CAPÍTULO 2 – A ATUAÇÃO DA NORMA TRIBUTÁRIA
2.3. A IMPUGNAÇÃO DO SUJEITO PASSIVO – O INÍCIO DO
2.3.3. A S FASES DO PROCESSO ADMINISTRATIVO TRIBUTÁRIO
2.3.3.1. Introdução
Conforme relata JAMES MARINS, o processo administrativo tributário realiza-se em quatro etapas sucessivas: i) a fase de instauração, ii) a fase de preparação e instrução; iii) a fase de julgamento e iv) a fase recursal320.
Por certo que a fase de preparação e instrução é a que mais nos interessa, e será tratada de modo exaustivo em capítulo específico. Passaremos pelas fases processuais de modo a apresentar a estrutura funcional do processo administrativo tributário de modo amplo.
2.3.3.2. Fase de instauração
A apresentação tempestiva da impugnação aos atos-norma de lançamento, dentro do prazo de trinta dias contados do recebimento da notificação pelo sujeito passivo, inaugura o processo administrativo tributário321.
Como efeito imediato da apresentação da impugnação, tem-se a suspensão da exigibilidade do crédito tributário, nos termos do artigo 151, III, do Código Tributário Nacional, até o julgamento final do processo administrativo tributário, incluindo os recursos porventura interpostos. Desse modo, o fisco não pode promover nenhum ato tendente a cobrar o crédito tributário, pois a relação jurídica tributária, que com o lançamento adquire grau eficacial médio, não pode passar ao grau eficacial máximo – direito e exercício de coação – até que os órgãos administrativos de julgamento se pronunciem definitivamente, decidindo a controvérsia posta a sua apreciação.
De acordo com ALBERTO XAVIER, a impugnação administrativa tem a natureza de um “...processo constitutivo de anulação...”, pois a decisão do processo somente poderá anular, total ou parcialmente, ou confirmar o lançamento, não podendo substituí-lo, pois a autoridade julgadora – Delegacia da Receita Federal de Julgamento, Conselhos de
320 Direito Processual..., op. cit., p. 265.
321 Após o escoamento do prazo de impugnação, entendemos ser possível a apresentação de pedido formalizado pelo contribuinte visando corrigir ou anular a imposição tributária, em razão do direito constitucional de petição, bem como dos princípios da legalidade e da verdade material que regem a atividade tributária, e que determinam que o ato de aplicação do Direito deva corresponder à incidência da norma. Outrossim, existe o dever da Administração
Contribuintes ou Câmara Superior de Recursos Fiscais – não possui competência para promover lançamentos322.
A petição inicial, em que se consubstancia a impugnação contra a pretensão fiscal, deve conter a descrição dos fatos jurídicos que fundamentam o direito alegado pelo sujeito passivo, delimitando o objeto da controvérsia de modo específico. Além disso, a parte deve indicar os fundamentos legais sobre os quais embasa seu pedido. Nos termos do artigo 16 do Decreto n. 70.235/72, a impugnação deve mencionar: i) a autoridade julgadora a quem é dirigida; ii) a qualificação do impugnante; iii) os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de discordância com o ato impugnado e as razões e as provas que possui; iv) as diligências ou perícias que o impugnante pretenda sejam efetuadas, expostos os motivos que as justifiquem, com a formulação de quesitos referentes aos exames desejados, assim como o nome, o endereço e a qualificação do assistente técnico323.
Lembra JAMES MARINS que vige, no processo administrativo tributário, o princípio do informalismo ou do formalismo moderado324. Os atos e termos processuais devem ser elaborados de modo a serem exigidas somente as formalidades essenciais à preservação da segurança jurídica. O formalismo deve ser adotado em benefício do administrado, ou seja, enquanto instrumento de garantia dos direitos dos particulares. O artigo 2º, parágrafo único, da Lei n. 9.784/99, estabelece, em seus incisos VIII e IX, a “ observância das formalidades essenciais à garantia dos direitos dos administrados” e a “adoção de formas simples, suficientes para propiciar adequado grau de certeza, segurança e respeito aos direitos dos administrados”.
2.3.3.3. Fase de preparação e instrução
Essa fase será melhor descrita em capítulo a parte. Por ora, basta dizer que se trata da fase de preparação e complementação do processo para que o mesmo seja julgado.
É a fase na qual se analisam os pedidos de diligências e perícias, apreciando sua pertinência e
de revisar de ofício o ato de lançamento, nos termos das hipóteses do artigo 149 do Código Tributário Nacional.
322 Princípios..., op. cit., p. 123-127.
323 Quanto à preclusão temporal estabelecida Decreto n. 70.235/72, relativa à apresentação de documentos e ao pedido de diligências e perícias, no momento da apresentação da impugnação, retornaremos a ela em capítulo específico.
324 Direito Processual..., op. cit., 266.
determinando a realização das provas que foram requeridas ou deliberadas de ofício, a teor dos artigos 18, 28 e 29 do Decreto n. 70.235/72.
2.3.3.4. Fase de julgamento
Após o encerramento da fase preparatória e instrutória do processo administrativo, inicia-se a fase de julgamento em primeira instância, no âmbito das Delegacias da Receita Federal de Julgamento, nos termos do artigo 25, I, do Decreto n.
70.235/72.
O ato decisório deverá conter relatório resumido do processo, fundamentos legais, conclusão e ordem de intimação, devendo referir-se, expressamente, a todos os autos de infração e notificações de lançamento objeto do processo, bem como às razões de defesa suscitadas pelo impugnante em todas as exigências, de acordo com o artigo 31 do Decreto n.
70.235/72. O artigo 50, §1º, da Lei nº 9.784/99 determina, por sua vez, a explícita motivação dos atos administrativos, de forma clara e congruente.
O princípio da motivação é decorrência lógica do princípio da ampla defesa, pois impõe o conhecimento das razões dos atos administrativos, podendo-se manifestar sobre eles. Nessa fase, a motivação é indispensável para que o impugnante possa avaliar a correção da decisão de primeira instância e decidir se apresenta ou não o recurso voluntário ao Conselho de Contribuintes. Somente com a plena ciência do porquê das decisões poderá o interessado concordar com ou opor-se a elas, afirma EGON BOCKMANN MOREIRA325.
Os motivos do ato administrativo decisório são as razões de fato e de direito que determinam a sua prática. A motivação é a publicidade formal dos fatos e das normas, que devem ser logicamente correlacionados. Vale dizer, a motivação do ato decisório deve externar o juízo lógico de subsunção do conceito do fato jurídico ao conceito da hipótese normativa, fundamentando essa operação nas provas produzidas no processo.
325 Processo..., op. cit., p. 353.
2.3.3.5. Fase recursal
Tendo em vista o princípio do duplo grau, decorrente do inciso LV do artigo 5º da Constituição Federal, as decisões dos processos administrativos tributários submetem-se à revisão, pelos Conselhos de Contribuintes do Ministério da Fazenda. De acordo com o mesmo raciocínio desenvolvido ao tratarmos da impugnação, os recursos administrativos contra as decisões de primeira instância decorrem diretamente das normas constitucionais, sendo que, eventual ausência de previsão infraconstitucional, não isentaria a Administração Pública de rever as decisões administrativas em grau de recurso.
No entanto, para recorrer, a parte deve possuir interesse recursal: a sucumbência deve ser total ou parcial, mas é indispensável o requisito da indispensabilidade do prejuízo para a configuração do interesse recursal326.
Quanto às características, o recurso deve ser singular – apenas um recurso para cada decisão, tendo em vista a preclusão consumativa – tempestivo – sob pena de preclusão temporal, e adequado – deve possibilitar o reexame da decisão contra a qual se volta327.
Os recursos voluntário, do contribuinte, e de ofício da Fazenda, serão julgados pelos Conselhos de Contribuintes, nos termos do artigo 37 do Decreto n. 70.235/72.
Os Conselhos de Contribuintes são órgãos administrativos de função exclusivamente julgadora, vinculados ao Ministério da Fazenda. São compostos, de forma paritária, por especialistas em assuntos tributários, representantes da Fazenda Nacional e representantes dos contribuintes indicados por entidades de classe de nível nacional.
O prazo para interposição do recurso voluntário é de trinta dias contados da efetiva ciência da decisão de primeiro grau, de acordo com o artigo 33, do Decreto n.
70.235/72. No caso de decisão de primeira instância desfavorável aos interesses da Fazenda Nacional, o Delegado da Receita Federal de Julgamento tem o dever funcional de providenciar a remessa do processo para reapreciação pelo órgão superior, observado o limite de alçada, nos termos do artigo 34, I, do referido decreto328.
326 Ibidem, p. 356-357.
327 Ibidem, p. 357.
328 Art. 34. A autoridade de primeira instância recorrerá de ofício sempre que a decisão: I - exonerar o sujeito passivo do pagamento de tributo e encargos de multa de valor total (lançamento principal e decorrentes) a ser fixado em ato do Ministro de Estado da Fazenda. (Redação dada pela Lei nº 9.532, de 1997).
SEGUNDA PARTE
A TEORIA DA PROVA APLICADA AO PROCESSO ADMINISTRATIVO TRIBUTÁRIO