionais (arts. 150 a 156 da CF/88-específicas tributárias), consignadas para preservar as garantias fundamentais (dignidade da pessoa humana, cidadania, direitos humanos, garantir o desenvolvimento nacional; erradicar a pobreza e a marginalização (no mesmo diapasão da dignidade) e as previstas no artigo 5º da CF/88, os Direitos e Garantias Fundamentais (Direitos individuais e coletivos - liberdade e igualdade, etc). -, Direitos Sociais (educação, saúde, trabalho, moradia, lazer, segurança, previdência, assistência social), Direitos Políticos.
Esta dimensão jurídica permite verificar o “sistema de proteção” da sociedade cidadã frente ao Fisco, se tal sistema atende aos pressupostos de justiça e dignidade humana, bem como se o Estado se preserva quando atua impositivamente, respeitando direitos, pois nada mais é do que um ente que deve agir em nome do povo, e não contra ele; como instrumento da sociedade, e não como seu impostor; finalisticamente o Estado só seria legitimado se atuasse como instrumento dessa sociedade atuante, participativa, não como atua nesta atualidade, impositiva e unilateralmente.
Não se olvida das garantias que consubstanciam os denominados novos riscos sociais, como o risco ambiental, amparo ao plus contemporâneo do desemprego, amparo à velhice, problemas afetos à densidade populacional, combate à fome, etc.
Nesta abordagem idealizada pelo autor, representativa de um sistema tido por ele como ideal, podemos crer que possa ser inserida a nova matriz tributária, inseparável que é do Estado Democrático de Direito, que abriga a dignidade humana e os direitos humanos e permite a vivência da cidadania.
É preciso, porém, diametralizar, contextualizar, em nível de conteúdo, a questão da dignidade da pessoa humana aqui tratada, e sua correspondente compreensão ou definição jurídica. Na visão de Sarlet (2005, p. 15), é preciso “designar as dimensões da dignidade da pessoa humana, com enfoque voltado para a ordem jurídica, notadamente pelo prisma da ordem jurídico-constitucional”. O Direito é que deve definir e decidir qual dignidade será objeto da tutela do Estado, qual proteção o Estado deve assegurar à dignidade e quais valores serão
protegidos.
É evidente que neste estudo o paradigma a ser erigido em defesa da dignidade deve residir no regime democrático, na sua praticidade; na proteção formal e substancial da dignidade humana; no aparelhamento jurídico capaz de dar proteção à dignidade; na proteção à dignidade da pessoa dentro do enfoque (mesmo controvertido) dos diretos fundamentais, direitos humanos, de cidadania.
É preciso compreender a dignidade em seu conteúdo como princípio jurídico, como fundamento de direitos e deveres fundamentais. É preciso compreender a dignidade como um valor próprio que identifica o ser humano como algo real, vivenciado concretamente por cada ser humano, como inalienável e irrenunciável, como algo que não pode ser concedido, retirado, violado, pois pertence a todos indistintamente. Não se olvida que a mesma dignidade, segundo Sarlet (2005), não existe apenas onde é reconhecida pelo Direito.
Mas, uma vez objeto da proteção jurídica, pode-se dizer que a matriz tributária, da forma como estruturada, na medida em que a vultosa arrecadação (a segunda maior do mundo) brasileira não retorna em bens e serviços aos brasileiros (o país é um dos últimos em indicadores sociais), ou na medida em que a política tributária não se destina à proteção humana essencial, mas a interesses econômico- financeiros (e a conta-gotas segundo o molde liberal, agora neoliberal relativamente ao custeio do social), não está, a toda evidência, a serviço da dignidade humana, mesmo em sua ampla dimensão.
Poderíamos dizer que se todos são iguais em dignidade, nossa política tributária não atende a todos igualmente. Se dignidade significa (re)construção, nossa matriz tributária a dificulta; se vista dentro do contexto de desenvolvimento moral e social, evita que se desenvolva.