Concurso de pessoas.

O sujeito ativo do delito, na teoria formal-objetiva “é o que pratica a conduta descrita em lei e o que, de qualquer forma, com ele colabora. Por vezes, a lei exige do sujeito ativo uma capacidade especial, ou seja, uma posição jurídica ou de fato inscrita no tipo penal (ser funcionário, médico, gestante etc).”228

Em termos de sonegação fiscal, o sujeito ativo é o contribuinte, ou seja, o sujeito passivo da obrigação tributária e que tem a obrigação legal de realizar o recolhimento do tributo, “tanto que estão os crimes contra a ordem tributária divididos em duas seções: Seção I – Dos crimes praticados por particulares; e Seção II – Dos crimes praticados por funcionários públicos.”229 A única exceção, fica a cargo do artigo 2º, inciso V da Lei nº 8.137/90, que prevê a punição daquele que divulga programa de informática destinado à confecção de contabilidade paralela.

Esta linha de pensamento é perfeitamente aplicável quando o sujeito ativo é uma pessoa física, onde a suposta autoria é clara e, na maioria das vezes, incontroversa.

227 _{(STJ, rel. Min. Fernando Gonçalves, RT 774/26).}

228 _{MIRABETE. Julio Fabbrini, Código Penal Interpretado, p. 149.} 229

Contudo, quando se trata de crimes tributários cometidos por intermédio de pessoas jurídicas, a individualização das condutas, visando à imputação da autoria não pode ser considerada uma tarefa fácil, haja vista que decorrer do inquérito policial ou da ação penal, as partes envolvidas, visando fugir da responsabilidade penal, sempre transferem para terceiros (contadores, gerentes etc) a prática dos delitos.

Além desta dificuldade, na grande maioria dos casos, é comum a acusação oferecer a denúncia criminal em face de todos os réus com poderes de gerência que compõe o quadro societário à época dos fatos, sem discriminar a conduta de cada um na suposta prática delituosa.

Porém, nem sempre todos os sócios que compõe a administração de uma empresa são responsáveis ou autores de uma conduta tendente a suprimir ou reduzir tributos. Muitas vezes, há uma divisão de funções dentro de uma sociedade, onde somente um ou dois sócios tem plena consciência da administração e, consequentemente, do recolhimento dos tributos.

Logo, a responsabilidade pela prática do crime de sonegação fiscal, cometido por meio de pessoa jurídica, deve recair sobre o sócio que efetivamente tem o poder de decisão, ou seja, aquele que, por exemplo, tem o poder de decidir sobre o recolhimento dos tributos ou que tem a palavra final sobre as operações tributárias da sociedade.

Vale lembrar, que pela “teoria final-objetiva, o autor seria aquele que tem o domínio final do fato. Autor é, portanto, segundo essa posição, quem tem o poder de decisão sobre a realização do fato. E não só o que executa a ação principal, o que realiza a conduta típica, como também aquele se utiliza de uma pessoa que não age

com dolo ou culpa (autoria mediata). O agente tem controle subjetivo do fato e atua no exercício desse controle.”230

Assim, em se tratando de pessoa jurídica, o sujeito ativo dos crimes tributários, sempre será o sócio que efetivamente administra a sociedade. Este, inclusive, é o posicionamento de Claudio Costa, ao afirmar que “quando o delito for praticado em proveito de sociedades comerciais, instituições financeiras ou empresas de qualquer natureza, serão responsáveis aqueles que, na

conformidade da divisão de trabalho e da hierarquia, detiverem o poder decisório – de fato e não meramente estatutário – sobre o recolhimento do tributo.”231

Portanto, após entendermos a como deve ser disciplinada a questão da autoria nos crimes contra a ordem tributária, passaremos a abordar outro ponto importante sobre esta matéria, qual seja, o concurso de pessoas.

Já foi objeto de discussão no decorrer deste trabalho, a possibilidade de divisão de tarefas nos delitos de natureza tributária, na medida em que o agente também pode praticar o crime com o auxílio de outros indivíduos.

Esta participação, primeiramente prevista no artigo 29 do Código Penal,232

também encontra embasamento legal no artigo 11 da Lei nº 8.137/90233, que além de praticamente repetir o disposto no Código Penal, acrescente a possibilidade de participação da prática delituosa por meio de pessoa jurídica.

230 _{LOVATTO. Alécio Adão, op. cit., p. 40.} 231 _{COSTA. Claudio, op. cit., p. 39.} 232

“Art. 29 - Quem de qualquer modo, concorre para o crime incide nas penas a este cominadas, na medida de sua culpabilidade.”

233 _{“Art. 11. Quem de qualquer modo, inclusive por meio de pessoa jurídica, concorre para os crimes definidos} nesta Lei, incide nas penas a estes cominadas, na medida de sua culpabilidade.”

Consequentemente, baseado no concurso de agentes, é comum deparar-se com denúncias criminais onde contadores, gerentes, e até empregados testa-de- ferro, são incluídos no pólo passivo das ações penais juntamente com os sócios administradores da pessoa jurídica, na medida em que, de alguma forma, contribuíram para a prática do crime de sonegação fiscal.

Desta forma, no caso do concurso de agentes a acusação tenta demonstrar que a sonegação fiscal ocorreu mediante o trabalho, ainda que fracionado, de todos do denunciados, ou seja, todos concorreram para a prática do delito e que devem responder na medida de sua culpabilidade.

É oportuno salientar, que esta divisão de tarefas deve necessariamente ser elucidada no decorrer na instrução processual, sob o crivo do contraditório, onde será apurado quem realmente concorreu para a prática do delito. No entanto, esta premissa não dever ser com subterfúgio para o oferecimento de denúncias ineptas, que apontam minimamente em seu bojo a tarefa de cada acusado na empreitada delituosa.

Sobre a questão das denúncias genéricas, a mesma será abordada de maneira mais profunda no decorrer deste trabalho.

CAPÍTULO IV - O PROCESSO PENAL TRIBUTÁRIO.