Custos e proveitos

De acordo com Vela Bargues (1992) as definições dos termos custos e proveitos apresentadas nas estruturas conceptuais do FASB e do IASB podem perfeitamente aplicar-se ao âmbito da contabilidade pública. Segundo o FASB (SFAC 3), o custo é uma componente das demonstrações financeiras que pode ser vista como “…um fluxo de saída, actual ou esperado,

ou outras diminuições de activos ou aumentos de passivos (ou mesmo uma combinação dos dois) durante um período, como consequência da actividade principal da entidade.” (§65);

um proveito é “…um fluxo de entrada, actual ou esperado ou outros aumentos de activos ou

diminuições de passivos (ou mesmo a combinação dos dois), durante um período, como consequência da actividade principal da entidade.” (§63).

A principal característica destes fluxos é a relação directa estabelecida com a actividade principal realizada pela organização, resultando um determinado nível de grandeza para o activo e para o passivo, o que, dará lugar, numa fase seguinte, à expressão do capital próprio, através da diferença entre estas duas grandezas (Freitas, 2000).

Associados a estes dois conceitos encontramos outros dois tipos de fluxos: perda e ganho. Na perspectiva do FASB (SFAC 6) o termo perda é entendido como uma “…diminuição no

património líquido ou situação líquida enquanto resultado de operações periféricas à actividade da empresa, ou por acontecimentos acidentais, ou ainda por outras circunstâncias, referenciadas a um determinado período, excepto as que resultem de distribuição de resultados.”; a designação ganho é uma componente das demonstrações

financeiras e, por analogia ao elemento anterior, pode ser entendida como “…aumentos no

património líquido ou situação líquida enquanto resultado de operações periféricas à actividade da empresa, ou por acontecimentos acidentais, ou ainda por circunstâncias, referenciadas a um determinado período, excepto as que resultem de aumentos no capital próprio.”.

A este respeito, o IASB (1989, §70), considera as perdas como uma componente dos custos dividindo estes em custos que decorrem da actividade normal da empresa, e em perdas, que representam “…outros componentes que ao satisfazerem a definição de custo podem ou não

surgir no decurso das actividades ordinárias da organização.”.

De igual modo, os proveitos englobam os réditos43 e os ganhos, pois estes representam

“…aumentos nos benefícios económicos...e não são de natureza diferente dos réditos.”

(IASB, 1989, §75).

Por sua vez, o IFAC, na sua estrutura conceptual (2001), utiliza os termos rédito e gasto como equivalentes a proveito e custo. De acordo com a perspectiva deste normativo, o rédito “...é o

influxo bruto de benefícios económicos ou serviços potenciais durante o período de relato quando esses influxos resultam num aumento do activo líquido/capital próprio, que não sejam aumentos relacionados com contribuições de proprietários.” (IFAC, NICSP, §6). Por

analogia, os gastos são entendidos como “…diminuições em benefícios económicos ou serviço

potencial durante o período de relato quando esses exfluxos resultam em diminuições do activo líquido/capital próprio, que não sejam diminuições relacionadas com distribuições aos proprietários.” (NICSP, §6).

Deste modo, podemos dizer que o IFAC, entende os conceitos rédito e gasto como os aumentos ou as diminuições ocorridas nos benefícios económicos ou serviços potenciais, resultantes ou não da actividade ordinária, respectivamente. O acréscimo da expressão «serviços potenciais» (expressão que não é utilizada pelo IASB), ao conceito de gastos e réditos, parece-nos oportuno, uma vez que a principal actividade das entidades públicas é a prestação de serviços.

Comparativamente, à estrutura conceptual do IASB, o IFAC não distingue rédito de ganho e custo de perda; os réditos e os gastos que se vierem a verificar resultantes de outras actividades que não as consideradas ordinárias, serão, segundo o IFAC, classificadas por este, como rubricas extraordinárias.

A definição de custos e proveitos, na estrutura conceptual para as entidades públicas da AECA (2001, §233), é feita nos seguintes termos:

43 _{Segundo a DC 26 - “Rédito”, o rédito é “…o influxo bruto, durante o período contabilístico, de benefícios económicos obtidos no decurso} das actividades ordinárias de uma entidade, quando esses influxos resultem em aumentos de capital próprio. O conceito de rédito é menos amplo que o do proveito, uma vez que o primeiro tem de ser gerado internamente, enquanto que o segundo pode não o ser.” (1999, ponto 2).

Custo é uma “…diminuição nos recursos económicos da entidade, produzidos ao longo do exercício contabilístico, em forma de saídas ou depreciações do valor dos activos, ou um aumento de passivos exigíveis, que originam diminuições nos fundos próprios.”; Proveitos são “…incrementos nos recursos económicos da entidade, produzidos ao longo do exercício contabilístico, em forma de entradas ou aumento do valor dos activos, ou um incremento dos passivos exigíveis, que originam aumentos dos fundos próprios.”.

Por outro lado, a AECA (2001) considera como custos e proveitos os seguintes:

Custos (§235):

a) “Os recursos consumidos ou cancelados no exercício, como consequência dos serviços prestados, aumento de passivos, ou diminuição de activos, como contraprestação numa transacção;

b) a fracção das diminuições do activo imputável ao exercício (amortizações, custos a distribuir por vários exercícios);

c) as transferências e subsídios públicos, bem como os activos cedidos a título gratuito.”.

Proveitos (§237):

“…impostos, subsídios e outras transferências correntes e outras transacções ou factos sem contraprestação, por outro lado também é frequente encontrar proveitos que resultam, directamente, das prestações de serviços.”.

No normativo português, em matéria de contabilidade pública, são considerados os seguintes custos e proveitos:

Custos (quadro de contas):

a) Custos das mercadorias vendidas e das matérias consumidas (conta 61); b) Fornecimentos e serviços externos (conta 62);

c) Transferências correntes concedidas e prestações sociais (conta 63 -POCP, POC-Educação, POCMS e POCISSSS); no POCAL a conta 63 é designada por Transferências e subsídios correntes concedidos e prestações sociais;

d) Custos com o pessoal (conta 64); e) Outros custos operacionais (conta 65); f) Amortizações do exercício (conta 66); g) Provisões do exercício (conta 67); h) Custos financeiros (conta 68); i) Custos extraordinários (conta 69).

Proveitos (quadro de contas):

a) Vendas e prestação de serviços (conta 71); b) Impostos e taxas (conta 72);

c) Proveitos suplementares (conta 73);

d) Transferências e subsídios correntes obtidos (conta 74-POCP, POC-Educação, POCMS e POCISSSS); no POCAL a conta 74 é designada por Transferências e subsídios obtidos;

e) Trabalhos para a própria entidade (conta 75); f) Outros proveitos operacionais (conta 76); g) Proveitos financeiros (conta 78);

h) Proveitos extraordinários (conta 79).

Freitas (2000:16) alerta para a particularidade do tratamento dos fluxos (proveitos e custos) que temos vindo a tratar, entre as organizações lucrativas e não lucrativas, pois, nestas últimas, os proveitos deverão ser entendidos como os “…fundos colocados à disposição da

entidade para o prosseguimento da actividade.” em que a sua determinação apresenta grande

dificuldade. Nas entidades sem fins lucrativos, os proveitos resultantes dos serviços prestados são somente uma compensação parcial dos custos. As entidades sem fins lucrativos não «recebem» os valores reais pelos serviços que prestam (ou seja, no caso de um serviço prestado com contraprestação, esta é sempre inferior ao valor real do serviço prestado, não constituindo por isso a principal fonte de recursos44 para a entidade pública) o que as distingue das empresas (Freitas, 2000). No que diz respeito aos custos, segundo a mesma autora, esta terminologia “...não apresenta divergências face às empresas, uma vez que,

ambas as organizações, se “abastecem” de recursos, de uma forma geral, no mesmo mercado...” (2000:16).

Mediante as definições dos elementos das demonstrações financeiras (custos e proveitos, perdas e ganhos) das estruturas conceptuais actuais, e mediante as opiniões dos autores citados, somos de opinião que essas definições podem ser aplicadas à contabilidade pública, desde que se tenha em consideração as características das entidades sem fins lucrativos e, a natureza e a composição desses elementos.

44

A principal fonte de recursos das entidades sem fins lucrativos são, de acordo com Benito López (1995:152), “…as taxas, impostos, preços pela utilização de bens de domínio público e pela prestação de serviços, multas, indemnizações, subsídios e transferências …”.