2.1 - Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (COFINS)
A Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (COFINS), instituída com base no inciso I, do art. 195, da Constituição da República, pela Lei Completemar nº 70, de 30.12.1991, publicada no DOU de 31.12.1991, é devida pelas pessoas jurídicas e demais entes a elas equiparadas, consoante a legislação do imposto de renda, e destinada à cobertura dos dispêndios com a saúde, previdência e assistência social, sem prejuízo das contribuições relativas ao Programa de Integração Social (PIS) e ao Programa Formação do Patrimônio do Servidor Público (Pasep) (art. 1º). A COFINS incide sobre o faturamento ou receita bruta mensal com as vendas de mercadorias, serviços e serviços de qualquer natureza, no percentual de 2% (art. 2º ), e o s valores auferidos integram o Orçamento Geral da Seguridade Social, sob o controle arrecadatório da Receita Federal do Brasil (RFB) (art.10). Ademais, são excluídas da base de cálculo da COFINS, os valores relativos às vendas canceladas, devolvidas e descontos incondicionais nos preços, bem como aqueles pagos a título de imposto sobre produtos industrializados (IPI), quando “destacado em separado no documento fiscal” (art. 2º, par. único).
Tendo em vista que as noções de “faturamento” e “receita bruta” causavam interpretações dúbias, na apuração da base de cálculo da COFINS, veio a lume a Lei nº 12.973/14, com vistas a melhor explicitar o termo técnico “receita bruta” (art. 12). Ledo engano, a iniciativa causou mais incompreensões, como outrora já ocorria, a ponto de ser questionada a inclusão de salários recebidos por empresas prestadoras de serviço de intermediação de mão-de-obra temporária, na base de cálculo da COFINS e do PIS. A questão suscitou o pronunciamento do Supremo Tribunal:
Recurso Extraordinário com Agravo. Tributário. PIS e COFINS. Base de cálculo. Empresa intermediadora de mão de obra temporária. Equivalência das expressões “faturamento” e “receita bruta”. Jurisprudência do STF.
1. Para fins de definição da base de cálculo da Contribuição ao PIS, da COFINS e demais espécies tributárias, receita bruta e faturamento são expressões sinônimas. Desse modo, compõem a receita bruta das empresas prestadoras de serviço de intermediação de mão de obra temporária os valores decorrentes da sua atividade, incluindo-se as parcelas percebidas a título de pagamento de salários, encargos sociais e demais custos da prestação dos serviços, independentemente de sua denominação ou classificação contábil. Precedentes: RE 683.334-AgR, rel. Min. Ricardo Lewandowski, Segunda Turma, DJe 13/8/2012; RE 738.757-AgR, rel. Min. Luiz Fux, Primeira Turma, DJe 17/9/2014.
A alíquota geral da COFINS foi elevada de dois para três por cento sobre o faturamento ou receita bruta, pelo art. 8º, caput, da Lei nº 9.718 /1998, tendo o STF reconhecido a constitucionalidade dessa majoração, no julgamento da Arguição de Inconstitucionalidade suscitada na AMS 1999.01.00.096053- 2/MG. Mesma sorte não logrou a ampliação da base de cálculo da COFINS, a que aludia o par.1º32, do art.
3º,da referida lei, por entender o STF que o dispositivo violou a redação original do artigo 195, inciso I, da Constituição Federal 33
Ressalte-se que a cobrança da COFINS se tornou mais complexa, face à criação de novos critérios de apuração, além do tradicional regime cumulativo (Lei 9.718/1998), em que é calculado o valor da exação sobre própria base de cálculo, a exemplo dos regimes não cumulativo da COFINS (Lei 10.833/2003), e COFINS- Importação (Lei 10.865/2004). Mencione-se, ainda, o regime especial unificado de arrecadação de tributos e contribuições das microempresas e empresas de pequeno porte (Simples Nacional), instituído pela Lei Complementar 123/2006, a substituição tributária, as alíquotas zero etc. Em consequência, as alíquotas da COFINS podem variar de zero a sete inteiros e seis décimos por cento, tal é a alíquota geral da COFINS não cumulativa.
Segundo a “Análise da Arrecadação das Receitas Federais” divulgada, em dezembro de 2016, pela Receita Federal do Brasil (RFB), os montantes de arrecadação da COFINS, nos últimos 7 anos, a preços de dezembro de 2016, são os seguintes:
2010: 214 bilhões e 36 milhões de reais 2011: 227 bilhões e 255 milhões de reais 2012: 237 bilhões e 855 milhões de reais 2013: 244 bilhões e 638 milhões de reais
32 Revogado pela Lei nº 11.941, de 2009
33 Vide STF, Recursos Extraordinários nºs 527.602/SP, 346.084/PR, 357.950/RS, 358.273/RS e
2014: 235 bilhões e 012 milhões de reais 2015: 223 bilhões e 562 milhões de reais 2016: 208 bilhões e 291milhões de reais (RFB, 2016, p.9)
Conforme, ainda, o mencionado documento da Receita, o produto de arrecadação da COFINS representa o segundo lugar no rol das receitas federais, só superada pelo Imposto sobre a Renda Total, que, no ano de 2016, significou 371 bilhões e 432 milhões de reais e a COFINS 208 bilhões e 291 milhões de reais. Enquanto, a Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSL), 69 bilhões e 465 milhões e a contribuição para o PIS-PASEB, 55 bilhões e 407 milhões. Em suma, a COFINS contribuiu com 16 % (dezesseis por cento) do total das receitas federais, em 2016, contabilizadas em 01 trilhão, 314 bilhões e 181milhões de reais.
O montante arrecadado pela COFINS nos pedágios rodoviários não restou divulgado em nenhum documento público da Receita Federal, mas os valores genéricos já conhecidos demonstram a sua importância para a Seguridade Social brasileira e, por via de consequência, dos órgãos de controle da Administração.
2.2 - Não incidência do ICMS na base de cálculo da COFINS
Na Sessão Plenária de 15 de março de 2017, o Supremo Tribunal Federal, por maioria de 6 a 4 votos, em sede de Recurso Extraordinário com Repercussão Geral (STF, RE 574.706-9 RG, rel.: Min. Cármen Lucia. In: DJe nº 088. Divulgação: 15/05/2008. Publicação: 16/05/2008. Ementário nº 2319-10), decidiu que o ICMS34
não pode ser considerado no faturamento das empresas para compor a base de cálculo do PIS35 e da COFINS, consoante o voto condutor da Min. Carmem Lúcia. A
União Federal, por intermédio da Procuradoria da Fazenda Nacional, informou que interporá recurso, alegando, entre outras questões, que a decisão, se confirmada, modificará a sistemática de cobrança das contribuições sociais, vigente há décadas, com prejuízo para União, na ordem de 250 bilhões de reais. Além disso, acarretará
34 Imposto sobre a Circulação de Mercadorias (ICMS), da competência dos Estados e do Distrito
Federal.
35 Programa de Integração Social (PIS), contribuição social que financia o seguro desemprego e o
redução em cascata de outras exações, quer federais, estaduais ou municipais, em cujas bases de cálculo incidam impostos. Afinal, “a recomposição do equilíbrio fiscal poderia ser feita mediante simples elevação das alíquotas, neutralizando os efeitos desse equivocado entendimento, malgrado gerar uma enorme perturbação” (...) (MACIEL, 2017). 36
Entretanto, a tendência é que o Supremo mantenha o julgado, salvo para modular a sua vigência, inclusive porque reitera posicionamento anterior formulado, em 2014, no Recurso Extraordinário 240.785, mas sem força erga omnes. A propósito, pontificou o Min Celso Mello: “Se a lei pudesse chamar de faturamento o que faturamento não é, e a toda evidência empresas não faturam ICMS, cairia por terra o rígido esquema de proteção ao contribuinte traçado pela Constituição” em passagem lembrada por GALLI (2017)37.
2.3 – Obrigatoriedade do Emissor de Cupom Fiscal (ECF)
A adoção de Emissor de Cupom Fiscal (ECF) em pedágios rodoviários é assunto pouco abordado pela literatura jurídica brasileira. Em sede de Justiça Administrativa, a primeira discussão sobre o tema se deu perante o Plenário do Tribunal de Contas da União e culminou com a publicação do Acórdão TCU nº 2210/201038.
Em se tratando da incidência da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (COFINS) na cobrança de pedágio, as operadoras de rodovias, que são prestadoras de serviços, devem, ex vi legis, registrar, mediante a emissão do correspondente cupom fiscal, o pagamento do pedágio, efetuado por cada usuário. Ao invés disso, fornecem mero recibo particular.
Em consequência, o Ministério Público Federal (MPF) apresentou, em dezembro de 2006, Representação ao Tribunal de Contas da União (TCU), em face da Concessionária Ponte Rio-Niterói S/A e órgãos da Administração Federal, com vistas à instalação de Auditoria Operacional na Ponte Presidente Costa e Silva, a fim
36 Everardo Maciel, ex Secretário da Receita Federal, entre 1995 a 2002.
37 Marcelo Galli, jornalista da revista Consultor Jurídico [on line]
de corrigir inúmeras irregularidades, entre as quais a ausência de emissão de cupom fiscal a seus usuários.
Embora a Representação tenha sido proposta em face da Concessionária Ponte Rio Niterói S/A, o Tribunal deliberou que a decisão se aplicaria a todas concessionárias de rodovias federais.
Assim é que o Plenário do Tribunal de Contas da União (TCU), em sede de Agravo, julgou procedente, em parte, a Representação, nos termos do Acórdão nº 2210/201039, entre outras deliberações, para:
9.4. determinar ao Ministério da Fazenda (MF) e à Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB) que, no prazo de 90 (noventa) dias, de forma conjunta, adotem medidas no sentido de promoverem a regulamentação do uso do Equipamento Emissor de Cupom Fiscal (ECF) pelas concessionárias de rodovias federais, em face do contido no art. 7º da Lei nº 11.033/2004; art. 10, caput, e inciso XXIII, da Lei nº 10.833/2003, com as modificações introduzidas pela Lei nº 10.925/2004; e nos arts. 61 a 63 da Lei nº 9.532/1997, dando ciência a este Tribunal das providências adotadas;
No intuito de possibilitar o pleno conhecimento da fragmentada legislação aplicável, reproduzam-se os dispositivos legais em que se baseou o TCU para determinar ao Ministério da Fazenda e à Secretaria da Receita Federal a regulamentação do uso do Emissor de Cupom Fiscal (ECF) nas praças de pedágio rodoviário, em ordem cronológica, desde a edição da Lei nº 9.532/1997, incluída a Lei nº 12.546/2011, que é posterior ao referido aresto:
Lei nº 9.532, de 10 de dezembro de 1997, altera a legislação tributária federal, arts. 61 a 63:
Art. 61. As empresas que exercem a atividade de venda ou revenda de bens a varejo e as empresas prestadoras de serviços estão obrigadas ao uso de equipamento Emissor de Cupom Fiscal - ECF. § 1º Para efeito de comprovação de custos e despesas operacionais, no âmbito da legislação do imposto de renda e da contribuição social sobre o lucro líquido, os documentos emitidos pelo ECF devem conter, em relação à pessoa física ou jurídica compradora, no mínimo: a) a sua identificação, mediante a indicação do número de inscrição no Cadastro de Pessoas Físicas - CPF, se pessoa física, ou no Cadastro Geral de Contribuintes - CGC, se pessoa jurídica, ambos do Ministério da Fazenda;
b) a descrição dos bens ou serviços objeto da operação, ainda que resumida ou por códigos;
c) a data e o valor da operação.
§ 2º Qualquer outro meio de emissão de nota fiscal, inclusive o manual, somente poderá ser utilizado com autorização específica da unidade da Secretaria de Estado da Fazenda, com jurisdição sobre o domicílio fiscal da empresa interessada.
Art. 62. A utilização, no recinto de atendimento ao público, de equipamento que possibilite o registro ou o processamento de dados relativos a operações com mercadorias ou com a prestação de serviços somente será admitida quando estiver autorizada, pela unidade da Secretaria de Estado da Fazenda, com jurisdição sobre o domicílio fiscal da empresa, a integrar o ECF.
Parágrafo único. O equipamento em uso, sem a autorização a que se refere o caput deste artigo ou que não satisfaça os requisitos deste artigo, poderá ser apreendido pela Secretaria da Receita Federal do Brasil ou pela Secretaria de Fazenda da Unidade Federada e utilizado como prova de qualquer infração à legislação tributária, decorrente de seu uso. (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009)
Art. 63. O disposto nos arts. 61 e 62 observará convênio a ser celebrado entre a União, representada pela Secretaria da Receita Federal, e as Unidades Federadas, representadas no Conselho de Política Fazendária - CONFAZ pelas respectivas Secretarias de Fazenda.
Lei nº 10.925, de 23 de julho de 2004, art. 5º: determina a inclusão do inciso XXIII ao art. 10, da Lei nº 10.833/2003.
XXIII - as receitas decorrentes de prestação de serviços públicos de concessionárias operadoras de rodovias
Lei 10.833, de 29 de dezembro de 2003, art. 10, inciso XXIII:
Art. 10 - Permanecem sujeitas às normas da legislação da COFINS, vigentes anteriormente a esta Lei, não se lhes aplicando as disposições dos arts. 1º a 8º:
XXIII - as receitas decorrentes de prestação de serviços públicos de concessionárias operadoras de rodovias;
Lei nº 11.033, de 21 de dezembro de 2004, art. 7º:
Art. 7º As pessoas jurídicas que aufiram as receitas de que trata o inciso XXIII do art. 10 da Lei no 10.833, de 29 de dezembro de 2003, ficam obrigadas a instalar equipamento emissor de cupom fiscal em seus estabelecimentos, na forma disciplinada pela Secretaria da Receita Federal.
Lei nº 12.546, de 14 de dezembro de 2011, art. 12:
Art. 12. O art. 7º da Lei no 11.033, de 21 de dezembro de 2004, passa a vigorar com a seguinte redação:
“Art. 7º As pessoas jurídicas que aufiram as receitas de que trata o inciso XXIII do art. 10 da Lei no 10.833, de 29 de dezembro de 2003, são obrigadas a instalar equipamento emissor de cupom fiscal em seus estabelecimentos, ou outro sistema equivalente para controle de receitas, na forma disciplinada pela Secretaria da Receita Federal do Brasil.”(NR)
Portanto, as receitas auferidas com a cobrança de pedágio pelas concessionárias de rodovias são, expressamente, submetidas ao regime de arrecadação da COFINS, tendo a legislação retro reafirmado a obrigatoriedade acessória do uso de equipamento Emissor de Cupom Fiscal nos pedágios rodoviários, desde o advento da Lei nº 9.532, de 10 de dezembro de 1997. Atualmente, a nova redação do art. 7º da Lei 11.033/2004, dada pela Lei 12.546/2011, prevê a possibilidade do emprego da versão eletrônica do emissor de cupom fiscal ou sistema mais avançado, tecnologicamente, a ser exigido às concessionárias de rodovias.
2.4 - Cumprimento parcial do Acórdão TCU nº 2210/2010 (Plenário).
Consta que o Ministério da Fazenda deu início ao cumprimento do acórdão da Corte de Contas, por intermédio da Secretaria da Receita Federal, que emitiu a Instrução Normativa RFB nº 1099, de 15 de dezembro de 2010, cujos ditames são os seguintes:
Art. 1º As pessoas jurídicas que aufiram receitas decorrentes de prestação de serviços públicos de concessionárias operadoras de rodovias ficam obrigadas a utilizar Equipamento Emissor de Cupom Fiscal (ECF) em seus estabelecimentos:
Parágrafo único. Para fins de atendimento ao disposto no caput deverão ser instalados ECF:
I - em cada cabine de arrecadação nas praças de pedágio, com a emissão do cupom fiscal no momento da passagem do veículo e do pagamento do pedágio; e
II - em cada dispositivo de sistema de livre passagem de veículos nas cabines de pedágio, no qual não seja necessária a parada do veículo, com emissão de cupom fiscal consolidado.
Art. 2º As pessoas jurídicas de que trata o caput do art. 1º somente poderão utilizar ECF cujo modelo esteja autorizado pela Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB).
§ 1º Os documentos emitidos pelo ECF devem conter, no mínimo: I - identificação do estabelecimento emissor no Cadastro Nacional de Pessoas Jurídicas (CNPJ);
II - descrição dos serviços objeto da operação, ainda que resumida ou por códigos; e
III - local, data, horário e valor da operação.
§ 2º O cupom fiscal consolidado, referido no inciso II do parágrafo único do art. 1º, identificará também o usuário de cada operação. § 3º A Coordenação-Geral de Fiscalização (Cofis) e a Coordenação- Geral de Tecnologia da Informação (Cotec) expedirão Atos Declaratórios Executivos Conjuntos que estabelecerão:
I - os requisitos técnicos necessários para a autorização prevista no caput e para a emissão do cupom fiscal consolidado a que se refere o § 2º; e
II - o formato e o conteúdo das informações referidas no § 1º.
§ 4º O equipamento em uso, sem a autorização a que se refere o caput ou que não satisfaça os requisitos deste artigo, poderá ser apreendido pela RFB e utilizado como prova de infração à legislação tributária, decorrente de seu uso.
Art. 3º A partir da publicação dos atos previstos no § 3º do art. 2º, fica concedido o prazo de 180 (cento e oitenta) dias para instalação do ECF, às pessoas jurídicas de que trata o caput do art. 1º.
Art. 4º Esta Instrução Normativa entra em vigor na data de sua publicação.
Entretanto, o aludido acórdão não restou integralmente cumprido, face à morosidade dos trâmites administrativos, no âmbito da Receita Federal do Brasil (RFB), eis que a Coordenação-Geral de Fiscalização (COFIS) e a Coordenação-Geral de Tecnologia da Informação (COTEC), apesar de designados expressamente, não expediram os “Atos Declaratórios Executivos Conjuntos”, no sentido de definir os parâmetros técnicos necessários à regulamentação do equipamento E.C.F. a ser utilizado em pedágios rodoviários (art. 2º, §3º). Afinal, todos os esforços legislativos e administrativos superiores da União Federal foram empregados com afinco, mas a adoção da nota fiscal, na sua forma mais simples, que é o cupom fiscal, nos pedágios rodoviários, restou obstaculizada nos meandros da RFB, motivo pelo qual o Parquet oficiou à sua excelência o então Ministro de Estado da Fazenda, Dr. Guido Mantega, alertando-o sobre o não cumprimento do Acórdão TCU nº 2210/2010, no âmbito de sua Pasta40.
A rigor, não se compreende a razão pela qual a Receita Federal do Brasil está em mora com a regulamentação do ECF em pedágios rodoviários, pois a exigência legal acha-se em vigor, pelo menos, desde o advento da Lei nº 10.925, de 23 de julho de 2004, que acrescentou o inciso XXIII ao art. 10, da Lei nº 10.833/2003, como já explicitado, nem se vislumbra impeditivo de engenharia eletrônica ou informática, eis que, em plena era tecnológica, já existem inúmeros sistemas semelhantes no Brasil.
A matéria em liça é de extrema importância para a sociedade brasileira, pois a arrecadação da COFINS complementa os recursos que garantem a Seguridade Social, incluídas a Saúde Pública e a Previdência Social Comum. Pelos cálculos do Governo federal em 2015, passaram na Ponte Rio-Niterói cerca de 56.000.000 (cinquenta e seis milhões) de veículos por ano (ou 151 mil veículos por dia, nos dois
sentidos da ponte)41. Com o pedágio a R$ 5,20 (cinco reais e vinte centavos), sob a
administração da CCR-S/A, o montante anual arrecadado girou em torno de R$ 291.200.000,00 (duzentos e noventa e um milhões e duzentos mil reais), que dirá o volume total de recursos provenientes dos pedágios rodoviários em todo o País, que segue sem o devido registro tributário, expressamente, instituído pela legislação da COFINS.
E não é só. A apontada omissão da Receita Federal do Brasil inviabiliza o detalhamento das notas fiscais, inclusive, para especificar a incidência da COFINS, determinado pela Lei nº 12.741, de 8 de dezembro de 2012, criada por iniciativa popular, em decorrência do princípio da transparência tributária (CF, art. 150, § 5º)42
e das normas infraconstitucionais de transparência na gestão fiscal (LRF, arts. 48 a 49)43. Essa temática é melhor desenvolvidos no terceiro capítulo.
À míngua de regulamentação do modelo Emissor de Cupom Fiscal nos pedágios (hardware e software), as operadoras de rodovias emitem mero recibo, ao invés de cupom fiscal, no seguinte exemplo fornecido pela Concessionária da Ponte Rio-Niterói S/A, então, controlada pela CCR-S/A:
41 Vide “Concessão da Ponte Rio- Niterói vai novamente a leilão nesta quarta-feira (18/03)” In: http://www.transportes.gov.br/component/content/article.html?id=2979 Acesso em setembro de 2016.
42 Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos
Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
§ 5º - A lei determinará medidas para que os consumidores sejam esclarecidos acerca dos impostos que incidam sobre mercadorias e serviços.
43 Lei de Responsabilidade Fiscal (LRF) - Lei complementar nº 101/2000. Estabelece normas de
finanças públicas voltadas para a responsabilidade na gestão fiscal e dá outras providências. (...) Art. 48. São instrumentos de transparência da gestão fiscal, aos quais será dada ampla divulgação, inclusive em meios eletrônicos de acesso público: os planos, orçamentos e leis de diretrizes orçamentárias; as prestações de contas e o respectivo parecer prévio; o Relatório Resumido da Execução Orçamentária e o Relatório de Gestão Fiscal; e as versões simplificadas desses documentos. § 1º A transparência será assegurada também mediante:
I – incentivo à participação popular e realização de audiências públicas, durante os processos de elaboração e discussão dos planos, lei de diretrizes orçamentárias e orçamentos;
II - liberação ao pleno conhecimento e acompanhamento da sociedade, em tempo real, de informações pormenorizadas sobre a execução orçamentária e financeira, em meios eletrônicos de acesso público; e (...)
Art. 48-A. Para os fins a que se refere o inciso II do parágrafo único do art. 48, os entes da Federação disponibilizarão a qualquer pessoa física ou jurídica o acesso a informações referentes a:
I – quanto à despesa: todos os atos praticados pelas unidades gestoras no decorrer da execução da despesa, no momento de sua realização, com a disponibilização mínima dos dados referentes ao número do correspondente processo, ao bem fornecido ou ao serviço prestado, à pessoa física ou jurídica beneficiária do pagamento e, quando for o caso, ao procedimento licitatório realizado;
II – quanto à receita: o lançamento e o recebimento de toda a receita das unidades gestoras, inclusive referente a recursos extraordinários.
No dia 18 de março de 2015, foi vencida pela EcoRodovias a disputa, em leilão